Court of Auditors measures: State-owned land accounting and non-retroactive application of dividend tax changes

Decizia nr. 4386/2014

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii deduse judecăţii

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâta Curtea de Conturi a României, a solicitat anularea încheierii nr. 138 din 29 octombrie 2012 emisă de Comisia de soluţionare a contestaţiilor a Curţii de Conturi a României, anularea parţială a deciziei nr. 11/V din 28 august 2012 emisă de Curtea de Conturi a României - Departamentul V, precum şi anularea parţială a Raportului de control încheiat de auditorii externi în urma acţiunii privind „Controlul situaţiei, evoluţiei şi modului de administrare a patrimoniului public şi privat al statului” efectuat la SC A. SA înregistrat la Departamentul V sub nr. V/40729 din 01 august 2012.

Motivând acţiunea, reclamanta a arătat că, prin decizia nr. 11 din 28 august 2012, Curtea de Conturi a României - Departamentul V, a dispus sancţionarea acesteia, în conformitate cu prevederile art. 33, precum şi cu prevederile art. 43 din Legea nr. 94/1992 şi pct. 174 din Regulamentul privind organizarea şi desfăşurarea activităţilor specifice Curţii de Conturi, stabilindu-se 11 măsuri în sarcina subscrisei.

În temeiul art. 204 din Regulamentul privind organizarea şi desfăşurarea activităţilor specifice Curţii de Conturi, reclamanta a contestat măsurile nr. 2, 5, 7, 10 şi 11 din decizia Curţii de Conturi nr. 11 din 28 august 2012, contestaţie care a fost admisă parţial, în sensul că măsura dispusă la pct. 11 a fost înlăturată.

Susţine în continuare că, faţă de jurisprudenţa constantă a Înaltei Curţi, obiectul contestaţiei îl constituie, în principal, măsurile din decizia nr. 11 din 28 august 2012 a Curţii de Conturi a României - Departamentul V de la pct. 2, 5, 7 şi 10.

Detaliind, reclamanta a arătat că, în ceea ce priveşte pct. 2 din decizia nr. 11 din 28 august 2012 a Curţii de Conturi a României - Departamentul V pentru care s-a dispus măsura „înregistrarea în patrimoniul societăţii a tuturor terenurilor deţinute cu titlu de folosinţă de către sucursalele teritoriale, chiar dacă ministerul de resort nu a emis certificate de atestare a dreptului de proprietate” este nelegală şi netemeinică, având în vedere că un bun nu poate să existe atât, în patrimoniul SC A. SA, cât şi în patrimoniul unităţilor administrativ teritoriale. Terenurile aflate în folosinţă nu pot fi înregistrate ca activ al societăţii, întrucât nu sunt îndeplinite condiţiile legale.

Pe de altă parte, prin aceeaşi măsură de la pct. 2 din decizia nr. 11 din 28 august 2012 am fost obligaţi la „definitivarea lucrărilor necesare obţinerii titlurilor de proprietate” în baza H.G. nr. 834/1991.

Desi H.G. nr. 834/1991 este încă în vigoare, aceasta hotărâre se referă la o realitate trecută când, urmare a reorganizării fostelor unităţi economice de stat in baza Legii nr. 15/1990, o societate comercială nou înfiinţată a putut prelua în patrimoniu terenurile deţinute de fostele unităţi economice de stat.

Referitor la pct. 5 din decizia nr. 11 din 28 august 2012 a pârâtei Curţii de Conturi a României, Departamentul V pentru care s-a dispus măsura „totodată se va urmări actualizarea în termenul legal, a criteriilor de performanţă cuprinse în contractele de mandat ale directorilor sucursalelor teritoriale, corespunzător cu prevederile din Bugetul de venituri şi cheltuieli, cuprinderea în contractele de mandat ale conducătorilor sucursalelor teritoriale a Gradului mediu de ocupare a capacităţii disponibile, drept criteriu de performanţă”, reclamanta apreciat ca este nelegală.

Arată că, deşi legea bugetului asigurărilor sociale de stat pentru anul 2012 nr. 294/2011 a fost aprobată în decembrie 2011, iar proiectul pentru bugetul de venituri şi cheltuieli al SC A. SA, configurat pe 17 serii de tratament balnear (ceea ce ar fi însemnat ca seriile de tratament balnear să înceapă cu data de 12 februarie 2012), a fost înaintat Casei Naţionale de Pensii Publice încă din data de 03 ianuarie 2012, sub nr. 1, abia după aproximativ 3 luni, respectiv în data de 14 martie 2012 fiind publicată în Monitorul Oficial H.G. nr. 150/2012 (adoptată în data de 13 martie 2012), care preciza că în unităţile de tratament balnear, proprietatea Casei Naţionale de Pensii Publice, este asigurat pentru anul 2012 un număr de 53.499 de locuri la tratament balnear, repartizate pe maximum 17 serii de trimitere.

Opinează că tocmai statul prin instituţiile sale implicate, Ministerul Finanţelor Publice, Serviciul Român de Informaţii, Ministerul Administraţiei şi Internelor, Ministerul Apărării Naţionale, Ministerul Muncii, Familiei şi Protecţiei Sociale (instituţii care au contrasemnat H.G. nr. 150/2012), nu s-a preocupat pentru a acoperi în totalitate capacitatea de cazare şi tratament a sucursalelor unei societăţi în care tocmai statul, prin Casa Naţionala de Pensii Publice, este acţionar.

Nelegală este şi măsura de la pct. 5 din decizia nr. 11 din 28 august 2012 a Curţii de Conturi a României - Departamentul V, prin care s-a dispus „se vor stabili tarife pentru clienţi ocazionali şi pentru venituri realizate din alte activităţi şi se va urmări permanent, prin controlul intern, modul cum se realizează aceste activităţi la nivelul sucursalelor”.

Arată că, în cuprinsul actului normativ Ordinul Ministerul Turismului nr. 16/1997 pentru aprobarea politicii tarifare în structurile de primire turistice se precizează că acesta este aplicabil tuturor agenţilor economici din turism, indiferent de forma lor de proprietate şi de organizare.

În fine, susţine că legea nu se prevede obligativitatea stabilirii unor tarife unitare, de preocuparea permanentă a managementului superior de a creste veniturile societăţii, venituri care influenţează cuantumul dividendului cuvenit acţionarului unic - statul, astfel că măsura dispusă cu privire la stabilirea tarifelor atât pentru clienţi ocazionali, cât şi pentru venituri din alte activităţi este nefondată.

Referitor la pct. 7 din decizia nr. 11 din 28 august 2012 a Curţii de Conturi a României - Departamentul V pentru care s-a dispus măsura „determinarea impozitului pe profit, luând în calcul toate reglementările legale aplicabile, astfel încât situaţiile financiare supuse spre aprobare Adunării Generale a Acţionarilor, să conţină date reale, cu termen 31.12.2012”, reclamanta a arătat că este legală, întrucât, potrivit art. 10 alin. (4) lit. g) din Actul constitutiv, anexa la H.G. nr. 1469/2002, Adunarea Generală a Acţionarilor „examinează, aprobă sau modifică situaţia financiară şi contul de profit şi pierdere, după analizarea rapoartelor consiliului de administraţie şi al cenzorilor”.

Astfel, în data de 24 mai 2012, Adunarea Generală a Acţionarilor, prin hotărârea nr. 7, a aprobat situaţia financiară a societăţii aferentă exerciţiului financiar 2011, precum şi repartizarea profitului net pe destinaţiile prevăzute de lege.

În concluzie, având în vedere faptul că până la data raportării situaţiilor financiare, respectiv 30 mai 2012, s-au efectuat atât corecţia, cât şi toate demersurile la autorităţile fiscale, stabilindu-se şi repartizându-se pe destinaţii profitul net o singura dată, măsura dispusă la art. 7 din decizia nr. 11 din 28 august 2012, cu termen de realizare 31 decembrie 2012, nu se justifică. Referitor la pct. 10 din decizia nr. 11 din 28 august 2012 a Curţii de Conturi a României, Departamentul V pentru care s-a dispus măsura „evidenţierea în contabilitate a creanţelor de încasat reprezentând sumele aferente cheltuielilor înregistrate de societate pentru salariaţii care au desfăşurat în anul 2011 o serie de activităţi la instituţii publice şi urmărirea recuperării acestora conform prevederilor legale în vigoare. Dimensionarea corectă, a tuturor influenţelor generate de serviciile prestate în favoarea altor entităţi, declararea, evidenţierea şi plata tuturor sumelor datorate bugetului general consolidat, urmare a reconsiderării cheltuielilor cu aceste prestări de servicii efectuate”.

Apreciază reclamanta că este nelegală aceasta măsura, având în vedere că Casa Naţională de Pensii Publice este o instituţie publică de interes naţional care acordă persoanelor asigurate pensii şi alte prestaţii de asigurări sociale, derulând programe sociale, fiind unicul proprietar al acţiunilor SC A. SA.

Menţionăm că SC A. SA este singura societate comercială care conform art. 3 din H.G. nr. 1469 are ca obiect principal de activitate al societăţii realizarea programului Casei Naţionale de Pensii Publice privind tratamentul balnear şi de recuperare a capacităţii de muncă pentru pensionarii şi asiguraţii sistemului public de pensii.

2. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinare, pârâta Curtea de Conturi a României a solicitat respingerea acţiunii ca neîntemeiată, arătând, în esenţă, că actele administrative atacate sunt legale şi temeinice.

La data de 03 aprilie 2013 B. a formulat cerere de intervenţie accesorie, cerere ce a fost admisă în principiu prin încheierea de şedinţă din 08 mai 2013.

3. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 2236 din 03 iulie 2013, Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâta Curtea de Conturi a României şi cererea de intervenţie accesorie formulată de B. şi, în consecinţă, a anulat pct. 2 al deciziei nr. 11 din 28 august 2012 şi pct. 1 al încheierii nr. 138 din 29 octombrie 2012, emise de Curtea de Conturi - Departamentul V.

Pentru a se pronunţa astfel, instanţa analizând actele dosarului, a reţinut că prin decizia nr. 11 din 28 august 2012, emisă de Curtea de Conturi a României - Departamentul V s-a decis înlăturarea neregulilor din activitatea financiar contabilă şi/sau fiscală a reclamantei, prin aplicarea unui număr de 11 măsuri.

Reclamanta a contestat pe cale administrativă măsurile nr. 2, 5, 7, 10 şi 11, iar prin încheierea nr. 138 din 29 octombrie 2012, Comisia de soluţionare a contestaţiilor din cadrul Curţii de Conturi a României a înlăturat măsura dispusă la pct. 11 al deciziei, menţinând însă celelalte măsuri.

Instanţa a constatat că, prin prezenta acţiune, reclamanta contestă măsurile nr. 2, 5, 7 şi 10 ale deciziei.

Cu referire strictă la măsura de la pct. 2 al deciziei contestate, instanţa a reţinut că aceasta încalcă dispoziţiile legale, în condiţiile în care terenurile deţinute în folosinţă de reclamantă nu pot fi înregistrate în patrimoniul acesteia, dat fiind că nu există dovezi ale dreptului său de proprietate asupra terenurilor menţionate.

În opinia instanţei de fond, este corectă înregistrarea în afara bilanţului a valorii terenurilor deţinute în folosinţă, având în vedere dispoziţiile anexei nr. 1 din O.M.F.P. nr. 3055/2009 care reglementează această înregistrare şi pentru situaţia bunurilor publice primite în administrare de către societăţi comerciale.

În continuare, instanţa a constatat că celelalte măsuri contestate de reclamantă din decizia nr. 11 din 28 august 2012 sunt legale şi temeinice, pentru motivele arătate în cuprinsul încheierii nr. 138 din 29 octombrie 2012.

Arată că, în privinţa măsurilor de la punctul 5 al deciziei contestate, potrivit art. 3 din O.U.G. nr. 78/2008 (în vigoare la data emiterii deciziei) „criteriile şi obiectivele înscrise în contractul de mandat se actualizează anual, în termen de 30 de zile de la data aprobării bugetului de venituri şi cheltuieli”. Ca urmare, Curtea apreciază drept evidentă dependenţa criteriilor şi obiectivelor din contractul de mandat de aprobarea bugetului de venituri şi cheltuieli. În consecinţă, nu se poate susţine caracterul nelegal al sintagmei „corespunzător cu prevederile din bugetul de venituri şi cheltuieli” din cuprinsul măsurii contestate.

De asemenea, instanţa a reţinut că Casa Naţională de Pensii Publice asigură fiecărei sucursale teritoriale portofoliul de contracte de servicii cazare şi tratament fără ca directorii acestor sucursale să fie implicaţi în obţinerea acestor contracte. În condiţiile în care capacitatea de cazare şi tratament a sucursalelor nu este acoperită în totalitate prin încheierea contractelor menţionate, directorii sucursalelor au obligaţia de a acţiona în sensul atragerii de clienţi ocazionali în bazele de tratament, în vederea sporirii gradului mediu de ocupare - indicator care exprimă, deci, capacitatea managerială a conducătorilor sucursalelor teritoriale de a exploata în mod eficient capacităţile de cazare existente în bazele de tratament ale societăţii reclamante.

De asemenea, instanţa a apreciat legală măsura stabilirii tarifelor pentru clienţii ocazionali şi pentru veniturile realizate din alte activităţi, în condiţiile în care nu este impusă stabilirea unor tarife unice, acestea putând fi individualizate în raport de condiţionalităţi economice zonale (raportul cerere-ofertă, concurenţa etc.).

În privinţa măsurii de la pct. 7 al deciziei contestate, a reţinut că aceasta are caracter general şi abstract, fără a se face referire la situaţia particulară a modului de determinare a impozitului pe profit al reclamantei pentru anul 2011.

În ceea ce priveşte măsura de la pct. 10 al deciziei contestate, instanţa a arătat că reclamanta este societate comercială înfiinţată prin H.G. nr. 1469/2002 şi toate cheltuielile pe care reclamanta le angajează trebuie să fie aferente realizării de venituri.

Totodată, a constatat că personalul angajat de reclamantă în cadrul compartimentului pentru relaţia cu Casa Naţională de Pensii Publice a fost folosit pentru desfăşurarea activităţilor acestei din urmă instituţii, însă cheltuielile cu salariile, contribuţiile şi taxele aferente salariilor au fost suportate pe costuri de către reclamantă, diminuându-i profitul. Prin urmare, personalul angajat în cadrul compartimentului menţionat al reclamantei nu şi-a desfăşurat activitatea în cadrul acestuia, ci a fost pus la dispoziţia Casei Naţionale de Pensii Publice şi a unor case de pensii subordonate.

Conchide instanţa arătând că, deşi Casa Naţională de Pensii Publice este unic acţionar al reclamantei, cele două entităţi sunt, fără îndoială, persoane juridice distincte, cu buget propriu de venituri şi cheltuieli.

4. Recursurile exercitate în cauză

Împotriva soluţiei instanţei de fond au formulat recurs toate părţile procesuale.

Recursul pârâtei Curtea de Conturi a României, întemeiat în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., vizează admiterea de către instanţa de fond a măsurii de la pct. 2 al deciziei contestate.

În motivarea recursului s-a arătat că SC A. SA este o societate comercială pe acţiuni, cu capital integral de stat, înfiinţată în baza prevederilor H.G. nr. 1469/2002 privind înfiinţarea SC A. SA, prin preluarea elementelor de activ şi de pasiv ale Caselor de odihnă şi tratament balnear ale ţărănimii, la care statul, prin Casa Naţională de Pensii Publice, este acţionar unic. Societatea funcţionează în baza Statutului propriu, a dispoziţiilor Legii nr. 31/1990, privind societăţile comerciale, republicată, ale C. com. şi ale celorlalte reglementări legale în materie.

Preluarea patrimoniului de la Casele de odihnă şi tratament ale ţărănimii, în anul 2002, a presupus preluarea activului şi pasivului, prin inventarierea tuturor elementelor patrimoniale, inclusiv a terenurilor pe care sunt edificate construcţiile, iar faptul că aceste terenuri nu au fost identificate, măsurate şi cuprinse în listele de inventar ca anexe la protocolul de predare-primire reprezintă o deficientă a entităţii care a primit aceste elemente patrimoniale.

Pe de altă parte, din anul 2002 şi până la data controlului, societatea a avut obligaţia legală ca anual să efectueze inventarierea tuturor elementelor patrimoniale pe care le deţine şi care concură la realizarea obiectului de activitate. Toate terenurile exploatate de societate trebuiau identificate cu ocazia inventarierii, înscrise în listele de inventariere ca existente faptic, iar prin comparabilitatea datelor faptice din listele de inventariere cu situaţia scriptică din contabilitate, acestea trebuiau să se constituie în plusuri de inventar, care trebuiau analizate şi clarificate în vederea înregistrării în contabilitate. Ulterior înregistrării, aceste elemente patrimoniale se cuprindeau în operaţiunile de reevaluare, conform prevederilor legale care au reglementat aceste aspecte pe întreaga perioadă.

Toate aceste obligaţii au fost ignorate de către conducerea societăţii pe întreaga perioadă de la înfiinţare, în anul 2002, până la data controlului.

Aceste terenuri au fost atribuite societăţii prin decizii ale Consiliilor populare, în perioada 1972-1979. La data înfiinţării (2002) societatea era obligată ca pe baza actelor de atribuire ale unităţilor administrativ teritoriale, ce reprezentau temeiuri legale în baza cărora se putea stabilii regimul juridic al terenurilor, să procedeze la evaluarea, înregistrarea în contabilitate obţinerea certificatelor de atestare a drepturilor de proprietate, precum şi la majorarea capitalului social. Aceste măsuri nu au fost luate deşi societatea deţine şi exploatează terenurile în scopul realizării obiectului de activitate.

S-a mai arătat că susţinerea instanţei de fond conform căreia prevederile Legii nr. 15/1990 şi H.G. nr. 834/1991 privind stabilirea şi evaluarea unor terenuri deţinute de societăţile comerciale cu capital de stat nu se aplică societăţii pe motiv că „reclamanta a luat fiinţă în anul 2003 (...)” sunt neîntemeiate.

Chiar dacă aceste acte normative au fost adoptate anterior înfiinţării SC A. SA, trebuiau aplicate şi de către intimata-reclamantă, deoarece reglementează modul de lucru cu privire la delimitarea suprafeţelor de teren, verificarea regimului juridic al terenurilor, efectuarea măsurătorilor topografice, evaluarea terenurilor potrivit prevederilor Criteriilor nr. 2.665/17311/1992 privind stabilirea şi evaluarea terenurilor aflate în patrimoniul societăţilor comerciale cu capital de stat, cu modificările şi completările ulterioare, care s-au aplicat inclusiv de către instituţiile publice. Acest aspect reiese şi din prevederile art. 4 alin. (2) din Alexa la Ordinul Ministrului finanţelor publice nr. 1.487/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice privind reevaluarea şi amortizarea activelor fixe aflate în patrimoniul instituţiilor publice şi al persoanelor juridice fără scop patrimonial.

Urmare a măsurilor dispuse de Curtea de Conturi în 2011, societatea a evaluat aceste terenuri în anul 2012 prin diferite metode de evaluare inclusiv pe baza unor rapoarte de evaluare. De asemenea, şi anterior. în anul 2010, cu ocazia reevaluării anuale. prin raportul de evaluare întocmit de către un evaluator autorizat, s-au stabilit valori pentru toate terenurile deţinute de societate. Cu toate acestea, societatea nu a fructificat rezultatele acestor rapoarte de evaluare, deoarece terenurile nu au fost evidenţiate în patrimoniu.

În ceea ce priveşte susţinerile instanţei de fond conform cărora „este corectă înregistrarea in afara bilanţului a valorii terenurilor deţinute în folosinţă, având in vedere dispoziţiile anexei nr. 1 din O.M.F.P. nr. 3055/2009, „apreciem că instanţa de fond se află în eroare deoarece intimata-reclamantă nu se regăseşte în situaţia de a deţine bunuri de natura terenurilor atribuite nici prin concesiune, nici prin închiriere, situaţii în care ar fi trebuit să deţină contracte de concesiune/închiriere în acest sens şi să plătească redevenţă sau chirie”. Ori, SC A. SA nu deţine aceste terenuri în baza unor contracte de concesiune sau a unor contracte de închiriere, nu plăteşte către autorităţile locale pentru aceste terenuri niciun fel de sume cu titlu de chirie sau taxă de concesiune, ci aşa după cum s-a arătat, terenurile au fost dobândite la înfiinţarea societăţii, prin H.G. nr. 1469/2002, însă datorită unui management necorespunzător, nu s-a asigurat cuprinderea acestor terenuri în patrimoniu şi nu s-a obţinut certificatul de atestare a dreptului de proprietate, în condiţiile în care pe aceste terenuri sunt edificate actualele baze de tratament, care în timp au suportat modernizări şi extinderi din fondurile societăţii.

Recursul reclamantei SC A. SA circumscrie motivului prevăzut de art. 3041 C. proc. civ., şi vizează admiterea în parte a cererii formulate de aceasta în sensul anulării şi a pct. 7 şi 10 din decizia nr. 11/V din 28 august 2012 emisă de Curtea de Conturi a României - Departamentul V, care sunt corespondente pct. 3 şi 4 ale încheierii nr. 138 din 29 octombrie 2012 emisă de Comisia de soluţionare a contestaţiilor a Curţii de Conturi a României.

Instanţa a respins cererea de anulare a pct. 7 motivând că această măsură dispusă de Curtea de Conturi este prea generală şi abstractă, fără a face referire la situaţia particulară a modului de determinare a impozitului pe profit pentru anul 2011.

Consideră că această succintă motivare este netemeinică prin raportare la situaţia de fapt. Este adevărat că în cadrul deciziei nr. 11/V din 28 august 2012 măsura nr. 7 este generală, dar în acelaşi timp precizează că abaterea a fost prezentată în detaliu la pct. 1.4 din Raportul de control. Mai mult decât atât, la pct. 3 din încheierea nr. 138 din 29 octombrie 2012 a Comisiei de soluţionare a contestaţiilor, această măsură este explicitată destul de clar şi aplicat la situaţia particulară a SC A. SA.

Din motivarea instanţei de fond nu reiese că aceasta ar fi analizat nici punctul de vedere al Curţii de Conturi, dar nici criticile aduse acestei măsuri care are implicaţii economico-financiare la nivelul SC A. SA.

S-a prezentat ca valabil următorul raţionament:

- SC A. SA datora pentru anul 2011 suma de 45.706 RON (dividend) acţionarului unic conform legislaţiei aplicabile anului 2011 (adică 50% din profit);

- În anul 2011 SC A. SA nu a putut plăti suma de 45.706 RON întrucât depusese bilanţul, iar legislaţia nu-i mai permitea, fiind nevoită să plătească în anul 2012;

- Anul următor, 2012, legislaţia s-a modificat în sensul că acţionarul unic beneficiază de un dividend de 85% din profit.

Problema în discuţie este aceea dacă o creanţă născută în 2011 se poate transforma printr-un act normativ ulterior (2012 - memorandum) într-o creanţă mai mare, poziţia Curţii de Conturi fiind că acest fapt se poate, în timp ce poziţia reclamantei este că legea dispune pentru viitor.

În temeiul principiului neretroactivităţii legii civile credem că o creanţă din 2011 (45.706 RON), chiar dacă e achitată în 2012, este în fapt aceeaşi creanţă.

Curtea de Conturi consideră că, urmare a schimbării legislaţiei în 2012, creanţa născută în 2011 s-a modificat, iar SC A. SA are de achitat cu 35% urmare a faptului că divedendele datorate în 2012 sunt de 85% din profit, spre deosebire de anul 2011, când erau de doar 50% din profit.

Pct. 10 din decizie se referă la:

„Evidenţierea în contabilitate a creanţelor de încasat reprezentând sunt aferente cheltuielilor înregistrate de societate pentru salariaţii care au desfăşurat anul 2011 o serie de activităţi la instituţii publice şi urmărirea recuperării conform prevederilor legale în vigoare.

Dimensionarea corectă, a tuturor influenţelor generate de serviciile prestate în favoarea altor entităţi, declararea, evidenţierea şi plata tuturor sumelor date bugetului general consolidat, urmare a reconsiderării cheltuielilor cu aceste prestări de servicii efectuate.”

Consideră nelegală şi netemeinică hotărârea instanţei de fond de a respinge cererea de anulare a măsurii de la pct. 10 din decizia nr. 11 din 28 august 2012 a Curţii de Conturi a României şi a pct. 4 din încheierea nr. 138 din 29 octombrie 2012 emisă de Comisia de soluţionare a contestaţiilor a Curţii de Conturi întrucât în mod greşit a reţinut că personalul angajat în cadrul compartimentului pentru relaţia cu Casa Naţională de Pensii Publice a fost folosit pentru desfăşurarea activităţii acestei instituţii.

În fapt, după înfiinţarea compartimentului pentru relaţia cu Casa Naţională de Pensii Publice au crescut veniturile SC A. SA provenite din biletele de trimitere la tratament balnear. Creşterea veniturilor societăţii determinată de creşterea numărului de bilete valorificate este o consecinţă directă a activităţii desfăşurate de către salariaţii au fost delegaţi la Casa Naţională de Pensii Publice, respectiv la substructurile acesteia - casele de pensii teritoriale. Contribuţia la organizarea/administrarea sistemului de trimitere la tratament balnear a salariaţilor delegaţi se reflectă în creşterea gradului de ocupare al unităţilor noastre de cazare şi, odată cu creşterea gradului de ocupare, au crescut evident şi veniturile SC A. SA.

Dacă prin activitatea salariaţilor delegaţi la Casa Naţională de Pensii Publice s-a adus o plus valoare în cadrul veniturilor societăţii, nu se mai poate discuta de o pagubă în patrimoniul SC A. SA sau de o majorare nejustificată a cheltuielilor societăţii.

De altfel, Curtea de Conturi nu a făcut o analiză economico-financiară din care să reiasă că delegarea nu a fost profitabilă. Organul de control s-a mărginit să plece de la premisa că simplul fapt al prestării atribuţiilor de serviciu la Casa Naţională de Pensii Publice de către salariaţii noştri, a produs un prejudiciu.

Aceste solicitări de delegare au ţinut cont şi de împrejurarea că Casa Naţională de Pensii Publice este unicul proprietar al acţiunilor SC A. SA, iar urmarea economică este că profitul societăţii se întoarce anual la Casa Naţională de Pensii Publice sub formă de dividende, fapt ce avantajează ambele entităţi, dar şi bugetul statului.

Recursul promovat de numita B., intervenientă în favoarea reclamantei SC A. SA, întemeiat în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 7, 8 şi 9 art. 3041 C. proc. civ. vizează de asemenea măsurile nr. 7 şi 10 decizie, cu motivarea că:

Apreciază ca fiind nelegală şi netemeinică pentru următoarele considerente:

1.1. Adunarea Generală a stabilit repartizarea profitului net

Potrivit art. 10 alin. (4) lit. g) din Actul constitutiv, anexa la H.G. nr. 1469/2002, Adunarea Generală a Acţionarilor: „examinează, aprobă sau modifică situaţia financiară şi contul de profit şi pierdere, după analizarea rapoartelor consiliului de administraţie şi al cenzorilor”.

Astfel, în data de 24 mai 2012 Adunarea Generală a Acţionarilor, prin hotărârea nr. 7, a aprobat situaţia financiară a societăţii aferentă exerciţiului financiar 2011, precum şi repartizarea profitului net pe destinaţiile prevăzute de lege.

Analizând ulterior, în cadrul societăţii, modul de calcul al impozitului pe profit pe anul 2011, s-a constatat faptul că s-a strecurat o eroare de calcul, acest fapt s-a adus la cunoştinţa Adunării Generale a Acţionarilor societăţii în data de 30 mai 2012, care a hotărât aprobarea corecţiei, respectiv repartizarea unui profit net mai mare decât cel stabilit iniţial, implicit şi virarea unei sume reprezentând dividend cuvenit Casei Naţionale de Pensii Publice.

1.2. Eroarea materială a constat în neluarea în considerare a plăţii în anul 2011 a participării la profit a salariaţilor.

Prin nota privind corecţia repartizării profitului net aferent anului 2011 s-a adus la cunoştinţa Adunării Generale faptul că nu a fost inclusă în cheltuieli suma de 571.329 RON, reprezentând fondul de participare a salariaţilor la profit aferentă anului 2010, care a fost achitată în anul 2011.

Astfel, a fost achitat statului un impozit de profit mai mare cu 91.412 RON (571.329 RON x 16%).

Deci suma de 91.412 RON ar fi trebuit să fie luată în calcul la achitarea dividentului către acţionar (50% şi restul a fost repartizat către fondul de dezvoltare).

Astfel, profitul net de repartizat pentru anul 2011 a fost constituit din suma de 11.532.699,52 RON + 91.412 RON = 11.624.111,52 RON.

În concluzie, după aprobarea corecţiei de către Adunarea Generală a Acţionarilor au fost efectuate demersurile impuse de reglementările legale aplicabile, respectiv s-a depus la autoritatea fiscală declaraţia rectificativă privind impozitul pe profit pentru anul 2011, s-a efectuat în luna mai 2012 operaţiunea de corecţie în contabilitate a impozitului pe profit pe seama rezultatului reportat aşa cum se menţionează la pct. 44 alin. (4) şi la pct. 63 alin (5) din O.M.F.P. nr. 3055/2009.

Neefectuarea în timp a corecţiei (respectiv până la data limită de aprobare a situaţiilor financiare) ar fi generat aplicarea de accesorii pentru dividendele cuvenite şi nerepartizate acţionarului unic, ceea ce ar fi însemnat ulterior cheltuieli nedeductibile pentru societate.

Este anormal ca o cheltuială efectuată în anul 2011 să nu fie luată în calcul în acest exerciţiu financiar şi trecută pentru anul 2012, dacă au fost parcurse toate etapele necesare. O trecere pe cheltuială în 2012 a unei sume de bani din 2011 ar fi determinat o plată mai mare de dividende, deoarece:

- pentru exerciţiul financiar al anului 2011, dividendele cuvenite acţionarului unic se constituie conform O.G. nr. 64/2000 şi se virează în anul 2012. Potrivit prevederilor H.G. nr. 364 din 06 aprilie 2011, de aprobare a bugetului de venituri şi cheltuieli al societăţii pentru anul 2011, dividendele cuvenite acţionarului unic repartizate sunt în procent de 50%;

- în ce priveşte H.G. nr. 152 din 13 martie 2012 pentru aprobarea bugetului de venituri şi cheltuieli al societăţii pentru anul 2012, la care face referire echipa de control, aceasta prevede ca dividendul cuvenit Casei Naţionale de Pensii Publice să fie repartizat în procent de 85%, dividend care se repartizează, constituie şi virează în anul 2013.

Prin urmare, având competenţa de a aproba situaţia financiară a societăţii pe anul 2011, Adunarea Generală a Acţionarilor avea, implicit, şi competenţa de a aproba o corecţie a profitului net pe anul 2011.

De altfel, Adunarea Generală a Acţionarilor a precizat în notele de relaţii faptul că nu a aprobat repartizarea profitului de 2 ori, ci doar o dată, în data de 30 mai 2012 făcându-se doar o corecţie a repartizării iniţiale.

Aprobarea, prin corecţia repartizării profitului net, din data de 30 mai 2012 a dimensionat corect atât dividentul cuvenit acţionarului unic, cât şi alte surse de finanţare pentru dezvoltarea societăţii.

În concluzie, având în vedere faptul că în timpul controlului s-au efectuat atât corecţia, cât şi toate demersurile la autorităţile fiscale, astfel că, în acest moment, datele înscrise în situaţia financiară anuală sunt corelate cu cele cuprinse în declaraţiile depuse la autorităţile fiscale, stabilindu-se şi repartizându-se pe destinaţii profitul net o singură dată, după aprobarea situaţiei financiare de către A.G.A., considerăm că măsura dispusă la art. 7 din decizia nr. 11 din 28 august 2012, cu termen de realizare 31 decembrie 2012, nu se mai justifică şi se impunea anularea acesteia.

II. În ceea ce priveşte măsura 10:

Decizia Curţii de Conturi prevede următoarele la pct. 10: „Evidenţierea în contabilitate a creanţelor de încasat reprezentând sumele aferente cheltuielilor înregistrate de societate pentru salariaţii care au desfăşurat in anul 2011 o serie de activităţi la instituţii publice şi urmărirea recuperării acestora conform prevederilor legale în vigoare.

Dimensionarea corectă a tuturor influenţelor generate de serviciile prestate în favoarea altor entităţi, declararea, evidenţierea şi plata tuturor sumelor datorate bugetului general consolidat, urmare a reconsiderării cheltuielilor cu aceste prestări de servicii efectuate.”

Instanţa a dispus respingerea cererii de intervenţie raportat la criticile aduse acestui punct, având în vedere următoarele:

- scopul SC A. SA îl constituie obţinerea de profit, iar cheltuielile pe care le angajează trebuie să fie aferente realizării de venituri;

- personalul angajat în cadrul compartimentului pentru relaţia cu Casa Naţională de Pensii Publice a fost folosit pentru desfăşurarea acesteia din urmă, însă cheltuielile cu salariile şi contribuţiile şi taxele a fost suportat de SC A. SA, diminuându-i profitul;

- pentru atribuţiile stabilite prin lege în sarcina Casei Naţionale de Pensii Publice au fost aprobate corespunzător numărul şi structura personalului;

Apreciază nelegală şi netemeinică soluţia instanţei de fond referitoare la acest aspect pentru următoarele considerente:

2.1. Prin activităţile desfăşurate SC A. SA şi-a îndeplinit obiectul de activitate, respectiv a determinat aducerea de venituri în cadrul societăţii:

Prin decizia nr. 136 din 23 decembrie 2009, Preşedintele C.N.P.A.S. a aprobat Criteriile în baza cărora se acordă, în sistemul public de pensii, bilete pentru tratament balnear:

- conform cap. II, art. 2, Casa Naţională de Pensii şi Alte Drepturi de Asigurări Sociale asigură locuri la tratament în staţiuni unde sunt tratate în principal afecţiuni ale sistemului nervos, reumatismale, digestive, cardiovasculare, ginecologice şi ale căilor respiratorii.

- conform cap. II, art. 8, Casa Naţională de Pensii şi Alte Drepturi de Asigurări Sociale repartizează pe staţiuni locurile de tratament balnear în anul curent, caselor teritoriale de pensii, după cum urmează:

- staţiuni de interes local - cu precădere în judeţul de reşedinţă şi în judeţele limitrofe, proporţional cu numărul de potenţial beneficiari;

- staţiuni de interes naţional - proporţional cu numărul de potenţiali beneficiari. Lista staţiunilor de interes naţional -37 şi local - 46, aprobată prin H.G. nr. 852/2008, este cuprinsă în Anexa nr. 1 la aceste Criterii. Din aceste staţiuni SC A. SA are doar 13 sucursale în astfel de staţiuni, conform H.G. nr. 1469/2002, coroborat cu certificatul constatator emis de O.R.C.

- conform cap. III pct. 1 - Atribuţiile caselor teritoriale de pensii:

1. înregistrează cererile de acordare a biletelor de tratament direct în aplicaţia informatică SPA.

Solicitanţii îndreptăţiţi să beneficieze de biletele de tratament depun cereri de bilete de tratament balnear, la casa teritorială de pensii competentă, după cum urmează..

Cererile se completează numai pe formularul aprobat (anexa nr. 2), unde se menţionează următoarele: „repartiţia biletelor de tratament balnear în ordinea de ierarhizare a cererilor, se întocmeşte pe baza opţiunilor făcute de solicitant şi în ordinea menţionată pe cerere”.

Cererile se depun cu cel puţin 40 de zile anterioare primei luni din perioada pentru care se solicită bilet. Prin cerere, solicitantul poate opta pentru cel mult trei staţiuni.

Astfel, conform criteriilor stabilite de C.N.P.A.S., modul în care se repartizează aceste bilete de tratament este influenţată de:

- recomandarea medicului - afecţiunile tratate în staţiuni fiind doar cele menţionate în cap. II art. 2;

- opţiunea solicitanţilor - care au dreptul să formuleze 3 opţiuni;

- lista staţiunilor de interes naţional şi local aprobată.

Din documentaţia de atribuire a serviciilor de tratament balnear, cazare şi masă pentru beneficiarii biletelor eliberate de Casa Naţională (publicată pe site-ul www.cnpas.org) pentru anul 2010 numărul de locuri disponibile a fost de 150.744.

În anul 2010 SC A. SA a avut un număr de 39.754 clienţi cu bilete C.N.P.A.S. Astfel, din totalul de bilete SC A. SA a beneficiat de 24% din bilete (aproximativ acelaşi număr de bilete rezultă şi dacă împărţim valoarea contractului - 56.720.742 la valoarea unui bilet de tratament-1.482 RON).

Totodată, în funcţie de ofertele făcute, de astfel de bilete au beneficiat şi alte firme.

În anul 2011 au fost distribuite 40.677 de bilete către SC A. SA, societatea reuşind în condiţii concurenţiale nu numai să-şi păstreze numărul de clienţi, dar şi să-i crească.

În concluzie, SC A. SA a prestat o activitate comercială, constând în activităţi de activitate hotelieră, restaurant, tratament, în principal, în subsidiar având şi alte activităţi comerciale, iar alegerea acesteia ca prestatori de servicii se face pe baza concurenţială, din multitudinea de staţiuni existente, clienţii având dreptul de opţiune, raportat la serviciile prestate, la acelaşi preţ cu societăţile concurente.

Astfel, pentru creşterea numărului de beneficiari ai biletelor eliberate de Casa Naţională era nevoie de acţiuni concrete din partea SC A. SA pentru a reuşi obţinerea unor venituri mai mari, respectiv profit.

În aceste condiţii, apreciază că apare justificată munca desfăşurată de SC A. SA pentru aducerea de venituri în plus.

2.2. Personalul Casei Naţionale de Pensi Publice a fost insuficient

La dosarul cauzei există cereri de delegare personal, raportat la faptul că Casa Naţională de Pensii Publice este copleşită de activitate şi nu mai poate să-şi desfăşoare activitatea. În aceste condiţii, a fost necesară delegarea unor persoane care să desfăşoare activităţi care să sprijine păstrarea şi creşterea numărului de bilete care se acordă SC A. SA. Solicitarea C.P.M.B. a fost aprobată de Preşedintele Casei Naţionale de Pensii Publice, înregistrată sub nr. 193/C din 22 februarie 2011, la fel cum au fost şi celelalte solicitări ale instituţiilor publice înregistrate sub nr. 3427/C din 19 aprilie 2011 şi sub nr. 10050 din 12 mai 2011, adrese prin care se solicita delegarea celor 14 salariaţi.

Apărările în recurs

Nici una din părţile procesuale nu a făcut aprecieri asupra recursului celorlalţi recurenţi decât cu ocazia concluziilor orale.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor

1. Argumentele de fapt şi de drept relevante

Reclamanta a contestat din decizia nr. 11/V din 28 august 2013 emisă de Curtea de Conturi a României - Departamentul V pct. 2, 5, 7, 10.

Prin sentinţa contestată s-a anulat pct. 2 al deciziei şi corespondentul pct. 1 al încheierii nr. 138 din 29 octombrie 2012.

Recursurile vizează pe de o parte această anulare a pct. 2, dar pe de alta şi anularea pct. 7 şi 10.

Analizând recursul Curţii de Conturi, referitor la greşita anulare a pct. 2 al deciziei care obliga reclamanta la înregistrarea în patrimoniul acesteia a tuturor terenurilor deţinute cu titlu de folosinţă, chiar dacă ministerul de resort nu a emis certificate de atestare a dreptului de proprietate.

Motivarea recurentei precum că terenurile respective trebuiau înregistrate în contabilitatea societăţii ca elemente patrimoniale conform dispoziţiilor Legii nr. 15/1990 nu se susţine întrucât:

Pe de o parte, societatea reclamantă se înfiinţează în baza prevederilor H.G. nr. 1469/2002, deci nu se poate pretinde că-i pot fi aplicabile dispoziţiile unei legi edictate cu peste un deceniu înainte - Legea nr. 15/1990.

Mai importat însă este a se remarca că nu există nicio dovadă că această societate ar fi proprietara acestor terenuri, astfel ca să se poată emită în favoarea sa certificate de atestare a dreptului de proprietate. Este evident o confuzie a recurentei Curtea de Conturi între dreptul de proprietate asupra acestor terenuri ce aparţin statului, şi cel de folosinţă. Câtă vreme statul nu a cedat proprietatea sa în favoarea SC A. SA imobilele nu sunt în patrimoniul societăţii şi astfel pot fi înregistrate ca elemente de patrimoniu.

Referitor la recursul reclamantei şi intervenientei accesorii B., acesta vizează două puncte:

- pct. 7 se referă la „determinarea impozitului pe profit, cu referire la situaţia modului de determinare a acestora pentru anul 2011”.

Recursurile vizează greşita respingere a anulării acestui capăt de cerere faţă de motivarea instanţei de fond că măsura are un caracter abstract fără a face referire la situaţia particulară pentru anul 2011.

Ori, din însăşi conţinutul încheierii nr. 138 din 29 octombrie 2012 vizând contestaţia reclamantei la decizia nr. 11/2012 se reţine că s-a apreciat o eroare de calcul a impozitului pe profit, constatată ulterior aprobării situaţiilor financiare, care a generat o diferenţă de profit net de repartizat aferentă anului 2011, care trebuia preluată în profitul net de repartizat pentru anul 2012.

Corecţiile efectuate de societate în modul prezentat mai sus, au influenţă asupra nivelului cotei de dividende cuvenite Casei Naţionale de Pensii Publice, deoarece conform legislaţiei în vigoare pentru anul 2012 dividendele nete cuvenite acţionarului unic, sunt de 85% din profitul net, mai mult cu 35% faţă de anul 2011, când cota a fost de 50% (bugetul de venituri şi cheltuieli al societăţii, aprobat prin H.G. nr. 152/2012).

Din această operaţiune, în anul 2012, Casa Naţională de Pensii Publice ar fi încasat dividende de 77.700 RON (91.412 RON 85%), în timp ce prin includerea corecţiei în anul 2011, dividendele cuvenite Casei Naţionale de Pensii Publice, urmare a acestei operaţiuni, vor fi de 45.706 RON (91.412 RON 50%).

Analizând acest motiv de recurs pe fond se reţine că apare ca întemeiat, întrucât conform principiului neretroactivităţii legilor nu se poate aplica unei situaţii juridice vizând o perioadă temporală - respectiv dividendul datorat acţionarului în anul 2011, o dispoziţie aplicabilă pentru anul 2012. Situaţia neachitării dividendului în anul 2011 a fost una obiectivă, necontestată în realitatea ei de către părţi. De aceea, plata în anul următor a unei obligaţii aferente anului precedent nu se putea face conform noilor dispoziţii cu referire la cuantumul dividendului din profit.

Cel de-al doilea punct contestat - pct. 10 se referă la „Evidenţierea în contabilitate a creanţelor de încasat reprezentând sunt aferente cheltuielilor înregistrate de societate pentru salariaţii care au desfăşurat anul 2011 o serie de activităţi la instituţii publice şi urmărirea recuperării conform prevederilor legale în vigoare.

Dimensionarea corectă, a tuturor influenţelor generate de serviciile prestate în favoarea altor entităţi, declararea, evidenţierea şi plata tuturor sumelor date bugetului general consolidat, urmare a reconsiderării cheltuielilor cu aceste prestări de servicii efectuate.”

Instanţa de fond a respins anularea acestui punct întrucât delegarea/detaşarea personalului reclamante la Casa Naţională de Pensii Publice s-a făcut în folosul acestei din urmă contestaţii, faptul că Casa Naţională de Pensii Publice este acţionarul unic al reclamantei neavând relevanţă câtă vreme este vorba de persoane juridice distincte.

Argumentele din recurs conform cărora prin activitatea salariaţilor delegaţi la Casa Naţională de Pensii Publice s-a adus plus valoare în veniturile societăţii sau cele de ordin subiectiv referitoare la procesarea mai rapidă a biletelor pentru tratament emise de Casa Naţională de Pensii Publice inclusiv pentru reclamantă, nu pot fi primite.

În fond, indiferent de acţionariat, este vorba despre două persoane juridice distincte. Ori, detaşarea unor salariaţi de la o entitate la alta, impunea plata drepturilor salariale şi a celorlalte drepturi aferente de către cea în favoarea căreia s-a realizat schimbarea locului de muncă, neinteresând ce anume şi în favoarea cui au prestat servicii respectivii salariaţi.

Locul muncii acestora pe perioada detaşării fiind la Casa Naţională de Pensii Publice, aceasta trebuia să achite drepturile salariale şi nu reclamanta.

Temeiul de drept al soluţiei adoptate în recurs

Faţă de cele mai sus arătate Înalta Curte reţine că:

- recursul Curţii de Conturi nu se încadrează în dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., astfel că în conformitate cu prevederile art. 312 alin. (1) C. proc. civ. urmează a fi respins ca nefondat.

- recursul SC A. SA şi al intervenientei B. vizând pct. 7 al deciziei nr. 11/V/2012, întemeiat pe dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ. apare ca întemeiat, astfel că va fi admis conform dispoziţiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ.

- recursul SC A. SA şi al intervenientei vizând pct. 10 al deciziei nr. 11/V/2012 întemeiat pe dispoziţiile art. 304 pct. 7, 8 şi 9 şi art. 3041 C. proc. civ. neîncadrându-se în prevederile legale invocate, urmează a fi respins conform dispoziţiilor art. 312 C. proc. civ. ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta SC A. SA şi de intervenienta B. împotriva sentinţei civile nr. 2236 din 03 iulie 2013 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Modifică, în parte, sentinţa atacată în sensul că anulează şi pct. 7 din decizia nr. 11 din 28 august 2012, precum şi pct. 3 al încheierii nr. 138 din 29 octombrie 2012 emise de Curtea de Conturi - Departamentul V.

Respinge recursul declarat de pârâta Curtea de Conturi a României împotriva sentinţei civile nr. 2236 din 03 iulie 2013 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 19 noiembrie 2014.