Building tax on revalued assets under non-bank financial institutions' specific accounting regulations versus general fiscal rules

Decizia nr. 845/2016

Asupra cererii de recurs de faţă;

Din examinarea lucrărilor dosarului, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei;

1. Cererea de chemare în judecată;

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 04 decembrie 2013 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta SC A. SA a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii B. Iași (fosta C.), primarul Municipiului Iași şi Primăria Municipiului Iași, anularea Dispoziţiei nr. 517 din 07 iunie 2013 emisă de primarul Municipiului Iași şi a Deciziei de impunere nr. 8621/J din 08 februarie 2013 emisă de C., cu consecinţa exonerării de la plata impozitului pe clădiri stabilit în sarcina sa, în cuantum de 1.389.408 lei, precum şi obligarea B. Iaşi să emită o nouă decizie de impunere pentru stabilirea impozitului pe clădiri datorat de reclamantă pentru anul 2013, pentru imobilele impozitate prin Decizia de impunere nr. 8621/J din 08 februarie 2013, cu aplicarea unei cote de impozitare de 0,95%, cu cheltuieli de judecată.

2. Hotărârea primei instanţe;

Prin sentinţa civilă nr. 1573 din 20 mai 2014, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a hotărât următoarele:

- respinge acţiunea promovată în contradictoriu cu pârâtele B. Iaşi şi Primăria Municipiului Iaşi, ca fiind introdusă împotriva unor persoane fără calitate procesuală pasivă;

- admite în rest acţiunea promovată de reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâţii Municipiul Iaşi, prin primar, primarul Municipiului Iaşi şi C. Iaşi;

- anulează Dispoziţia de soluţionare a contestaţiei nr. 517 din 03 iunie 2013 emisă de primarul Municipiului Iaşi şi Decizia de impunere nr. 8621/J din 08 februarie 2013 emisă de C. Iaşi;

- obligă C. Iaşi să emită o nouă decizie de impunere care să aibă în vedere considerentele prezentei sentinţe;

- obligă pârâţii, în solidar, la plata către reclamantă a sumei de 50 lei, cu titlul de cheltuieli de judecată.

II. Motivele de casare invocate;

Împotriva sentinţei civile nr. 1573 din 20 mai 2014 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, au declarat recurs pârâţii Municipiul Iaşi/primarul Municipiului Iaşi, susţinând că a fost pronunţată cu încălcarea prevederilor legale aplicabile în materia dreptului administrativ-fiscal şi invocând motivul prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Susţin recurenţii că intimata-reclamantă face parte din categoria persoanelor juridice care datorează impozit pe clădirile deţinute în proprietate, potrivit prevederilor Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., iar organul fiscal local a procedat la stabilirea impozitului aferent clădirilor situate în Iaşi, în conformitate cu prevederile art. 253 din C. fisc. şi pct. 52.1 şi 57.4 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

Se arată că, pentru cele două clădiri, nu se regăsesc înregistrate în evidenţa contabilă a intimatei acţiunea de reevaluare potrivit legislaţiei contabile în vigoare, iar anul 2013 se plasează în afara intervalului ultimilor cinci ani fiscali anteriori anului fiscal de referinţă, astfel că, în mod legal, organul fiscal local a stabilit impozitul pe clădiri prin aplicarea cotei de 40% corespunzătoare clădirilor nereevaluate în ultimii cinci ani anteriori anului fiscal de referinţă la costul de achiziţie.

În susţinerea actelor ce fac obiectul controlului judiciar, recurenţii invocă prevederile art. 1 din C. fisc.

III. Derularea procedurii judiciare în faţa instanţei de recurs şi analiza motivelor de casare

1. Procedura de filtrare;

Recursul fiind de competenţa Înaltei Curţi, a fost urmată procedura de filtrare prevăzută de art. 493 C. proc. civ., iar, prin Încheierea din 16 noiembrie 2015, în temeiul art. 493 alin. (7) C. proc. civ., Înalta Curte a admis în principiu recursul şi a fixat termen de judecată pe fond la data de 22 martie 2016.

2. Circumstanţele cauzei şi argumentele de fapt şi de drept reţinute de prima instanţă sunt următoarele:

Prin Decizia de impunere nr. 8621/J din 08 februarie 2013 emisă de C. Iaşi, a fost stabilită în sarcina reclamantei obligaţia de plată a impozitului pe clădiri pentru anul 2013, pentru două imobile proprietatea acesteia, situate în Iași, în sumă totală de 1.389.408 lei, prin aplicarea unei cote de impozit de 40% la costul de achiziţie, corespunzătoare clădirilor care nu au fost reevaluate în ultimii 5 ani anteriori anului fiscal de referinţă.

Contestaţia administrativă formulată de reclamantă împotriva acestei decizii de impunere, prin care solicita aplicarea cotei de impunere de 0,95%, a fost respinsă de primarul Municipiului Iaşi prin Dispoziţia nr. 517 din 03 iunie 2013, cu motivarea că reevaluarea imobilelor nu a fost înregistrată în evidenţa contabilă a SC A. SA, potrivit legislaţiei contabile în vigoare.

Prima instanţă a reţinut că reclamanta SC A. SA este o instituţie financiară nebancară, care îşi desfăşoară activitate potrivit prevederilor Legii nr. 93/2009, iar, potrivit susţinerilor reclamantei, necontestate de pârâţi şi confirmate de probele administrate în cauză, cele două imobile pentru care s-a calculat impozitul pe clădiri au fost achiziţionate în scop de revânzare către terţi, ulterior achiziţionării fiind predate către utilizatori, în temeiul contractelor de leasing financiar încheiate cu aceştia, contracte ce au fost reziliate, cu consecinţa reintrării imobilelor în posesia reclamantei.

La sfârşitul anului 2011, reclamanta a procedat la reevaluarea celor două imobile, prin intermediul unei societăţi specializate, rezultatul reevaluării fiind comunicat compartimentului de specialitate al autorităţilor administraţiei publice locale şi înregistrat în evidenţele contabile ale reclamantei, în conformitate cu prevederile Ordinului Băncii Naţionale a României nr. 27/2011 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene (act denumit în continuare, în cuprinsul prezentei decizii, „Reglementările contabile aprobate prin Ordinul Băncii Naționale a României nr. 27/2011”), aplicabil în cazul instituţiilor financiare nebancare.

În raport cu prevederile pct. 4 lit. a), pct. 130 şi pct. 299 din Reglementările contabile aprobate prin Ordinul Băncii Naționale a României nr. 27/2011, în mod corect cele două imobile au fost catalogate ca făcând parte din categoria activelor de natura stocurilor, şi nu din cea a imobilizărilor corporale, având în vedere modul în care au reintrat în posesia societăţii şi scopul achiziţionării lor, de revânzare către terţi, în vederea obţinerii de profit, scop menţinut şi după rezilierea contractelor de leasing, reclamanta neintenţionând să le utilizeze pentru activitatea proprie sau pentru a fi închiriate.

Cât priveşte operaţiunile contabile efectuate cu privire la cele două imobile, acestea au fost detaliate de reclamantă în cuprinsul cererii introductive, fără ca pârâţii să îi conteste susţinerile.

Curtea de apel a reţinut că cele două imobile au fost reevaluate la data de 31 decembrie 2011, valoarea clădirii fiind stabilită în urma reintrării în posesia SC A. SA ca efect al rezilierii contractului de leasing, imobilele fiind evidenţiate în stoc, „Alte bunuri diverse”, în conformitate cu pct. 83 alin. (1) lit. c) şi alin. (3) din Reglementările contabile aprobate prin Ordinul Băncii Naționale a României nr. 27/2011.

În urma reevaluării din anul 2011 a celor două imobile, reclamanta a procedat la înregistrarea operaţiunilor în contabilitate cu respectarea normelor contabile aplicabile în cazul instituţiilor financiare nebancare, reprezentate de Reglementările contabile aprobate prin Ordinul Băncii Naționale a României nr. 27/2011, astfel că în mod eronat au reţinut pârâţii că reevaluarea nu a fost înregistrată în evidenţele contabile potrivit legislaţiei contabile în vigoare, făcând în mod nejustificat abstracție de faptul că reclamantei i se aplică norme contabile speciale, derogatorii de la dreptul comun.

În raport cu dispoziţiile art. 253 alin. (1), (2), (3), (5), (6) şi (61) din C. fisc. şi ale pct. 52 alin. (1) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, precum şi cu împrejurările de fapt expuse, Curtea de apel a reţinut că în mod nelegal s-a determinat impozitul datorat prin aplicarea cotei majorate de impozit, de 40%, asupra costului de achiziţie al clădirilor, ca urmare a refuzului nejustificat al autorităţilor de a ţine cont de reevaluarea realizată în anul 2011, deşi, în circumstanţele expuse, pârâţii trebuiau să dea eficienţă reevaluări şi să calculeze impozitul prin aplicarea cotei de impozitare stabilite prin hotărâre a consiliului local conform art. 253 alin. (2) din C. fisc. asupra valorii de inventar determinate conform art. 253 alin. (3) din C. fisc. raportat la pct. 52 alin. (1) lit. e) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

Dispoziţiile art. 1 alin. (3) din C. fisc. invocate de pârâţii nu constituie un argument de legalitate a actelor administrative fiscale contestate în speţă, deoarece Ordinul Băncii Naționale a României nr. 27/2011 conţine reglementări contabile speciale aplicabile instituţiilor financiare nebancare, derogatorii de la normele contabile de drept comun reprezentate de Legea contabilităţii nr. 82/1992 şi de actele normative emise în baza acesteia.

3. Analiza motivelor de casare;

În raport cu susţinerile recurenţilor, este necontestat faptul că intimata-reclamantă face parte din categoria persoanelor juridice care datorează impozit pe clădirile deţinute în proprietate, potrivit prevederilor Legii nr. 571/2003 privind C. fisc.

Circumstanţele cauzei, necontestate de către recurenţi, reţinute ca atare de prima instanţă şi confirmate de probatoriul administrat, relevă următoarele aspecte: cele două imobile au făcut obiectul unor contracte de leasing, iar, ulterior rezilierii acestor contracte, au reintrat în posesia reclamantei; la sfârşitul anului 2011, reclamanta a procedat la reevaluarea celor două imobile, prin intermediul unei societăţi specializate; rezultatul reevaluării a fost comunicat compartimentului de specialitate al autorităţilor administraţiei publice locale şi a fost înregistrat în evidenţele contabile în conformitate cu prevederile Reglementărilor contabile aprobate prin Ordinul Băncii Naționale a României nr. 27/2011.

Înalta Curte, în acord cu judecătorul fondului, reţine că reclamanta este o instituţie financiară nebancară, care îşi desfăşoară activitate potrivit prevederilor Legii nr. 93/2009, aspect necontestat de către recurenţi, instituţie căreia îi sunt aplicabile Reglementările contabile aprobate prin Ordinul Băncii Naționale a României nr. 27/2011, fiind elocvente prevederile art. 4 lit. a) din aceste Reglementări, conform cărora „Prevederile prezentului ordin se aplică: instituţiilor financiare nebancare înscrise în Registrul general potrivit prevederilor Legii nr. 93/2009 privind instituţiile financiare nebancare”.

În plus, Înalta Curte apreciază că sunt relevante şi dispoziţiile art. 22 alin. (1) din Legea nr. 93/2009, conform cărora „Instituţiile financiare nebancare vor organiza şi vor conduce contabilitatea, în conformitate cu prevederile Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, şi cu reglementările specifice elaborate de Banca Naţională a României, cu avizul Ministerului Finanţelor Publice.” Este adevărat că dispoziţiile respective fac trimitere la prevederile Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, însă trimiterea se interpretează în sensul că Legea nr. 82/1991 se aplică numai în măsura în care nu există reglementări specifice elaborate de Banca Naţională a României.

Or, în prezenţa reglementărilor specifice cuprinse în Reglementările contabile aprobate prin Ordinul Băncii Naționale a Romîniei nr. 27/2011, cu just temei a reţinut prima instanţă că reclamanta a procedat la înregistrarea în contabilitate a operaţiunilor de reevaluare din anul 2011 cu respectarea acestor reglementări contabile. Pe cale de consecinţă, nu poate fi primită apărarea recurenţilor-pârâţi în sensul că reevaluarea nu a fost înregistrată în evidenţele contabile potrivit legislaţiei contabile de drept comun.

Dispoziţiile incidente raportului juridic dedus judecăţii sunt următoarele:

Art. 253 alin. (1), (2), (3), (5), (6) şi (61) din C. fisc.:

„Art. 253. - (1) În cazul persoanelor juridice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea unei cote de impozitare asupra valorii de inventar a clădirii.

(2) Cota de impozit se stabileşte prin hotărâre a consiliului local şi poate fi cuprinsă între 0,25% şi 1,50% inclusiv. La nivelul municipiului Bucureşti, această atribuţie revine Consiliului General al Municipiului Bucureşti.

(3) Valoarea de inventar a clădirii este valoarea de intrare a clădirii în patrimoniu, înregistrată în contabilitatea proprietarului clădirii, conform prevederilor legale în vigoare. (…);

(5) În cazul unei clădiri care a fost reevaluată, conform reglementărilor contabile, valoarea impozabilă a clădiri este valoarea contabilă rezultată în urma reevaluării, înregistrată ca atare în contabilitatea proprietarului - persoană juridică. (…);

(6) În cazul unei clădiri care nu a fost reevaluată, cota impozitului pe clădiri se stabileşte de consiliul local/Consiliul General al Municipiului Bucureşti între:

a) 10% şi 20% pentru clădirile care nu au fost reevaluate în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referinţă;

b) 30% şi 40% pentru clădirile care nu au fost reevaluate în ultimii 5 ani anteriori anului fiscal de referinţă.

(61) Cota impozitului pe clădiri prevăzută la alin. (6) se aplică la valoarea de inventar a clădirii înregistrată în contabilitatea persoanelor juridice, până la sfârşitul lunii în care s-a efectuat prima reevaluare. Fac excepţie clădirile care au fost amortizate potrivit legii, în cazul cărora cota impozitului pe clădiri este cea prevăzută la alin. (2).”

Pct. 52 alin. (1) lit. e) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004:

„52. (1) Prin sintagma valoarea de inventar a clădirii, în scopul determinării impozitului pe clădiri, se înţelege valoarea de intrare a clădirii în patrimoniu, înregistrată în contabilitatea proprietarului clădirii, şi care, după caz, poate fi: (…);

e) valoarea rezultată în urma reevaluării, pentru clădirile reevaluate în baza unei dispoziţii legale.”

În susţinerea legalităţii actelor contestate, recurenţii se limitează să invoce dispoziţiile art. 253 din C. fisc. şi pct. 52.1 şi 57.4 din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

Însă, în condiţiile în care s-a reţinut că reclamanta a procedat la reevaluarea imobilelor şi la înregistrarea în contabilitate în conformitate cu dispoziţiile specifice ale Reglementărilor contabile aprobate prin Ordinul Băncii Naționale a României nr. 27/2011, sunt incidente dispoziţiile art. 253 alin. (1)-(3) din C. fisc. şi ale pct. 52.1 din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, conform cărora, în cazul persoanelor juridice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea unei cote de impozitare asupra valorii de inventar a clădirii (rezultată în urma reevaluării şi înregistrată în contabilitatea proprietarului clădirii, conform prevederilor legale în vigoare) stabilită prin hotărâre a consiliului local şi cuprinsă între 0,25% şi 1,50% inclusiv.

Dispoziţiile pct. 57 alin. (4) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, de care se prevalează recurenţii prevăd că:

„57. (…);

(4) În cazul contractelor de leasing financiar care se reziliază, impozitul pe clădire este datorat de locator începând cu data încheierii procesului-verbal de predare a bunului sau a altor documente similare care atestă intrarea bunului în posesia locatorului ca urmare a rezilierii contractului de leasing. Impozitul se stabileşte pe baza valorii la care clădirea este înregistrată în contabilitatea locatorului.”

Însă, aceste dispoziţii nu reprezintă un argument pentru a nu fi luată în considerare înregistrarea în contabilitate a operaţiunii de reevaluare realizată de reclamantă în conformitate cu Reglementările contabile aprobate prin Ordinul Băncii Naționale a României nr. 27/2011.

Pe cale de consecinţă, făcând abstracţie de operaţiunea de reevaluare a imobilelor efectuată şi înregistrată de reclamantă conform Reglementărilor contabile aprobate prin Ordinul Băncii Naționale a României nr. 27/2011, autorităţile publice pârâte au emis actele contestate prin aplicarea eronată a prevederilor art. 253 alin. (6) lit. b) din C. fisc., în locul prevederilor art. 253 alin. (2) din C. fisc. în raport cu valoarea de inventar determinată conform art. 253 alin. (3) din C. fisc. raportat la pct. 52 alin. (1) lit. e) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, aşa cum corect a reţinut şi a argumentat prima instanţă.

Pentru toate considerentele arătate, constatând că sunt neîntemeiate criticile formulate de recurenţii-pârâţi subsumate motivului prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge, ca nefondat, recursul declarat de D.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Municipiul Iaşi/primarul Municipiului Iaşi împotriva sentinţei nr. 1573 din 20 mai 2014 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 22 martie 2016.