VAT refund interest: exclusion of inspection suspension periods vs. EU fiscal neutrality

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanţele cauzei

Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. C. S.R.L., în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii, Administraţia Sector 1 a Finanţelor Publice şi Administraţia Sector 2 a Finanţelor Publice, a solicitat anularea Deciziei nr. 941603/A din 23.03.2015, anularea actului administrativ-fiscal comunicat la data de 16.06.2015 prin care DGRFP Bucureşti a răspuns la Contestaţia administrativ-fiscală, recunoaşterea dreptul la dobânzi în sumă de 10.626.235 RON, aferente rambursării cu întârziere a TVA, obligarea pârâtelor la emiterea actelor administrativ-fiscale ce atestă dreptul său la plata sumei de 10.626.235 RON cu titlu de dobândă fiscală, obligarea acestora la efectuarea plăţii dobânzilor fiscale în sumă de 10.626.235 RON, cu cheltuieli de judecată.

Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 3169 din data de 26.11.2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII- contencios administrativ şi fiscal s-a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a DGRFPB, în reprezentarea ASF Sector 2, şi s-a respins cererea formulată în contradictoriu cu această pârâtă pentru lipsa calităţii procesuale pasive; s-a respins, ca neîntemeiată, excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a DGRFPB, în reprezentarea ASF Sector 1; s-a admis cererea formulată de reclamanta S.C. C. S.R.L. formulată în contradictoriu cu pârâta DGRFPB - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii; s-a anulat Decizia nr. 941603/A din 23.03.2015 şi actul comunicat reclamantei la data de 16.06.2015; s-a recunoscut dreptul reclamantei la dobânzi în sumă de 10.262.235 RON; au fost obligate pârâtele la emiterea actelor-administrativ fiscale ce atestă dreptul reclamantei la plata sumei de 10.626.235 RON şi au fost obligate pârâtele DGRFPB, în reprezentarea ASF Sector 1 şi DGRFPB - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în cuantum de 400 RON, reprezentând taxă judiciară de timbru.

Recursul

Împotriva hotărârii pronunţate de instanţa de fond, pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, în reprezentarea Administraţiei Sector 1 a Finanţelor Publice au formulat recurs, solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei atacate cu consecinţa respingerii acţiunii, ca neîntemeiată.

În motivarea cererii de recurs, pârâtele-recurente au arătat, în esenţă, următoarele:

- Hotărârea este nelegală fiind data cu încălcarea şi aplicarea greşita a normelor de drept material (art. 488 alin. (8) C. proc. civ.) pentru următoarele considerente:

- Reclamanta S.C. C. S.R.L. a devenit contribuabil mijlociu şi este administrat de Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii din cadrul DGRFPB începând cu data de 01.01.2014, până la acea data fiind contribuabil mic cu sediul în sectorul 1, aflându-se în administrarea fiscală a Administraţiei Sector 1 a Finanţelor Publice.

Soluţionarea deconturilor cu sume negative de TVA cu opţiune de rambursare pentru perioada septembrie 2011- aprilie 2014, s-a efectuat conform prevederilor OMFP nr. 263/2010 pentru aprobarea procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoarea adăugată cu opţiune de rambursare, cu modificările şi completările ulterioare.

Art. 100 alin. (1) şi (2) din O.G. nr. 92/2003, privind Codul de procedura fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, "acţiunile de inspecţie fiscala se desfăşoară în baza programelor de activitate anuale, semestriale, trimestriale şi lunare elaborate de către Agenţia Naţională de Administrare Fiscală: (1) Selectarea contribuabililor ce urmează a fi supuşi inspecţiei fiscale este efectuata de către organul fiscal competent. (2) Contribuabilul nu poate face obiecţii cu privire la procedura de selectare folosită".

Alin. (1) alin. (2), art. 104 din O.G. nr. 92/2003, privind Codul de procedură fiscala cu modificările şi completările ulterioare, conform cărora:

"Durata efectuării inspecţiei fiscale este stabilita de organele de inspecţie fiscala sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale, în funcţie de obiectivele inspecţiei şi nu poate fi mai mare de 3 luni. În cazul marilor contribuabili sau al celor care au sedii secundare, durata inspecţiei nu poate fi mai mare de 6 luni".

Art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicata, cu modificările şi completările ulterioare, respective:

"În situaţiile in care, pentru soluţionarea cererii, sunt necesare informaţii suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungeşte cu perioada cuprinsă între data solicitării şi data primirii informaţiilor solicitate".

Art. 2 lit. e) din OPANAF nr. 14/2010 privind condiţiile şi modalităţile de suspendare a inspecţiei fiscale:

"Inspecţia fiscală poate fi suspendată când este îndeplinită una dintre următoarele condiţii şi doar dacă neîndeplinirea acesteia împiedica finalizarea inspecţiei fiscale:

"pentru efectuarea de cercetări specifice pentru identificarea unor persoane fizice sau stabilirea realităţii unor tranzacţii".

- Se arată, referitor la deconturile cu sume negative de TVA cu opţiune de rambursare, soluţionate sub rezerva verificării ulterioare:

Decontul cu suma negativa de TVA cu opţiune de rambursare din 24 aprilie 2013 prin care a solicitat la rambursare suma de 2.223.296 RON: - în baza prevederilor cap II, lit. B) din OMFP nr. 263/2010 pentru aprobarea Procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoarea adăugata cu opţiune de rambursare, cu modificările şi completările ulterioare, a fost încadrat la risc fiscal mic, astfel a fost emisa Decizia de rambursare din 24.04.2013.

Deconturile cu suma negativa de TVA cu opţiune de rambursare din 15 aprilie 2014 respectiv din 22.05.2014, în baza prevederilor cap III, lit. c) din OMFP nr. 263/2010 pentru aprobarea Procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoarea adăugata cu opţiune de rambursare, cu modificările şi completările ulterioare, şi a documentelor transmise de societate, prin email in data de 23.06.2014, au fost încadrate la risc fiscal mic. Astfel in data de 25.06.2014, au fost emise Deciziile de rambursare nr. x respectiv y, sub rezerva verificării ulterioare.

- Restituirea sumelor, aprobate prin Deciziile de rambursare din 24.04.2013, din 25 iunie 2014 respectiv din 25.06.2014, s-a efectuat, conform prevederilor Circularei ANAF nr. 804882/2009 privind rambursarea lunara a TVA, cu modificările şi completările ulterioare, conform cărora "rambursarea lunară se încadrează într-o sumă stabilită la nivel naţional, iar selecţia deconturilor care urmează a fi rambursate, se realizează din baza de date naţională, cuprinzând deconturile cu decizie de rambursare; decontarea efectiva realizându-se la termene fixe".

Astfel, deconturile cu suma negativă de TVA cu opţiune de rambursare pentru luna martie 2013, martie 2014, respectiv aprilie 2014, pentru care au fost emise/aprobate decizii de rambursare, au intrat în baza de date naţională pentru selecţia la nivel naţional în luna iunie 2013, respectiv august 2014. Decontarea efectiva a TVA aprobată la rambursare pentru luna aprilie 2013 - în suma 2.223.296 RON, s-a efectuat în data de 27.06.2013, data operării în Trezorerie. Decontarea efectivă a TVA aprobată la rambursare, pentru luna martie 2014 -15.472 RON respectiv aprilie 2014 - 346.457 RON, s-a efectuat în data de 04.08.2014, data reînregistrării operaţiunii în Trezorerie.

Referitor la deconturile cu sume negative de TVA cu opţiune de rambursare pentru perioada septembrie 2011 - septembrie 2012; iunie 2013 - februarie 2014.

Deconturile cu suma negativă de TVA cu opţiune de rambursare pentru perioada septembrie 2011-septembrie 2013, în baza prevederilor cap. II, lit. b) din O.M.F.P. nr. 263/2010 pentru aprobarea Procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoarea adăugata cu opţiune de rambursare, cu modificările şi completările ulterioare, au fost încadrate la risc fiscal mare şi au fost transmise la Activitatea de inspecţie fiscala sector 1, pentru inspecţie fiscala anticipata, in felul acesta fiind suspendat termenul de 45 de zile reglementat de OMFP 263/2010.

Deconturile cu suma negativa de TVA cu opţiune de rambursare pentru perioada decembrie 2013, februarie 2014, in baza prevederilor cap. III, lit. A) şi lit. C), pct. 5 c) din O.M.F.P. nr. 263/2010 pentru aprobarea procedurii de soluţionare a deconturilor cu suma negative de taxa pe valoarea adăugată cu opţiune de rambursare, cu modificările şi completările ulterioare şi a documentaţie transmise de societate, cu adresele de înaintare înregistrate la D.G.R.F.P.B. sub nr. 11781 din 20.02.2013 respectiv nr. 16925 din 12 martie 2014, au fost încadrate la risc fiscal mare şi transmise la Activitatea de inspecţie fiscală pentru inspecţie fiscala anticipată, în felul acesta fiind suspendat termenul de 45 de zile reglementat de OMFP nr. 263/2010.

În baza Ordinului de serviciu nr. F-S1 218 din 05 iulie 2012, a fost iniţiată inspecţia fiscala parţială şi perioada desfăşurării inspecţiei fiscale a fost 05.07.2012-15.07.2012 şi 09.01.2013-28.02.2013.

Pentru obţinerea informaţiilor suplimentare, organul fiscal competent in soluţionarea cererii de rambursare, solicita altor organe fiscale, efectuarea unui control încrucişat potrivit art. 97 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, conform prevederilor cap II, lit. c), pct. 6.2 din O.M.F.P. nr. 263/2010 pentru aprobarea Procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoarea adăugata cu opţiune de rambursare, cu modificările şi completările ulterioare.

Inspecţia fiscală parţială a fost suspendata în perioada 16.07.2012 - 08.01.2013, în vederea efectuării unei cercetări la fata locului şi a unor controale încrucişate, de către organele fiscale competente, perioada pentru care de asemenea nu pot fi calculate dobânzi.

În vederea efectuări cercetări la faţa locului obiectivul dezvoltat de societate supusă inspecţiei fiscale situat în Comuna Casimcea, Judeţul Tulcea, a fost formulate Solicitarea nr. 4194787 din 13 iulie 2012 către Direcţia Finanţelor Publice a Judeţului Tulcea.

Consideră recurenta că sunt aplicabile prevederile art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, respective:

"În situaţiile în care, pentru soluţionarea cererii, sunt necesare informaţii suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungeşte cu perioada cuprinsă intre data solicitării şi data primirii informaţiilor solicitate", în aceasta situaţie, în conformitate cu prevederile legale în vigoare, fiind necesară efectuarea inspecţiei fiscale parţiale în vederea luării deciziei de rambursare.

Suspendarea inspecţiei a fost aprobată în baza referatului nr. 4194797 din 13.07.2012, iar contribuabilul a fost înştiinţat prin adresa din 13.07.2012. În data de 09.01.2013 a fost reluată inspecţia fiscală parţială, iar comunicarea reluării inspecţie fiscale s-a realizat prin adresa din 09.01.2013.

Conform prevederilor art. 104 alin. (4) din O.G. nr. 92/2003, republicată, cu modificările şi completările ulterioare şi art. 2 lit. k) din OPANAF nr. 467/2013 privind condiţiile şi modalităţile de suspendare a inspecţiei fiscale. Data suspendării inspecţiei fiscale a fost comunicată contribuabilului prin remitere sub semnătura, cu adresa din 23.08.2013.

Se arată că, odată cu încetarea condiţiilor care au generat suspendarea inspecţiei fiscale, conform art. 5 lit. a) pct. 1 din OPANAF nr. 467/2013, respectiv "data primirii informaţiilor sau documentelor de la alte instituţii ori terţi", inspecţia fiscală a fost reluată începând cu data de 09.01.2013. Urmare faptului ca au încetat condiţiile care au generat suspendarea, echipa de inspecţie fiscală a întocmit adresa de comunicare a reluării inspecţiei fiscale nr. 33419643/09.01.2013, în conformitate cu prevederile art. 5 lit. k), pct. 1 din OPANAF nr. 467 din 22.04.2013, inspecţia fiscală fiind reluată începând cu data de 09.01.2013.

Deconturile cu suma negativă de TVA cu opţiune de rambursare: prin care solicita suma de 12.479.994 RON; - din 20.01.2012 prin care solicita suma de 23.676.891 RON;  din 24.04.2012 prin care solicita suma de 22.452.357 RON; din 20.07.2012 prin care solicita suma de 17.692.968 RON; respectiv din 25.10.2012 prin care solicita 13.693 RON, au fost soluţionate prin întocmirea Raportului de inspecţie fiscala nr. x din 28.02.2012.

Inspecţia fiscală privind soluţionarea deconturilor cu suma negativă de TVA cu opţiune de rambursare, aferente lunilor septembrie 2011, decembrie 2011, iunie şi septembrie 2012, s-a încheiat prin emiterea Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 28.02.2013, care a stat la baza Deciziei de impunere nr. F-S1-45 din 28.02.2013.

Documentele emise de Activitatea de inspecţie fiscală au fost transmise pentru valorificare către Activitatea de Administrare a veniturilor statului sector 1, cu adresa de înaintare din 01.03.2013.

Având în vedere cele menţionate, durata efectuării inspecţiei fiscale se încadrează in prevederile art. 104 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare care au sedii secundare, durata stipulează că în cazul contribuabililor inspecţiei nu poate fi mai mare de 6 luni", respectiv art. 104 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare care prevede ca" perioadele in care derularea inspecţiei fiscale este suspendata nu sunt incluse in calculul duratei acesteia (...)".

Restituirea sumelor aprobate prin raportul de inspecţie menţionat anterior, s-a efectuat in ordinea vechimii deconturilor, respectiv în urma selecţiei realizate la nivel naţional, conform Circularei ANAF nr. 804882/2009. Astfel, deconturile cu suma negativa de TVA cu opţiune de rambursare pentru perioada septembrie 2011 - septembrie 2012, pentru care s-a emis decizia de impunere, au intrat în baza de date, pentru selecţia la nivel naţional pentru luna martie 2013.

Soluţionarea deconturilor cu suma negativă de TVA cu opţiune de rambursare s-a încheiat, prin întocmirea notelor de restituire, transmise la Trezoreria sector 1, în vederea efectuării operaţiunilor astfel:

- pentru decontul nr. x din 25.10.2011, suma aprobată a fost restituită conform Notei de restituire în data de 08.03.2013;

- pentru decontul nr. x din 20.01.2012, suma aprobată a fost restituită conform Notei de restituire în data de 08.03.2013;

- pentru decontul nr. x din 24.04.2012, suma aprobată a fost restituită conform Notei restituire în data de 08.03.2013;

- pentru decontul nr. x din 20.07.2012 suma aprobată a fost restituită conform Notei restituire în data de 08.03.2013;

- pentru decontul nr. x din 25.10.2012, suma aprobată a fost restituită conform Notei restituire în data de 01.04.2013.

Inspecţia fiscala privind deconturile cu suma negative de TVA cu opţiune de rambursare aferente lunilor iunie 2013, septembrie 2013, decembrie 2013, februarie 2014, s-a încheiat prin emiterea raportului de inspecţie fiscală din 30 mai 2014, care a stat la baza Deciziei de impunere din 30 mai 2014

Prin Raportul de inspecţie fiscală din 30 mai 2014, a fost soluţionată şi reverificarea taxei pe valoarea adăugată aferentă perioadei 01.04.2012 - 30.06.2012, ca urmare a Deciziei nr. 640 din 30.09.2013 privind modalitatea de soluţionare a contestaţiei depusă de S.C. C. S.R.L.

Restituirea sumelor aprobate prin raportul de inspecţie menţionat anterior, s-a efectuat in ordinea vechimii deconturilor, respectiv, în urma selecţiei realizate la nivel naţional, conform Circularei ANAF nr. 804882/2009.

Astfel deconturile cu sume negative de TVA cu opţiune de rambursare pentru perioada iunie 2013- februarie 2014, pentru care s-a emis Decizia de impunere din 30 mai 2014, au intrat in baza de date, pentru selecţia la nivel naţional în vederea decontării.

Soluţionarea deconturilor cu suma negativa de TVA cu opţiune de rambursare s-a încheiat, prin întocmirea Notelor de restituire, transmise la Trezoreria sector 1, în vederea efectuării operaţiunilor astfel:

- pentru decontul nr. x din 25.07.2013, suma aprobată a fost restituită conform Notei de restituire în data de 14.07.2014;

- pentru decontul nr. x din 22.10.2013, suma aprobată a fost restituita conform Notei de restituire în data de 14.07.2014;

- pentru decontul nr. x din 22.01.2014, suma aprobată a fost restituita conform Notei de restituire în data de 01.08.2014;

- pentru decontul nr. x din 21.03.2014, suma aprobată a fost restituita conform Notei de restituire în data de 04.08.2014.

Procedura în faţa instanţei de recurs

Prin încheierea din data de 15.06.2017 pronunţată în Camera de Consiliu s-au admis în principiu recursurile formulate în conformitate cu prevederile art. 493 alin. (7) C. proc. civ.

Prin întâmpinarea depusă, reclamanta-intimată S.C. C. S.R.L. a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate, cu cheltuieli de judecată pentru această fază procesuală.

Înalta Curte a luat act de transmiterea calităţii procesuale a reclamantei faţă de actele de fuziune prin absorbţie depuse la dosar, în calitate de succesoare a C. S.R.L., fiind A. S.R.L..

Considerentele şi soluţia instanţei de recurs

Analizând cererile de recurs, motivele invocate şi normele incidente în materie, Înalta Curte constată că sunt întemeiate pe considerentele următoare:

În fapt,

Reclamanta a solicitat rambursarea unor sume de TVA în cuantum de 116.447.597 RON, conform deconturilor de TVA aferente perioadei septembrie 2011 - aprilie 2014 şi desfăşurătorului arătat în sentinţa de fond şi, întrucât data compensării/restituirii efective a depăşit cu mult perioada de 45 zile de la data depunerii deconturilor TVA, a considerat că are dreptul la dobânda calculată în conformitate cu art. 124 alin. (1) C. proc. fisc.

Recurenta D.G.R.F.P. Bucureşti a respins cererea de acordare a dobânzilor prin Decizia nr. x din 23.03.2015.

În drept,

Cu privire la existenţa dreptului la dobânzi pentru soluţionarea cu întârziere a cererilor de rambursare a TVA

Potrivit art. 124 alin. (1) C. proc. fisc., pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget, contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut de art. 117 alin. (2) sau la art. 70 (45 de zile de la înregistrarea cererii), după caz. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.

Dreptul la dobânzi este, aşadar, reglementat expres în Codul fiscal şi nu poate fi înlăturat ca efect al inexistenţei unei reglementări corespunzătoare în Metodologia de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opţiune de rambursare aprobată prin Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 263/2010, act normativ cu forţă juridică inferioară.

Cu privire la perioada pentru care se datorează dobânzi

Art. 70 alin. (2) din C. proc. fisc. prevede că termenul de 45 de zile, de soluţionare a cererilor contribuabililor, se prelungeşte cu perioada cuprinsă între data solicitării şi data primirii informaţiilor solicitate, în situaţiile în care, pentru soluţionarea cererilor, sunt necesare informaţii suplimentare relevante în luarea deciziilor, această normă primară fiind preluată şi în legislaţia secundară în materie.

Pentru stabilirea efectelor pe care normele naţionale privind suspendarea sau prelungirea inspecţiei fiscale le produc asupra întinderii dreptului contribuabilului la dobânzi se impune însă ca aceste prevederi să fie interpretate şi aplicate într-un sens care să concorde jurisprudenţei în materie a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, din care se degajă principiului potrivit căruia, deşi statele membre dispun de o anumită libertate în stabilirea condiţiilor de rambursare a excedentului de TVA, aceste condiţii nu pot aduce atingere principiului neutralităţii fiscale, făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina acestei taxe.

Astfel, prin hotărârea preliminară pronunţată la data de 12 mai 2011 în cauza C - 107/10, B. 3 AD, CJUE a stabilit că în lumina principiului neutralităţii fiscale, articolul 183 din Directiva 2006/112, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2006/138, trebuie interpretat în sensul că se opune unei reglementări naţionale potrivit căreia termenul normal de rambursare a excedentului de taxă pe valoarea adăugată, la expirarea căruia sunt datorate dobânzi de întârziere aferente sumei care trebuie restituită, este prelungit în cazul iniţierii unui control fiscal, această prelungire având drept consecinţă faptul că dobânzile sunt datorate doar de la data finalizării controlului, cu toate că excedentul menţionat a făcut deja obiectul unei reportări pe durata celor trei perioade fiscale care urmează perioadei în care acesta a apărut. În schimb, faptul că termenul normal amintit este stabilit la 45 de zile nu încalcă această prevedere.

În motivarea hotărârii, CJUE a reţinut, printre altele, că, potrivit jurisprudenţei Curţii, calculul dobânzilor datorate de Trezoreria statului care nu ia în considerare ca punct de plecare ziua în care excedentul de TVA trebuia în mod normal să fie restituit conform Directivei privind TVA este, în principiu, contrar articolului 183 din această directivă (a se vedea în acest sens Hotărârea Molenheide şi alţii, punctele 63 şi 64). Fiecare stat membru are obligaţia să adopte toate măsurile cu caracter legislativ şi administrativ corespunzătoare pentru a asigura colectarea în integralitate a TVA-ului datorat pe teritoriul său, iar în această privinţă, statele membre sunt obligate să verifice declaraţiile persoanelor impozabile, conturile acestora şi celelalte documente pertinente, precum şi să calculeze şi să colecteze taxele datorate (Hotărârea din 29 iulie 2010, Profaktor Kulesza, Frankowski, Jozwiak, Ortowski, C-188/09). Termenul de rambursare a excedentului de TVA poate fi, în principiu, prelungit în vederea efectuării unui control fiscal, fără ca o astfel de prelungire să trebuiască să fie considerată nerezonabilă, în măsura în care această prelungire nu depăşeşte ceea ce este necesar pentru îndeplinirea controlului (a se vedea prin analogie Hotărârea Sosnowska). Cu toate acestea, dacă persoana impozabilă nu poate dispune temporar de sume echivalente cu excedentul de TVA, aceasta suportă un dezavantaj economic care poate fi compensat prin plata dobânzilor, garantându-se astfel respectarea principiului neutralităţii fiscale (par. 51 - 53).

Mai recent, în hotărârea preliminară pronunţată la data de 24 octombrie 2013 în cauza C - 431/12 (Steaua Română) Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a făcut ample referiri la Hotărârea B. 3 şi a subliniat că, din punctul de vedere al persoanei impozabile, motivul pentru care rambursarea excedentului de TVA a intervenit cu întârziere este lipsit de importanţă (par. 25), atunci când rambursarea excedentului de TVA intervine după trecerea unui termen rezonabil, principiul neutralităţii sistemului fiscal al TVA impunând ca pierderile financiare astfel generate persoanei impozabile prin indisponibilizarea sumelor de bani în cauză să fie compensate prin plata unor dobânzi de întârziere (par. 23).

În acest context, instanţa de control judiciar constată ca fiind excesivă şi contrară principiului termenului rezonabil soluţia de excludere, din calculul dobânzilor, a perioadei de întârziere generate, pe de o parte, de prelungirea etapei documentare pentru o pretinsă lipsă a documentelor necesare soluţionării tuturor deconturilor de TVA, suspendarea inspecţiei fiscale, controlul încrucişat şi, pe de altă parte de trecerea reclamantei în categoria contribuabililor cu risc fiscal mare, fără o motivare clară asupra elementelor de noutate care ar fi justificat modificarea încadrării iniţiale în categoria contribuabililor cu risc fiscal mediu pentru care era suficientă analiza documentară.

În ceea ce priveşte perioada şi calculul dobânzilor solicitate

Se constată de Înalta Curte că instanţa de fond nu a efectuat o analiză în contradictoriu cu ambele părţi în chestiunea privind modalitatea şi elementele de calcul ale sumei reprezentând dobânzi corespunzătoare fiecărei perioade în raport de prevederile legale aplicabile fiecărui decont.

Nu este suficientă motivarea instanţei de fond în sensul că organele fiscale nu au contestat cuantumul sumei calculate de reclamantă, însăşi instanţa de fond şi-a însuşit aceste calcule fără a avea o dezbatere contradictorie privind acest cuantum considerabil (10.626.235 RON) deoarece organele fiscale au contestat însăşi obligaţia de a plăti dobânzi fără a face vreo referire la cuantum.

Pentru toate aceste motive, Înalta Curte constată că în cauză este necesară efectuarea unei expertize contabile care să determine certitudinea obligaţiei fiscale care urmează să fie executată de organele fiscale.

Cu privire la cheltuielile de judecată de la instanţa de fond

Înalta Curte apreciază că instanţa de fond a făcut o corectă aplicare a prevederilor art. 274 alin. (1) C. proc. civ., pârâtele recurente având calitatea de parte care cade în pretenţii şi deci corect au fost obligate la plata taxei de timbru de 400 RON.

Referitor la excepţia calităţii procesuale pasive a pârâtei-recurente DGRFPB, în reprezentarea ASF Sector 1

În mod corect a apreciat instanţa de fond că această excepţie nu este întemeiată deoarece până la data de 1.012014, când reclamanta a trecut în administrarea Administraţiei Fiscale pentru Contribuabilii Mijlocii, având în vedere perioada pentru care a solicitat rambursarea unor sume de TVA, septembrie 2011 - aprilie 2014, se constată că cea mai mare parte a deconturilor a fost în administrarea şi soluţionarea sa (9 din 12 deconturi).

Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs În conformitate cu prevederile art. 496 raportat la art. 498 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentinţa recurată şi va trimite cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Administraţia Sector 1 a Finanţelor Publice prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti împotriva sentinţei nr. 3169 din 26 noiembrie 2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 12 decembrie 2017.