Building tax base validity: revaluation of exempt special constructions and the applicability of penal tax rates for non-revalued buildings

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanţele cauzei

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, la data de 20.10.2014, astfel cum a fost completată prin cererea depusă la dosar în data de 14.01.2015, reclamanta S.C. A. S.A. a solicitat în contradictoriu cu pârâtul Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti, anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 375 din 01 octombrie 2014 şi, pe cale de consecinţă, în principal, anularea integrală a deciziei de impunere din 27 august 2014, a raportului de inspecţie fiscală, precum şi a somaţiei şi a titlului executoriu din 22 decembrie 2014, iar, în subsidiar, anularea parţială a acestor acte administrativ-fiscale, respectiv cu privire la impozitul pe clădiri în sumă de 2.351.034 RON, stabilit suplimentar pentru anii 2012, 2013 şi semestrul I al anului 2014, inclusiv penalităţile aferente.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 783 din data de 19 martie 2015, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia inadmisibilităţii, invocată de către pârât şi a respins ca inadmisibilă cererea completatoare depusă de reclamantă la termenul din data de 14.01.2015, având ca obiect anularea titlului executoriu şi a somaţiei nr. 148419 din 22 decembrie 2014, a admis în parte acţiunea în anulare formulată de către reclamanta S.C. A. S.A. în contradictoriu cu pârâtul Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti, a anulat decizia nr. 375 din 01 octombrie 2014 de soluţionare a contestaţiei şi, pe cale de consecinţă, a anulat în parte decizia de impunere nr. 089055 din 27 august 2014 (cu privire la impozitul pe clădiri în sumă de 2.351.034 RON), precum şi raportul de inspecţie fiscală nr. 089055 din 27 august 2014 (cu privire la constatările efectuate în cadrul Capitolului III.1-Impozitul pe clădiri), exonerând reclamanta de la plata sumei de 2.351.034 RON, din care 1.858.374 RON impozit pe clădiri stabilit suplimentar la plată pentru anii 2012, 2013 şi semestrul I 2014, iar 492.660 RON accesoriile. Totodată a suspendat executarea deciziei de impunere nr. 089055 din 27 august 2014, cu privire la suma de 2.351.034 RON, reprezentând impozit pe clădiri stabilit suplimentar la plată pentru anii 2012, 2013 şi semestrul I 2014 şi accesoriile aferente, până la soluţionarea definitivă a acţiunii în anulare.

3. Recursurile exercitate în cauză

Împotriva sentinţei a declarat recurs pârâtul Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti, prin două memorii diferite, criticând modul de soluţionare atât a acţiunii în anulare cât şi a cererii de suspendare a executării actului administrativ.

A solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinţei, în sensul respingerii în tot a acţiunii.

Susţine recurenta-pârâtă că noţiunea de reevaluare nu poate exista în afara actelor normative care o reglementează, ea putând să existe doar dacă respectă prevederile exprese ale acestor acte normative, anume OMFP nr. 1553/2003, OMFP nr. 1752/2005, OMFP nr. 3055/2009 şi OMFP nr. 1802/2014. În aceste condiţii o construcţie poate fi ori reevaluată conform normelor contabile, împreună cu celelalte clădiri (conform pct. 123 OMFP nr. 3055) sau este doar evaluată, cum s-a întâmplat în speţa de faţă, situaţie în care construcţia nu poate beneficia de o cotă redusă de impozitare.

Referitor la cererea de suspendare a executării, recurentul apreciază că în cauză nu era îndeplinită cea de a doua condiţie prevăzută de art. 14 din Legea nr. 554/2004, întrucât nu s-a făcut dovada producerii unei pagube iminente.

În ceea ce priveşte acţiunea în anulare a actelor administrativ-fiscale, arată că instanţa de fond a interpretat eronat dispoziţiile pct. 123 din OMFP 3055/2009 şi cele ale art. 253 alin. (5) C. fisc., recurentul apreciind că aceste reglementări obligă contribuabilii să respecte anumite cerinţe restrictive şi nu doar să procedeze la o simplă actualizare a valorii de piaţă a construcţiilor printr-o simplă evaluare.

4. Procedura derulată în recurs

Prin încheierea de şedinţă din 16 noiembrie 2017 a fost admis în principiu recursul stabilindu-se ca soluţionarea cauzei să se realizeze în condiţiile art. 493 alin. (7) C. proc. civ.

În recurs părţile au prezentat jurisprudenţa favorabilă propriului punct de vedere.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului declarat de pârâtul Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor recurenţilor, Înalta Curte constată că nu există motive pentru casarea acesteia.

Intimata-reclamantă a supus controlului de legalitate decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 375 din 01 octombrie 2014 prin care recurentul-pârât Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti i-a respins contestaţia administrativă formulată împotriva deciziei de impunere din 27 august 2014 şi a raportului de inspecţie fiscală aferent, al aceluiaşi emitent.

În esenţă, prin actele administrativ fiscale arătate s-a stabilit că intimata-reclamantă are de plătit suma de 1.869.293 RON reprezentând impozit pe clădiri stabilit suplimentar, precum şi suma de 502.354 RON reprezentând majorări de întârziere aferente.

Organele de control fiscal au reţinut că societatea reclamantă a procedat la evaluarea doar a activelor imobilizate deţinute impozabile, nefiind reevaluate construcţiile speciale (platformă staţionare auto, branşament gaze, rezervor metalic, împrejmuiri, etc.), acestea din urmă nefiind supuse impozitării. Aşadar, s-a concluzionat că societatea nu a procedat la reevaluarea tuturor activelor imobilizate, care fac parte din aceeaşi grupă, aşa cum stipulează dispoziţiile pct. 123 alin. (2) din Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, care statuează că reevaluarea se aplică simultan asupra întregii grupe din care face parte activul, respectiv asupra bunurilor de aceeaşi natură aflate în exploatarea unei entităţi, pentru a se evita reevaluarea selectivă.

Contrar intimaţilor, instanţa de fond a identificat corect problemele de drept în dispută şi le-a dat o dezlegare adecvată, însuşită de instanţa de control judiciar.

Principala chestiune supusă analizei vizează stabilirea modalităţii de reevaluare a clădirilor din patrimoniul unei persoane juridice, respectiv dacă este obligatorie reevaluarea simultană a tuturor acestora sau ceea ce interesează în materie fiscală este obligaţia contribuabilului de a suporta o sarcină just aşezată prin raportare la valoarea reală a imobilului.

Potrivit art. 253 alin. (1) şi (2) C. fisc.:

"în cazul persoanelor juridice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea unei cote de impozitare asupra valorii de inventar a clădirii. Cota de impozit se stabileşte prin hotărâre a consiliului local şi poate fi cuprinsă între 0,25% şi 1,50% inclusiv. La nivelul municipiului Bucureşti această atribuţie revine Consiliului General al Municipiului Bucureşti", respectiv ale art. 253 alin. (5) şi (6) C. fisc.:

"În cazul unei clădiri care a fost reevaluată, conform reglementărilor contabile, valoarea impozabilă a clădirii este valoarea contabilă rezultată în urma reevaluării înregistrată ca atare în contabilitatea proprietarului - persoană juridică (…)"; "în cazul unei clădiri care nu a fost reevaluată, cota impozitului pe clădiri se stabileşte de consiliul local/Consiliul General al Municipiului Bucureşti între: a) 10% şi 20% pentru clădirile care nu au fost reevaluate în ultimii 3 ani anterior anului fiscal de referinţă; b) 30% şi 40% pentru clădirile care nu au fost reevaluate în ultimii 5 ani anteriori anului fiscal de referinţă".

Sensul prevederilor legale citate, corect aplicate de prima instanţă, confirmă poziţia reclamantei, în sensul că este suficientă reevaluarea fiecărei clădiri din trei în trei ani, nefiind necesară evaluarea întregii grupe de clădiri.

Principiul ierarhiei forţei juridice a actelor normative determină, în plus, concluzia că prevederile Ordinului nr. 3055/2009 nu pot adăuga la textele C. fisc., care se referă la reevaluarea "unei clădiri", iar nu a tuturor clădirilor.

Organele de inspecţie fiscală au imputat societăţii reclamante faptul că nu ar fi reevaluat toate construcţiile, indiferent că acestea erau sau nu supuse impozitului pe clădiri (mai precis, indiferent dacă îndeplineşte sau nu condiţiile expres prevăzute de art. 249 alin. (5) C. fisc. Împrejurarea că respectivele construcţii reevaluate nu sunt supuse impozitului pe clădiri nu este contestată de recurenta-reclamantă, care a menţionat însă cât se poate de clar în raportul de inspecţie fiscală că nu toate construcţiile au fost supuse reevaluării, astfel cum ar impune art. 123 din OMFP nr. 3055/2009, fiind reevaluate doar construcţiile impozabile nu şi cele scutite de plata impozitului potrivit art. 250 alin. (2) C. fisc..

Mai mult, organele fiscale au reţinut că reclamanta, la data de 31.12.2011 nu a reevaluat toate construcţiile, ci a procedat doar la reevaluarea celor supuse impozitului pe clădiri, astfel că a fost încălcată norma contabilă prevăzută la pct. 123 din OMFP nr. 3055/2009 cu consecinţa considerării ca nevalabile a reevaluării din anul 2011. În aceste condiţii, în stabilirea impozitului pe clădiri aferent perioadei fiscale 2012-2014 s-au raportat la reevaluarea din anul 2008, considerând că aceasta ultima reevaluare efectuată potrivit dispoziţiilor legale şi au aplicat dispoziţiile legale cu caracter sancţionator cuprinse în art. 253 alin. (6).

Înalta Curte reţine că în mod judicios prima instanţă a înlăturat constatările cuprinse în actele administrativ fiscale atacate statuând că art. 256 alin. (6) C. fisc. se aplică doar în situaţia expres reglementată, anume atunci când clădirile nu au fost supuse reevaluării, ceea ce nu este cazul în speţa de faţă.

Societatea reclamantă a reevaluat clădirile aflate în patrimoniul său (aşa cum reiese din raportul de evaluare întocmit pentru imobilizările corporale din patrimoniul societăţii) rămânând neevaluate anumite construcţii speciale, care oricum nu îndeplineau cerinţele prevăzute de art. 249 alin. (5) C. fisc. pentru a fi considerate clădiri, aspect necontestat de recurenta-pârâtă.

Or, din punct de vedere fiscal, neevaluarea unor astfel de construcţii speciale nu poate avea relevanţă sub aspectul aplicării dispoziţiilor art. 253 alin. (6) C. fisc., întrucât aceste dispoziţii se referă la clădirile reevaluate şi nicidecum la construcţii neevaluate. Mai mult, pentru astfel de construcţii speciale societatea nu datorează impozit.

Aşadar, reţinând că reclamanta a reevaluat la nivelul anului 2011 toate clădirile aflate în patrimoniul său şi care sunt supuse impozitării, în cauză sunt aplicabile dispoziţiile art. 253 alin. (5) C. fisc., prin aplicarea cotei prevăzute de art. 253 alin. (2) (de la 0,25 la 1,5%) conform Hotărârii Consiliului Local) asupra valorii contabile rezultate în urma reevaluării, înregistrate ca atare în contabilitatea proprietarului-persoană juridică.

Nu în ultimul rând trebuie subliniat că intenţia legiuitorului a fost aceea de a sancţiona pasivitatea sau reaua credinţă a contribuabilului de natură a prejudicia statul prin neplata impozitului la valoarea impozabilă reală a clădirii, or în cauză construcţiile speciale care nu au făcut obiectul reevaluării nu erau supuse impozitării, astfel că bugetul statului nu a suferit niciun prejudiciu.

În raport de soluţia definitivă pronunţată cu privire la cererea de anulare a actelor administrativ fiscale, nu se mai impune analizarea criticilor formulate cu privire la admiterea cererii de suspendare a executării respectivelor acte, suspendare dispusă până la soluţionarea definitivă a acţiunii în anulare.

Pentru aceste considerente, în temeiul dispoziţiilor art. 20 alin. (1) din Legea n. 554/2004 şi al art. 496 C. proc. civ., se vor respinge recursurile, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de Serviciul Public Finanţe Locale Ploieşti împotriva sentinţei nr. 783 din 19 martie 2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 29 noiembrie 2017.