Suspended execution of tax assessment: apparent illegality via prior annulment and imminent functional damage

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal, la data de 26.05.2015, reclamanta S.C. A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara-Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Arad, suspendarea executării Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată din 23 martie 2015 emise de pârâtă, până la pronunţarea instanţei de fond asupra cererii în anularea acestui act.

1.2. Soluţia primei instanţe

Reclamanta a făcut dovada achitării unei cauţiuni în cuantum de 35.000 RON, astfel cum i s-a pus în vedere de instanţă.

Curtea de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 174 din 7 iulie 2015, a respins cererea de suspendare formulată de reclamantă, ca neîntemeiată.

2. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe, reclamanta a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii recurate şi, în urma rejudecării litigiului, admiterea acţiunii şi suspendarea executării actelor contestate până la pronunţarea instanţei de fond.

A arătat recurenta-reclamantă că este îndeplinită condiţia cazului bine justificat, fiind încălcat principiul deductibilităţii, prin aplicarea discreţionară a art. 21 şi 22 Codul fiscal. Principiul deductibilităţii, potrivit art. 21 Codul fiscal, presupune considerarea drept cheltuieli deductibile a tuturor cheltuielilor realizate în scopul realizării de venituri impozabile. Art. 23 din Normele metodologice include în această categorie şi cheltuielile înregistrate la scoaterea din gestiune a creanţelor asupra clienţilor, determinate de punerea în aplicare a unui plan de reorganizare admis şi confirmat printr-o sentinţă judecătorească, fără alte limitări.

Prin Decizia nr. 3029/1030 din 29 decembrie 2014, Serviciul de soluţionare a contestaţiilor a considerat că suma de 11.011.508 RON urmează a fi reanalizată. Astfel, împrumutul acordat de A. către Carpatina S.A. a fost asimilat unor creanţe ale clienţilor, conform art. 21 alin. (1) Codul fiscal şi conform art. 23 lit. k) din H.G. nr. 44/2004.

A mai arătat recurenta că organul fiscal a ignorat documentaţia pusă la dispoziţie de contribuabil. Reprezentanţii societăţii au pus la dispoziţia inspectorilor fiscali informaţii cu privire la starea societăţilor ale căror datorii faţă de A. au fost scoase din evidenţă. Or, în Codul fiscal există prevederi exprese conform cărora, pentru a deduce cheltuielile rezultate în urma pierderilor înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor neîncasate, trebuie prezentată această hotărâre.

În ceea ce priveşte condiţia prevenirii unei pagube iminente, a precizat recurenta că suma stabilită prin decizia contestată este extrem de mare iar punerea în executare în totalitate şi imediată a deciziei de impunere ar genera intrarea în faliment a societăţii.

În ipoteza deschiderii procedurii falimentului societăţii, o eventuală anulare a deciziei ar rămâne fără efect, fiind, astfel, un prejudiciu ireparabil.

3. Procedura de soluţionare a recursului

3.1. Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

Prin raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) C. proc. civ., republicat, s-a apreciat că recursul îndeplineşte condiţiile de admisibilitate, reţinându-se şi faptul că, prin sentinţa nr. 295 din 3 noiembrie 2015, Curtea de Apel Timişoara, în Dosar nr. x/2015, a admis acţiunea, a anulat Decizia nr. 912/309 din 30 iunie 2015 privind soluţionarea contestaţiei administrative şi a anulat în parte Decizia de impunere nr. F-AR 121 din 23 martie 2015 emisă în baza RIF nr. F-AR 107 din 23 martie 2015.

Raportul a fost analizat în completul filtru, fiind comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 9 februarie 2017, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) C. proc. civ., republicat, părţile neformulând punct de vedere asupra acestuia.

În aceste condiţii, apreciindu-se că problema de drept care se pune în recurs nu este controversată, soluţionarea recursului se va face în condiţiile art. 493 alin. (6) C. proc. civ.

3.2. Cu privire la fondul recursului

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate de recurentă, circumscrise motivelor de nelegalitate prevăzute de art. 488 pct. 8 C. proc. civ., şi a actelor şi lucrărilor dosarului, Completul de filtru constată că recursul este fondat.

Recurenta-reclamantă a învestit, în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, instanţa de contencios administrativ cu o cerere vizând suspendarea executării Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată nr. F-AR 121 din 23 martie 2015 emise de pârâtă.

Măsura suspendării actului administrativ se circumscrie noţiunii de protecţie provizorie a drepturilor şi intereselor particularilor până la momentul la care instanţa competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaţionale, atât în sistemul de protecţie instituit în cadrul Consiliul Europei, cât şi în ordinea juridică a Uniunii Europene.

Legea română corespunde Recomandării Comitetului de Miniştri din cadrul Consiliului Europei R 89 din 13 septembrie 1989, pentru că prevede, în art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004, atribuţia instanţei de contencios administrativ de a ordona măsuri vremelnice de suspendare a executării actului administrativ, atunci când drepturile sau interesele legitime ale particularilor sunt impuse unui risc iminent de vătămare, în scopul evitării exercitării abuzive a prerogativelor de care dispun autorităţile publice în contextul puterii lor discreţionare.

Suspendarea executării actului administrativ este o măsură provizorie de protecţie a drepturilor şi intereselor legitime ale subiectelor potenţial vătămate prin aplicarea actului, până la momentul la care instanţa competentă va evalua legalitatea acestuia.

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, "în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond".

Deci, pentru a se admite o cerere de suspendare a executării unui act administrativ, întemeiată pe art. 14 din Legea nr. 554/2004, care este, ca regulă generală, executoriu din oficiu, instanţa de fond trebuie să constate şi să motiveze îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii cerute de dispoziţiile menţionate, suspendarea executării unui act administrativ fiind o măsură excepţională.

Condiţiile prevăzute de lege, cazul bine justificat şi iminenţa unei pagube, sunt analizate în funcţie de circumstanţele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenţei dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt şi de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească şi drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate.

Cazul bine justificat este definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind o împrejurare legată de starea de fapt şi de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă asupra legalităţii actului administrativ.

Legea nu face distincţie între motivele de nelegalitate substanţială, de drept material, şi cele de nelegalitate procedurală, esenţial fiind, însă, ca nelegalitatea să fie evidentă, să poată fi decelată cu uşurinţă la nivelul aparenţelor, fără o cercetare aprofundată a cauzei. Îndoiala serioasă asupra legalităţii actului administrativ trebuie să rezulte cu uşurinţă în urma unei cercetări sumare a aparenţei dreptului.

În cauză, referitor la condiţia cazului bine justificat, se constată că reclamanta, la data de 23.07.2015, sub nr. x/59/2015, a formulat, pe rolul Curţii de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal, cerere de anulare actelor administrative ce fac obiectul cererii de suspendare.

Prin sentinţa nr. 295 din 3 noiembrie 2015, Curtea a admis acţiunea, a anulat Decizia nr. 912/309 din 30 iunie 2015 privind soluţionarea contestaţiei administrative şi a anulat în parte Decizia de impunere nr. F-AR 121 din 23 martie 2015 emisă în baza RIF nr. F-AR 107 din 23 martie 2015.

Pronunţarea acestei hotărâri judecătoreşti are aptitudinea de a genera o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ ce face obiectul cererii de suspendare, Decizia de impunere nr. F-AR 121 din 23 martie 2015, în sensul explicitat prin art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, aşa încât este îndeplinită condiţia cazului bine justificat, fiind de prisos analiza celorlalte susţineri şi apărări ale părţilor.

Deşi nu este definitivă, această sentinţă are o putere de lucru judecat relativă şi constituie un reper în verificarea aparenţei de nelegalitate, pentru că judecătorul fondului a avut posibilitatea administrării şi interpretării unor probe şi a efectuării unei evaluări aprofundate, pe care mecanismul procesual al suspendării de executare nu o îngăduie.

Prin urmare, instanţa de control judiciar apreciază că, în cauză, este îndeplinită condiţia cazului bine justificat pentru suspendarea deciziei atacate.

Cu privire la cea de-a doua condiţie, art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004 defineşte condiţia pagubei iminente ca fiind prejudiciul material viitor, dar previzibil cu evidenţă, sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice ori a unui serviciu public.

Completul de filtru apreciază că executarea deciziei de impunere, prin care s-au reţinut obligaţii fiscale în sarcina recurentei de 1.994.863 RON şi care, după cum s-a reţinut, este aparent nelegală, ar conduce la o perturbare previzibilă gravă a funcţionării societăţii recurente.

4. Soluţia instanţei de recurs

Pentru toate considerentele anterior expuse, având în vedere că problema de drept care se pune în recurs nu este controversată, în temeiul art. 493 alin. (6) din C. proc. civ., republicat, Înalta Curte va admite recursul, va casa hotărârea recurată şi va admite cererea de suspendare a deciziei contestate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de S.C. A. S.A. împotriva sentinţei nr. 174 din 7 iulie 2015 a Curţii de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată.

Admite cererea reclamantei de suspendare a Deciziei de impunere nr. F-AR 121 din 23 martie 2015 emise de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Arad potrivit art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 27 aprilie 2017.