Tax authority prevails on foreign workers' allowances: payments are taxable salary, not delegation compensation, affirming dismissal of appeal.

Decizia nr. 547/2016

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei.

Cererea de chemare în judecată;

Prin cererea formulată, reclamanta SC A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu B. Braşov, anularea Deciziei nr. 99 din 23 mai 2013, emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a judeţului Sibiu în procedura de soluţionare a contestaţiei şi anularea Deciziei de impunere F/SB nr. 131 din 28 februarie 2012, emisă de aceeaşi instituţie publică.

2. Soluţia instanţei de fond;

Prin sentinţa civilă nr. 85 din 31 martie 2014, Curtea de Apel Alba Iulia, secţia contencios administrativ şi fiscal, a respins acţiunea formulată de reclamanta SC A. SRL- prin lichidator C. SPRL, în contradictoriu cu pârâta B. Braşov - prin D. Sibiu, ca nefondată.

3. Cererea şi motivele de recurs înfăţişate;

Împotriva sentinţei civile nr. 85 din 31 martie 2014 pronunţată de Curtea de Apel Alba Iulia - Secţia contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs reclamanta SC A. SRL - prin lichidator C. SPRL.

În esenţă, prin motivele de recurs cu privire la care, prin raportul asupra admisibilităţii în principiu, întocmit conform art. 493 alin. (2) C. proc. civ., s-a reţinut că pot fi încadrate în cele prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., care are ca domeniu de incidenţă încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material, recurenta reclamantă a susţinut, în contextul unor succinte referiri la situaţia de fapt, că hotărârea instanţei de fond este netemeinică şi dată cu greşita interpretare a legii, întrucât:

- cu privire la calificarea juridică a raportului de delegare, raportat la prevederile art. 43 C. muncii, instanţa de fond a apreciat în mod greşit că locul de muncă trecut în contractul de muncă, ca fiind „la beneficiar”, reprezintă un loc de muncă fix, astfel că nu există raportul de delegare;

- locul de muncă al angajaţilor nu poate fi apreciat ca fiind fix, salariaţii fiind obligaţi să se deplaseze pe parcursul executării contractului, în diferite locaţii, pentru perioade de timp variate, tocmai pentru îndeplinirea misiunii de muncă;

- chiar în cazul în care angajaţii ar fi cunoscut, ab initio, că locul de muncă nu este fix, o atare împrejurare nu are nicio consecinţă negativă asupra obligaţiei angajatorului de a plăti indemnizaţia de delegare (diurna) prevăzută în cazul delegării, fiind eronată şi susţinerea instanţei în sensul că pentru existenţa consimţământului angajatului la prelungirea delegării este necesară forma scrisă;

- cu privire la plata cheltuielilor de transport şi cazare şi a indemnizaţiei de delegare rezultă că salariatul delegat are dreptul la o serie de plăţi a unor cheltuieli, instanţa de fond făcând şi în acest caz o greşită aplicare a prevederilor legale incidente referitoare la regimul fiscal al diurnei.

4. Întâmpinarea formulată de D. Sibiu;

Intimata D. Sibiu, prin întâmpinarea formulată în cauză, la recursul recurentei-reclamante, a solicitat, în principal, respingerea recursului ca inadmisibil, iar în subsidiar, respingerea recursului ca nefondat.

În susţinerea excepţiei de inadmisibilitate a recursului promovat de lichidatorul judiciar al societăţii recurente au fost indicate prevederile art. 109 din Legea nr. 85/2006, invocându-se împrejurarea că societatea se află în procedură simplificată de insolvenţă cu trecere direct la faliment şi drept urmare, raportat la textul de lege indicat - art. 109 alin. (3) - relevanţă prezintă împrejurarea că, creanţa în valoare de 1.191.431 lei a fost emisă înainte de deschiderea procedurii simplificate a insolvenţei, prin sentinţa nr. 1176 din 26 septembrie 2013 a Tribunalului Sibiu.

În fine, s-a mai arătat că se impune respingerea recursului ca inadmisibil, deoarece excede atribuţiilor prevăzute de art. 25 din Legea nr. 85/2006, în sarcina lichidatorului nefiind expres arătată şi cea de a formula recurs şi implicit promovarea acţiunii în contencios administrativ.

Pe cererea subsidiară, referitoare la fondul cauzei, s-a arătat de către intimată că susţinerile recurentei-reclamante sunt nelegale şi neîntemeiate şi ca atare se impune respingerea recursului ca nefondat.

5. Procedura de filtrare derulată în recurs;

Prin încheierea pronunţată la data de 30 septembrie 2015, în temeiul raportului întocmit în cauză, a fost admis în principiu recursul, dispunându-se soluţionarea căii de atac conform art. 493 alin. (7) C. proc. civ.

6. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului;

6.1. Examinând cu prioritate, conform art. 248 C. proc. civ., excepţia de inadmisibilitate a recursului invocată de pârâta-intimată, Înalta Curte constată că aceasta nu este întemeiată şi urmează aşadar a fi respinsă ca atare.

Norma legală invocată ca suport legal al excepţiei invocate, respectiv art. 109 alin. (3) din Legea nr. 85/2006, reglementând procedura simplificată şi care prevede că: „vor fi supuse verificării toate creanţele asupra averii debitorului, inclusiv cele bugetare, născute după data deschiderii procedurii” nu semnifică în interpretarea Înaltei Curţi, astfel cum susţine intimata pârâtă, că nu pot fi supuse verificării creanţele stabilite înainte de deschiderea procedurii simplificate a insolvenţei.

Dimpotrivă, textul are în vedere o verificare globală, extinsă, a tuturor creanţelor asupra averii debitorului, chiar şi a celor născute după data procedurii.

Interpretarea restrictivă şi de altfel eronată a intimatei-pârâte faţă de cele arătate nu poate fi primită astfel că excepţia de inadmisibilitate va fi respinsă.

În fine, neîntemeiată este şi susţinerea intimatei vizând atribuţiile lichidatorului judiciar, câtă vreme, în ipoteza în care ar fi împărtăşit punctul de vedere al pârâtei, ar rezulta că deşi lichidatorul are calitatea de reprezentat al societăţii nu poate, în mod efectiv, exercita, corelativ, atribuţiile ce decurg dintr-o astfel de calitate. Mai mult, acţiunile întreprinse de lichidator în prezenta cauză se circumscriu atribuţiei exprese prevăzute la art. 25 lit. g) din Legea nr. 85/2006:

„g) urmărirea încasării creanţelor din averea debitorului, rezultate din transferul de bunuri sau de sume de bani efectuat de acesta înaintea deschiderii procedurii, încasarea creanţelor; formularea şi susţinerea acţiunilor în pretenţii pentru încasarea creanţelor debitorului, pentru aceasta putând angaja avocaţi”.

6.2. Cu referire la recursul promovat de recurenta-reclamantă, Înalta Curte, examinând sentinţa atacată în raport de criticile ce i-au fost aduse şi faţă de prevederile legale incidente, reţine că nu subzistă în cauză motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., instanţa de fond realizând o judicioasă aplicare şi interpretare a prevederilor legale incidente, după cum în continuare se va arăta.

Reclamanta-recurentă a investit instanţa de contencios administrativ cu cererea de anulare a Deciziei de impunere F/SB nr. 131 din 28 februarie 2012 şi a Deciziei nr. 99 din 23 mai 2013, emisă în procedura de soluţionare a contestaţiei, acte prin care, în esenţă, au fost reţinute în sarcina sa diferenţe de plată suplimentare şi accesorii aferente în sumă totală de 1.191.431 lei.

Contrar susţinerilor recurentei-reclamante, Înalta Curte constată că prima instanţă, în mod judicios şi cuprinzător argumentat a stabilit legalitatea şi temeinicia actelor administrativ fiscale contestate.

O primă critică a recurentei-reclamante a vizat modalitatea în care prima instanţă a calificat raportul de delegare, susţinând greşita aplicare şi interpretare a prevederilor art. 43-44 C. muncii, ce reglementează tocmai instituţia delegării. Înalta Curte arată că nu pot fi primite aserţiunile şi nici interpretările recurentei-reclamante, câtă vreme, raportat la situaţia de fapt a cauzei, necontestată de altfel nici de reclamantă şi din perspectiva cerinţelor lipsite de echivoc din cuprinsul art. 43-44 C. muncii, corect s-a reţinut că relaţiile reclamantei recurente cu angajaţii săi nu aveau natura juridică a unor raporturi de delegare.

Sau, altfel spus, din simplele menţiuni cuprinse în contractele individuale de muncă încheiate între recurenta-reclamantă şi cei 113 angajaţi nu se putea aprecia că delegarea, în sensul reglementării cuprinse în C. muncii era implicit avută în vedere, astfel cum a susţinut recurenta, pe considerente de oportunitate.

Recurenta-reclamanta a recrutat si a angajat în România personal pe care l-a trimis la lucru în Germania şi respectiv Polonia, pentru perioadă de timp determinată, de 1 lună până la 12 luni.

Persoanele fizice au fost angajate în baza unor contracte individuale de muncă, înregistrate în Registrul general de evidenţă a salariaţilor, pentru meseriile de menajeră, îngrijitor vilă şi gospodar, iar locul de desfăşurare al muncii era în străinătate şi era înscris în fişa postului.

În perioada verificată, recurenta-reclamantă a avut 113 angajaţi, din care 111 angajaţi pe perioadă determinată, cărora li se plătea în euro o "diurnă" zilnică şi un "bonus" sau "cheltuieli de transport" pentru salariaţii care lucrează în străinătate.

Recurenta-reclamanta avea totodată încheiate distinct contracte economice cu beneficiarii din străinătate în care erau înscrise clauze privitoare la răspunderea contractuală, remunerarea persoanelor fizice precum şi preţul contractului.

S-a mai reţinut în raportul de inspecţie fiscală că, pentru personalul trimis în străinătate, societatea verificată a încheiat contracte individuale de muncă înregistrate la Inspectoratul Teritorial de Muncă, pentru perioadă determinată sau nedeterminată, prin care s-a stipulat salariul de baza brut lunar de 720 lei sau 800 lei pentru un număr de 113 persoane, la care s-a anexat fişa postului, conţinând şi clauze privitoare la locul muncii fiind în străinătate.

Pentru angajaţii trimişi în străinătate, Germania respectiv Polonia, nu s-au prezentat documente care să ateste plata unor contribuţii sociale, impozit pe venitul din salarii şi nici un alt impozit specific statului străin.

Cum activitatea desfăşurată nu reprezintă, în sensul art. 43 C. muncii, „exercitarea temporară a unor lucrări sau sarcini corespunzătoare atribuţiilor de serviciu, în afara locului de muncă” şi în opinia Înaltei Curţi, organele fiscale au stabilit cu justeţe că sumele de bani acordate de recurenta-reclamantă cu titlu de „diurne”, „bonus” şi „cheltuieli de deplasare”, angajaţilor săi trimişi în străinătate, nu pot fi tratate din punct de vedere fiscal ca fiind indemnizaţii de delegare, respectiv de detaşare.

Mai mult, cum bine a reţinut judecătorul fondului şi în cuprinsul sentinţei atacată şi la nivelul Uniunii Europene au fost emise directive prin care a fost reglementat expres regimul juridic al angajaţilor, lucrătorul detaşat, fiind definit, similar prevederii C. muncii, ca fiind acel „lucrător care, pe o perioadă limitată, îşi desfăşoară munca pe teritoriul unui stat membru diferit de cel în care lucrează în mod normal” (art. 2 alin. (1) din Directiva nr. 96/71/CE a Parlamentului European).

Concluzionând aşadar pe acest aspect, criticile recurentei-reclamante prin care, de altfel, sunt reiterate aspectele de fapt şi de drept examinate şi cu ocazia judecăţii în fond, urmează a fi respinse ca neîntemeiate.

S-a reţinut corect că, sumele plătite angajaţilor pentru munca prestată în străinătate cu titlu de diurnă, bonusuri şi cheltuieli de deplasare, nu sunt de natura indemnizaţiilor de delegare/detaşare, fiind în mod expres legate de desfăşurarea obiectului societăţii verificate şi anume prestare de servicii de menaj, activităţi gospodăreşti către persoane fizice străine, nefiind vorba despre o activitate temporară, ci de singura activitate desfăşurată de către toţi angajaţii recurentei, aşa încât nu sunt întrunite condiţiile prevăzute de art. 43 şi art. 45 din Legea nr. 53/2003 privind C. muncii.

Pentru aceste raporturi de muncă, tratamentul fiscal a fost stabilit, în ceea ce priveşte impozitul pe venit prevăzut de art. 40 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003, calculat asupra tuturor sumelor achitate de recurentă salariaţilor, în conformitate cu art. 55 şi art. 90 din aceeaşi lege, şi în mod corect s-a reţinut că angajaţii recurentei nu sunt lucrători delegaţi/detaşaţi şi ca atare sumele primite de aceştia sub forma de diurne şi bonusuri reprezintă veritabile venituri de natură salarială, din activităţi dependente realizate în străinătate şi nu diurne, pentru care societatea-recurentă nu a calculat, nu a reţinut, nu a declarat şi nu a achitat în România impozitul pe venitul din salarii şi contribuţiile sociale aferente.

Aceleaşi argumente îşi păstrează valabilitatea şi în ceea ce priveşte plata cheltuielilor de transport, cazare ca şi a indemnizaţiei de delegare, fiind evident că în lipsa unor raporturi de delegare, determinate şi stabilite ca atare, nu se poate discuta de drepturile băneşti sus-arătate, circumscrise regimului juridic al delegării.

Faţă de toate cele mai sus arătate, reţinând aşadar temeinicia şi legalitatea hotărârii atacate, urmează ca Înalta Curte, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ. şi a art. 20 din Legea nr. 554/2004, republicată, să respingă ca nefondat şi recursul de faţă, decizia pronunţată urmând a fi comunicată părţilor.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia inadmisibilităţii recursului, ca neîntemeiată.

Respinge recursul declarat de SC A. SRL, prin lichidator C. SPRL - Filiala Sibiu împotriva sentinţei civile nr. 85 din 31 martie 2014, pronunţată de Curtea de Apel Alba Iulia, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 26 februarie 2016.