Retroactive VAT imposition on private real estate sales and failure to provide explicit reasoning on economic activity classification and EU preliminary reference

Decizia nr. 4476/2014

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Procedura derulată în faţa primei instanţe

1.1. Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, sub nr. 8143/2/2012, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov, pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti prin care să se dispună:

- anularea deciziei din 27 aprilie 2012 emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor;

- soluţionarea pe fond, în sensul anulării în tot a deciziei de impunere din 05 iulie 2011 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov şi a considerentelor raportului de inspecţie fiscală din 01 iulie 2011 şi, pe cale de consecinţă, înlăturarea ca fiind nedatorat a debitului fiscal în valoare totală de 4.817.887 RON, din care obligaţii fiscale principale (TVA) 2.101.849 RON şi 2.716.038 RON obligaţii fiscale accesorii.

1.2. Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, sub nr. 8144/2/2012, reclamanta B.. a chemat în judecată pe pârâtele Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov, solicitând ca prin sentinţa ce se va pronunţa să se dispună:

- anularea deciziei din 27 aprilie 2012 emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor;

- soluţionarea pe fond, în sensul anulării în tot a deciziei de impunere din 05 iulie 2011 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov şi a considerentelor raportului de inspecţie fiscală din 01 iulie 2011 şi, pe cale de consecinţă, înlăturarea ca fiind nedatorat a debitului fiscal în sumă totală de 4.817.887 RON, din care obligaţii fiscale principale (TVA) 2.101.849 RON şi 2.716.038 RON obligaţii fiscale accesorii.

1.3. Pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a fost înregistrată sub nr. 8243/2/2012 cererea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov, prin care s-a solicitat pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti prin care să se dispună:

- anularea în tot a deciziei din 27 aprilie 2012 emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor;

- anularea în tot a deciziei de impunere din 05 iulie 2011 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov;

- anularea în tot a raportului de inspecţie fiscală din 01 iulie 2011 emis de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov şi, pe cale de consecinţă, să se constate că debitul în sumă totală de 4.817.887 RON, din care obligaţii fiscale principale (TVA) 2.101.849 RON şi 2.716.038 RON obligaţii fiscale accesorii este nedatorat şi să se dispună exonerarea de plata acestuia.

1.4. Prin cererea înregistrată pe rolul aceleiaşi instanţe sub nr. 8245/2/2012, reclamanta B., a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov, pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti prin care să se dispună:

- anularea în tot a deciziei din 27 aprilie 2012 emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor;

- anularea în tot a deciziei de impunere din 05 iulie 2011 emise de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov;

- anularea în tot a raportului de inspecţie fiscală din 01 iulie 2011 emis de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov şi, pe cale de consecinţă, să se constate că debitul în sumă totală de 4.817.887 RON, din care obligaţii fiscale principale (TVA) 2.101.849 RON şi 2.716.038 RON obligaţii fiscale accesorii, este nedatorat şi să se dispună exonerarea de plata acestuia.

Prin încheierea din data de 14 decembrie 2012, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a dispus conexarea Dosarului nr. x/2/2012 la Dosarul nr. z/2/2012, în temeiul art. 163 C. proc. civ.

Prin încheierea pronunţată la data de 04 februarie 2013, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a dispus conexarea Dosarului nr. a/2/2012 la Dosarul nr. b/2/2012.

De asemenea, prin încheierea din data de 15 martie 2013, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a dispus conexarea cauzei ce formează obiectul Dosarului nr. b/2/2012 la cauza ce formează obiectul Dosarului nr. z/2/2012.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 1237 din 05 aprilie 2013, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, s-a dispus respingerea cererii principale formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov, şi a cererilor conexe formulate de reclamanţii A. şi B., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov, ca neîntemeiate.

Pentru a hotărî în acest sens, prima instanţă a reţinut, în esenţă, următoarele:

Urmare a inspecţiei fiscale parţiale efectuate de reprezentanţii Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov în perioadele 27 octombrie 2010-25 noiembrie 2010 şi 10 iunie 2011-01 iulie 2011, au fost identificate şi verificate un număr de 135 de contracte de vânzare încheiate de reclamanţi în perioada 2005-2010.

Organele de inspecţie fiscală au considerat că la data de 29 august 2005 reclamanţii ar fi efectuat prima operaţiune care ar fi intrat în sfera de aplicare a TVA, depăşind plafonul de înregistrare în scopuri de TVA de 2 miliarde ROL.

În consecinţă, considerând că orice vânzare ulterioară datei de 29 august 2005 ar fi fost taxabilă din perspectiva TVA, organele de inspecţie fiscală au calculat în sarcina fiecărui reclamant obligaţii fiscale de plată în sumă totală de 4.817.887 RON prin deciziile de impunere din 05 iulie 2011.

Din interpretarea dispoziţiilor art. 126 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. (atât forma aplicabilă începând cu data de 25 iulie 2005, cât şi forma aplicabilă începând cu data de 01 iulie 2007) rezultă că pentru aplicarea taxei pe valoare adăugată trebuie îndeplinite următoarele condiţii cumulative:

- livrările de bunuri sau prestările de servicii sunt efectuate cu plată pe teritoriul României;

- sunt realizate de o persoană impozabilă, aşa cum este definită la art. 127 alin. (1);

- livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor rezultă din una dintre activităţile economice prevăzute la art. 127 alin. (2);

Nu există nicio îndoială că livrările de bunuri sunt efectuate de reclamanţi pe teritoriul României.

Calitatea reclamanţilor de persoane impozabile rezultă din prevederile art. 127 alin. (1) şi alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., dar şi din interpretarea per a contrario a prevederilor pct. 2 alin. (1), respectiv pct. 3 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a dispoziţiilor art. 127 alin. (2) C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, forma aplicabilă în perioada 04 iulie 2005-31 decembrie 2006 şi începând cu data de 01 ianuarie 2007.

Reclamanţii au efectuat activităţi de livrări de bunuri ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor proprii către alte persoane.

Din analiza operaţiunilor efectuate în perioada 2005-2009 rezultă că reclamanţii au obţinut venituri cu caracter de continuitate, desfăşurând astfel activităţi economice şi devenind persoane impozabile din perspectiva taxei pe valoare adăugată.

De aceea, prima obligaţie constă în declararea începerii activităţii lor ca persoane impozabile şi solicitarea înregistrării ca plătitori de TVA la organul fiscal competent la data depăşirii plafonului de scutire de 200.000 RON.

Regimul juridic al proprietăţii în devălmăşie al soţilor nu a fost încălcat, aşa cum afirmă reclamanţii, deoarece legea instituie o prezumţie relativă că soţii au o contribuţie comună la dobândirea bunurilor în timpul căsătoriei în cotă de 1/2. Această prezumţie legală relativă se poate răsturna doar cu ocazia partajului bunurilor comune când unul dintre soţi poate dovedi o contribuţie mai mare la dobândirea bunurilor comune.

Dacă raţionamentul reclamanţilor ar fi corect, ar însemna ca soţii să fie scutiţi de plata TVA şi a accesoriilor aferente pentru operaţiunile efectuate pe durata căsătoriei, ceea ce contravine flagrant scopului legii.

În temeiul principiului de drept „accesoriul urmează principalul”, sunt legal datorate şi majorările de întârziere aferente TVA, chiar dacă acestea depăşesc debitul principal, deoarece legiuitorul nu le-a plafonat la o limită maximă reprezentată de valoarea debitului principal.

Nu a fost încălcat nici principiul neretroactivităţii legii, de vreme ce fiecărei operaţiuni fiscale i-au fost aplicate normele juridice în vigoare la data efectuării ei.

Înainte de adoptarea O.U.G. nr. 109/2009 existau norme juridice aplicabile vânzărilor de imobile efectuate de persoane fizice. Aceste norme sunt reprezentate de Legea nr. 571/2003, art. 126, 127, 128, 141, 152, 153, în ambele forme, înainte de 01 ianuarie 2007 şi după această dată, precum şi de Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

Aceste norme îndeplinesc condiţiile de calitate cerute de jurisprudenţa comunitară, în sensul că au caracter accesibil şi previzibil, de vreme ce ele puteau fi cunoscute de orice persoană interesată, fiind publicate în Monitorul Oficial. Conţinutul acestor norme este clar, destinatarii legii având posibilitatea să înţeleagă conţinutul conduitei impuse prin aceste norme şi sancţiunile nerespectării acestei conduite. Faptul că aceste norme nu au fost aplicate efectiv în mod constant de organele fiscale nu afectează caracterul lor previzibil.

În consecinţă, prima instanţă a apreciat că atât cererea principală, cât şi cererile conexe formulate de reclamanţi sunt neîntemeiate şi a dispus respingerea acestora.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 1237 din 05 aprilie 2013 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, au declarat recurs în termen legal reclamanţii A. şi B., susţinând că este nelegală şi netemeinică, pentru motivele enunţate la art. 304 pct. 7 şi 9 C. proc. civ., dar şi pentru motive ce ţin de reexaminarea cauzei sub toate aspectele, în condiţiile art. 3041 C. proc. civ.

În dezvoltarea motivelor de recurs, poziţia procesuală exprimată de recurenţi a vizat următoarele aspecte de nelegalitate şi netemeinicie privind sentinţa recurată:

Astfel, sub aparenţa unei meticuloase motivări pe 44 de pagini, considerentele hotărârii primei instanţe se cantonează în zona unor interpretări subiective şi retrospective a prevederilor legale în baza cărora recurenţii-reclamanţi au fost impuşi în scop de TVA, cu omiterea în totalitate a aspectelor înseşi asupra cărora s-au concentrat dezbaterile şi administrarea de probe pe fondul cauzei.

Argumentul principal în susţinerea cauzei la fond a vizat tocmai starea de incertitudine în interpretarea şi aplicarea de către autorităţi a normelor de TVA persoanelor fizice în situaţia tranzacţiilor de imobile, cel puţin până la data de 01 ianuarie 2010.

Reclamanţii au arătat şi au probat cu înscrisuri şi interogatoriul pârâtei A.N.A.F. că anterior acestei date nu a existat niciun temei legal pentru impunerea TVA asupra vânzărilor de imobile efectuate de persoane fizice şi că unor situaţii juridice anterioare, precum cele invocate în speţă, legea nu poate fi aplicată retroactiv altfel decât cu încălcarea principiului securităţii juridice.

Judecătorul fondului nu a valorificat în sentinţă şi nici nu a menţionat vreun considerent în legătură cu administrarea probei cu interogatoriul pârâtelor, întrebările încuviinţate având relevanţă în probarea încălcării principiilor certitudinii impunerii, accesibilităţii şi previzibilităţii legii fiscale.

De asemenea, au fost ignorate înscrisurile deosebit de relevante provenind chiar de la autoritatea pârâtă, ce conţineau contradicţii evidente privind impunerea persoanelor fizice în scop de TVA la nivelul anilor 2008 şi 2009.

La dosarul cauzei au fost prezentate în cadrul probei cu înscrisuri opinii şi argumente cu un conţinut extrem de relevant provenind de la persoane cu autoritate în materie de fiscalitate, fără ca judecătorul fondului să le fi redat măcar în considerente, fie şi numai însoţite de un comentariu privind lipsa lor de relevanţă în opinia instanţei.

Având în vedere că nicio persoană fizică nu s-a înregistrat voluntar în scopuri de TVA anterior anului 2009, că A.N.A.F. nu a efectuat nicio inspecţie fiscală asupra tranzacţiilor imobiliare, iar reprezentanţii A.N.A.F. îşi declarau public intenţia de a introduce modificări legislative care să permită perceperea TVA de la persoane fizice, este mai mult decât evident că în realitate nu a existat un text de lege anterior anului 2010, cu relevanţă pentru impunerea TVA tranzacţiilor imobilelor efectuate de persoane fizice.

Nici una dintre opiniile şi circumstanţele de fapt, probate de reclamanţi şi necontestate de autorităţile pârâte, nu a primit vreun comentariu aprobator sau dezaprobator din partea judecătorului fondului, care a omis să facă şi aplicarea principiului în in dubio contra fiscum recunoscut ca drept al omului prin Hotărârea C.E.D.O. din 07 octombrie 2011 pronunţată în cauza nr. 39766/05, Sercov vs. Ucraina, invocată şi ataşată acţiunii introductive.

Totodată, prin încheierile din 18 ianuarie 2013 şi 15 martie 2013, prima instanţă a respins cererea reclamanţilor de sesizare a Curţii de Justiţie, cu o motivare extrem de sumară şi, desigur, superficială, în sensul că ar exista jurisprudenţa C.J.U.E. similară (pe care însă a omis să o indice) şi că oricum promovarea întrebării preliminare e facultativă la fond.

În aceste circumstanţe, recurenţii au reiterat în faţa instanţei de recurs cererea de sesizare a Curţii de Justiţie cu următoarea întrebare preliminară:

„În cazul operaţiunilor de achiziţie efectuate anterior de o persoană considerată de inspecţia fiscală ca fiind persoană impozabilă, articolul 167 din Directivă trebuie interpretat în sensul acordării dreptului de deducere a TVA la momentul exigibilităţii taxei (spre exemplu la momentul la care respectivei persoane i-a fost emisă factura fiscală de achiziţie prin care furnizorul său a colectat TVA) sau doar ulterior, la momentul înregistrării sale în scopuri de TVA? Cu alte cuvinte, în vederea calculării TVA de plată şi a penalităţilor de întârziere, inspecţia fiscală trebuie să aibă în vedere atât colectarea TVA, cât şi acordarea dreptului de deducere”.

Cu privire la natura impunerii, judecătorul fondului a operat încadrarea tranzacţiilor cu imobile efectuate de recurenţi direct la prevederile art. 127 alin. (2) C. fisc., ignorând alin. (1) al acestui text de lege, dar şi jurisprudenţa Curţii de Justiţie (cauza C-77/01, Empresa de Mineiro, şi C-60/90, Polysar) din care rezultă clar că sintagma venituri cu caracter de continuitate este utilizată numai cu privire la veniturile din activităţi de exploatare de genul redevenţelor, chiriilor, concesiunilor etc., nefiind deci similare cu cele deduse judecăţii.

Prima instanţă a aplicat greşit legea omiţând să observe că reclamanţii, prin actele de vânzare de terenuri pe care le-au întocmit, nu au fost nici producători, nici comercianţi, nici prestatori de servicii, şi nici nu au obţinut venituri continue din exploatarea bunurilor corporale. Ei pur şi simplu au înstrăinat bunurile, iar actele de înstrăinare, chiar repetitive, nu pot constitui în sensul art. 127 C. fisc., activitate economică.

Referitor la calitatea reclamanţilor de persoane impozabile şi la posibilitatea existenţei unui drept de deducere, judecătorul fondului a făcut o tentativă de motivare, citând pe patru pagini şi absolut la întâmplare prevederi din C. fisc. şi din Normele metodologice care nu răspund problemelor deduse judecăţii.

Judecătorul fondului nu a clarificat nicidecum problema exercitării dreptului de deducere, ce reprezintă un aspect al speţei ce nu putea fi elucidat decât cu ajutorul unei serioase reflecţii pe tema întrebării preliminare pe care tocmai refuzase să o avanseze în atenţia Curţii de Justiţie.

De asemenea, nu a fost dezlegată problema de drept referitoare la ilegalitatea impunerii în scop de TVA, în cote prezumtiv legale, de 1/2, cu încălcarea regimului de devălmăşie al patrimoniului soţilor.

Sub acest aspect, judecătorul fondului se găseşte în eroare cu privire la faptul că starea de devălmăşie se deosebeşte de co-indiviziune tocmai prin aceea că nu cunoaşte cote-părţi, nici stabilite convenţional, nici prezumate de lege. De altfel, nu a fost indicat niciun text de lege care să indice prezumţia că fiecare soţ are o cotă de 1/2 din bunurile comune.

În plus, judecătorul fondului omite să recunoască faptul de notorietate că starea de devălmăşie, ca şi stare de indiviziune, încetează numai prin partaj. De la o eventuală prezumţie judiciară (şi nicidecum legală) a egalităţii cotelor se putea pleca printr-o acţiune de partaj propriu-zis nu însă şi în impunerea fiscală, care trebuie să fie întotdeauna certă, nu prezumtivă.

Prima instanţă a concluzionat însă echivoc cu privire la certitudinea legislaţiei fiscale în materie de TVA şi cu privire la neretroactivitatea impunerii, fără a se pronunţa explicit asupra normelor metodologice introduse la 01 ianuarie 2010 prin H.G. nr. 1620/2009. În legătură cu acestea, reclamanţii au arătat şi au argumentat că ipotezele introduse prin H.G. nr. 1620/2009 nu pot avea caracter interpretativ, ci normativ, cu tendinţa de aplicare retroactivă a legii.

În concluzie, pentru motivele de recurs expuse, recurenţii au solicitat admiterea recursului şi, în principal, modificarea hotărârii recurate, în temeiul art. 304 pct. 7 şi 9, art. 3041 C. proc. civ., iar, în subsidiar, casarea hotărârii şi trimiterea cauzei spre rejudecare, întrucât situaţia de fapt nu a fost reţinută în mod obiectiv de judecătorul fondului.

4. Apărările formulate în cauză

A.N.A.F. a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat, susţinând că sentinţa atacată este temeinic şi amplu motivată, cererea de chemare în judecată fiind analizată sub toate aspectele şi cu raportare la legislaţia aplicabilă.

În continuare, au fost reiterate argumentele de fapt şi de drept care au fundamentat decizia de respingere a contestaţiei administrative prezentate, de altfel, şi în primă instanţă, cu precizarea că în mod corect a fost reţinută calitatea recurenţilor de persoane impozabile încă din anul 2005, aceştia având obligaţia înregistrării ca plătitori de TVA, în condiţiile depăşirii plafonului de scutire de 200.000 RON.

5. Procedura derulată în faţa instanţei de recurs

În temeiul art. 305 C. proc. civ., a fost administrată proba cu înscrisuri noi, la cererea recurenţilor-reclamanţi.

De asemenea, recurentul-reclamant A. a depus la dosarul cauzei două memorii în care şi-a prezentat punctul de vedere atât în privinţa legalităţii sarcinii fiscale ce i-a fost impusă, cât şi a echităţii procedurii derulate în primă instanţă.

II. Aprecierile Înaltei Curţi asupra recursului declarat în cauză

Examinând sentinţa recurată, prin prisma criticilor formulate, în raport de actele şi lucrările dosarului, de dispoziţiile legale aplicabile şi de principiile ce reies din jurisprudenţa Curţii Europene a Dreptului Omului şi a Curţii de Justiţie, Înalta Curte constată că recursul este fondat, potrivit considerentelor ce urmează.

Reclamanţii A. şi B. au supus controlului de legalitate prin care cele 4 cereri de chemare în judecată conexate, în condiţiile art. 218 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., deciziile din 27 aprilie 2012 emise de A.N.A.F. - Direcţia generală de soluţionare a contestaţiilor, deciziile de impunere din 05 iulie 2011 emise de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov şi raportul de inspecţie fiscală din 01 iulie 2011 întocmit de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov.

Nelegalitatea hotărârii primei instanţe denunţată de recurenţi a vizat, în special, motivarea acesteia atât pe chestiuni de formă, cât şi pe aspecte ce ţin de fondul litigiului supus judecăţii.

Relativ la forma şi estetica motivării, se impune observaţia că, indiferent de modalitatea de prezentare aleasă, aceasta nu trebuie să influenţeze receptarea conţinutului. Uneori ea constituie un element care, adăugat la multe altele, poate conduce la ideea unei insuficiente studieri a pieselor esenţiale ale dosarului.

În speţa de faţă, hotărârea primei instanţe nu conţine o sistematizare a informaţiilor şi argumentelor prezentate în susţinerea celor 4 cereri de chemare în judecată conexate, respectiv în combaterea acestora, şi nici evaluarea completă a acestora într-o modalitate clară, fluentă şi inteligibilă, care să excludă ideea de arbitrariu şi să facă posibilă exercitarea controlului judiciar.

În ceea ce priveşte fondul acestei speţe, instanţei de recurs îi revine sarcina de a examina dacă şi în ce măsură chestiunile esenţiale pe care reclamanţii au înţeles să le supună judecăţii şi-au găsit răspuns în hotărârea pronunţată în primă instanţă.

În conformitate cu jurisprudenţa constantă a Curţii Europene a Drepturilor Omului, preeminenţa dreptului, unul dintre principiile fundamentale ale unei societăţi democratice, este inerentă ansamblului articolelor Convenţiei (Broniowski c. Poloniei, parag. 147). Ea presupune respectarea principiului securităţii raporturilor juridice, principii ale cărui exigenţe nu se limitează la interzicerea redeschiderii unei proceduri finalizate cu o hotărâre definitivă (afară de cazul în care circumstanţe cu caracter substanţial şi serios o impun), ci implică, printre altele, interzicerea retroactivităţii legii, accesul la legislaţia aplicabilă, dar şi previzibilitatea acestei legislaţii.

În materie fiscală, în care interesele contribuabilului sunt sensibil afectate de deciziile administraţiei, acesta are în mod indubitabil dreptul de a fi informat în avans asupra actelor pe care le efectuează într-o manieră care să-i permită să se comporte în cunoştinţă de cauză. Altfel, spus, contribuabilul trebuie să cunoască legea de aşa manieră încât să poată acţiona preventiv.

Este ceea ce reclamanţii au denunţat sistematic în prezenta cauză, respectiv: starea de incertitudine în interpretarea şi aplicarea de către autorităţi a normelor de drept material privitoare la TVA aplicabilă vânzărilor de imobile efectuate de persoanele fizice, încălcarea principiilor eficienţei impunerii şi a certitudinii impunerii, principii fundamentale ale dreptului fiscal, lipsa unui temei legal pentru impunerea TVA asupra acestor tranzacţii, cel puţin până la data de 01 ianuarie 2010 şi aplicarea retroactivă a legii pentru tranzacţii derulate în perioada 29 august 2005 - 08 decembrie 2009.

În acest sens, reclamanţii au evidenţiat faptul că la nivelul anilor 2006-2008 perceperea de TVA la vânzările de imobile efectuate de persoanele fizice era calificată cel mult un zvon şi nicidecum o practică ori o îndrumare activă a autorităţilor în atenţia persoanelor vizate, că nicio persoană fizică nu s-a înregistrat voluntar în scop de TVA anterior anului 2009, că A.N.A.F. nu a efectuat nicio inspecţie fiscală asupra tranzacţiilor imobiliare, iar reprezentanţii acestei autorităţi îşi exprimau public intenţia de modificare a legislaţiei tocmai pentru a permite impunerea TVA tranzacţiilor de imobile efectuate de persoane fizice.

Au fost avansate în acest sens o multitudine de înscrisuri, inclusiv opinii de specialitate în materie fiscală, puncte de vedere exprimate de autorităţi, extrase din presa perioadei de referinţă, şi a fost administrată proba cu interogatoriul autorităţilor pârâte.

Deşi prima instanţă a apreciat aceste mijloace de probă ca fiind pertinente, concludente şi utile soluţionării pricinii la momentul încuviinţării lor, nu a procedat la o examinare efectivă a acestora în conformitate cu cerinţele unui proces echitabil, împrejurare ce poate fi lesne observată din studiul considerentelor hotărârii pronunţate.

În plus, nu a oferit un răspuns specific şi explicit la argumentul decisiv invocat de reclamanţi, legat de lipsa caracterului interpretativ al dispoziţiilor H.G. nr. 1620/2009, intrate în vigoare la 01 ianuarie 2010, şi de încercarea extremă a legiuitorului de a modifica textul legii fiscale, la adăpostul şi sub pretextul normei interpretative.

În aceste circumstanţe, nu se poate şti dacă prima instanţă a omis pur şi simplu să examineze conţinutul cererii reclamanţilor sub aspectele ei esenţiale sau dacă a dorit să o respingă şi, în această ultimă ipoteză, din ce raţiuni.

Or, dreptul la un proces echitabil garantat de art. 6 parag. 1 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului nu poate fi considerat efectiv decât dacă cererile părţilor sunt într-adevăr „ascultate”, adică examinate legal de instanţa sesizată. Altfel spus, art. 6 implică mai ales în sarcina instanţei obligaţia de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor şi al elementelor de probă cel puţin pentru a le aprecia pertinenţa (Perez c. Franţei, parag. 80, şi Van der Hurk c. Olandei, parag. 59).

Fără a solicita un răspuns detaliat la fiecare argument al reclamantului, obligaţia instanţei de a-şi motiva hotărârea presupune, totuşi, ca partea în cauză să se poată aştepta la un răspuns specific şi explicit cu privire la aspectele decisive cu privire la rezultatul procedurii în cauză (Ruiz Torija şi Hiro Balani c. Spaniei, 09 decembrie 1994).

În ceea ce priveşte fondul cauzei, litigiul a fost generat şi de problema legată de natura impunerii, recurenţii afirmând că prima instanţă a încadrat tranzacţiile efectuate de aceştia la prevederile art. 127 alin. (2) C. fisc., ignorând alin. (1) al acestui text de lege.

Astfel, aceştia au susţinut că nu au fost nici producători, nici comercianţi, nici prestatori de servicii, şi nici nu au obţinut venituri continue din exploatarea bunurilor corporale.

În acord cu cele reţinute de Curtea de Justiţie în hotărârile pronunţate în cauzele C-77/01, Empresa de Mineiro, şi C-60/90, Polysar, teza avansată de recurenţi a fost în sensul că sintagma venituri cu caracter de continuitate este utilizată numai cu privire la veniturile din activităţi de exploatare de genul redevenţelor, chiriilor, concesiunilor etc.

În considerarea principiului supremaţiei dreptului comunitar, prima instanţă avea obligaţia de a aprecia relevanţa în cauză şi de a face aplicarea, dacă este cazul, a celor statuate de Curtea de Justiţie în deciziile citate de recurenţi.

În egală măsură, o astfel de analiză trebuia să vizeze şi hotărârile pronunţate de Curtea de Justiţie în cauzele C-186/89 Van Tiem, C-306/94 Regle Dauphinoise şi C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro SA, la care s-a făcut referire în deciziile de soluţionare a contestaţiilor administrative contestate în cauză.

Dreptul U.E. a devenit aplicabil în cauză şi cu ocazia soluţionării incidentului procedural ivit la solicitarea adresată de reclamanţi primei instanţe, în sensul sesizării Curţii de Justiţie cu o întrebare preliminară legată de interpretarea prevederilor art. 167 din Directiva nr. 2006/112/CE.

Cererea reclamanţilor a fost respinsă de prima instanţă prin încheierile din 18 ianuarie 2013 şi 15 martie 2013, cu motivarea că ar exista jurisprudenţă a Curţii de Justiţie în care instanţa europeană s-a pronunţat direct sau indirect cu privire la unele sau altele dintre problemele de drept deduse judecăţii şi că sesizarea Curţii de Justiţie are caracter facultativ atunci când cauza se află pe rolul unei instanţe ale cărei hotărâri nu sunt supuse căilor de atac.

Critica pe care recurenţii au adus-o deciziei primei instanţe de respingere a cererii de sesizare a Curţii de Justiţie este întemeiată, întrucât nu a fost indicată nicio hotărâre prin care Curtea să fi răspuns la problema de drept în dispută ori la o problemă asemănătore, pentru a se constata că actul a cărui interpretare s-a solicitat a fost deja clarificat.

În plus, existenţa unei hotărâri anterioare a Curţii de Justiţie la întrebări identice ori similare cu cele formulate de reclamanţi (adică existenţa unui precedent) nu atrage lipsa de pertinenţă a acestora din urmă.

Într-adevăr, prima instanţă avea facultatea de a sesiza Curtea de Justiţie, dar şi obligaţia de a reda într-o manieră convingătoare modul în care ar fi incident în opinia sa dreptul U.E., precum şi motivele care o determină să aprecieze că dezlegarea problemei de drept respective nu îi este necesară pentru soluţionarea litigiului. Altfel spus, indiferent care ar fi fost răspunsul Curţii, el nu ar fi putut avea nicio influenţă asupra soluţionării litigiului.

Urmând matricea unui proces echitabil, se observă şi în această privinţă motivarea insuficientă a deciziei instanţei, ceea ce echivalează cu nemotivarea acesteia şi face imposibilă exercitarea controlului judiciar.

Aceeaşi constatare se impune şi în ceea ce priveşte modalitatea în care prima instanţă a înţeles să examineze motivul de nelegalitate referitor la calitatea reclamanţilor de persoane impozabile şi la posibilitatea existenţei dreptului de deducere a TVA.

Astfel, în acord cu cele sesizate de recurenţi, se observă că motivarea instanţei constă în redarea conţinutului unor prevederi din C. fisc. şi din Normele metodologice de aplicare a acestuia, fără a exista posibilitatea identificării raţionamentului pentru care nelegalitatea impunerii invocată de reclamanţi nu a fost reţinută.

Absenţa unei analize riguroase a instanţei şi din perspectiva posibilităţii existenţei dreptului de deducere a TVA denotă faptul că instanţa nu era nicidecum lămurită în legătură cu problema de drept a Uniunii pusă în dezbatere de reclamanţi, conturându-se astfel un indiciu serios de arbitrariu în decizia de respingere a cererii de sesizare a Curţii de Justiţie.

O astfel de conduită procedurală nu răspunde exigenţelor impuse de art. 6 parag. 1 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului şi art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., ipotezele reţinute fiind subsumate motivului de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ.

Pentru toate considerentele expuse, având în vedere că circumstanţe de fapt şi de drept esenţiale dezlegării pricinii nu au fost lămurite de prima instanţă, în temeiul art. 314, art. 312 alin. (5) şi art. 304 pct. 7 C. proc. civ., art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, Înalta Curte va admite recursul declarat de reclamanţi, va casa sentinţa recurată şi va trimite cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.

Cu ocazia rejudecării cauzei, va fi reevaluată solicitarea reclamanţilor de sesizare a Curţii de Justiţie şi vor fi examinate efectiv motivele de nelegalitate invocate de reclamanţi, inclusiv cele privitoare la încălcarea regimului de devălmăşie al patrimoniului soţilor, a căror examinare a devenit inutilă în raport de soluţia dată recursului.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanţii A. şi B. împotriva sentinţei civile nr. 1237 din 05 aprilie 2013 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi trimite cauza la aceeaşi instanţă, spre rejudecare.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 25 noiembrie 2014.