Suspension of tax assessment execution: cumulative requirement of well-justified case and imminent damage despite pending criminal proceedings

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, reclamanta SC A. SRL a solicitat în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova obligarea pârâtei să soluţioneze contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere nr. F-OT nr. 474 din 22 septembrie 2015, precum şi suspendarea executării deciziei de impunere menţionate.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin Sentinţa nr. 113 din data de 10 martie 2016 Curtea de Apel Craiova, secţia de contencios administrativ şi fiscal a respins capătul de cerere formulat de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt privind suspendarea executării Deciziei de impunere nr. 474 din 22 septembrie 2015, precum şi capătul de cerere privind obligarea pârâtei D.G.R.F.P. Craiova la soluţionarea contestaţiei administrativ fiscale.

3. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei a declarat recurs reclamanta SC A. SRL, criticând-o pentru nelegalitate şi, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei şi trimiterea cauzei spre rejudecare.

În esenţă, recurenta-reclamantă a arătat că, în ceea ce priveşte capătul de cerere privind suspendarea deciziei de impunere, hotărârea recurată este nelegală, întrucât instanţa de fond a încălcat dispoziţiile art. 22 C. proc. civ. care instituie obligaţia judecătorului de a pune în discuţia părţilor calificarea juridică a actelor şi faptelor deduse judecăţii, chiar dacă părţile le-au dat o altă denumire.

Respingând ca inadmisibilă cererea de suspendare, din perspectiva neîndeplinirii procedurii prealabile, judecătorul fondului nu a examinat temeinicia unei astfel de cereri şi nu a analizat dacă, în speţă, sunt îndeplinite condiţiile cazului bine justificat respectiv prevenirea unei pagube iminente.

În ceea ce priveşte capătul de cerere ce vizează soluţionarea contestaţiei, a arătat că hotărârea a fost dată cu aplicarea greşită a legii, în condiţiile în care probatoriile administrate fac dovada că decizia contestată a rămas în nelucrare. Întrucât apărările recurentei-reclamante vizau nerealitatea constatărilor organului fiscal, se impunea acestora şi comunicarea unui punct de vedere, iar nu sesizarea organelor de urmărire penală.

4. Apărările formulate de intimata Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova

Prin întâmpinarea depusă la data de 23 iunie 2016, intimata Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova a solicitat respingerea recursului ca nefondat, arătând, în esenţă, că, în mod corect instanţa de fond a analizat cererea de suspendare din perspectiva art. 15 din Legea nr. 554/2004 care condiţionează promovarea unei astfel de cereri de existenţa pe rolul instanţei competente a unei acţiuni în anularea actului administrativ a cărui suspendare a executării se solicită.

Din această perspectivă în mod corect instanţa de fond a constatat inadmisibilitatea cererii de suspendare, devenind inutilă analiza îndeplinirii celorlalte condiţii prevăzute de lege referitoare la cauţiune, cazul bine justificat şi paguba iminentă.

Referitor la cererea vizând obligarea intimatei-pârâte să soluţioneze contestaţia administrativ fiscală a arătat că instanţa de fond a efectuat o analiză corectă, soluţionarea contestaţiei fiind suspendată în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) şi alin. (3) C. proc. fisc.

5. Procedura derulată în recurs

Raportul întocmit în cauză în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) C. proc. civ. a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 9 februarie 2017, conform dispoziţiilor art. 493 alin. (4) C. proc. civ.

În şedinţa Camerei de Consiliu de la 18 mai 2017, completul de filtru a constatat că cererea de recurs îndeplineşte condiţiile de admisibilitate şi, pe cale de consecinţă, a declarat recursul formulat ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) C. proc. civ. şi a fixat termen pentru judecata recursului la data de 5 octombrie 2017.

6. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa recurată prin prisma criticilor formulate în recurs, a apărărilor din întâmpinare şi dispoziţiilor legale incidente în cauză, Înalta Curte constată că recursul este fondat numai în ceea ce priveşte soluţionarea cererii de suspendare a executării debitului fiscal stabilit prin actele administrativ fiscale contestate, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Recurenta-reclamantă a învestit instanţa de contencios administrativ şi fiscal cu o cerere prin care a solicitat obligarea autorităţii fiscale să soluţioneze contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere nr. F-OT nr. 474 din 22 septembrie 2015, precum şi suspendarea executării aceleiaşi decizii de impunere, cererea de suspendare fiind întemeiată pe dispoziţiile art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Prin cererea de modificare a cererii introductive depusă la 29 ianuarie 2016 recurenta-reclamantă a extins cadrul procesual, solicitând introducerea în cauză a Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Olt, precum şi suspendarea executării Deciziei de impunere nr. F-OT nr. 474 din 22 septembrie 2015 până la soluţionarea cauzei privind anularea deciziei de impunere, menţinând acelaşi temei juridic din cererea introductivă, respectiv art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Soluţionând cererea de suspendare din perspectiva art. 15 din Legea nr. 554/2004, instanţa de fond a constatat inadmisibilitatea cererii, motivat de faptul că, nefiind emisă decizia de soluţionare a contestaţiei, reclamanta nu a sesizat instanţa de contencios administrativ cu o acţiune în anularea deciziei de impunere.

Înalta Curte, ca instanţă de control judiciar, nu împărtăşeşte această concluzie, întrucât, instanţa de fond a soluţionat cauza pe un alt temei juridic decât cel invocat de către părţi, atât prin cererea de chemare în judecată, cât şi prin cererea modificatoare, pronunţând astfel o hotărâre cu aplicarea greşită a normelor de drept material.

Având în vedere circumstanţele particulare ale cauzei, Înalta Curte constată că, deşi instanţa de fond a respins cererea de suspendare ca inadmisibilă, o soluţie limitată la trimiterea cauzei spre rejudecare nu ar face decât să prelungească soluţionarea cererii dincolo de un termen rezonabil şi să golească de conţinut dispoziţiile art. 14 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 potrivit cu care "instanţa soluţionează cererea de suspendare, de urgenţă şi cu precădere …".

Art. 14 din Legea nr. 554/2004 impune, pentru a se putea dispune măsura provizorie a suspendării executării actelor administrativ-fiscale, îndeplinirea cumulativă a condiţiei existenţei unui caz bine justificat şi a iminenţei unei pagube conform definiţiilor legale cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. ş) şi t) din acelaşi act normativ.

Cazul bine justificat şi iminenţa unei pagube sunt analizate în funcţie de circumstanţele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenţei dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt şi de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească şi drepturile subiective sau interesul legitim private care pot fi afectate.

Este adevărat că în cadrul procedurii suspendării de executare nu se poate face o analiză aprofundată a conţinutului raportului juridic dedus judecăţii, pentru a nu se prejudeca fondul cauzei, dar aceasta nu înseamnă că împrejurările de fapt şi de drept care ar putea crea o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ se limitează la dimensiunea formală a acestuia.

Din probele administrate în cauză rezultă că prin Decizia de impunere nr. F-OT nr. 474 din 22 septembrie 2015 emisă de intimată în baza RIF nr. F-OT nr. 433 încheiat la aceeaşi dată, în sarcina recurentei-reclamante s-au stabilit obligaţii suplimentare de plată reprezentând TVA, impozit pe profit, impozit pe veniturile din dividende, în sumă totală de 19.929.166 RON, la care se adaugă majorări de întârziere şi penalităţi în cuantum de 10.013.379 RON.

Organele fiscale au stabilit în sarcina recurentei-reclamante obligaţii fiscale suplimentare prin excluderea de la deductibilitate a unor cheltuieli efectuate de către recurentă în baza unor raporturi judiciare încheiate cu mai multe societăţi comerciale (SC B. SRL, SC C. SRL, SC D. SRL) apreciate de către autoritatea fiscală ca activitate economică fictivă datorită neacceptării documentelor justificative prezentate de către contribuabil în dovedirea acesteia.

Faţă de stabilirea acestor obligaţii fiscale, recurenta a formulat contestaţie în condiţiile prevăzute de art. 215 C. proc. fisc. , înregistrată la intimată sub nr. 29752 din 8 octombrie 2015, a cărei soluţionare a fost suspendată până la finalizarea cauzei penale, prin Decizia nr. 15 din 21 ianuarie 2016 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) şi alin. (3) C. proc. fisc.

În dovedirea cazului bine justificat, recurenta a depus la dosar un raport de expertiză contabilă precum şi un raport de expertiză fiscală, ambele extrajudiciare, în cuprinsul cărora se menţionează că tranzacţiile comerciale derulate de recurentă cu societăţile comerciale S.C B. SRL (în calitate de furnizor iniţial) - SC C. SRL (în calitate de intermediar, respectiv cumpărător-revânzător) - SC A. SRL (cumpărător final) au făcut şi obiectul unui control inopinat efectuat de AJFP Argeş - Contribuabili Mijlocii, concluziile fiind consemnate în procesele-verbale înregistrate sub nr. F AG 524 din 29 august 2014 (încheiat la SC A. SRL), nr. F AG 525 din 29 august 2014 (încheiat la S C B. SRL) şi nr. F AG 1028 din 30 septembrie 2014 (încheiat la SC E. SRL), fără a fi consemnate deficienţe sau menţiuni privind derularea unor tranzacţii fictive pe acest circuit.

Mai mult decât atât, SC C. SRL a făcut chiar obiectul unei inspecţii fiscale, materializate în Raportul de inspecţie fiscală înregistrat sub nr. F AG 1028 din 30 septembrie 2014 - fără a fi stabilite debite suplimentare la nivel de TVA pentru perioada verificată şi supusă inspecţiei fiscale prin raportul de inspecţie fiscală anterior menţionat.

În opinia instanţei de recurs, această împrejurare constituie o dovadă în privinţa existenţei unor indicii serioase privind nelegalitatea actului a cărui suspendare s solicită, determinată de lipsa de consecvenţă a organului fiscal în aprecierea aceleiaşi stări de fapt.

Prin urmare, se apreciază că, în speţă, este îndeplinită condiţia existenţei cazului bine justificat prevăzută de art. 14 raportat la art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, potrivit cărora cazul bine justificat este definit ca fiind "împrejurările legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ".

De asemenea, în cauză este îndeplinită şi condiţia existenţei unei pagube iminente în sensul definit de art. 2 lit. ş) din Legea nr. 554/2004 "prejudiciu material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public".

Astfel, se constată că titlul de creanţă contestat de recurentă stabileşte obligaţii de plată suplimentare cu accesorii aferente în cuantum considerabil faţă de veniturile realizate de către aceasta (cifra de afaceri a recurentei în anul 2015 fiind de 982.718,18 RON) iar executarea silită ar afecta negativ patrimoniul recurentei putând conduce la încetarea activităţii acesteia.

Acestea sunt argumentele pe baza cărora, fără a prejudicia fondul, Înalta Curte reţine îndeplinirea, în speţă, a condiţiilor prevăzute în art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

În ceea ce priveşte modalitatea de soluţionare a cererii de obligare la soluţionarea contestaţiei administrativ fiscale, soluţia instanţei de fond este apreciată ca fiind legală în raport de împrejurarea că, prin Decizia nr. 15 din 21 ianuarie 2016 emisă în temeiul dispoziţiilor art. 214 alin. (1) lit. a) şi alin. (3) C. proc. fisc. autoritatea fiscală a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei până la finalizarea cauzei penale.

Având în vedere că, potrivit art. 214 alin. (3) C. proc. civ., procedura administrativă este reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea, precum şi împrejurarea că, în această etapă procesuală, nu s-au făcut dovezi în sensul finalizării cauzei penale, Înalta Curte constată că se impune menţinerea soluţiei de respingere a cererii de obligare a autorităţii intimate să soluţioneze pe fond contestaţia formulată de recurenta-reclamantă, în procedura administrativă, împotriva Deciziei de impunere nr. F-OT 474 din 22 septembrie 2015.

7. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Având în vedere considerentele expuse, Înalta Curte, în baza art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 C. proc. civ., va admite recursul, va casa în parte sentinţa atacată în sensul că va admite capătul de cerere privind suspendarea executării Deciziei de impunere nr. F-OT 474 din 22 septembrie 2015 până la pronunţarea instanţei de fond şi va menţine în rest dispoziţiile sentinţei atacate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de SC A. SA împotriva Sentinţei nr. 113 din data de 10 martie 2016 a Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal.

Modifică în parte sentinţa, în sensul că admite capătul de cerere privind suspendarea executării deciziei de impunere .

Dispune suspendarea executării Deciziei de impunere nr. F-OT/474 din 22 septembrie 2015 până la pronunţarea instanţei de fond.

Menţine în rest dispoziţiile sentinţei.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 5 octombrie 2017.

Procesat de GGC - LM