Building tax liability for unfinalized construction: expiration of building permit validity and implicit extension via separate modification authorization

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Cererea de chemare în judecată. Cadrul procesual

Prin cererea de chemare în judecată formulată, reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâţii Municipiul Cluj-Napoca, Primarul Municipiului Cluj-Napoca şi Curtea de Conturi a României Camera de Conturi a Judeţului Cluj a solicitat, (i) suspendarea executării Deciziei de impunere pentru stabilirea impozitului/taxei pe clădiri în cazul contribuabililor persoane juridice nr. x/492 din 25 iulie 2014, până la soluţionarea definitivă a prezentei cauze, (ii) anularea Dispoziţiei nr. x din 02 septembrie 2014, emisă de către pârâtul Primarul Mun. Cluj-Napoca în soluţionarea contestaţiei formulate de reclamantă împotriva Deciziei de Impunere nr. x/492 din 25 iulie 2014, comunicată acesteia în data de 31 iulie 2014, precum şi a Deciziei de impunere pentru stabilirea impozitului/taxei pe clădiri în cazul contribuabililor persoane juridice nr. x/492 din 25 iulie 2014, şi (iii) obligarea pârâţilor la plata în favoarea reclamantei a cheltuielilor de judecată.

Reclamanta SC A. SRL a invocat şi excepţia de nelegalitate a Deciziei nr. 32 din 21 iulie 2014, emisă de Curtea de Conturi a României - Camera de Conturi a Judeţului Cluj, solicitând să se constate nelegalitatea parţială a acesteia, în ceea ce priveşte abaterea de la legalitate şi regularitate constatată prin pct. 5 din decizie şi măsura dispusă în sarcina UATM Cluj-Napoca, la acelaşi pct. 5, în legătură cu societatea reclamantă.

Soluţia instanţei de fond

Prin Sentinţa civilă nr. 67 din 29 ianuarie 2015 Curtea de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a respins excepţia de inadmisibilitate a excepţiei de nelegalitate, a respins excepţia de nelegalitate a Deciziei nr. 32 din 21 iulie 2014, emisă de Curtea de Conturi a României - Camera de Conturi a Judeţului Cluj, excepţie ridicată de SC A. SRL, a respins cererea formulată de reclamanta SC A. SRL, în contradictoriu cu pârâtul Municipiul Cluj-Napoca şi a respins cererea de suspendare a executării Deciziei de impunere nr. x/492 din 25 iulie 2014, ca inadmisibilă.

Cererea de recurs şi motivele înfăţişate

Împotriva Sentinţei civile nr. 67 din 29 ianuarie 2015 pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, în termen legal a declarat recurs reclamanta SC A. SRL

Recurenta-reclamantă, în susţinerea şi dezvoltarea recursului promovat, a arătat că apreciază ca fiind incident motivul de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 teza II-a C. proc. civ., hotărârea recurată fiind dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material, precizând totodată că nu formează obiectul prezentului recurs soluţia primei instanţă asupra inadmisibilităţii excepţiei de nelegalitate, invocată de intimata Curtea de Conturi a României şi nici soluţia dată asupra cererii de suspendare a executării actului administrativ - decizie de impunere.

Recurenta reclamantă a solicitat astfel admiterea recursului şi casarea parţială a hotărârii primei instanţe, în sensul admiterii excepţiei de nelegalitate a Deciziei nr. 32 din 21 iulie 2014 a Curţii de Conturi a României- Camera de Conturi a judeţului Cluj şi a anulării Deciziei de impunere nr. x/492 din 25 iulie 2014, emisă de municipiul Cluj-Napoca-Direcţia de Taxe şi Impozite Locale precum şi a Dispoziţiei nr. x din 02 septembrie 2014, emisă de Primarul Municipiului Cluj-Napoca.

În esenţă, prin motivele de recurs au fost înfăţişate următoarele critici în raport cu hotărârea primei instanţe:

• Aplicarea greşită a normelor de drept material vizează, pe de o parte, dispoziţiile art. 254 alin. (8) lit. c) din C. fisc. ce reglementează "data dobândirii clădirii", iar pe de altă parte, dispoziţiile art. 7 alin. (7) din Legea nr. 50/1991, privind prelungirea valabilităţii unei autorizaţii de construire, ce se impun a fi interpretate şi aplicate în mod coroborat cu prevederile art. 7 alin. (15) şi (151) din Legea nr. 50/1991;

• nu este îndeplinită în cauză cea de-a doua condiţie prevăzută de dispoziţiile art. 254 alin. (8) lit. c) din C. fisc. , cu precizarea că, în legătură cu prima condiţie ce se impune ar fi verificată, vizând lucrările de construcţie nefinalizate în termenul prevăzut în autorizaţia de construire, prima instanţă a reţinut în mod neîntemeiat împrejurarea finalizării lucrărilor de construire, statuând că este de notorietate finalizarea A. şi funcţionarea efectivă a acestuia; de altfel, în condiţiile unei atare aprecieri, dispoziţiile art. 254 alin. (8) lit. c) din C. fisc. nici nu sunt aplicabile, acest text reglementând situaţia unor lucrări de construcţie nefinalizate în termenul prevăzut în autorizaţie;

• în contextul indicării autorizaţiilor de construire emise în cauză, recurenta a arătat că termenul de valabilitate al A.C. nr. x din 20 octombrie 2011 - act administrativ modificator al A.C. nr. x din 28 mai 2007 se va împlini la data de 23 august 2015, astfel că la data emiterii de către Camera de Conturi a judeţului Cluj a Deciziei nr. 32 din 21 iulie 2014 şi ulterior a emiterii de către Municipiul Cluj-Napoca a Deciziei de impunere nr. x/492 din 25 iulie 2014, A.C. nr. x din 28 mai 2007, modificată prin A.C. nr. x din 20 octombrie 2011, modificare ce-a atras implicit o prelungire a termenului de valabilitate iniţial stabilit întrucât autorizaţia de construire nr. x era în termen, nefiind expirată;

• în cauză, dobândirea construcţiei, definită conform art. 254 alin. (8), C. fisc. , nu a avut loc, pe de o parte, lucrările la imobilul din Cluj-Napoca nu sunt finalizate, însă sunt autorizate în mod valabil, autorizaţia de construire fiind în termen de valabilitate, iar pe de altă parte, nu este incidentă ipoteza lucrărilor de execuţie nefinalizate în termenul prevăzut în autorizaţie de construire şi pentru care nu s-a solicitat prelungirea valabilităţii autorizaţiei astfel încât obligaţia de a achita impozitul pe clădire nu este nici născută şi nici exigibilă;

• în aprecierea momentului expirării termenului de valabilitate a autorizaţiei de construire se impunea a se proceda la o analiză globală, în mod unitar, prin raportare la actul de autorizare incluzând modificările aferente, respectiv prin raportare la autorizaţia de construire nr. x din 20 octombrie 2011 şi nu disociată, prin raportare la termenele înscrise în cele două autorizaţii de construire.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea comună formulată, intimaţii pârâţi Municipiul Cluj-Napoca-Direcţia de Taxe şi Impozite Locale şi Primarul municipiului Cluj-Napoca au solicitat respingerea recursului promovat de reclamanta recurentă SC A. SRL, susţinând că este nefondat şi solicitând menţinerea sentinţei atacate ca fiind legală şi întemeiată.

La rândul său, Curtea de Conturi a României a formulat întâmpinare solicitând respingerea ca nefondat a recursului declarat de recurenta reclamantă.

Ulterior, prin note scrise distincte intimata Curtea de Conturi a României a invocat în cauză şi puterea de lucru judecat cu privire la soluţionarea capătului de cerere privind constatarea nelegalităţii pct. 5 al Deciziei nr. 32 din 21 iulie 2014, urmare a Deciziei civile nr. 375 din data de 3 decembrie 2015 pronunţata de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a, contencios administrativ şi fiscal, în dosar nr. x/117/2014* prin care a fost respinsă în tot acţiunea distinctă a reclamantei având ca obiect anularea mai multor puncte ale deciziei arătate, instanţa pronunţându-se aşadar în mod expres şi neechivoc şi cu privire la temeinicia şi legalitatea măsurii dispuse la pct. 5 al Deciziei nr. 32 din 21 iulie 2014, măsură a cărei legalitate este tăgăduită în speţa de faţă.

5. Procedura derulată în recurs

În cauză a fost întocmit raportul asupra admisibilităţii în principiu a recursului, iar prin încheierea de şedinţă din data de 09 martie 2016, s-a dispus comunicarea raportului, în baza dispoziţiilor art. 493 alin. (4) C. proc. civ., cu menţiunea că părţile pot formula în scris un punct de vedere asupra raportului, în termen de 10 zile de la comunicare.

La termenul din 08 decembrie 2016, având în vedere că în raport s-a considerat că recursul este admisibil în principiu, s-a fixat termen de judecată în şedinţă publică, cu citarea părţilor la data de 31 martie 2017.

Soluţia instanţei de recurs

Examinând, în limitele investirii, legalitatea sentinţei atacate prin prisma criticilor formulate de recurenta- reclamantă, a apărărilor expuse în întâmpinările intimaţilor, raportat şi la prevederile legale incidente, Înalta Curte, în urma propriei evaluări a considerentelor hotărârii primei instanţe dar şi a probatoriului administrat apreciază că recursul este nefondat, în sensul şi pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Potrivit art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., invocat de recurenta-reclamantă în promovarea prezentului recurs, casarea unei hotărâri se poate cere atunci când aceasta a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

Printr-un prim set de critici, recurenta reclamantă a susţinut că prima instanţă a realizat în cauză aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 254 alin. (8) lit. c) din C. fisc. , în special în ceea ce priveşte "data dobândirii clădirii".

Prioritar şi fără a relua situaţia de fapt generatoare a litigiului de faţă, necontestată de altfel, Înalta Curte reţine, raportat la înscrisurile depuse la dosar în etapa soluţionării recursului şi faţă de susţinerile părţilor, că Decizia nr. 32 din 21 iulie 2014 a Curţii de Conturi a României - Camera de Conturi a judeţului Cluj, care a stat la baza emiterii actelor administrativ fiscale atacate în prezenta cauză, a făcut obiectul controlului de legalitate exercitat de către Tribunalul Cluj şi respectiv de către Curtea de Apel Cluj în dosarul nr. x/2014

Cauza a fost soluţionată irevocabil prin Decizia civilă nr. 375/2015 din 3 decembrie 2015, în dosarul nr. x/2014, Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, respingând, în rejudecare, acţiunea introductivă a societăţii reclamante, având ca obiect actele emise de Curtea de Conturi, incluzând pct. 5 al Deciziei nr. 32 din 21 iulie 2014 ce a format obiectul excepţiei de nelegalitate ridicată şi în prezenta cauză.

În raport de această dezlegare pe cale judecătorească, intimata Curtea de Conturi a susţinut, în temeiul art. 430, art. 431 şi art. 432 C. proc. civ., efectul pozitiv al lucrului judecat ce se impune în prezenta cauză care deşi nu prezintă tripla identitate cu prima, are în mod evident legătură cu aspectul litigios dezlegat anterior.

Înalta Curte reţine, în sensul celor precizate de intimata Curtea de Conturi, raportat la dezlegarea pe cale judecătorească prezentată, că, în adevăr, în prezenta cauză nu este incidentă autoritatea de lucru judecat prin raportare la dispoziţiile procedurale invocate, nu mai puţin însă nu poate fi ignorată şi nici negată prezumţia de veridicitate şi respectiv legătura existentă între respectiva decizie şi aspectul litigios dezlegat anterior.

Şi aceasta întrucât instanţa de contencios administrativ competentă, prin Decizia civilă nr. 375 din 3 decembrie 2015 (dosar nr. x/2014) s-a pronunţat în mod irevocabil şi cu privire la temeinicia şi legalitatea măsurii dispuse la pct. 5 al Deciziei nr. 32 din 21 iulie 2014, prin care s-a prevăzut faptul că " pentru imobilul situat în Cluj-Napoca, având destinaţia de hotel (A. Italia) construit de SC A. SRL Cluj-Napoca în perioada 2007 - 2011 şi finalizată în luna octombrie 2011, nu a fost stabilit şi încasat impozitul pe clădiri, conform prevederilor C. fisc. , impozitul pe clădiri fiind datorat începând cu luna următoare finalizării construcţiei, respectiv 1 noiembrie 2011", constatând că aceasta a fost dispusă cu respectarea legii, în condiţiile în care legalitatea acestui punct a fost contestată pe calea de excepţiei de nelegalitate, invocată în cauza de faţă de către recurenta-reclamantă.

Se constată însă, ca primă şi directă consecinţă a deciziei civile sus indicate, că este deplin confirmată soluţia data de prima instanţă asupra excepţiei de nelegalitate invocată, nefiind întemeiate solicitările recurentei reclamante în sensul casării parţiale a hotărârii primei instanţe, şi al admiterii excepţiei de nelegalitate a Deciziei nr. 32 din 21 iulie 2014 a Curţii de Conturi a României - Camera de Conturi a judeţului Cluj

În aceste coordonate aşadar, apreciindu-se din perspectiva şi în contextul probatoriilor administrate în cauză, instanţa de control judiciar, trecând la analiza punctuală a motivelor de recurs înfăţişate de recurenta-reclamantă, constată astfel, că nu este fondată o primă critică adusă hotărârii recurate, vizând aplicarea greşită a normelor de drept material ce vizează dispoziţiile art. 254 alin. (8) lit. c) din C. fisc. cu referire la "data dobândirii clădirii", ca şi dispoziţiile art. 7 alin. (7) din Legea nr. 50/1991, privind prelungirea valabilităţii unei autorizaţii de construire.

Susţinerea recurentei referitoare, în esenţă, la faptul că din punct de vedere fiscal construcţia edificată în Cluj-Napoca, cu destinaţie de hotel, nu poate fi supusă impozitării, nefiind finalizată, este neîntemeiată, instanţa de control judiciar reţinând că prima instanţă a aplicat şi interpretat cu justeţe prevederile legale aplicabile în cauză.

Astfel, raportat la conţinutul art. 7 alin. (7) din Legea nr. 50/1991, potrivit cu care prelungirea valabilităţii autorizaţiei de construire se poate acorda o singură dată şi pentru o perioadă nu mai mare de 12 luni, şi Înalta Curte apreciază că valabilitatea autorizaţiei de construire nr. x din 28 mai 2007 a expirat la data de 11 octombrie 2011, fără a mai fi fost posibilă o nouă prelungire, în completarea celei deja acordate, pentru perioada 11 octombrie 2010 - 11 octombrie 2011, la solicitarea expresă a recurentei-reclamante.

Împrejurarea că recurenta-reclamantă a solicitat şi a şi obţinut o nouă autorizaţie de construire, nr. x din 20 octombrie 2011, de modificare soluţie constructivă a lucrărilor autorizate iniţial prin autorizaţia de construire nr. x din 28 mai 2007, nu este de natură a conduce la concluzia prelungirii implicite a valabilităţii autorizaţiei iniţiale, fiind vorba în mod evident de acte juridice distincte ce îşi produc efectele independent, corespunzător prevederilor legale aplicabile.

De altfel relevanţă prezintă, şi în opinia instanţei de control judiciar, împrejurarea că, reclamanta chiar a menţionat că cea de-a doua autorizaţie de construire, este una nouă, obţinută ca efect al modificării regimului de înălţime iniţial, precum şi a unor modificări interioare, finisaje interioare şi exterioare şi ca atare nu poate fi calificată ca fiind de prelungire a autorizaţiei iniţiale.

Înalta Curte arată totodată, că raportat la situaţia de fapt a cauzei şi în contextul întregului probatoriu administrat, astfel cum în continuare se va arăta, interpretarea şi aplicarea coroborată cu prevederile art. 7 alin. (15) şi 151 din Legea nr. 50/1991, nu este de natură a conduce la o altă concluzie faţă de cea reţinută şi de prima instanţă şi împărtăşită de instanţa de control judiciar.

Având aşadar în vedere că valabilitatea autorizaţiei de construire nr. x din 28 mai 2007 a expirat la data de 11 octombrie 2011, din punct de vedere fiscal sunt aplicabile în cauză şi dispoziţiile art. 254 alin. (8) lit. c) C. fisc. , deopotrivă corect interpretate în contextul factual al speţei, de către judecătorul fondului.

Potrivit acestor dispoziţii data dobândirii clădirii se consideră, astfel cum se arată la pct. c): "pentru clădirile ale căror lucrări de construcţii nu au fost finalizate la termenul prevăzut în autorizaţia de construire şi pentru care nu s-a solicitat prelungirea valabilităţii autorizaţiei, în condiţiile legii, la data expirării acestui termen şi numai pentru suprafaţa construită desfăşurată care are elementele structurale de bază ale unei clădiri, în speţă pereţi şi acoperiş".

Nefondate sunt şi toate celelalte critici ale recurentei- reclamante, vizând pretinsele neconcordante derivând din textele incidente, a căror totală inaplicabilitate o susţine, pornind de la afirmaţia că statuarea de către judecătorul fondului în sensul pretinsei finalizări a lucrărilor de construcţie la A., este cu totul eronată.

Contrar susţinerilor recurentei-reclamante, Înalta Curte reţine, în contextul factual al cauzei că, în mod concret, situaţia recurentei se circumscrie ipotezei legale reglementate de dispoziţiile art. 254 alin. (8) lit. c) C. fisc. , sens în care prezintă relevanţă şi reglementarea cuprinsă în normele metodologice de aplicare a C. fisc. prin care este definită clădirea finalizată din punct de vedere fiscal (art. 31 alin. (6) lit. c) din H.G. nr. 44/2004) precum şi întregul probatoriu administrat în cauză.

Existenţa elementelor structurale de bază ale imobilului în discuţie, respectiv pereţii şi acoperişul, la data expirării valabilităţii autorizaţiei de construire nr. x din 28 mai 2007, respectiv la 11.10.2011 a fost certificată atât în declaraţia dată la 10 noiembrie 2011 de administratorul societăţii reclamante (dl. C.) cât şi prin autorizaţia de mediu nr. x din 25 noiembrie 2011, eliberată de Agenţia Regională pentru Protecţia Mediului Cluj-Napoca şi respectiv certificatul de clasificare a "A. Italia" ca hotel de 5 stele, cu nr. x din 26 octombrie 2011 .

În fine, nu lipsită de relevanţă este şi menţiunea ce se regăseşte la pct. 5 în cuprinsul deciziei emisă de Curtea de Conturi nr. 32 din 21 iulie 2014, a care legalitate a fost definitiv confirmată prin hotărârea judecătorească mai sus indicată, potrivit cu care recurenta reclamantă prin cererea înregistrată la Primăria Cluj-Napoca sub numărul x/45 din 11 noiembrie 2011 a solicitat eliberarea acordului de funcţionare pentru activităţi "hotel şi facilităţi de cazare, orar non-stop şi activităţi de restaurant, bar, terasă, locul de desfăşurare fiind Cluj-Napoca, punct de lucru, acordul de funcţionare fiind şi emis .

Toate aceste probatorii confirma justeţea şi legalitatea susţinerilor cuprinse în hotărârea atacată în ceea ce priveşte finalizarea şi funcţionarea efectivă a hotelului A., şi demonstrează totodată că obligaţia fiscală aferentă clădirii s-a născut în sarcina recurentei începând cu data de întâi a lunii următoare datei dobândirii, faţă de prevederile art. 254 din C. fisc. . Emiterea documentelor sus arătate confirmă împrejurarea că încă de la data expirării autorizaţiei de construire nr. x din 28 mai 2007, respectiv la data de 11 octombrie 2011, clădire edificată de către societatea recurentă îndeplinea cumulativ toate cele trei condiţii prevăzute de art. 31 alin. (6) lit. c) din H.G. nr. 44/2004, privind Normele metodologice de aplicare a C. fisc. , pentru a fi considerată o clădire finalizată din punct de vedere fiscal şi supusă impozitării.

Reţinând aşadar, pentru toate argumentele sus arătate, că nu poate fi primită susţinerea recurentei reclamante în sensul că obligaţia sa de-a achita impozitul pe clădire nu este nici născută şi nici exigibilă, hotărârea primei instanţe fiind legală şi temeinică, şi nefiind incident motivul de casare invocat, Înalta Curte, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi al art. 496 din C. proc. civ., va respinge recursul de faţă ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta SC A. SRL împotriva Sentinţei civile nr. 67/2015 din 29 ianuarie 2015, pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 31 martie 2017.

Procesat de GGC - ED