Insufficiency of judicial reasoning: exclusive reliance on expert report in fiscal litigation

Decizia nr. 4383/2014

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii deduse judecăţii

Prin acţiunea înregistrată şi precizată pe rolul Curţii de Apel Ploieşti, reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a solicitat anularea în parte a deciziei nr. 456 din 27 noiembrie 2012 privind soluţionarea contestaţiei formulate de SC A. SA din Târgovişte înregistrată la Direcţia generală de soluţionare a contestaţiilor din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală din 08 mai 2012, în ceea ce priveşte respingerea contestaţiei SC A. SA Târgovişte pentru suma de 3.218.756 RON (pct. 1-3 din dispozitivul deciziei atacate).

Prin precizarea acţiunii, reclamanta a solicitat anularea în tot a deciziei de impunere din 30 martie 2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, aparţinând Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili, Activitatea de Inspecţie Fiscală.

Motivând acţiunea, reclamanta a arătat că, în mod neîntemeiat, organul de inspecţie fiscală, în baza deciziei de impunere din 30 martie 2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, a stabilit în sarcina sa obligaţii fiscale suplimentare de plată în cuantum total de 3.252.899 RON, reprezentând impozit pe profit datorat de persoane juridice române, în cuantum de 1.249.411 RON, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 1.462.872 RON; taxa pe valoarea adăugată, în cuantum de 38.010 RON, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 20.877 RON; impozit pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi-persoane juridice nerezidente, în cuantum de 145.425 RON, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 227.855 RON, contribuţii pentru concedii şi indemnizaţii de la persoane juridice sau fizice, în cuantum de 35.607 RON, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 22.276 RON; vărsăminte de la persoanele juridice, pentru persoanele cu handicap neîncadrate, în cuantum de 10.360 RON, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 40.206 RON.

A învederat că normele legale privind durata inspecţiei fiscale au un caracter imperativ, formularea utilizată de legiuitor, respectiv durata inspecţiei nu poate fi mai mare de 6 luni, fiind lipsită de orice echivoc cu privire la caracterul normelor legale incidente.

Un alt motiv de nulitate, care afectează în parte validitatea actelor administrative fiscale atacate, are în vedere împrejurarea că organul fiscal a încălcat dispoziţiile legale care reglementează prescripţia dreptului de a stabili obligaţii fiscale şi respectiv perioada supusă inspecţiei fiscale.

Arată că obligaţiei corelative de plată trebuie să corespundă şi dreptul de încasare a acesteia, la a cărui naştere se raportează şi curgerea termenului de prescripţie extinctivă de 5 ani.

Reclamanta a apreciat că, în condiţiile art. 93 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., organul fiscal avea obligaţia de a constata împlinirea termenului de prescripţie a dreptului de stabilire a obligaţiei fiscale şi de a proceda la încetarea procedurii de emitere a titlului de creanţă fiscală.

A mai învederat că, potrivit dispoziţiilor art. 1 alin. (2) din Decretul nr. 167/1958 privitor la prescripţia extinctivă, act normativ în vigoare la momentul împlinirii termenului de prescripţie, odată cu stingerea dreptului la acţiune privind un drept principal se stinge şi dreptul la acţiune privind accesoriile.

Un alt motiv de nulitate absolută a actului administrativ constă în faptul că avizul de inspecţie fiscală se comunică contribuabilului, în scris, înainte de începerea inspecţiei fiscale, cu 30 de zile pentru marii contribuabili şi cu 15 zile pentru ceilalţi contribuabili.

Pe fond arătat că actul administrativ atacat este lovit de nulitate absolută.

În mod neîntemeiat organul fiscal a constatat că suma de 2.107.036.265 ROL, reprezentând diminuare a valorii terenului „Gospodărie anexa” - în suprafaţă de 22.694 m.p., cu ocazia efectuării reevaluării de la data de 31 decembrie 2003, trebuia înregistrată la data de 31 decembrie 2003, în cont de cheltuială şi nu prin diminuarea plusurilor din reevaluarea celor 11 terenuri, în sumă de 215.367.030.422 ROL, aşa cum a procedat SC A. SA.

În speţă îşi găsesc aplicabilitatea dispoziţiile pct. 715 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc. aprobată prin H.G. nr. 44/2004, care stabilesc că „pentru determinarea valorii rămase neamortizate, în cazul mijloacelor fixe cu valoare contabilă evidenţiată în sold la 31 decembrie 2003, în valoarea de intrare fiscală se includ şi reevaluările efectuate, potrivit legii, până la acea dată” respectiv H.G. nr. 1553/2003.

Faţă de această situaţie, în mod greşit organul fiscal a stabilit în sarcina reclamantei un impozit pe profit suplimentar în cuantum de 33.713 RON, la care se adaugă accesoriile aferente.

În mod neîntemeiat organele de inspecţie fiscală au constatat un profit impozabil aferent perioadei 2005-2006, în sumă de 502.957 RON, structurat astfel pentru anul 2005, suma de 475.149 RON, pentru anul 2006, suma de 27.808 RON.

Conform art. 22 alin. (5) corelat cu art. 19 C. fisc. şi pct. 57 din H.G. nr. 44/2004 înregistrarea şi menţinerea în capitaluri proprii a rezervelor constituite în baza unor acte normative nu se consideră modificarea destinaţiei sau distribuţie ca să fie tratată ca element similar veniturilor.

Reclamanta a precizat că această concluzie este în contradicţie cu actele normative în vigoare. A menţionat că diferenţa din reevaluare pe care organele de inspecţie fiscală nu o includ în valoarea fiscală a terenurilor rezultă ca urmare a reevaluărilor efectuate conform dispoziţiilor legale, respectiv H.G. nr. 1553/2003 la data de 31 decembrie 2003, precizând că este singurul impozit pe profit care nu se calculează prin cumulare, restul activităţii din perioada fiscală respectivă, pentru care majorările şi penalităţile se calculează de la data respective (25.07.2005), iar pentru celelalte sume pentru care s-a stabilit impozit pe profit suplimentar, majorările şi penalităţile se calculează începând cu data de 15 aprilie 2009 (întrucât din anul 2004 pana in anul 2007 societatea a înregistrat pierdere fiscala). Din perioada verificată, primul an pentru care s-a calculat profit impozabil a fost anul 2008 cu scadenţă 15 aprilie 2009.

Totodată, a arătat că în conformitate cu prevederile art. 7 alin. (1) pct. 33 lit. c) C. fisc., coroborate cu prevederile pct. 29 alin. (3) şi pct. 110 din Reglementările contabile conforme cu directivele europene aprobate prin O.M.F.P. nr. 1752/2005, în valoarea fiscală a imobilizărilor corporale se include şi reevaluarea contabilă făcută potrivit legii, (H.G. nr. 1553/2003), situaţie în care valoarea reevaluată se substituie valorii de intrare a acestor imobilizări.

Din această perspectivă a apreciat cert faptul că surplusul din reevaluare se ia în calculul amortizării, fiind deductibil fiscal, având în vedere că valoarea rezultată din reevaluare este atribuită activului, înlocuind astfel costul de achiziţie/de producţie atribuit iniţial acelui activ şi, după cum este ştiut ultima reevaluare conform legii şi deci recunoscută fiscal este cea de la 31 decembrie 2003 efectuată conform H.G. nr. 1553/2003. Astfel, este evident că menţiunea de la art. 33 alin. (7) lit. a) C. fisc. este valabilă pentru activele achiziţionate începând cu 01 ianuarie 2004, aşa după cum este ştiut faptul că, potrivit art. 24 alin. (4) lit. a) C. fisc., terenurile nu reprezintă active amortizabile.

Referitor la raportul de inspecţie fiscală din 30 martie 2012, pct. 3, la acest punct a precizat că prin adresa din 19 aprilie 2005 a solicitat Ministerului Finanţelor Publice un punct de vedere cu privire la aceste aspecte, iar prin adresa din 26 mai 2055 instituţia amintită le-a răspuns că în valoarea de intrare fiscală se includ şi reevaluările efectuate la 31 decembrie 2003 (H.G. nr. 1553/2003). Astfel, în condiţiile în care pentru tranzacţiile efectuate conform art. 33 C. fisc. s-a calculat şi virat impozit pe profit, la rândul 37 din declaraţia 101/2005 trebuia menţionat „0” (zero) în loc de „-741.185” RON, aspect sesizat de organul de inspecţie fiscală, dar care, în loc să reglementeze calculul, a preferat să preia sume neconforme cu declaraţia 101/2005 (raportul de inspecţie fiscală din 30 martie 2012, s-a preluat rândul 37 cu suma de „741.185” în loc de „-741.185”).

Totodată, arată reclamanta, organul de inspecţie fiscală a încadrat în mod neîntemeiat toate prestările de servicii (comision agent) ca aparţinând prevederilor art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. şi aplicate conform pct. 48 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

A susţinut că, în realitate, aceste prestări de servicii au fost înregistrate pe baza art. 21 alin. (2) lit. i) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., respectiv „cheltuieli pentru marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţele existente sau noi...” şi aplicate conform pct. 23 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, care stabilesc: „În cazul în care, prin cumularea rezultatului curent cu cel reportat, contribuabilul înregistrează profit contabil, precum şi în situaţia în care contribuabilul se afla înăuntrul perioadei de recuperare a pierderii fiscale, conform legii, cheltuielile prevăzute la art. 21 alin. (2) lit. i) C. fisc. sunt deductibile”.

Cu privire la contractul de agent încheiat intre SC A. SA Târgovişte şi domnul B., a precizat că în baza convenţiei din 19 mai 2007, încheiată între SC C. SRL (în calitate de cedent) şi SC A. SA (în calitate de cesionar), a fost cesionat către SC A. SA contractul (acordul de agent) din 15 august 2005, încheiat intre SC C. SRL (în calitate de client) şi dl. B. (în calitate de agent), comisionul fiind de 281.295 RON.

Cu privire la acordul de consultanţă din 11 septembrie 2008 încheiat între SC A. SA Târgovişte şi D. (comision calculat pentru contractul de vânzare bunuri, încheiat între SC A. SA şi E. Banglades), în mod neîntemeiat organul fiscal a calculat un profit impozabil în sumă de 219.723 RON (262.267-42.544).

Faţă de acest aspect, a învederat faptul că inspectorii fiscali nu au avut în vedere raportul de activitate al D. din data de 13 septembrie 2009, pus la dispoziţia organului fiscal de către SC A. SA Târgovişte.

Cu privire la contractul de agenţie încheiat între SC A. SA Târgoviste şi F. (comision calculat pentru contractul de vânzare bunuri, încheiat între SC A. SA şi SC C. SA Franţa), a menţionat că SC A. SA Târgovişte a prezentat raportul de activitate încheiat cu acest agent, dar nici acest document justificativ nu a fost avut în vedere de către organul fiscal, cu atât mai mult cu cât acest raport a fost înaintat în copie inclusiv la semnarea minutei privind discuţia finală cu contribuabilul.

Referitor la suma de 306.619 RON considerată nedeductibilă (comision agent G., H.), a precizat că această sumă s-a înregistrat în baza clauzelor contractuale şi pe baza referatului către conducerea societăţii prin care comisioanele oprite direct de cele 2 firme enumerate.

Veniturile societăţii nu au fost reduse cu acest comision, ci au fost înregistrate la valorile înscrise in contractele încheiate şi respectiv în documentele justificative - facturi, dispoziţii de livrare - prevăzute de legislaţia în vigoare, documente ce au stat la baza stabilirii veniturilor fiscale luate în calculul impozitului pe profit. Facturile respective au fost încasate din acreditivul deschis de client, la valori cuprinse in contractul dintre părţi, mai puţin comisionul cuvenit agentului local, aşa cum s-a convenit în termenii contractuali.

Referitor la concluzia organului fiscal potrivit căreia din verificarea efectuată de către organele de inspecţie fiscală asupra documentelor justificative şi de evidenta contabilă ale SC A. SA, a fost constatat faptul că operatorul economic a acordat în mod nelegal tichete de masă salariaţilor, în perioada iulie - decembrie 2005, în baza contractului colectiv de muncă pe unitate, în sumă de 364.972 RON, în condiţiile în care în această perioadă de timp, a înregistrat obligaţii bugetare restante, a învederat faptul că nu sunt incidente prevederile art. 1 din O.U.G. nr. 79/2001, fiind o societate cu capital privat.

Referitor la TVA în cuantum de 38.010 RON, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 20,877 RON aferent debitului în suma de 38.010 RON a menţionat că este formată din TVA aferent cheltuielilor de protocol nedeductibili pentru anii 2004-2009 în valoare de 22.695 RON şi TVA aferent cheltuielilor nedeductibile cu combustibil pentru perioada 05.2009 - 31.08.2010 în valoare de 15.315 RON.

Referitor la TVA nedeductibil aferent cheltuielilor de protocol nedeductibile constatate de organul fiscal în perioadă august 2004 - august 2010, s-a menţionat că aceste sume au fost determinate având la baza declaraţia anuala a impozitului pe profit, nu s-au întocmit note contabile de stornare a TVA-lui aferent acestora şi implicit nu au fost raportate în Declaraţia 300 ca rectificare a sumelor declarate anterior.

Nedeductibilitatea TVA-ului aferent cheltuielilor cu combustibilul constatat de organul fiscal în perioada 2009 - august 2010, face referire la autoturismele societăţii pentru care nu avea dreptul să deducem TVA, în condiţiile în care acestea ar fi fost folosite exclusiv ca autoturisme de transport persoane - art. 1451 limitări speciale ale dreptului de deducere.

Cu privire la impozitul pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi - persoane juridice nerezidente, în cuantum de 145.425 RON, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 227.855 RON s-a menţionat că aceste sume sunt determinate de considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu prestările servicii menţionate, motiv pentru care au urmat regimul juridic al acestora.

Totodată, relativ la I. Cipru a precizat că a fost încheiat cu această firma contractul privind reprezentarea clientului (SC A. SA) în vânzări către G. India, J. India; în contract se specifică activităţile pe care prestatorul se obliga să le desfăşoare şi în acelaşi timp şi cota procentuală a comisionului (iniţial 8,5%, redus prin act adiţional la 7%).

Referitor la suma de 54.109 RON în relaţia cu G. India, a menţionat că nota contabilă 622=411 nu face decât să recunoască caracterul licit şi corect al operaţiunii contabile făcute, adică o diminuare a creanţei faţă de terţ; recunoaşterea caracterului deductibil al cheltuielii înregistrate, fiind vorba de o realizare a unui venit din exploatare mai mic decât cel preconizat iniţial, prin acceptarea unor costuri plătite şi în acest fel să fie realizate pe teritoriul României.

Cu privire la contribuţiile pentru concedii şi indemnizaţii de la persoane juridice sau fizice, în cuantum de 35.607 RON, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 22.276 RON aferent debitului în discuţie, s-a menţionat că acesta este aferent plăţilor compensatorii de concediere acordate de societate salariaţilor la încetarea contractelor individuale de muncă.

Totodată, s-a precizat că plăţile compensatorii au fost anulate în parte de instanţa judecătorească, iar de la suma de 4.189.087 RON, s-a ajuns la suma brută de 1.688.896 şi, prin urmare, chiar dacă ar îmbrăţişa punctul de vedere al organului fiscal, ar rezulta suma de 2.500.191 RON brut plăţi compensatorii, la care se aplică 0,85% fond concedii şi indemnizaţii, suma totală fiind de 21.252 RON (2500191x0,85%=21252 lei.).

Referitor la vărsămintele de la persoanele juridice, pentru persoanele cu handicap neîncadrate, în cuantum de 10.360 RON, la care se adaugă majorări de întârziere în cuantum de 40.206 RON, reclamanta a arătat că suma reprezintă, în opinia organului fiscal, consecinţa faptului că în perioada septembrie 2004 - decembrie 2004 SC A. SA nu a calculat, înregistrat şi virat către bugetul general consolidat suma de 10.360 RON, reprezentând vărsăminte de la persoane juridice, pentru persoanele cu handicap neîncadrate.

În legătură cu această sumă, prin decizia atacată s-a dispus desfiinţarea parţială a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală din 30 martie 2012 emisa de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili pentru suma de 34.143 RON, reprezentând: 10.360 RON - vărsăminte de la persoane juridice pentru persoanele cu handicap neîncadrate 23.783 RON - majorări de întârziere aferente.

Reclamanta a precizat cu privire la suma de 16.423 RON, în privinţa căreia nu s-a dispus desfiinţarea actului administrativ fiscal, că un prim aspect este incidenţa prescripţiei dreptului de a stabili obligaţii fiscale şi totodată, potrivit dispoziţiilor art. 42 şi art. 43 din O.U.G. nr. 102 din 29 iunie 1999 privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap, sunt exceptaţi de la plata obligatorie prevăzută la alin. (1) agenţii economici, autorităţile şi instituţiile publice care fac dovada că au solicitat trimestrial la agenţiile judeţene de ocupare a forţei de muncă, respectiv a municipiului Bucureşti, repartizarea de persoane cu handicap calificate în meseriile respective şi că acestea nu au repartizat astfel de persoane în vederea angajării.

În drept, a invocat prevederile dispoziţiilor art. 8 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, art. 98, art. 104, art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., Ordinul nr. 14 din 05 ianuarie 2010 privind condiţiile şi modalităţile de anulare a inspecţiei fiscale.

2. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea formulată pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, a solicitat respingerea acţiunii ca neîntemeiată.

Susţine că actul administrativ fiscal este lovit de nulitate numai în anumite condiţii, respectiv pentru lipsa numelui, prenumelui şi calităţii persoanei împuternicite a organului fiscal, a numelui şi prenumelui ori denumirii contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscal, iar nerespectarea prevederilor din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare, referitoare la modul de comunicare a avizului de inspecţie fiscală, nu este încadrat de legiuitor între elementele care pot atrage nulitatea deciziei de impunere din 30 martie 2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală.

În ceea priveşte fondul cauzei, a învederat că decizia nr. 456 din 27 noiembrie 2012, în ceea ce priveşte pct. 1-3, contestate de către reclamantă, este legală şi temeinică fapt ce rezultă din cuprinsul deciziei ce a fost pe larg motivată.

Prin răspunsul la întâmpinare, reclamanta SC A. SA a solicitat a se constate că pârâta nu aduce niciun argument de natură să înlăture aspectele de nelegalitate invocate prin acţiune. Totodată, prin cerere separată reclamanta a solicitat în dovedire proba cu înscrisuri şi expertiză contabilă/fiscal judiciară.

3. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 198 din 16 septembrie 2013, Curtea de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a respins excepţiile privind nulitatea actelor contestate şi excepţia prescripţiei obligaţiilor fiscale aferente anului 2004 , a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi, în consecinţă, a anulat în parte decizia nr. 456 din 27 noiembrie 2012 şi decizia de impunere din 30 martie 2012 emise de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în sensul că sumele datorate de reclamantă, potrivit raportului de expertiză totalizează 220.391 RON şi se compun din: 22.695 RON TVA; 17.929 RON accesorii TVA; 16.423 RON accesorii vărsăminte persoane handicap neîncadrate; 54.109 RON impozit venituri persoane juridice nerezidente; 109.235 RON accesorii impozit venit persoane juridice nerezidente.

Totodată, a menţinut restul dispoziţiilor actelor contestate.

Pentru a se pronunţa astfel, examinând actele şi lucrările dosarului raportat la dispoziţiile legale incidente în cauză, instanţa a reţinut referitor la motivul de nulitate a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală din 30 martie 2012 privind obligaţia de transmitere a avizului de inspecţie fiscală prin încălcarea de către organele de inspecţie fiscală a dispoziţiilor art. 101 şi art. 102 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată că din analiza ordinului de serviciu din 04 iunie 2010, anexa la raportul de inspecţie fiscală din 30 martie 2012 reiese că organele de inspecţie fiscală au fost delegate la SC A. SA „pentru inspecţie fiscală parţială - control ulterior privind TVA, soluţionare deconturi cu suma negativă de TVA cu opţiune de rambursare”.

De altfel, la art. 102 alin. (2) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc. republicată, cu modificările şi completările ulterioare comunicarea avizului de inspecţie fiscală nu este necesară pentru soluţionarea unor cereri ale contribuabilului; în cazul unor acţiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorităţi, potrivit legii; în cazul controlului inopinat şi al controlului încrucişat; în cazul refacerii controlului ca urmare a unei dispoziţii de reverificare cuprinse în decizia de soluţionare a contestaţiei.

Potrivit prevederilor art. 102 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare, avizul de inspecţie fiscală se comunică contribuabilului, chiar în cursul efectuării inspecţiei pentru soluţionarea cererii, nemaifiind aplicabile prevederile art. 102 alin. (1) lit. a) din acelaşi act normativ, aşa cum în mod eronat,afirmă contestatara.

Art. 46 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare, prevede expres care sunt cauzele de nulitate ale unui act administrativ fiscal, respectiv: „Lipsa unuia dintre elementele actului administrativ fiscal, referitoare la numele, prenumele şi calitatea persoanei împuternicite a organului fiscal, numele şi prenumele ori denumirea contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscal, cu excepţia prevăzută la art. 43 alin. (3), atrage nulitatea acestuia. Nulitatea se poate constata la cerere sau din oficiu.”

Aşadar, arată instanţa potrivit acestor dispoziţii legale, actul administrativ fiscal este lovit de nulitate numai în situaţiile anterior menţionate, nerespectarea prevederilor din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare, referitoare la modul de comunicare a avizului de inspecţie fiscala, nefiind încadrată de legiuitor între elementele care pot atrage nulitatea deciziei de impunere din 30 martie 2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală.

În ceea ce priveşte prescrierea dreptului organelor de inspecţie fiscală de a stabili obligaţii fiscale la sursa impozit pe profit este neîntemeiată. Potrivit art. 98 alin. (1) şi art. 91 alin. (1) şi alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare inspecţia fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale, dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 5 ani, cu excepţia cazului în care legea dispune altfel, iar termenul de prescripţie a dreptului prevăzut la alin. (1) începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanţa fiscală potrivit art. 23, dacă legea nu dispune altfel.

Prin urmare, termenul de prescripţie al dreptului organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale începe să curgă de la data de întâi ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanţa fiscală, reprezentată de termenul legal de depunere a declaraţiei fiscale.

Pe fondul cauzei, instanţa a reţinut că, prin raportul de expertiză efectuat, s-a concluzionat că sumele datorate de către reclamanta bugetului de stat, totalizează 220.391 RON, iar impozitul pe profit suplimentar stabilit de inspecţia fiscala nu este datorat de pârâtă.

Pârâta a susţinut că sumele reţinute de expertiza contabilă ca fiind datorate de către reclamantă bugetului de stat, ce totalizează 220.391 RON, nu sunt corect determinate, însă nu a solicitat ca instanţa să încuviinţeze o altă expertiză, iar obiecţiunile la raportul întocmit în cauză, făcute peste termen reiau cele susţinute prin întâmpinarea formulată, fără a înlătura cu argumente cele reţinute de expertul desemnat în cauză.

Expertul a răspuns la fiecare critică adusă de pârâtă, argumentând fiecare susţinere în parte, instanţa neputând proceda la înlăturarea raportului de expertiză şi reţine argumentele pârâtei.

4. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei nr. 198 din 16 septembrie 2013 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a promovat recurs pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, întemeiat în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

În argumentarea acestuia s-a arătat că întreaga motivare a instanţei este bazata pe raportul de expertiză efectuat în cauză.

Potrivit art. 261 alin. (1) C. proc. civ., hotărârea instanţei de fond trebuie să cuprindă, intre altele, motivele de fapt şi de drept care au format convingerea instanţei şi cele pentru care au fost înlăturate susţinerile părţilor.

Acest text a consacrat principiul potrivit căruia hotărârile trebuie să fie motivate, iar nerespectarea acestui principiu constituie motiv de casare potrivit art. 304 pct. 7 C. proc. civ., rolul textului fiind acela de a se asigura o bună administrare a justiţiei şi pentru a se putea exercita controlul judiciar de către instanţele superioare.

De altfel, chiar Curtea Europeană a Drepturilor Omului (cauza Achina împotriva României, cauza Gheorghe împotriva României) subliniază rolul pe care motivarea unei hotărâri îl are pentru respectarea art. 6 parag. 1 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului şi arată că dreptul la un proces echitabil nu poate fi considerat efectiv decât dacă susţinerile părţilor sunt examinate de către instanţă, aceasta având obligaţia de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor şi elementelor de probă sau cel puţin de a le aprecia.

A nu motiva o hotărâre şi a nu prezenta argumentele pentru care au fost înlăturate susţinerile părţilor echivalează cu o necercetare a fondului cauzei.

Faptul că s-a efectuat o expertiză contabilă în cauză, nu scuteşte judecătorul unei cauze de a-şi motiva hotărârea şi de a analiza susţinerile părţilor, cu raportare directa la situaţia de fapt şi de drept.

De asemenea, nemotivarea are şi conotaţii care vizează nelegalitatea hotărârii atacate, întrucât ne aflăm în situaţia nesocotirii unei obligaţii legale a judecătorului, aceea de a proceda la motivarea hotărârii in cazurile prevăzute de lege (Ioan Leş, Codul de procedură civilă, comentariu pe articole, pag. 842).

Astfel, având în vedere cele menţionate anterior, considerăm că sentinţa civilă recurată este nemotivată şi nelegală.

2. Hotărârea pronunţata a fost dată cu aplicarea greşită a legii (art. 304 pct. 9 C. proc. civ.)

Instanţa de fond a motivat hotărârea prin prisma concluziilor raportului de expertiza contabilă, concluzii pe care le considerăm interpretate greşit.

Instanţa de judecată, la pronunţarea sentinţei s-a bazat numai pe concluziile expertizei contabile, neluând în calcul întreg materialul probator de la dosarul cauzei şi întreaga legislaţie în materie.

Apărările intimatei şi procedura derulată în recurs

Reclamanta SC A. SA prin întâmpinare a solicitat respingerea recursului arătând că această critică nu poate fi primită, sentinţa al cărei control de legalitate urmează a fi făcut răspunzând atât exigenţelor art. 261 alin. (1) C. proc. civ., cât şi exigenţelor art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului, care reglementează dreptul la un proces echitabil, fiind în deplină concordanţă cu condiţiile statuate prin practica Curţii Europene a Drepturilor Omului.

Astfel, obligaţia instanţelor de a-şi motiva hotărârile nu trebuie înţeleasă ca necesitând un răspuns la fiecare argument invocat în sprijinul unui mijloc de apărare ridicat. Întinderea acestei obligaţii poate varia în funcţie de natura cauzei şi a hotărârii. În acord cu jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului, întinderea motivării depinde de diversitatea mijloacelor pe care o parte le poate ridica în instanţă, precum şi de prevederile legale, de obiceiuri, de principiile doctrinale şi de practicile diferite privind prezentarea şi redactarea hotărârilor în diferite state, însă este necesar ca, pentru a răspunde cerinţelor procesului echitabil, motivarea sa evidenţieze chestiunile esenţiale ce i-au fost prezentate.

În acelaşi sens, în deplină concordanţă cu practica Curţii Europene a Drepturilor Omului, instanţa supremă a statuat că motivarea unei hotărâri nu este o problemă de volum, ci una de esenţă, de conţinut, aceasta trebuind să fie clară, concisă şi concretă, în concordanţă cu probele şi actele de la dosar.

În raport de cele mai sus arătate, urmează să constataţi că sentinţa recurată a fost pronunţată cu respectarea cerinţelor prescrise atât de legislaţia naţională, cât şi de practica europeană, aceasta relevând o analiză a chestiunilor esenţiale învederate instanţei de fond, a raporturilor juridice şi a situaţiei juridice prin prisma susţinerilor, apărărilor şi probelor de la dosar, instanţa realizând un examen efectiv, real şi consistent al mijloacelor, argumentelor şi elementelor de probă ale părţilor.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

1. Argumentele de fapt şi de drept relevante

Sentinţa nr. 198/2013 contestată se sprijină exclusiv în motivare pe concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză.

De altfel, aceasta menţionează în cuprinsul ei că „expertiza a stabilit că societatea datorează din decizia de impunere din 30 martie 2012, următoarele sume: taxa pe valoare adăugată - 22.695 RON; accesorii taxa pe valoare adăugată - 17.929 RON; accesorii vărsăminte persoane handicap neîncadrate - 16.423 RON; impozit venituri persoane juridice nerezidente - 54.109 RON; accesorii impozit venituri persoane juridice nerezidente - 109.235 RON; Total sume datorate 220.391.

„Expertul a răspuns la fiecare critică adusă de pârâtă, argumentând fiecare susţinere în parte, instanţa neputând proceda la înlăturarea raportului de expertiză şi reţine argumentele pârâtei”.

În raport şi de critica recurentei, Înalta Curte reţine că în cauză nu se poate releva o motivare proprie a instanţei. Aceasta s-a mărginit să-şi însuşească în totalitate expertiza, fără ca din cuprinsul hotărârii să transpară motivele pentru care instanţa a înlăturat cele reţinute în decizia contestată, cu referire la actele şi înscrisurile relevante.

Acest lucru echivalează cu o nemotivare a hotărârii, ceea ce concluzionează că recursul nu poate fi altfel soluţionat, în conformitate şi în practica Curţii Europene a Drepturilor Omului, altfel decât prin admiterea sa.

Nemotivarea hotărârii, prin lipsa elementelor de judecată proprie ale instanţei constituind pe de o parte motiv de recurs, dar putând fi invocată şi din oficiu, conduce la nelegalitatea de plano a hotărârii.

Nu este vorba în speţă despre o înlăturare a raportului de expertiză efectuat ori a concluziilor acestuia, însă raportul constituie doar o probă, administrată spre aflarea adevărului juridic care trebuie coroborată cu celelalte înscrisuri sau dovezi administrate.

2. Temeiul de drept al soluţiei adoptate în cauză

Faţă de cele mai sus expuse, recursul se apreciază a fi întemeiat în conformitate cu dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ., motiv pentru care va admite recursul, urmând ca în temeiul dispoziţiilor art. 312 pct. 9 C. proc. civ., Înalta Curte să caseze sentinţa, cu trimitere spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 198 din 16 septembrie 2013 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 19 noiembrie 2014.