Royalty deduction disallowed after revision motion rejected as unfounded for lack of contradictory rulings

Asupra cererii de revizuire de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de revizuire

Prin cererea de revizuire înregistrată la data de 18.11.2016 pe rolul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, revizuenta A. S.R.L., în contradictoriu cu intimata Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timişoara- Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara, a solicitat, în temeiul art. 322 pct. 7 C. proc. civ. de la 1865, anularea deciziei nr. 2684 din 20.10.2016, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, în dosarul de recurs nr. x/2012 în care a avut calitatea de intimată.

În motivarea cererii de revizuire, revizuenta arată că prin decizia a cărei revizuire o solicită, Înalta Curte a admis recursul formulat de recurenta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara, a casat sentinţa civilă nr. 29 din 12 februarie 2016 şi, rejudecând cauza, a respins ca neîntemeiată cererea de anulare a actelor administrativ fiscale contestat(decizia nr. 15 din 23 ianuarie 2012, decizia de impunere nr. 59 din 10 iunie 2011, raportul de inspecţia fiscală nr. 10748 din 10 iunie 2011).

Revizuenta susţine că această decizie, care evocă fondul, încalcă puterea de lucru judecat a deciziei nr. 2165/CA/2010 pronunţată de Curtea de Apel Alba-Iulia în dosar nr. x/2001, având aceleaşi părţi obiect şi cauză, dar perioade succesive.

Astfel, prin decizia nr. 2165/2010, în temeiul aceloraşi înscrisuri (documente justificative) care au fost examinate şi în cuprinsul dosar nr. x/2012* a fost recunoscut dreptul de deducere a cheltuielilor aferente contractului de prestări servicii încheiat la data de 1.09.2003 între revizuentă şi societăţile franceze B. şi A..

2. Apărările intimatei Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Hunedoara-structură în cadrul Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Timişoara.

Prin întâmpinarea depusă la data de 7.02.2017, intimata a solicitat respingerea cererii de revizuire ca nefondată arătând, în esenţă, că sumele pentru care s-a dispus admiterea acţiunii în dosar nr. x/2008 nu sunt cele aferente cheltuielilor cu redevenţele, cum în mod eronat susţine revizuenta.

Din cuprinsul deciziei nr. 2165/2010 rezultă că în privinţa impozitului pe profit stabilit suplimentar de organele de inspecţie fiscală aferent cheltuielilor cu redevenţele cărora nu li s-a recunoscut caracter deductibil de către organele fiscale acţiunea a fost respinsă.

În aceste condiţii, nu este incident motivul de revizuire prevăzut de art. 322 pct. 7 C. proc. civ., în sensul că nu există două hotărâri potrivnice.

3. Considerentele Înaltei Curţi asupra cererii de revizuire

Analizând motivele invocate de către revizuentă prin prisma dispoziţiilor art. 326 alin. (3) C. proc. civ., care limitează dezbaterile la admisibilitatea revizuirii şi la faptele pe care se întemeiază, Înalta Curte constată că cererea de revizuire este nefondată, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Potrivit art. 322 pct. 7 C. proc. civ., revizuirea unei hotărâri dată de o instanţă de recurs atunci când evocă fondul se poate cere dacă este potrivnică unei alte hotărâri dată de o instanţă de acelaşi grad sau grade deosebite, în una şi aceeaşi pricină, între aceleaşi părţi, având aceeaşi calitate, dispoziţii aplicabile şi în cazul în care hotărârile potrivnice sunt date de instanţe de recurs, iar când una dintre instanţe este Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, cererea de revizuire se judecă de această instanţă.

Cu privire la condiţiile pe care le induce pct. 7 al art. 322 C. proc. civ., practica judiciară, în consens cu doctrina, au decelat ca relevante următoarele:

- condiţii care configurează autoritatea de lucru judecat, respectiv hotărârile potrivnice să fie pronunţate în cauze(dosare) diferite, să aibă aceleaşi părţi, în aceeaşi calitate, acelaşi obiect şi cauză;

- condiţia ca autoritatea de lucru judecat să nu fi fost invocată în al doilea litigiu şi chiar dacă ar fi fost invocată să nu existe o pronunţare asupra acesteia.

Consecinţa legală a constatării întrunirii acestor condiţii este anularea celei din urmă hotărâri (art. 327 C. proc. civ.).

Prin revizuirea de faţă se invocă contrarietatea între două decizii pronunţate de Curtea de Apel Alba-Iulia şi Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, ca instanţă de recurs şi se solicită anularea ultimei hotărâri pronunţate.

I. Prima hotărâre este decizia nr. 2165/CA/2010 pronunţată de Curtea de Apel Alba-Iulia în dosar nr. x/2008 prin care s-a admis recursul declarat de pârâtă Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Hunedoara, a fost admisă în parte acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., s-a anulat decizia nr. 30 din 11 iunie 2007 şi decizia 285 din 20 iulie 2006 în ce priveşte suma de 4.423 RON cu titlu de impozit pe profit şi suma de 125.341 RON cu acelaşi titlu, precum şi accesoriile aferente, fiind menţinute în rest actele administrative atacate.

În acest litigiu, reclamanta S.C. A. S.R.L. a supus controlului de legalitate, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., actele administrativ fiscale prin care autoritatea fiscală a stabilit că, în perioada supusă verificării, 01.07.2003-31.03.2006, o serie de cheltuieli în sumă de 1.850.274,71 RON sunt nedeductibile din punct de vedere fiscal, fiind structurate astfel:

- 27.820,62 RON reprezentând refacturare costuri deplasare cu titlu de lucrări efectuate de personalul societăţilor B. şi A.;

- 869.796,09 RON reprezentând prestaţii refacturate de către societăţile B. şi A.;

- 952.658 RON reprezentând redevenţa achitată societăţilor B. şi A.

Aferent cheltuielilor nedeductibile fiscal, organele fiscale au stabilit un impozit pe profit suplimentar în sumă de 273.143 RON.

Instanţa de fond a admis acţiunea şi a anulat actele administrativ fiscale contestate, reţinând că cele trei societăţi sunt persoane afiliate în conformitate cu prevederile art. 21 alin. (4) lit. e) din C. fisc., astfel că nu sunt deductibile cheltuielile făcute în favoarea acţionarilor sau asociaţilor, altele decât cele generate de plăţi pentru bunuri livrate sau serviciile prestate contribuabilului la preţul de piaţă pentru acele bunuri sau servicii.

În cauză, judecătorul fonduului a constatat că cheltuielile reprezentând redevenţa au fost achitate în baza unui contract scris, fiind justificată necesitatea prestării acestor operaţiuni în scopul desfăşurării activităţii proprii, considerându-se, astfel, că sunt deductibile fiscal.

Caracterul justificat şi necesar a fost reţinut şi în privinţa celorlalte categorii de cheltuieli, calificate ca deductibile din punct de vedere fiscal.

Curtea de apel, în soluţionarea recursului declarat, a constatat că sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de lege pentru acordarea deductibilităţii fiscale numai pentru suma de 869.769,09 RON cu titlu de contravaloare servicii prestate între cele două societăţi franceze, reţinând, aşadar, că impunerea reclamantei suplimentar cu suma de 125.641 RON cu titlu de impozit pe profit este nelegală.

Referitor la cheltuielile în cuantum de 952.658 RON reprezentând redevenţă acordată societăţii franceze, instanţa de recurs a reţinut că excluderea acestora de la deductibilitate de către autoritatea fiscală este corectă, reclamanta datorând impozit pe profit, convenţia încheiată între părţi, fără actele subsecvente prin care să se fi făcut dovada operaţiunilor concrete de executare a dispoziţiilor contractuale echivalând cu inexistenţa documentelor justificative.

II. Cea de-a doua hotărâre care, în opinia revizuentei este potrivnică celei dintâi, o reprezintă decizia nr. 2684 din 20 octombrie 2016 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal. Prin această decizie, Înalta Curte a admis recursul, a casat sentinţa nr. 29 din 12.02.2016 a Curţii de Apel Alba-Iulia, secţia de contencios administrativ şi fiscal, şi a respins acţiunea ca neîntemeiată.

În acest al doilea litigiu, reclamanta S.C. A. S.R.L. a supus controlului instanţei de contencios administrativ şi fiscal, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) C. proc. civ., actele administrativ fiscale prin care cheltuielile cu redevenţe şi comisioane în sumă de 1.660.217 RON efectuate în perioada 1.04.2006-31.01.2008 au fost calificate ca cheltuieli nedeductibile pentru care s-a determinat un impozit pe profit suplimentar.

Instanţa de fond a anulat actele administrativ fiscale contestate, reţinând că reclamanta îndeplineşte condiţiile legale pentru a beneficia de recunoaşterea dreptului de deducere a acestor cheltuieli, deoarece deţine contract în formă scrisă, a dovedit faptul că serviciile au fost prestate în mod real şi au fost necesare pentru desfăşurarea activităţii, având în vedere că s-a reţinut, fără tăgadă, că nu dispune de personal intern calificat pentru susţinerea acestor servicii.

Totodată, a subliniat că serviciile prestate de societăţile afiliate reclamantei nu pot fi lăsate fără contraprestaţie, existând un echilibru între serviciile şi prestaţiile reciproce lămurite de expert, iar faptul că organul fiscal nu recunoaşte realitatea acestora nu are la bază un fundament solid faptic şi juridic.

Înalta Curte, prin decizia nr. 2684 din 20 octombrie 2016 a cărei anuare se solicită, a casat sentinţa curţii de apel şi, pe fond, a respins acţiunea reclamantei, reţinând că, pentru a fi deductibilă, cheltuiala cu redevenţa trebuie să îndeplinească condiţiile prevăzute de art. 7 pct. 28 Codul fiscal, respectiv, să fie: orice brevet, invenţie, inovaţie, licenţă, marcă de comerţ sau de fabrică, franciză, proiect, desen, model, plan, schiţă, formulă secretă sau procedeu de fabricaţie ori software (lit. b) sau orice know-how (lit. e).

În acelaşi sens, Convenţia pentru evitarea dublei impuneri între cele două state, vorbeşte despre redevenţă ca reprezentând "remuneraţiile de orice natură plătite pentru folosirea [...] şi pentru informaţiile având caracterul unei experienţe acumulate în domeniul industrial, comercial sau ştiinţific".

Recurenta-pârâtă nu a negat posibilitatea ca informaţiile oferite să reprezinte desene, planuri, etc., care să nu fi fost recunoscute oficial de autorităţile cu astfel de competenţe, însă, ceea ce susţine în mod întemeiat, este faptul că redevenţele (cheltuielile) au fost facturate în baza convenţiei încheiate cu societăţile franceze, înscris ce nu are ca obiect transmiterea vreunei informaţii de tipul celei cuprinse în art. 7 pct. 28 Codul fiscal.

Aşadar, "posibilitatea de a profita de clienţii unei alte societăţi" nu se confundă cu plata redevenţei pentru transmiterea informaţiilor menţionate.

A mai reţinut Înalta Curte că instanţa de fond şi-a sprijinit soluţia, în mare parte, pe concluziile raportului de expertiză, fără să analizeze documentele depuse la dosar, în condiţiile în care expertul are competenţa să analizeze chestiuni de fapt şi nu de drept, iar îndeplinirea prevederilor art. 7 pct. 28 Codul fiscal şi a deductibilităţii cheltuielilor aparţine instanţei de judecată.

Reţinând că, prin înscrisurile aflate la dosar nu se dovedeşte existenţa unui acord de folosire a informaţiilor, iar acestea să se încadreze în cele stipulate în convenţia încheiată între societăţi, Înalta Curte a constatat că cheltuiala făcută în temeiul convenţiei nu este o cheltuială cu redevenţa sau o altă cheltuială deductibilă, iar critica sub acest aspect este întemeiată.

Rezultă, aşadar, că cele două litigii s-au purtat între aceleaşi părţi, în aceeaşi calitate, cu acelaşi obiect, dar pentru perioade succesive, cu aceeaşi cauză - caracterul deductibil/nedeductibil al cheltuielilor cu redevenţa-finalizate prin hotărâri pronunţate în recurs care, contrar susţinerilor revizuentei, nu se află în contrarietate.

Astfel, în considerentele ambelor decizii se reţine că revizuenta, deşi a facturat cheltuielile cu redevenţa în baza convenţiei încheiate cu societăţile franceze, înscrisul respectiv nu avea ca obiect transmiterea informaţiilor prevăzute de art. 7 pct. 28 C. fisc., ceea ce echivalează cu inexistenţa documentelor justificative, iar cheltuielile cu redevenţa au fost excluse de la deductibilitate.

În raport de cele anterior evocate, se reţine că în cauză nu sunt îndeplinite cerinţele art. 322 pct. 7 C. proc. civ. din perspectiva raţiunii avută în vedere la edictarea acestei norme, aceea de a evita pronunţarea de hotărâri între acelaşi părţi, în aceeaşi cauză, cu acelaşi obiect, în dosare diferite, care bucurându-se ambele de autoritate de lucru judecat, să nu poată fi aduse la îndeplinire pe calea executării silite.

4. Temeiul legal al soluţiei pronunţate în cererea de revizuire

Pentru considerentele arătate, reţinând că nu este incident motivul de revizuire prevăzut de art. 322 pct. 7 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge cererea de revizuire ca nefondată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge cererea de revizuire formulată de S.C. A. S.R.L. împotriva deciziei nr. 2684 din 20 octombrie 2016 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondată.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 29 noiembrie 2017.