Liability for fiscal insolvency after unlawful sequestration in duty-suspension regime; warehousekeeper’s duty limited to verifying navigation authorization

-

Decizia nr. 906/2015

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

Obiectul acţiunii şi procedura derulată în faţa instanţei de fond;

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta SC A. SRL - prin administrator judiciar SC B. SPRL, a chemat în judecată pe pârâtele C. - D. - E., F. Constanţa şi G. - H., solicitând anularea parţială a Deciziei nr. 62 din 26 ianuarie 2012 privind soluţionarea contestaţiei formulate înregistrată la H. sub nr. 908183 din 29 noiembrie 2011 emisă de G. - H., respectiv a soluţiei de respingere ca neîntemeiată şi nemotivată a contestaţiei pentru suma totală de 2.435.971 lei, reprezentând - 1.746.595 lei accize şi 689.376 lei accesorii aferente referitoare la livrările către SC I. SRL, precum şi a soluţiei de reverificare de către organele de inspecţie fiscală printr-o altă echipă, pe aceeaşi perioadă şi aceleaşi impozite şi taxe.

De asemenea, a solicitat anularea Deciziei de impunere pentru obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. 179 din 28 septembrie 2009 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. 28509 din 28 septembrie 2009 emise de C. Constanţa în ce priveşte suma totala de 2.435.971 lei; anularea parţială a Deciziei nr. 63 din 27 ianuarie 2012 privind soluţionarea contestaţiei formulată şi înregistrată la H. sub nr. 908.183 din 29 decembrie 2011, respectiv a soluţiei de respingere ca neîntemeiată şi nemotivată a contestaţiei pentru suma de 331.853 lei, reprezentând taxa pe valoare adăugată; anularea parţială a Deciziei nr. 63/bis din 27 ianuarie 2012 privind soluţionarea contestaţiei formulată şi înregistrată la H. sub nr. 908.183 din 29 decembrie 2011, respectiv a soluţiei de respingere ca neîntemeiată şi nemotivată a contestaţiei pentru suma de 331.853 lei, din care 2.823.016 lei, reprezentând taxa pe valoare adăugată şi 962.271 lei, reprezentând accesorii aferente taxei pe valoare adăugată şi anularea Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscală nr. 894 din 02 octombrie 2009 (nr. 6369 din 02 octombrie 2009) şi a Raportului de inspecţie fiscală din data de 02 octombrie 2009 emise de F. - D. - J. Constanţa, în ce priveşte suma de 331.853 lei reprezentând T.V.A.

În motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că în urma inspecţiei fiscale efectuata de către C. Constanţa, al cărei obiectiv l-a constituit stabilirea obligaţiilor fiscale, accize armonizate, aferente produselor energetice, motorina, comercializate în regim de scutire de la plata accizelor şi în regim suspensiv în perioada ianuarie 2008 - iunie 2009, conform Legii nr. 571/2003, privind C. fisc., s-a stabilit ca reclamanta datorează bugetului de stat accize în suma totala de 16.603.574 lei, precum şi majorări de întârziere aferente în cuantum de 5.566.642 lei.

Organul de inspecţie fiscala a consemnat în raportul de inspecţie fiscala ca, în perioada supusa verificării, reclamanta a livrat produse energetice - motorina către SC K. SRL, SC L. SRL, SC M. SRL, SC N. SRL cu încălcarea dispoziţiilor art. 201 alin. (1) lit. b) C. fisc., în urma controalelor încrucişate neputându-se identifica destinaţia finala reala a motorinei.

De asemenea, s-a reţinut ca aceste societăţi comerciale nu au utilizat motorina livrată de reclamantă drept combustibil pentru motor la navele din dotare, pentru navigaţia în apele comunitare şi pentru navigaţia pe căile navigabile interioare, scop pe care l-au declaraţia data achiziţionării mărfii şi ca toate societăţile comerciale supuse controlului încrucişat, cărora le-a fost livrata motorina, deţineau certificatul de autorizare pentru navigaţie emis de O.

Societăţile comerciale SC P. SRL şi SC I. SRL, conform celor constatate de organul de inspecţie fiscala, nu îndeplineau condiţia prevăzuta de art. 201 alin. (1) lit. b) C. fisc. referitoare la deţinerea certificatului de autorizare pentru navigaţie emis de O., nereţinându-se însă nereguli legate de livrările de motorina.

În ceea ce priveşte transportul mărfii livrate, organul de control a constatat ca marfa a fost preluata de societăţile comerciale menţionate din antrepozitul fiscal SC A. SRL, ca procesele verbale de recepţie a produsului energetic sunt semnate şi stampilate de către beneficiarii livrărilor, respectiv de navele pentru alimentarea cărora se pretinde ca a fost achiziţionată motorina în regim de scutire, de la plata accizei.

Reclamanta a arătat că a formulat contestaţie împotriva Raportului de inspecţie fiscală nr. 28509/3043 din 28 septembrie 2009 şi a Deciziei de impunere nr. 179 din 28 septembrie 2009, motivare arătând că s-a îndeplinit singura obligaţia instituită de art. 201 alin. (1), lit. b) C. fisc. şi art. 23.1 alin. (4) lit. b) din Norma metodologică de aplicare a C. fisc. şi anume, aceea de a livra motorina la preţ de livrare fără accize doar societăţilor comerciale care utilizează produsul energetic drept combustibil pentru motor pentru navigaţia în apele comunitare şi pentru navigaţia pe căile navigabile interioare, sens în care s-a verificat dacă beneficiarii livrărilor, deţin certificat de autorizare pentru navigaţie.

R. - G. - H., invocând dispoziţiile art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., prin Decizia nr. 158 din 02 iunie 2010, a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere nr. 179 din 28 septembrie 2009, întrucât organul de control a sesizat organele penale în drept cu privire la existenta indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce va fi dată în procedura administrativă.

Curtea de Apel Constanţa, prin sentinţa civilă nr. 413 din 30 noiembrie 2010 a respins cererea reclamantei de anulare a Deciziei nr. 158 din 02 iunie 2010 şi de înlăturare a măsurii suspendării.

Prin Decizia civila nr. 4922 din 25 octombrie 2011 pronunţata în Dosarul nr. x/36/2010, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, a admis recursul formulat de reclamantă împotriva sentinţei civile nr. 413 din 30 noiembrie 2010 a Curţii de Apel Constanţa şi s-a reţinut că faţă de singurul reprezentant al reclamantei s-a dispus neînceperea urmăririi penale, constatându-se ca acesta nu a săvârşit infracţiunea de evaziune fiscala în legătura cu produsele energetice scutite de la plata accizelor conform Rezoluţiei din data de 29 aprilie 2011 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Constanţa pronunţata în Dosarul nr. x/P/2009.

În concluzie, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a admis recursul reclamantei declarat împotriva sentinţei civile nr. 413 din 30 noiembrie 2010 a Curţii de Apel Constanţa, secţia de contencios administrativ şi fiscal, sentinţa pe care a modificat-o în sensul admiterii acţiunii, anularii Deciziei nr. 158 din 02 iunie 2010 emisă de S. - G. şi obligării acesteia să soluţioneze contestaţia fiscală înregistrată sub nr. 908735 din 28 octombrie 2009.

În baza Deciziei civile nr. 4922 din 25 octombrie 2011 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, R. - G. - H. a reluat cauza al cărei obiect îl constituie contestaţia îndreptată împotriva actelor administrativ fiscale mai sus arătate şi, prin Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 2012 privind soluţionarea contestaţiei formulate de reclamantă şi înregistrata la H. sub nr. 908183 din 29 decembrie 2011, aceasta a respins ca neîntemeiată şi nemotivată contestaţia formulată de SC A. SRL împotrivă Deciziei de impunere privind obligaţii fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. 179 din 28 septembrie 2009 emisă de organele de inspecţie fiscală din cadrul S.

C. - D. pentru suma totală de 2.435.971 lei reprezentând: 1.746.595 lei accize şi 689.376 lei accesorii aferente; a desfiinţat şi anulat parţial Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscală nr. 179 din 28 septembrie 2009 emisă de organele de inspecţie fiscală din cadrul S. - C. - D. pentru suma totală de 19.734.245 lei reprezentând: 14.856.979 lei accize şi 4.877.266 lei accesorii aferente, urmând ca organele de inspecţie fiscala" printr-o alta echipă, să procedeze la o nouă verificare pe aceeaşi perioada şi aceleaşi impozite şi taxe ţinând cont de prevederile legale aplicabile în speţă,, precum şi de cele precizate prin prezenţa decizie şi sa emită un nou act administrativ fiscal.

Prin Decizia nr. 63 din 27 ianuarie 2012 privind soluţionarea contestaţiei formulate de reclamantă şi înregistrata la H. sub nr. 908.183 din 29 decembrie 2011, a fost respinsa ca neîntemeiata şi nemotivata contestaţia formulata împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscala nr. 894 din 02 octombrie 2009 emisa de organele de inspecţie fiscala din cadrul F. Constanţa pentru suma de 331.853 lei reprezentând T.V.A.; a fost admisa contestaţia şi s-a dispus anularea parţiala a Deciziei de impunere privind obligaţii fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscala nr. 894 din 02 octombrie 2009 emisa de organele de inspecţie fiscala din cadrul F. Constanţa pentru suma de 3.785.287 lei reprezentând: 2.823.016 lei taxa pe valoare adăugata şi 962.271 lei, accesorii aferente taxei pe valoare adăugata.

Organul de soluţionare a contestaţiei, invocând dispoziţiile art. 137 alin. (2) lit. a) din C. fisc., cat şi prevederile art. 47 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., a reţinut ca Decizia de impunere privind obligaţii fiscale suplimentare de plata nr. 894 din 02 octombrie 2009 reprezintă act subsecvent al Deciziei de impunere privind obligaţiile suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscala nr. 179 din 28 septembrie 2009 emisa de C.

Pe cale de consecinţa a respins ca nemotivată şi neîntemeiata contestaţie împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscala nr. 894 din 02 octombrie 2009 pentru suma de 331.853 lei reprezentând T.V.A. aferenta accizei în suma de 1.746.595 lei calculata de organele vamale pentru motorina livrata către SC I. SRL, care nu deţine certificat de autorizare pentru navigaţie eliberat de O. şi a anulat aceeaşi decizie de impunere pentru suma de 2.823.016 lei reprezentând T.V.A. aferenta accizei în suma de 14.856.979 lei calculata de organele vamale pentru motorina livrata către SC K. SRL, SC L. SRL, SC M. SRL şi SC N. SRL.

În ceea ce priveşte suma de 962.271 lei, reprezentând accesorii aferente T.V.A. în cuantum de 3.154.869 lei, s-a reţinut ca stabilirea acestora în sarcina contestatoarei reprezintă măsura accesorie în raport cu debitul si, fata de faptul ca organul de soluţionare nu poate defalca accesoriile aferente T.V.A. respinse de cele aferente T.V.A. pentru care s-a desfiinţat decizia, a desfiinţat decizia de impunere pentru întreaga suma de 962.271 lei, urmând ca recalcularea acestor accesorii sa aibă în vedere susţinerile făcute de reclamantă în motivarea contestaţiei.

Prin Decizia nr. 63/bis din 12 martie 2012 privind soluţionarea contestaţiei formulate de reclamantă şi înregistrata la H. sub nr. 908.183 din 29 decembrie 2011, a fost respinsa ca neîntemeiata şi nemotivata contestaţia formulata împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscala nr. 894 din 02 octombrie 2009 emisa de organele de inspecţie fiscala din cadrul F. Constanţa pentru suma de 331.853 lei reprezentând T.V.A.; a fost admisa contestaţia şi s-a dispus anularea parţiala a Deciziei de impunere privind obligaţii fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscala nr. 894 din 02 octombrie 2009 emisa de organele de inspecţie fiscala din cadrul F. Constanţa pentru suma de 2.823.016 lei taxa pe valoare adăugata; a fost desfiinţată parţial Decizia de impunere privind obligaţii fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscala nr. 894 din 02 octombrie 2009 emisa de organele de inspecţie fiscala din cadrul F. Constanţa pentru suma de 962.271 lei, reprezentând accesorii aferente taxei pe valoare adăugata.

Arată reclamanta că această decizie este o îndreptare de eroare materiala şi a înlocuit dispozitivul Deciziei nr. 63 din 27 ianuarie 2012.

Pârâta F. Constanţa a depus la dosar întâmpinare prin care a invocat excepţia lipsei calităţii procesuale pasive faţă de pct. 1-4 din acţiune şi pe fond a solicitat respingerea acţiunii.

Pârâta G. a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea acţiunii ca nefondată. La data de 27 iunie 2012 reclamanta a depus la dosar cerere completatoare la acţiunea formulată, prin care a solicitat obligarea paraţilor în solidar la plata prejudiciului cauzat de aceştia cuantificat provizoriu la 68.860.000 euro conform Raportului financiar-contabil şi opiniei legale întocmit de U. la data de 02 noiembrie 2009.

Reclamanta a arătat că actele administrativ fiscale a căror anulare a solicitat-o prin acţiunea sunt vădit nelegale, însăşi H. confirmând criticile formulate prin soluţia de anulare parţiala a acestora.

Anterior întocmirii rapoartelor de inspecţie fiscala şi emiterii deciziilor în litigiu a fost instituit sechestru asigurător, după cum urmează: proces verbal de sechestru asigurător bunuri mobile din 10 iulie 2009 emis de G. - F. Constanţa - V. Constanţa la o suma estimată de 16.879.171,85 lei, din care 14.184.178 lei reprezintă accize şi 2.694.993,85 lei reprezintă T.V.A.; proces verbal de sechestru asigurător bunuri mobile din 14 iulie 2009 emis de G. - F. Constanţa - V. Constanţa la o suma estimata de 16.879.171,85 lei, din care 14.184.178 lei reprezintă accize şi 2.694.993,85 lei reprezintă T.V.A.; proces verbal de sechestru asigurător bunuri imobile din 14 iulie 2009 emis de G. - F. Constanţa - V. Constanţa la o suma estimata de 16.879.171,85 lei, din care 14.184.178 lei reprezintă accize şi 2.694.993,85 lei reprezintă T.V.A.

Prin procesele verbale arătate, practic, au fost puse sub sechestru asigurător toate bunurile mobile şi imobile şi stocurile de marfa aflate în patrimoniul reclamantei.

De asemenea, s-a instituit şi măsura indisponibilizării sumelor existente şi viitoare în toate conturile bancare ale societăţii.

Aflată în imposibilitatea desfăşurării activităţii, cât şi a achitării obligaţiilor scadente, societatea a fost nevoita să-şi declare starea de insolventă iminentă.

Prin urmare, preţul pentru abuzul comis de organele de control a fost acela al intrării în insolventă a societăţii. În scopul evitării intrării în faliment, a propus plan de reorganizare, pentru a cărui realizare au fost necesare restructurări şi reeşalonări ale creditelor bancare operaţiune care presupune costuri suplimentare, deci prejudicierea societăţii. Cuantificarea prejudiciului astfel înregistrat urmează să fie stabilit prin expertiza de specialitate ce se va întocmi în cauză.

Instituirea măsurilor asigurătorii, constituirea de pasive suplimentare, dificultăţile întâmpinate în derularea raporturilor contractuale, aplicarea dispoziţiilor clauzelor penale inserate în convenţiile încheiate cu profesionişti, declanşarea procedurii insolvenţei au fost determinate de blocajul operaţional generat de organele fiscale.

Pârâta C. Constanţa a depus întâmpinare prin care a invocat excepţia lipsei calităţii procesuale pasive, având m vedere ca parte în cauză este T.

Pe fond, solicită respingerea acţiunii arătând că se creează, de fapt o apărare de disculpare/exonerare a debitorului de la plata debitului stabilit de către cele două autorităţi şi nu o realitate obiectivă. Prin aceasta se doreşte de fapt inducerea în eroare a factorilor de decizie judecătorească, respectiv a instanţei de judecată.

Pârâta G. a depus completări la întâmpinare prin care a solicitat admiterea excepţiei lipsei calităţii procesual pasive, arătând că actele invocate de reclamanta ca producătoare de prejudicii nu au fost emise de G.

Cum G. nu a emis niciunul dintre procesele verbale de sechestru asigurător pretins vătămătoare pentru reclamantă, rezultă că aceasta nu este parte în raportul juridic dedus judecăţii.

În ceea ce priveşte cererea de obligare a pârâţilor la plata sumei de 68.860.000 euro reprezentând prejudiciu în conformitate cu art. 19 din Legea nr. 554/2004, solicită respingerea acesteia ca nefondată.

Cererea de despăgubiri atât pentru daunele morale, cât şi pentru cele materiale, trebuie să reprezinte un capăt de cerere secundar în cadrul acţiunii principale, pentru a da posibilitatea instanţei care analizează legalitatea actului să decidă şi asupra despăgubirilor.

În cauză nu sunt îndeplinite cele patru condiţii, respectiv existenţa prejudiciului, existenţa, faptei ilicite, existenţa unui raport de cauzalitate, existenţa vinovăţiei, astfel că nu putem vorbi de răspundere civilă delictuală.

Prin emiterea actelor administrative organele fiscale nu au făcut altceva decât să pună în aplicare dispoziţiile legale incidente în cauză, respectiv prevederile O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., dispoziţiile Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., Normele metodologice de aplicare a C. fisc., ale Legii nr. 554/2004.

Pârâta F. Constanţa a depus precizări la cererea completatoare formulată de reclamantă la acţiunea introductivă prin care a invocat excepţia prescripţiei dreptului de a solicita despăgubiri având în vedere că termenul de un an prevăzut de dispoziţiile art. 19 coroborat cu art. 11 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, a fost depăşit în prezenta cauză.

Totodată, a invocat excepţia inadmisibilităţii cererii completatoare de solicitare despăgubiri, în condiţiile în care dispoziţiile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 condiţionează în mod obligatoriu introducerea unei cereri în despăgubiri de introducerea anterioara a unei cereri în anularea actului, reclamantul obţinând o hotărâre favorabila în acest sens, situaţie ce nu a avut loc în cauza de fata, întrucât deşi debitoarea a introdus acţiune în prezentul dosar înregistrat în data de 10 mai 2012, acesta nu a fost finalizat cu o hotărâre.

Pe fond, a arătat că Decizia de impunere nr. 894 din 02 octombrie 2009 a fost emis în condiţiile legii - chiar dacă, ulterior, a fost parţial desfiinţată şi anulată în baza deciziei de soluţionare a contestaţiei emisă pe cale administrativă, neexistând o legătura de cauzalitate dovedită între actul administrativ iniţial şi pretinsul prejudiciu suferit de reclamantă.

Mai mult decât atât, având în vedere data emiterii Deciziei de impunere în 02 octombrie 2009, data la care reclamanta se afla deja în insolventă, nu au fost aplicate acte de executare ale acesteia deci, cu atât mai puţin se poate afirma ca reclamanta ar fi suferit un prejudiciu întrucât decizia emisa nu a fost pusa în executare, motivat de prevederile art. 36 din Legea nr. 85/2006.

2. Hotărârea Curţii ele Apel;

Prin sentinţa civilă nr. 335 din 23 octombrie 2013, Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a respins excepţiile invocate de pârâte, ca nefondate şi a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta SC A. SRL, prin administrator judiciar SC B. SPRL, în contradictoriu cu pârâţii X. Galaţi şi G. - H.

A anulat în parte Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 1012 emisa de G. - H. în ceea ce priveşte soluţia de respingere ca neîntemeiată şi nemotivată a contestaţiei pentru suma totală de 2.435.9711ei (1.746.595 lei accize şi 689.376 lei accesorii).

A anulat Decizia de impunere pentru obligaţii fiscale suplimentare de plată nr. 179 din 28 septembrie 2d09 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. 28509/3043 din 28 septembrie 2009 emise de C. Constanţa în ceea ce priveşte suma totală de 2.435.971 lei, reprezentând accize şi accesorii.

A respins cererea de anulare a soluţiei de reverificare cuprinsă în Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 2012, ca nefondată.

A anulat în parte Decizia nr. 63 din 27 ianuarie 2012 şi Decizia nr. 63 bis din 27 ianuarie 2012 emise de G. - H. în ceea ce priveşte soluţia de respingere ca neîntemeiată şi nemotivată a contestaţiei pentru suma de 331.853 lei reprezentând taxă pe valoarea adăugată.

A anulat Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată nr. 894 din 02 octombrie 2009 (nr. 6369 din 02 octombrie 2009) şi Raportul de Inspecţie Fiscală din 02 octombrie 2009 emise de F. - D. - J. Constanţa în ceea ce priveşte suma de 331.853 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată şi a obligat pârâtele la plata sumei de 3.854.843,5 euro în echivalent lei la data plăţii, în favoarea reclamantei, reprezentând contravaloare prejudiciu.

Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa de fond a reţinut că excepţia lipsei calităţii procesuale pasive pentru capetele de cerere 1-4, invocată de pârâta F. Constanţa este nefondată, având în vedere faptul că, aşa cum a precizat şi reclamanta, fiecare capăt de cerere urmează sa fie soluţionat în contradictoriu cu emitentul actului administrativ suspus controlului de legalitate.

De asemenea, a apreciat că excepţia prescripţiei dreptului de a solicita despăgubiri precum şi excepţia inadmisibilităţii cererii de despăgubiri, întemeiate de pârâta F. Constanţa pe dispoziţiile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 sunt nefondate întrucât, pe de o parte, reclamanta a solicitat despăgubiri prin aceeaşi acţiune prin care a solicitat şi anularea actului, iar art. 19 alin. (l) din Legea nr. 554/2004 stabileşte cum se calculează termenul de prescripţie în cazul în care s-a cerut anularea actului fără a se cere şi despăgubiri, iar pe de altă parte, cererea de despăgubiri nu poate fi inadmisibilă dacă se formulează în acelaşi timp cu cererea de anulare a actului, textul invocat neconţinând aceasta interdicţie.

Instanţa de fond a constatat că excepţia lipsei calităţii procesuale pasive invocată de parata C. Constanţa, motivată de lipsa personalităţii sale juridice este nefondată având în vedere precizarea formulată de reclamantă în sensul că înţelege să se judece în contradictoriu cu T., precum şi că fiecare capăt de cerere urmează sa fie soluţionat în contradictoriu cu emitentul actului administrativ suspus controlului de legalitate.

Referitor la excepţia lipsei calităţii procesuale pasive invocată de pârâta G. în ceea ce priveşte cererea de despăgubiri, instanţa de fond a constatat că este nefondată, întrucât reclamanta a invocat, printre actele administrative ce i-au produs prejudicii şi deciziile emise de aceasta pârâtă în soluţionarea contestaţiilor, decizii a căror nulitate s-a solicitat prin acţiunea de faţă.

În ceea ce priveşte soluţia dispusă de organul de soluţionare a contestaţiilor cu privire la suma de 2.435.971 lei, instanţa de fond a constatat că aceasta este greşită m primul rând, sub aspect formal, ca şi construcţie juridică, întrucât contestaţia a fost respinsă atât ca neîntemeiată cât şi ca nemotivată.

Atât timp cât a constatat ca fiind nefondată contestaţia întrucât a reţinut ca SC A. SRL, în calitate de antrepozitar autorizat de produse energetice, nu putea livra motorina în regim de scutire de la plata accizelor către SC I. SRL deoarece nu se verifica, în cazul acesteia din urma, condiţia prevăzută de pct. 23 alin. (4) lit. b) din H.G. nr. 44/2004, şi anume de a deţine certificat de autorizare pentru navigaţie, nu mai putea să retină şi faptul ca este nemotivată contestaţia.

Argumentul principal pe care l-a invocat contestatoarea, în privinţa tuturor societăţilor comerciale cărora le-a livrat motorina în regim de scutire de accize a fost acela că singura obligaţie legală pe care o avea era aceea de a verifica daca acestea deţin certificat de autorizare pentru navigaţie valabil, astfel că în mod,greşit s-a reţinut ca nefiind motivată contestaţia.

Prin urmare, organul de soluţionare a contestaţiilor trebuia să răspundă dacă, în condiţiile legii, contestatoarea este absolvită de culpa în situaţia în care demonstrează ca şi-a îndeplinit obligaţia de â verifica deţinerea, de către societăţile comerciale cărora le-a livrat produse în regim de scutire de accize, a certificatului de autorizare pentru navigaţie. Pornind de la aceasta concluzie, instanţa de fond a constatat că şi din punct de vedere substanţial decizia este nelegală.

Organul de soluţionare a contestaţiei a reţinut în mod greşit că din constatările organelor de inspecţie fiscală a reieşit că SC I. SRL nu deţine certificat de autorizare pentru navigaţie eliberat de O.

În Raportul de inspecţie fiscala încheiat la data de 28 septembrie 2009 (fila 5, ultimul aliniat) s-a consemnat că din verificările efectuate la societăţile mai sus menţionate (în afară de SC P. SRL şi SC I. SRL ) a rezultat faptul ca acestea deţineau autorizaţii pentru navigaţie emise de O., aveau nave în proprietate sau închiriate şi efectuau transport maritim.

Acestea au fost însă primele constatări ale organelor de inspecţie fiscală, rezultate din faptul că cele doua societăţi SC P. SRL şi SC I. SRL nu au fost identificate la sediul social declarat (astfel cum rezultă din consemnările de la fila 13 din Raport ) şi prin urmare nu au avut acces la documentele acestora.

În acelaşi raport de inspecţie fiscala, la fila 13, s-a reţinut faptul ca din adresa din 22 septembrie 2009 emisa de Căpitănia Portului Tulcea rezultă ca în anul 2008 remorcherul Z. închiriat de SC I. SRL a operat în Portul Tulcea în perioada 01 martie 2008 - 31 decembrie 2008, deci se recunoaşte implicit ca societatea deţinea autorizaţie pentru navigaţie emisa de O.

Organele de inspecţie fiscala au calculat acciza datorata în suma de 1.746.595 lei şi majorări de întârziere aferente în suma de 689.376 lei întrucât au constatat ca pentru 31 de livrări de motorina efectuate în zilele când remorcherul Z. nu se afla în Portul Tulcea, nu se cunoaşte destinaţia finala a motorinei fiind astfel incidente dispoziţiile art. 192 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 şi nu pentru ca societatea nu deţinea autorizaţie pentru navigaţie emisa de O.

Nu în ultimul rând, trebuie precizat şi faptul ca în contra celor reţinute de organele de soluţionare a contestaţiilor este şi înscrisul ce poarta denumirea autorizatie emis de Ministerul Transporturilor - O., din data de 09 februarie 2008, valabil pana la 08 februarie 2013, prin care a fost autorizată SC I. SRL să desfăşoare activităţi de transporturi publice de, mărfuri pe cai navigabile interioare, efectuate de persoane juridice.

De asemenea, potrivit dispoziţiilor art. 201 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările şi completările ulterioare, aplicabil în perioada de referinţa, sunt scutite de la plata accizelor, produsele energetice livrate în vederea utilizării drept combustibil pentru motor pentru navigaţia în apele comunitare şi pentru navigaţia pe căile navigabile interioare inclusiv pentru pescuit, altele decât pentru navigaţia ambarcaţiunilor private de agrement.

Alin. (4) lit. b) al pct. 23 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 prevede că se poate aproviziona cu produse energetice destinate exclusiv utilizării drept combustibil pentru motor pentru navigaţia în apele comunitare şi pentru navigaţia pe căile navigabile interioare la preturi de livrare fără accize persoana care deţine certificat de autorizare pentru navigaţie.

În speţă, reclamanta, SC A. SRL în calitate de antrepozitar autorizat de produse energetice a livrat motorina m regim de scutire de la plata accizelor către SC I. SRL în vederea utilizării drept combustibil pentru motor, având obligaţia, conform dispoziţiilor legale enunţate mai sus, de a verifica daca aceasta deţine certificat de autorizare pentru navigaţie.

Organele fiscale nu au arătat vreo dispoziţie legala, ca sa îi impună antrepozitarului fiscal obligaţia de a verifica dacă beneficiarul livrării cu regim de scutire a respectat destinaţia finala a produsului, energetic achiziţionat.

Faptul ca nu exista aceasta obligaţie nu se datorează unei omisiuni a legiuitorului ci faptului ca acesta a înţeles sa instituie în sarcina utilizatorului obligaţia plătii accizei în cazul în care a înţeles să schimbe destinaţia iniţială a produsului. În acest sens sunt dispoziţiile pct. 17 alin. (3) din H.G. nr. 44/20P4, conform cărora, în cazul unui produs energetic pentru care acciza nu a fost anterior exigibila şi care, prin schimbarea destinaţiei iniţiale este oferit spre vânzare sau utilizat drept combustibil ori carburant acciza devine exigibila la data la care produsul energetic este oferit spre vânzare, obligaţia plaţii accizelor revenind vânzătorului, sau la data la care este utilizat drept combustibil sau carburant, obligaţia plaţii accizei revenind utilizatorului.

Prin urmare, atât timp cat SC A. SRL a justificat livrarea produselor în regim de scutire către SC I. SRL prin faptul ca si-a îndeplinit obligaţia de a verifica deţinerea de către aceasta a certificatului de autorizare pentru navigaţie, nu poate fi obligata la plata accizei şi a accesoriilor.

Instanţa de fond a reţinut că prin Raportul de inspecţie fiscala încheiat la data de 02 octombrie 2009 s-a stabilit ca SC A. SRL datorează T.V.A. suplimentar în suma de 3.154.869 lei şi majorări aferente în suma de 962.271 lei calculate pentru sumele stabilite suplimentar prin Decizia nr. 179 din 28 septembrie 2009 reprezentând 16.603.574 lei accize şi 5.566.642 lei majorări aferente stabilite ca urmare a nerespectării regimului de scutire de la plata accizelor pentru cantitatea de 14.467 to motorina livrata către SC K. SRL, SC L. SRL, SC M. SRL, SC N. SRL şi SC I. SRL.

Pentru plata acestor sume a fost emisa Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată nr. 894 din 02 octombrie 2009 (nr. 6369 din 02 octombrie 2009).

Contestaţia formulata împotriva acestei Decizii de impunere a fost soluţionata prin Decizia nr. 63 din 27 ianuarie 2012, în sensul ca a fost respinsa ca neîntemeiata şi nemotivata pentru suma de 331.853 lei reprezentând T.V.A. şi a fost admisa, cu consecinţa anularii parţiale a Deciziei de impunere pentru suma de 3.785.287 lei reprezentând 2.823.016 lei T.V.A. şi 962.271 lei accesorii aferente.

În emiterea acestei soluţii, organul de soluţionare a contestaţiilor a avut în vedere dispoziţiile cuprinse în Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 2012 emisa în soluţionarea contestaţiei formulata împotriva Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată nr. 179 din 28 septembrie 2009.

Prin Decizia nr. 63 bis din 27 ianuarie 2012 a fost îndreptata eroarea materiala cuprinsa în Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 2012 referitoare la modalitatea de întocmire a dispozitivului, fără a se aduce modificări de substanţa.

Având în Vedere ca baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugata a reprezentat-o acciza calculata de organele vamale, iar instanţa a, dispus anularea Deciziei de impunere pentru obligaţii fiscale suplimentare de plata nr. 179 din 28 septembrie 2009 în ceea ce priveşte suma totală de 2.435.971 lei, reprezentând accize şi accesorii întrucât a constatat ca societatea nu datorează aceste sume, precum şi dispoziţiile art. 47 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, Curtea urmează sa anuleze în, parte Decizia nr. 63 din 27 ianuarie 20l2 şi Decizia nr. 63 bis din 27 ianuarie 2012 emise de G. - H. în ceea ce priveşte soluţia de respingere ca neîntemeiată şi nemotivată a contestaţiei pentru suma de 331.853 lei reprezentând taxă pe valoarea adăugată, precum şi Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată nr. 894 din 02 octombrie 2009 (nr. 6369 din 02 octombrie 2009) şi Raportul de inspecţie fiscală din 02 octombrie 2009 emise de F. - D. - J. Constanţa în ceea ce priveşte suma de 331.853 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată.

În ceea ce priveşte capătul de cerere prin care reclamanta a solicitat anularea soluţiei de reverificare cuprinsă în Decizia, nr. 62 din 26 ianuarie 2012, s-a susţinut ca efectuarea unui alt control fiscal de către 6 alta echipa ar fi inutil, întrucât aceasta nu ar mai avea ce alte constatări sa mai efectueze atât timp cat controlul fiscal a fost deja efectuat pe baza tuturor documentelor existente atât la societate cat şi la C. Constanţa.

Instanţa de fond a constatat că este nefondată această solicitare, având în vedere lipsa folosului practic urmărit de reclamantă.

Astfel la pct. 5 din Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 2012 s-a dispus desfiinţarea şi anularea parţiala a Deciziei de impunere nr. 179 din 28 septembrie 2009 pentru suma totala de 19.734.245 lei, reprezentând accize şi accesorii.

Totodată s-a dispus ca organele de inspecţie fiscala, printr-o alta echipa, sa procedeze la o noua verificare pe aceeaşi perioada şi aceleaşi impozite şi taxe, ţinând cont de prevederile legale aplicabile, precum şi cele precizate în decizie şi sa emită un nou act administrativ fiscal.

În cazul în care instanţa ar constata că organul de soluţionare a contestaţiilor a dispus în mod greşit efectuarea unei noi verificări, soluţia legală ce s-ar fi impus ar fi fost de anulare în tot a măsurii dispuse la pct. 2 din Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 2012, deci inclusiv a măsurii de desfiinţare şi anulare parţială a Deciziei de impunere nr. 179 din 28 septembrie 2009 pentru suma totală de 19.734.245 lei, reprezentând accize şi accesorii, cu consecinţa trimiterii cauzei înapoi la organul fiscal de soluţionare a contestaţiilor pentru soluţionarea pe fond a contestaţiei, în sensul de a stabili daca societatea datorează sau nu accize şi accesorii m sumă totala de 19.734.245 lei pentru livrările de motorina efectuate către SC K. SRL, SC L. SRL, SC M. SRL, SC N. SRL.

Soluţia însă nu se impune întrucât măsura dispusa prin pct. 2 al Deciziei nr. 62 din 26 ianuarie 2012 a fost şi executată, prin întocmirea Raportului de inspecţie fiscala din data de 18 iulie 2012. Conform concluziilor acestui raport reclamanta a primit confirmarea celor susţinute în cuprinsul contestaţiei formulata împotriva Deciziei de impunere nr. 179 din 28 septembrie 2009, în sensul ca nu datorează accize în sumă totala de 19.734.245 lei pentru livrările de motorina efectuate către SC K. SRL, SC L. SRL, SC M. SRL, SC N. SRL.

În urma reverificărilor efectuate, organul de inspecţie fiscală a ajuns la aceeaşi concluzie cu cea statuată de instanţa (în ceea ce priveşte livrările către SC I. SRL), respectiv ca obligaţia de plată a accizei nu incumbă reclamantei ci poate fi stabilită eventual în sarcina societăţilor comerciale partenere, în situaţia în care se dovedeşte că acestea au schimbat destinaţia iniţiala a produselor cumpărate.

Referitor la capătul de cerere prin care reclamanta a solicitat obligarea paratelor la plata prejudiciului suferit ca urmare a încheierii actelor administrativ fiscale, contestate în speţa de fată, instanţa de fond a constatat că este întemeiat, cu singura menţiune privind cuantumul acestuia.

Referitor la temeiul, juridic al acţiunii, instanţa de fond a reţinut că, deşi a invocat dispoziţiile art. 19 din Legea nr. 554/2004, reclamanta a susţinut, că sunt întrunite condiţiile de admisibilitate a cererii de despăgubiri întemeiate pe dispoziţiile art. 8 din Legea nr. 554/2004, astfel cum au fost stabilite de jurisprudenţa, respectiv: existenta unui act administrativ nelegal anulat de instanţa, producerea unui prejudiciu şi dovedirea legăturii de cauzalitate între actul administrativ nelegal şi prejudiciul suferit de reclamant.

Prin urmare, în speţa de faţă ne aflam în situaţia normala, în care cererea de despăgubiri reprezinte un capăt secundar de cerere în cadrul acţiunii principale, instanţa având posibilitatea să analizeze legalitatea actului administrativ şi sa decidă şi asupra măsurilor de acoperire a prejudiciului.

Rezultă astfel că, în aprecierea dispoziţiilor legii contenciosului administrativ instanţa are obligaţia de a analiza cererea de plată a unor despăgubiri din perspectiva îndeplinirii condiţiilor necesare pentru angajarea răspunderii administrativ - patrimoniale a autorităţilor pârâte, astfel cum s-a statuat atât în literatura de specialitate cât şi în jurisprudenţa actuală a instanţelor de contencios administrativ şi fiscal, respectiv existenţa unui act administrativ ilegal, anulat de instanţă, un prejudiciu suferit de reclamant care trebuie dovedit şi legătura de cauzalitate între actul ilegal şi prejudiciul suferit de reclamant.

În ceea ce priveşte prima condiţie, instanţa de fond a constatat că este îndeplinită având în vedere soluţia pronunţată în speţa de faţă asupra primelor patru capete de cerere prin! care s-a dispus anularea actelor administrativ fiscale prin care se instituise în mod nelegal în sarcina reclamantei obligaţia de plata a unor sume reprezentând, accize şi accesorii precum şi T.V.A. şi accesorii.

Prejudiciul, conform literaturii de specialitate, este efectul negativ produs unei persoane ca urmare a faptei ilicite săvârşite de o altă persoană. Componentele prejudiciului fiind: pierderea efectivă şi câştigul nerealizat.

Pentru cuantificarea prejudiciului s-a efectuat în cauză o expertiză contabilă, în realizarea căreia experţii au formulat puncte de vedere atât asupra pierderilor efective cat şi asupra câştigului nerealizat.

În ceea ce priveşte câştigul nerealizat, experţii au analizat profitul ce l-ar fi obţinut reclamanta din comercializarea motorinei, nerealizarea investiţiilor în curs şi a lipsei de folosinţa a acestor capacităţi de producţie, iar cu privire la pierderea efectivă au analizat prejudiciul suferit ca urmare a neplăţii în termen a sumelor datorate furnizorilor şi societăţii bancare, la care au adăugat creditul bancar nerambursat şi nescadent la data raportului de expertiza.

Întrucât interpretarea normelor de drept este atributul exclusiv al instanţei de judecată, instanţa de fond a primit concluziile experţilor în limitele impuse de dispoziţiile art. 201 alin. (1) C. proc. civ., conform cărora numirea experţilor se va face atunci când instanţa consideră necesar să cunoască părerea unor specialişti pentru lămurirea unor împrejurări de fapt.

Astfel, în ceea ce priveşte profitul ce l-ar fi obţinut reclamanta din comercializarea motorinei, instanţa a luat în considerare estimările expertului Y. doar pentru perioada 01 septembrie 2010 - 01 mai 2013, care se ridică la suma de 12.491.008 lei.

Au fost înlăturate estimările celorlalţi doi experţi întrucât principalii indicatori care au concurat la determinarea profitului nerealizat au fost stabiliţi prin luarea în calcul a semestrului 2 din anul 2008 şi a semestrului 1 din anul 2009, în loc să aibă în vedere acelaşi semestru al celor doi ani de referinţa, aşa cum a procedat expertul Y.. Şi cum în semestrul 2 al anului 2009 societatea a intrat în insolventa, rezulta ca se putea avea drept referinţa semestrele 1 ale celor doi ani, 2008 respectiv 2009.

Înlăturarea profitului nerealizat din perioada iulie 2009 - 31 august 2010 (când societatea ar fi putut comercializa motorina fără accize, până la data punerii în aplicare a O.U.G. nr. 54 din 23 iunie 2010) s-a dispus întrucât experţii nu au luat în calcul faptul ca după data deschiderii procedurii de insolventa şi pana la data de 29 ianuarie 2010 - data revocării autorizaţiei de antrepozit fiscal, societatea a putut să-şi desfăşoare în continuare activitatea, şi ca, potrivit răspunsului dat de expertul desemnat de instanţa şi cel desemnat de reclamanta la obiectivul propus de pârâta F. Constanţa - rulajul sumelor efectuate de societate începând cu dată deschiderii procedurii insolvenţei - societatea a realizat venituri din vânzarea motorinei în perioada august 2009 - iulie 2010 în suma de 55.833.900,94 lei.

În ceea ce priveşte prejudiciul calculat de experţi ca rezultat al nerealizării investiţiilor în curs şi a lipsei de folosinţa a acestor capacităţi de producţie, instanţa nu ş-a luat în considerare întrucât, pe de o parte valoarea investiţiilor se va regăsi în valoarea finala a construcţiilor - mijloace fixe ce vor fi generatoare de venituri ulterioare pe măsura consumării lor, iar pe de altă parte s-a avut în vedere ca determinarea pierderii datorate lipsei de folosinţa a acestor capacităţi de producţie a avut la baza exclusiv estimările veniturilor/ profiturilor viitoare, din exploatarea investiţiilor care urmau a fi puse în funcţiune la cele patru, obiective, previziuni prezentate creditorilor şi aprobate de aceştia prin planul de reorganizare al societăţii.

Instanţa de fond a luat în calcul la stabilirea prejudiciului pierderea efectiva suferita de societate ca urmare a neplăţii în termen a sumelor datorate furnizorilor şi societăţii bancare, astfel cum au fost stabilite de cei trei experţi, în baza adresei din 29 aprilie 2013 a administratorului judiciar al reclamantei, ce se ridică la, suma de 1.021.175,38 dolari SUA şi 451.198,56 lei, adică în echivalent euro-880.794.

Creditul bancar în sumă de 3.124.954 euro nu va fi adăugat la valoarea prejudiciului întrucât, după cum au arătat şi experţii, nu este scadent ia data întocmirii raportului de expertiză, iar dacă se va realiza previziunea acestora că va fi achitat, după trecerea la faliment din lichidarea activului patrimonial, şi se va transforma astfel intr-o pierdere efectivă, societatea are la dispoziţie acţiunea în despăgubiri.

În concluzie, instanţa de fond a reţinut că reclamanta a dovedit ca a suferit un prejudiciu de 3.854.843,5 euro (880.794 euro - neplata în termen a sumelor datorate furnizorilor şi societăţii bancare + 2.974.049,5 euro - profitul nerealizat din comercializarea motorinei pentru perioada 01 septembrie 2010 - 01 mai 2013 (12.491.008 lei la un curs de 4,20 pentru euro, reţinut de experţi)).

În ceea ce priveşte cea de-a treia condiţie - legătura de cauzalitate între actul ilegal şi prejudiciul suferit de reclamant, instanţa de fond a constatat că este de asemenea, dovedită.

Astfel, situaţia dificilă din punct de vedere patrimonial, în care se găseşte societatea reclamantă este consecinţa directă a intrării acesteia în procedura insolvenţei, măsura la care aceasta a apelat în scopul de a se salva de la executarea silită a unor sume stabilite de pârâte, sume pe care le-a considerat a fi nelegale.

Nu poate fi reţinut punctul de vedere al pârâtelor potrivit căruia nu li se poate angaja răspunderea întrucât nu au făcut decât să pună în aplicare dispoziţiile legale incidente în cauză. Aceasta deoarece prin modalitatea în care au acţionat au dat dovada de rea credinţă.

Astfel, paratele F. Constanţa şi C. Constanţa, în baza unor adrese emise de Garda Financiara - Comisariatul General, din 08 iulie 2009 şi din 10 iulie 2009, prin care a evaluat un prejudiciu fără a preciza în sarcina cui, au emis în regim de urgenţă, decizii de instituire masuri asigurătorii, respectiv Decizia nr. 119 din 10 iulie 2009 - C. Constanţa estimând accize în suma de 14.184.178 lei şi Decizia nr. 4713 din 10 iulie 2009 - F. Constanţa estimând T.V.A. colectat aferent diferenţei de accize în suma de 2.694.993,85 lei.

Ulterior, a fost aplicat sechestrul asigurător asupra bunurilor mobile şi imobile ale societăţii reclamante la o suma estimata de 16.879.171,85 lei prin procesele verbale din 10 iulie 2009 și din 14 iulie 2009.

Mai mult, în condiţiile în care erau deja aplicate sechestre asigurătorii asupra bunurilor mobile şi imobile ale societăţii, în condiţiile în care nu erau efectuate inspecţii fiscale prin care să se stabilească, pe baza consultării documentelor contabile ale societăţii, ca aceasta are de achitat accize pentru produsele livrate m calitate de antrepozit fiscal, şi nu erau emise decizii de impunere, F. Constanţa, prin adresa din 14 iulie 2009, dispune indisponibilizarea tuturor conturilor bancare ale societăţii, pentru sumele existente şi viitoare.

Aflată în situaţia achitării acestor obligaţii fiscale scadente, societatea s-a găsit în imposibilitatea desfăşurării activităţii şi a fost nevoită sa-si declare starea de insolventă şi sa solicite Tribunalului Constanţa sa dispună deschiderea procedurii insolventei.

Veridicitatea acestor constatări reiese atât din cuprinsul Încheierii, nr. 132/com din 07 august 2009 pronunţata de Tribunalul Constanţa în Dosarul nr. x/118/2069 prin care s-a dispus deschiderea procedurii insolvenţei, judecătorul sindic reţinând ca motivul pentru care ă fost formulata cererea a fost acela al iminenţei apariţiei stării de insolventa, societatea nemaiputând achita datoriile din cauza masurilor asigurătorii instituite de către G. ca urmare a unui control cu ocazia căruia s-a apreciat abuziv şi estimativ existenta unei creanţe fiscale de 16.879.171,85 lei reprezentând accize şi T.V.A., cat şi din constatările experţilor contabili care au arătat ca la data instituirii masurilor asigurătorii societatea nu avea restante la plata nici către bancă nici către bugetul de stat, societatea eră solvabilă, aceasta neputând efectua plăţi către furnizori nu din cauza lipsei disponibilului ci din cauza blocării conturilor.

Ulterior desfăşurării acestor evenimente, la un interval de mai bine de doua luni de la aplicarea masurilor asigurătorii, C. Constanţa a procedat la întocmirea Raportului de inspecţie fiscala nr. 28509/3043 din 28 septembrie 2009 prin care s-a stabilit ca SC A. SRL datorează bugetului de sfat accize în suma totala de 16.603.574 lei, precum şi majorări de întârziere aferente în cuantum de 5.566.642 lei, emiţându-se Decizia de impunere pentru obligaţiile fiscale suplimentare de plată nr. 179 din 28 septembrie 2009.

Contestaţia formulată de reclamantă împotriva Raportului de inspecţie fiscala nr. 28509/3043 din 28 septembrie 2009 şi a Deciziei de impunere pentru obligaţiile fiscale suplimentare de plată nr. 179 din 28 septembrie 2009 a fost înregistrata la organul de soluţionare a contestaţiilor la data de 28 octombrie 2009.

Abia după un interval de 7 luni de la înregistrare, prin Decizia nr. 158 din 02 iunie 2010, organul de soluţionare a contestaţiilor a înţeles să emită o soluţie în sensul ca a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei fiscale întrucât a sesizat organele penale în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce va fi dată în procedura administrativa.

Deşi prin Rezoluţia din data de 29 aprilie 2011 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Constanţa pronunţata în Dosarul nr. x/P/2009 s-a dispus neînceperea urmăririi penale fata de reprezentantul reclamantei, constatându-se ca acesta nu a săvârşit infracţiunea de evaziune fiscala în legătura cu produsele energetice scutite de la plata accizelor, organele de soluţionare a contestaţiilor nu au procedat la repunerea pe rol şi soluţionarea contestaţiei fiscale înregistrata de reclamanta.

Prin urmare, a fost nevoie ca, după alte 6 luni, instanţa de judecata sa dispună obligarea paratei sa soluţioneze contestaţia formulata de reclamanta, în acest sens fiind Decizia civila nr. 4922 din 25 octombrie 2011 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie.

După 3 luni de la pronunţarea deciziei de către înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, organul de soluţionare a contestaţiilor a înţeles sa emită Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 2012 prin care a respins ca neîntemeiata şi nemotivata contestaţia reclamantei pentru suma de 2.435.971 lei accize şi accesorii calculate pentru livrările de produse către SC I. SRL şi a dispus reverificarea impozitelor şi taxelor datorate pentru livrările de produse către celelalte societăţi partenere.

Nelegalitatea soluţiei dată în ceea ce priveşte suma de 2.435.971 lei a fost stabilită de instanţă pentru motivele expuse în prima parte a hotărârii, iar nelegalitatea soluţiei de reverificare a fost confirmată prin întocmirea Raportului de inspecţie fiscala din data de 18 iulie 2012 prin care s-ai constatat că reclamanta nu datorează accize în suma totala de 19.734.245 lei pentru, livrările de motorină efectuate către SC K. SRL, SC L. SRL, SC M. SRL, SC N. SRL, concluzie întemeiată chiar pe considerentele enunţate de organul de soluţionare a contestaţiei nr. Decizia nr. 62/2012, respectiv ca obligaţia plăţii accizei nu revine SC A. SRL, eventuala obligaţie revenind în sarcina societăţilor comerciale, partenere, în situaţia în care se dovedeşte ca acestea au schimbat destinaţia iniţială a produselor cumpărate (a se vedea consemnările de la filele 7, 8, 9, 11 din Raport şi ultimele 7 rânduri ale paginii 31 şi primele 5 rânduri ale paginii 32 ale Deciziei nr. 62 din 26 ianuarie 2012).

Reaua credinţă de care au dat dovada pârâtele prin maniera în care au înţeles sa procedeze la soluţionarea cauzei de faţă, într-o perioadă de timp considerabila, între 10 iulie 2009 - data instituirii primei măsuri asigurătorii şi 18 iulie 2012 - data Raportului de inspecţie fiscală prin care a constatat că de fapt societatea nu este obligată la plata accizelor pentru care au instituit măsurile asigurătorii, este cu atât mai evidentă în condiţiile în care aveau cunoştinţa de situaţia delicată în care se afla societatea, aceea de a supravieţui prin îndeplinirea măsurilor luate prin planul de reorganizare aprobat de judecătorul sindic.

3. Recursurile formulate;

Împotriva sentinţei pronunţată de curtea de apel au formulat recursuri reclamanta SC A. SRL şi pârâtele G. şi F. Galaţi.

3.1. În recursul declarat de reclamantă se critică soluţia pronunţată sub aspectul respingerii cererii de anulare a măsurii de reverificare dispusă de către organele de inspecţie fiscală printr-o altă echipă, pe aceeaşi perioadă şi cu privire la aceleaşi taxe şi impozite. De asemenea se solicită modificarea sentinţei recurate şi obligarea pârâtelor la plata întregului prejudiciu, respectiv suna suplimentară de 19.686.021,50 euro.

Recurenta-reclamantă arată că soluţia pronunţată cu privire la cererea de anulare a măsurii de reverificare, cuprinsă în Decizia nr. 62/2012 este nelegală şi pronunţată cu încălcarea dispoziţiilor art. 105 alin. (3) C. proc. fisc., conform cărora „Inspecţia fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă, contribuţie şi alte sume datorate bugetului de stat pentru fiecare perioadă supusă impozitării”.

Respingând cererea, instanţa nu a observat că a fost încălcat principiul consacrat de norma legală imperativă mai sus menţionată, soluţia dată fiind în mod eronat raportată la folosul practic urmărit, cât timp se subliniază că măsura a fost deja executată, iar în A. întocmit se subliniază că recurenta nu datorează nicio sumă la bugetului statului.

În ceea ce priveşte cuantumul prejudiciului la acoperirea căruia au fost obligate pârâtele, recurenta susţine că acesta este în sumă de 8.390.193 euro, diferenţele dintre opiniile experţilor (expertul numit de instanţă şi ei doi experţi parte desemnaţi de G. şi reclamantă) fiind explicate prin perioadele diferite pentru care a fost efectuat calculul profitului şi diferenţa de curs valutar.

Greşit a fost înlăturat de către instanţă prejudiciul cauzat ca urmare a nerealizării investiţiilor în curs şi a lipsei de folosinţă, cu motivarea că valoarea investiţiilor se va regăsi, în valoarea finală a construcţiilor - mijloace fixe generatoare de venituri, deşi, reclamanta investise în noi capacităţi de producţie ce nu au putut fi finalizate.

Arată recurenta că, însuşi expertul parte al G. cuantifică profitul nerealizat din exploatarea capacităţilor de producţie aferente investiţiilor începute şi neterminate ca fiind în sumă de 963.231,18 euro.

De asemenea, în mod eronat instanţa de fond a reţinut că suma de 3.124.954 euro reprezentând credit nerambursat nu poate fi inclusă în cuantumul total al prejudiciului motivat de faptul că acesta nu este scadent, iar dacă achitarea acestuia va avea loc după intrarea în faliment se va transforma într-o pierdere efectivă, putând fi solicitată printr-o acţiune în despăgubire.

Susţine recurenta-reclamantă că, această sumă se impunea a fi inclusă în cuantumul total al prejudiciului înregistrat, întrucât odată dispusă intrarea în faliment, suma a fost declarată exigibilă anticipat, nesubzistând motivul pentru care instanţa a înlăturat-o.

În ceea ce priveşte prejudiciul suferit ca urmare a neplăţii în termen a sumelor datorate furnizorilor şi societăţii bancare, valoarea reală a acestuia este de fapt 880.794 euro, ce a fost deja reţinută de instanţa de fond, dar şi suma de 1.260.632 euro reprezentând pierderile ca urmare a neplăţii furnizorului B.B., constând în preţul majorat de 1.664.034 dolari SUA (echivalent ca 1.260.632 euro).

Totodată, recurenta-reclamantă pretinde că în mod greşit nu i-a fost acordată dobânda legală ce se adaugă la valoarea prejudiciului, aşa cum a fost stabilită prin răspunsul la Obiecţiuni de către expert, de 1.122.213 euro, precum şi actualizarea cu inflaţia stabilită de asemenea prin răspunsul la obiecţiuni, în cuantum de 1.288.326 euro.

3.2. Prin recursul declarat de pârâta G. s-a solicitat modificarea în parte a sentinţei atacate şi pe fond respingerea cererii de chemare în judecată precizată, ca nefondată cu consecinţa menţinerii actelor administrativ fiscale, precum şi respingerea cererii de acordare a despăgubirilor.

Un prim motiv de recurs vizează nemotivarea sentinţei recurate în ceea ce priveşte respingerea excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a G. raportat la cererea de acordare a despăgubirilor formulată de reclamantă, instanţa de fond apreciind în mod eronat că din moment ce a fost chemată în judecată şi reclamanta a invocat că prin actele administrative i s-au produs prejudicii, printre acestea numărându-se şi deciziile G., în mod automat G. dobândeşte calitate procesuală pasivă (art. 304 pct. 7 C. proc. civ.).

În realitate, G. nu este emitentă a proceselor - verbale de sechestru asigurator şi nici a deciziilor de instituire a măsurilor asiguratorii, acte considerate vătămătoare de reclamantă.

Hotărârea atacată este dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii (art. 304 pct. 9 C. proc. civ.).

Motivarea instanţei referitoare la faptul că Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 2012 este greşită sub aspect formal, ca şi construcţie juridică, întrucât contestaţia a fost respinsă atât ca neîntemeiată cât şi ca nemotivată se arată că organul de soluţionare a contestaţiei a constatat că SC I. SRL nu deţinea certificat de autorizare pentru navigaţie eliberat de O., iar prin contestaţie, reclamanta nu a adus argumente cu privire la situaţia de fapt constatată prin raportul de inspecţie fiscală şi nici nu a depus documente noi din care să rezulte o altă situaţie de fapt, împrejurare ce a generat în sarcina reclamantei obligaţii fiscale suplimentare de plată la bugetul statului conform dispoziţiilor art. 201 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 571/2003 coroborat cu pct. 23 din H.G. nr. 44/2004.

Astfel la emiterea soluţiei de respingere a contestaţiei ca nemotivată şi neîntemeiată organele de soluţionare a contestaţiei au avut în vedere prevederile art. 206 alin. (1) lit. c) şi d) din O.G. nr. 92/2003 coroborate cu prevederile pct. 11.1 lit. b) din Ordinul nr. 2137/2011, întrucât acesta nu se putea substitui contestatorului sub aspectul motivării în fapt şi în drept a contestaţiei administrative.

Aşadar, în mod greşit instanţa de fond a luat în considerare anumite documente care au fost depuse doar odată cu efectuarea raportului de expertiză judiciară şi nu au fost prezentate organelor de inspecţie fiscală sau celor de soluţionare a contestaţiei administrative.

De asemenea, instanţa de fond, în virtutea rolului activ ar fi trebuit să îi pună în vedere reclamantei să facă dovada faptului că a depus Autorizaţia de Transport Maritim şi Fluvial eliberată la 9 februarie 2008 valabilă până la data de 30 martie 2009, la organele care au efectuat inspecţia fiscală sau în cursul soluţionării contestaţiei.

În ceea ce priveşte motivarea instanţei de judecată privind cererea de acordare a despăgubirilor formulată de reclamantă, recurenta-pârâtă arată că interpretarea logică a evenimentelor este greşită întrucât măsurile asiguratorii şi sechestrul asigurator au fost dispuse încă din anul 2009, atunci când organele fiscale au sesizat şi parchetul cu adresa din 10 iulie 2009, iar reclamanta a avut posibilitatea de a contesta instituirea acestor măsuri.

Însă, prin sentinţa civilă pronunţată la data de 12 februarie 2012 în Dosarul nr. x/212/2009 al Judecătoriei Constanţa a fost respinsă contestaţia la executare formulată de reclamantă, iar la data începerii inspecţiei fiscale se afla în procedură de reorganizare din data de 7 august 2009, potrivit Legii nr. 85/2006.

La data dispunerii măsurilor asiguratorii activitatea reclamantei nu a fost suspendată, deci, susţine recurenta-pârâtă că în cauză nu se poate vorbi de cauzarea unui prejudiciu născut din blocarea activităţii.

De asemenea, eronat a reţinut instanţa de fond că pârâtele au dat dovadă de rea credinţă, în sensul că soluţionarea cauzei a avut loc într-o perioadă de timp considerabilă (10 iulie 2010-18 iulie 2012), întrucât este ignorată întreaga activitate administrativă şi judiciară desfăşurată în această perioadă, respectiv pronunţarea a trei soluţii de către H. şi a unei soluţii de către parchet, toate supuse căilor legale de atac.

4. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor;

Examinând cauza prin prisma motivelor formulate de recurente şi a prevederilor art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate.

Recurenta-reclamantă a investit instanţa de contencios administrativ şi fiscal, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) C. proc. civ., cu o acţiune îndreptată împotriva deciziei nr. 62/26 ianuarie 2012 privind soluţionarea contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere pentru obligaţii fiscale suplimentare de plată nr. 179 din 28 septembrie 2008 emisă în baza A.A. nr. 28509 din 28 septembrie 2009 emisă de C. Constanţa, în ceea ce priveşte suma totală de 2.435.971 lei.

De asemenea, prin acţiune s-a solicitat şi anularea parţială a Deciziei nr. 63 din 27 ianuarie 2012 privind soluţionarea contestaţiei înregistrată sub nr. 908183 din 29 decembrie 2011, respectiv a soluţiei de respingere ca neîntemeiată şi nemotivată a contestaţiei pentru suma de 331.853 lei reprezentând T.V.A., precum şi anularea parţială a Deciziei nr. 63/bis din 27 ianuarie 2012 privind soluţionarea contestaţiei nr. 908183 din 29 decembrie 2011, respectiv a soluţiei de respingere ca neîntemeiată şi nemotivată a contestaţiei pentru suma de 331.853 lei din care 2823016 lei T.V.A. şi 962.271 lei accesorii T.V.A.

În fine, reclamanta a solicitat şi anularea Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscal suplimentare de plată stabilite de inspecţie fiscală nr. 894 din 2 octombrie 2009 (nr. 456369 din 2 octombrie 2009) şi a A.A. din data de 2 octombrie 2009 emis de F. Constanţa, în ceea ce priveşte suma de 331.853 lei reprezentând T.V.A.

În esenţă, urmare a desfăşurării inspecţiei fiscale de către C. Constanţa, în scopul stabilirii obligaţiei fiscale-accize armonizate aferente produselor energetice (motorină) comercializate în regim de scutire de la plata accizelor şi în regim suspensiv, în perioada ianuarie 2008-iunie 2009, s-a stabilit că reclamanta datorează accize în sumă de 16.603.574 lei şi majorări de întârziere aferente în cuantum de 5.566.642 lei.

Organul de inspecţie fiscală a reţinut în raportul de inspecţie fiscală că în perioada de referinţă reclamanta a livrat produse energetice-motorină, către SC K. SRL, SC L. SRL, SC M. SRL, SC N. SRL cu încălcarea dispoziţiilor art. 201 alin. (1) lit. b) C. fisc., întrucât în urma controalelor încrucişate nu a putut fi identificată destinaţia finală reală a motorinei.

SC.P. SRL şi SC I SRL nu îndeplineau condiţia prevăzută de art. 201 alin. (1) lit. b) C. fisc. referitoare la deţinerea certificatului de autorizare pentru navigaţie emis de O., nereţinându-se însă nereguli legate de utilizarea motorinei.

În consecinţă, organele fiscale au emis în baza raportului de inspecţie fiscală Decizia de impunere nr. 179 din 28 septembrie 2009 pentru accize în valoare de 16.603.574 lei şi majorări de întârziere aferente calculate până a data de 30 septembrie 2009 în sumă de 5.559.642 lei.

Ca urmare a constatărilor A.A. din data de 2 octombrie 2009 şi a Deciziei de impunere nr. 179 din 28 septembrie 2009 a fost calculată în sarcina reclamantei suma de 3.154.869 lei, reprezentând T.V.A. şi 962.271 lei majorări aferente pentru sumele stabilite cu titlu suplimentar- accize, fiind emisă Decizia de impunere nr. 849 din 2 octombrie 2009.

Reclamanta a formulat contestaţia împotriva Raportului de inspecţie fiscală nr. 28509/3043 din 28 septembrie 2009 şi a Deciziei de impunere nr. 179 din 28 septembrie 2009, precum şi împotriva Deciziei de impunere nr. 849 din 2 octombrie 2009 (T.V.A.) şi a Raportului de inspecţie fiscală din data de 2 octombrie 2009 emise de F.- Constanţa.

R.-G., în temeiul dispoziţiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, prin Decizia nr. 158 din 2 iunie 2010 a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. 179/2009 ca urmare a sesizării organelor de cercetare penală cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce va fi dată contestaţiei administrative.

Cererea reclamantei de anulare a Deciziei nr. 158 din 2 iunie 2010 cu consecinţa înlăturării măsurii suspendării a fost respinsă de Curtea de Apel Constanţa prin sentinţa nr. 413 din 30 noiembrie 2010.

Prin Decizia nr. 4922 din 25 octombrie 2011 pronunţată în Dosarul nr. x/36/2010 Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, a admis recursul reclamantei declarat împotriva sentinţei curţii de apel pe care a modificat-o în sensul admiterii acţiunii în anularea Deciziei nr. 158/2010 emisă de R. - G. şi obligării acesteia la soluţionarea contestaţiei fiscale înregistrată sub nr. 908735 din 28 octombrie 2009.

Totodată, având în vedere că soluţionarea contestaţiei îndreptate împotriva Deciziei de impunere nr. 894 din 2 octombrie 2009 (nr. 6369 din 2 octombrie 2009) T.V.A. şi a A.A. din data de 2 octombrie 2009 era suspendată conform Deciziei nr. 162 din 3 iunie 2010 a R. - G. până la soluţionarea contestaţiei formulată împotriva Deciziei de impunere nr. 179 din 28 septembrie 2009, urmare a pronunţării Deciziei nr. 4922 din 25 octombrie 2011 a fost reluată procedura de soluţionare şi a acestei contestaţii.

Astfel, a fost emisă Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 2012 prin care:

- a respins ca neîntemeiată şi nemotivată contestaţia formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. 179 din 28 septembrie 2009 emisă de T. - C. pentru suma totală de 2.435.971 lei reprezentând: 1.746.595 lei accize şi 689.376 lei accesorii aferente;

- a desfiinţat şi anulat parţial Decizia nr. 179 din 28 septembrie 2009 pentru suma totală de 19.734.245 lei reprezentând: 14.856.979 lei accize şi 4.877.266 lei accesorii aferente, urmând ca organele de inspecţie fiscală printr-o altă echipă să procedeze la o nouă verificare pe aceeaşi perioadă şi pentru aceleaşi impozite şi taxe ţinând seama de prevederile legale aplicabile în speţă şi să emită un nou act administrativ fiscal.

Totodată, prin Decizia nr. 63 din 27 ianuarie 2012 a fost respinsă ca neîntemeiată şi nemotivată contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere privind obligaţii fiscale suplimentare nr. 894 din 2 octombrie 2009 emisă de F. Constanţa pentru suma de 331.853 lei-T.V.A.; a fost admisă contestaţia şi s-a dispus anularea parţială a Deciziei de Impunere nr. 894 din 2 octombrie 2009 pentru suma de 3.785.289 lei reprezentând: 2.823.16 lei T.V.A. şi 962.271 lei accesorii aferente T.V.A.

Organul de soluţionare a contestaţiei a reţinut că Decizia de impunere nr. 894 din 2 octombrie 2009 emisă de F. Constanţa reprezintă un act subsecvent al Deciziei de impunere nr. 179 din 28 septembrie 2009 emisă de C., astfel că a respins a neîntemeiată şi nemotivată contestaţia reclamantei pentru suma de 331.853 lei reprezentând T.V.A. aferentă accizei în sumă de 1.746.595 lei şi a anulat aceeaşi decizie de impunere pentru suma de 2.823.016 lei reprezentând T.V.A. aferentă accizei în sumă de 14.856.979 lei.

Prin Decizia nr. 63/bis din 12 martie 2012 privind soluţionarea contestaţiei înregistrată la H. sub nr. 908183 din 29 decembrie 2011 a fost respinsă ca nemotivată şi neîntemeiată contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere nr. 894 din 2 octombrie 2009 emisă de F. Constanţa pentru suma de 331.853 lei - T.V.A.; a fost admisă contestaţia şi s-a dispus anularea parţială a Deciziei de impunere nr. 894 din 2 octombrie 2009 emisă de F. Constanţa pentru suma de 2.823.016 lei-T.V.A.; a fost desfiinţată parţial Decizia de impunere nr. 894 din 2 octombrie 2009 emisă de F. Constanţa pentru suma de 962.271 lei reprezentând accesorii aferente T.V.A.

Se impune a se preciza că în temeiul măsurii dispuse la pct. 2 din Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 2012 a fost întocmit Raportul de inspecţie fiscală din data de 18 iulie 2012 (fila 83-94, vol. I) prin care organele de inspecţie fiscală au constatat că reclamanta nu datorează accize în sumă totală de 19.734.245 lei pentru livrările de motorină efectuate către SC K. SRL, SC L. SRL, SC M. SRL, SC N. SRL.

Soluţia primei instanţe de admitere în parte a acţiunii şi anulare în parte a actelor administrativ fiscale atacate, precum şi de obligare a pârâtelor la plata către reclamantă a sumei de 3.854.843,5 euro, în echivalent lei, cu titlu de prejudiciu, este împărtăşită şi de instanţa de control judiciar, fiind expresia interpretării şi aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt fiscală rezultată din probele administrate în procedura administrativă şi în cea judiciară, în sentinţă fiind analizate punctual, cu argumente pertinente măsurile supuse controlului judiciar.

Considerentele sentinţei atacate cuprind trimiteri ample la prevederile legale aplicabile şi la elementele probatorii, astfel că nu se mai impune în cadrul cercetării recursului reluarea tuturor aspectelor enumerate de instanţa de fond, cu atât mai mult cu cât părţile reiau în mare parte argumentele expuse în cererea de chemare în judecată şi întâmpinare.

Recurenta-reclamantă critică sentinţa sub aspectul soluţiei pronunţată cu privire la cererea de anulare a măsurii de reverificare dispusă la pct. 2 al Deciziei nr. 62/2012, considerând că motivarea instanţei, respectiv faptul că măsura a fost deja executată prin întocmirea Raportului de inspecţie fiscală din data de 18 iulie 2012 în care s-a consemnat că reclamanta nu datorează accize şi astfel nu este dovedit folosul practic urmărit prin cerere, este eronată.

Mai susţine recurenta-reclamantă că în cauză au fost încălcate dispoziţiile art. 105 alin. (3) C. proc. fisc., conform cărora „Inspecţia fiscală se efectuează o singură dată pe fiecare impozit, taxă, contribuţie şi alte sume datorate bugetului general consolidat şi pentru fiecare perioadă supusă impozitării”.

Înalta Curte reţine că prin Decizia nr. 62/2012 emisă de H. a fost desfiinţată parţial Decizia nr. 179 din 28 septembrie 2009 emisă de organele de inspecţie fiscală di cadrul T. - C. pentru suma de 19.734.245 lei reprezentând: 14.856.979 lei accize şi 4.877.266 lei accesorii aferente, urmând ca organele de inspecţie fiscală să procedeze printr-o altă echipă la o nouă verificare pe aceeaşi perioadă şi pentru aceleaşi impozite şi taxe, ţinând seama de prevederile legale aplicabile în speţă şi să emită un nou act administrativ-fiscal.

Măsura dispusă a fost adusă la îndeplinire prin întocmirea Raportului de inspecţie fiscală din data de 17 iulie 2012 din concluziile căruia rezultă că recurenta-reclamantă nu datorează accize în sumă de 19.734.245 lei pentru livrările de motorină efectuate către un număr de patru societăţi comerciale întrucât obligaţia de plată accize nu incumbă reclamantei, ci poate fi stabilită eventual în sarcina societăţi comerciale partenere, în situaţia în care se dovedeşte că acestea au schimbat destinaţia iniţială a produselor cumpărate.

De altfel, aceasta este şi soluţia la care a ajuns judecătorul fondului în ceea ce priveşte livrările către SC I. SRL.

În acest context, în mod corect judecătorul fondului a concluzionat că cererea reclamantei privind anularea măsurii de reverificare dispusă prin Decizia nr. 62/2012 este lipsită de folos practic.

În cauză nu sunt încălcate nici dispoziţiile art. 105 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, care prevăd că inspecţia fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă, contribuţie şi alte sume datorate bugetului general consolidat al statului şi pentru fiecare perioadă supusă impozitării.

Dispoziţiile legale menţionate trebuie coroborate cu cele ale art. 216 alin. (3) şi (3)1 din acelaşi act normativ care reglementează situaţia desfiinţării totale sau parţiale a actului administrativ atacat, stabilind în mod expres că soluţia de desfiinţare este pusă în executare în termen de 30 de zile de la data comunicării deciziei, iar noul act administrativ fiscal emis vizează strict aceeaşi perioadă şi acelaşi obiect al contestaţiei pentru care s-a pronunţat soluţia de desfiinţare.

În recursul formulat pârâta G. susţine că în mod greşit şi fără să motiveze instanţa de fond a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a G. în ceea ce priveşte cererea de despăgubire, reţinând că „reclamanta a invocat printre actele administrative ce i-au adus prejudiciu şi deciziile emise de pârâtă”.

Critica nu poate fi reţinută de instanţa de control judiciar, împrejurarea că G. nu a emis nicio decizie de instituire a măsurilor asiguratorii pretins vătămătoare pentru reclamantă nu conduce implicit la concluzia că această autoritate nu este parte în raportul juridic dedus judecăţii.

G. este însă emitenta deciziilor de soluţionare a contestaţiilor formulate de reclamantă împotriva deciziilor de impunere privind obligaţiile fiscale de plată stabilite în sarcina sa, decizii ce constituie obiectul prezentei acţiuni în anulare, astfel că excepţia invocată este nefondată.

În ceea ce priveşte critica formulată de G. cu privire la soluţia de anulare în parte a Deciziei nr. 62/2012, respectiv de anulare a soluţiei de respingere a contestaţiei ca nemotivată şi neîntemeiată, pentru suma totală de 2.435.971 lei (1.746.595 lei accize şi 689.376 lei accesorii), Înalta Curte reţine următoarele:

Recurenta-pârâtă G. nu contestă concluzia la care a ajuns judecătorul fondului, în sensul că organele fiscale nu au indicat vreo dispoziţie legală ca să îi impună antrepozitarului fiscal obligaţia de a verifica dacă beneficiarul livrării cu regim de scutire a respectat destinaţia finală a produsului energetic achiziţionat, singura obligaţie a acestuia, în calitatea sa de antrepozitar autorizat de produse energetice care a livrat motorină în regim de scutire de la plata accizelor către SC I. SRL în vederea utilizării drept combustibil pentru motor, fiind aceea de a verifica dacă aceasta deţine certificat d autorizare pentru navigaţie.

De altfel, dispoziţiile pct. 17 alin. (3) din H.G. nr. 44/2004 sunt foarte clare în acest sens: „În cazul unui produs energetic pentru care acciza nu a fost anterior exigibilă şi care, prin schimbarea destinaţiei iniţiale este oferit spre vânzare este utilizat drept combustibil ori carburant, acciza devine exigibilă la data la care produsul energetic este oferit spre vânzare, obligaţia plăţii accizelor revenind vânzătorului, sau la data la care este utilizat drept combustibil sau carburant, obligaţia plăţii accizei revenind utilizatorului”.

Aceasta este şi soluţia la care au ajuns organele de inspecţie fiscală cu ocazia punerii în executare a măsurii de reverificare cuprinsă în Decizia nr. 62 din 26 ianuarie 2012. Din cuprinsul A.A. întocmit urmare a reverificării, la data de 18 iulie 2012, rezultă că obligaţia de plată a accizelor pentru livrările de motorină efectuate de reclamantă către SC K. SRL, SC L. SRL, SC M. SRL, SC N. SRL, nu revine acesteia (filele 83-94, vol. I) în fundamentarea acestei soluţii folosindu-se aceleaşi argumente ca cele expuse de judecătorul fondului.

Recurenta-pârâtă G. critică însă soluţia din perspectiva faptului că instanţa de fond a dat relevanţă unor documente, pe care reclamanta nu le-a prezentat în faza desfăşurării inspecţiei fiscale, ci au fost prezentate doar ulterior soluţionării contestaţiei la momentul efectuării raportului de expertiză. Mai mult, se afirmă că recurenta-reclamantă nu a făcut dovada depunerii certificatului de autorizaţie pentru navigaţie emis de O. pentru SC I. SRL în timpul desfăşurării inspecţiei fiscale sau al soluţionării contestaţiei şi nici nu a susţinut că acest document nu a fost avut în vedere.

Înalta Curte reţine că, potrivit dispoziţiilor art. 100 alin. (1) şi (2) C. proc. fisc. reclamanta avea obligaţia de a prezenta toate documentele, precum şi orice ale date necesare clarificării situaţiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal, astfel că nu îi poate fi imputată autorităţii pârâte lipsa de diligenţă.

Însă, pe de altă parte, ignorarea înscrisului depus (Autorizaţie emisa de Ministerul Transporturilor - O. din data de 9 februarie 2008 valabil până la 8 februarie 2013) înscris administrat în faţa instanţei de judecată ar goli de conţinut cercetarea judecătorească efectuată în cauză. Mai mult, înscrisul - Autorizaţie se coroborează cu adresa din 22 septembrie 2009 emisă de Căpitănia Portului Tulcea, adresă despre care se face vorbire în cuprinsul raportului de inspecţie fiscală, din care rezultă că în anul 2008 remorcherul Z. închiriat de SC I. SRL a operat în portul Tulcea în perioada 1 martie 2008-31 decembrie 2008, recunoscându-se astfel implicit că societatea deţinea autorizaţie de navigaţie emisă de O.

În fine, soluţia pronunţată de judecătorul fondului cu privire la cererea de acordare de despăgubiri formulată de reclamantă este criticată de ambele recurente.

Reclamanta critică admiterea în parte a cererii sale şi înlăturarea din cuantumul prejudiciului stabilit a unor sume, deşi acestea erau constatate prin raportul de expertiză contabilă judiciară.

Pârâta G. critică soluţia susţinând inexistenţa prejudiciului solicitând admiterea recursului, modificarea sentinţei şi pe fond respingerea ca neîntemeiată a cererii de acordare a despăgubirilor.

Pentru cuantificarea prejudiciului, în cauză a fost efectuată o expertiză contabilă, experţii analizând atât pierderile efective suferite de reclamantă cât şi beneficiul nerealizat.

Expertiza contabilă judiciară efectuată potrivit dispoziţiilor art. 201 alin. (1) C. proc. civ. are rolul de a oferi instanţei o opinie de specialitate cu privire la documentele şi aspectele financiar-contabile supuse analizei, dar nu poate fundamenta o hotărâre judecătorească fără o analiză efectuată de instanţă prin prisma prevederilor legale aplicabile raportului de drept fiscal dedus judecăţii, cu indicarea clară a motivelor care i-au format convingerea şi a celor pentru care s-au înlăturat susţinerile părţilor.

În cauză, hotărârea atacată răspunde acestor exigenţe, conţinând motivele pentru care au fost înlăturate concluziile expertului numit în cauză, precum şi cele ale experţilor parte, cu expunerea propriei interpretări şi aplicări a prevederilor legale de către instanţă.

Legat de inexistenţa unui prejudiciu rezultat din blocarea activităţii reclamantei, recurenta G. susţine că: măsurile asiguratorii au fost dispuse încă din anul 2009, atunci când organele de inspecţie fiscală au formulat sesizarea penală nr. 603815 din 10 iulie 2009; reclamanta a avut posibilitatea de a contesta instituirea măsurilor asiguratorii dispuse în sarcina sa pe calea contestaţiei prevăzute de art. 172 din O.G. nr. 92/2003, cât şi posibilitatea de a solicita suspendarea Deciziei de impunere; reclamanta a formulat contestaţie la executare împotriva Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. 4713 din 10 iulie 2009, emisă de V. Constanţa şi a Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. 119 din 10 iulie 2009 emisă de C. Constanţa, contestaţie respinsă prin sentinţa civilă pronunţată în Dosarul nr. x/212/2009 al Judecătoriei Constanţa; la data începerii inspecţiei fiscale, respectiv septembrie 2009 recurenta-reclamantă se afla în procedura de insolvenţă conform Legii nr. 85/2006.

Înalta Curte nu poate achiesa la susţinerile recurentei-pârâte atâta timp cât măsurile asiguratorii au fost dispuse în cauză tocmai în considerarea obligaţiilor fiscale contestate ulterior, fiind astfel evident că au fost de natură a crea un prejudiciu societăţii reclamante.

Mai mult decât atât, aceste măsuri asiguratorii au condus la imposibilitatea societăţii de a-şi desfăşura activitatea fiind nevoită să-şi declare starea de insolvenţă solicitând Tribunalului Constanţa deschiderea procedurii insolvenţei (Încheierea nr. 132 din 7 august 2009 pronunţată de Tribunalul Constanţa în Dosarul nr. x/118/2009). Tocmai din cauza instituirii acestor măsuri asiguratorii de către G. societatea recurentă nu a putut să îşi achite datoriile, la data blocării conturilor aceasta fiind solvabilă.

În ceea ce priveşte cuantumul prejudiciului, aşa cum a arătat deja, interpretarea normelor de drept este atributul exclusiv al instanţei de judecată, judecătorul fondului primind concluziile experţilor în limitele impuse de dispoziţiile art. 201 alin. (1) C. proc. fisc., conform căror numirea experţilor se face atunci când instanţa consideră necesar să cunoască părerea unor specialişti pentru lămurirea unor împrejurări de fapt.

Astfel, în mod corect instanţa de fond a luat în considerare profitul estimat pentru perioada 1 septembrie 2010-1 mai 2013, pe care reclamanta l-ar fi obţinut din comercializarea motorinei, profit care se ridica la suma de 12.491.008 lei (concluziile expertului Y.), acest expert folosind indicatori ce au concurat la determinarea profitului nerealizat prin luarea în calcul a semestrului 1 din anul 2008 şi a semestrului 1 din anul 2009, având în vedere că în semestrul 2 al anului 2009 societatea a intrat în insolvenţă.

După data deschiderii procedurii de insolvenţă şi până la data revocării autorizaţiei de antrepozit fiscal (29 ianuarie 2010) reclamanta a putut să îşi desfăşoare activitatea şi chiar a realizat venituri din vânzarea motorinei în perioada august 2009-iulie 2010 (conform concluziilor expertului cauzei şi a celui desemnat de reclamantă).

În ceea ce priveşte prejudiciul calculat de experţi ca rezultat la nerealizării investiţiilor în curs şi a lipsei de folosinţă a capacităţii de producţie, în mod corect judecătorul fondului nu l-a reţinut având în vedere lipsa de folosinţă a capacităţilor de producţie s-a întemeiat pe estimările veniturilor viitoare rezultate din exploatarea investiţiilor ce urmau a fi puse în funcţiune, estimări cuprinse în planul de reorganizare prezentat adunării auditorilor.

Creditul bancar în sumă de 3.124.954 euro nu poate fi inclus în cuantumul prejudiciului având în vedere că, aşa cum au reţinut şi experţii cauzei, nu era scadent la data întocmirii raportului de expertiză.

Legat de pierderea efectivă suferită de societatea reclamantă ca urmare a neplăţii la termen a sumelor datorate furnizorilor şi societăţilor bancare, judecătorul fondului în mod legal a luat în calcul suma de 880.794 euro (1.021.175,38 dolari SUA+451.198,56 lei) sumă stabilită de cei trei experţi în baza adresei din 29 aprilie 2013 a administratorului judiciar al societăţii reclamante.

Pentru toate considerentele expuse mai sus, în temeiul dispoziţiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursurile ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de SC A. SRL prin administrator judiciar SC B. SPRL, X. Galaţi şi G. împotriva sentinţei civile nr. 335 din 23 octombrie 2013 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Irevocabilă.

Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 27 februarie 2015.