Appeal dismissed; tax authority prevails on exiguity of excise duties due to revocation of fiscal warehouse authorization.

Decizia nr. 169/2015

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin sentința nr. 346 din 20 iunie 2013, Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, a respins acţiunea formulată de reclamantul SC A. SA în contradictoriu cu pârâţii B. Arad, C., reprezentată de D. Timişoara, şi E. Arad, pentru anulare acte administrativ-fiscale.

Pentru a hotărî astfel, instanța de fond a reținut, în esență, următoarele aspecte:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Timişoara, reclamanta SC A. SA, prin administrator judiciar SC F. SPRL, în contradictoriu cu pârâţii B. Arad, C. şi E. Arad, a solicitat anularea în tot a Deciziei nr. 1426 din 21 noiembrie 2012 emisă de E. Arad cu privire la soluţionarea contestaţiei înregistrată la E. Arad din 08 octombrie 2012 de către SC.A. SA împotriva Deciziei de Impunere emisa de către E. Arad.

S-a reținut că prin Decizia de impunere nr. nr. J/AR/5 din 30 august 2012 emisă de E. Arad în baza raportului de inspecţie fiscală din 30 august 2012 s-a stabilit în sarcina reclamantului SC A. SA (societate în insolvenţă, reprezentată procesual de SC F. SPRL) obligaţia de plată a accizei pentru alcool etilic în cuantum de 1.973.330 lei, dobânzi de 269.831 lei şi penalităţi de 296.000 lei, deoarece reclamantului i s-a revocat autorizaţia de antrepozit fiscal (aspect necontestat de reclamant) şi, în opinia autorităţii fiscale întemeiată pe dispoziţiile art. 2067 alin. (9) C. fisc., începând cu data comunicării acestei revocări (13 octombrie 2011), produsele finite şi materiile prime conţinând alcool etilic şi aflate în depozitul reclamantului sunt accizabile.

Prin Decizia nr. 1426 din 21 noiembrie 2012 emisă de pârâtul B. Arad, s-a admis în parte contestaţia administrativă formulată de reclamant împotriva deciziei de impunere, respectiv în ce priveşte dobânda şi penalităţile de întârziere; drept consecinţă, s-a dispus refacerea inspecţiei fiscale sub acest aspect.

Au fost înlăturate apărările reclamantului, întrucât dispozițiile art. 20661 C. fisc. invocate de acesta, nu instituie decât o obligaţie suplimentară pentru o anumită categorie de produse pentru punerea efectivă în consum, neavând nicio relevanţă pentru stabilirea împrejurării că un produs este sau nu accizabil şi a momentului în care devine astfel.

Având în vedere că noţiunea de „eliberare pentru consum” folosită de art. 2067 al. 9 teza finală din C. fisc. este definită chiar de acest articol, potrivit căruia, în cazul unui produs accizabil, pentru care acciza nu a fost anterior exigibilă, se consideră eliberare pentru consum atunci când produsul accizabil este depozitat într-un antrepozit fiscal pentru care s-a revocat ori s-a anulat autorizaţia.

Prin urmare s-a constatat că interpretarea dată textului legal prevăzută de art. 2067 al. 9 teza finală din C. fisc. de către autorităţile fiscale pârâte, este corectă ceea ce însemnă că reclamantul avea obligaţia să plătească accizele în termenul de 5 zile instituit de art. 20651 alin. (5) C. fisc.

Împotriva sentinţei pronunţată de Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs SC.A. SA prin administrator judiciar SC F. SPRL, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie.

S-a solicitat, prin cererea de recurs, în principal admiterea recursului cu consecința casării hotărârii atacate și a trimiterii cauzei spre rejudecare instanței de fond, și, în subsidiar, admiterea recursului cu consecința modificării în totalitate a sentinței recurate în sensul admiterii acțiunii în contencios administrativ astfel cum a fost formulată, cu consecința anulării Deciziei de impunere nr. J/Ar din 5 din 30 august 2012 emisă de E. Arad.

S-a învederat, prin cererea de recurs, cât privește solicitarea de casare a sentinței recurate și de trimitere a cauzei în vederea rejudecării de către prima instanță, că prima instanță a pronunțat hotărârea fără a intra efectiv în cercetarea fondului, în condițiile în care motivarea instanței de fond este lacunară iar cererea reclamantei de administrare a probei cu expertiza în materie fiscală, care ar fi fost utilă pentru dezlegarea litigiului, a fost respinsă în mod greșit.

Cu privire la capătul subsidiar de cerere din recurs, constând în solicitarea de admitere a recursului și de modificare în totalitate a hotărârii recurate în sensul admiterii acțiunii și a anulării Deciziei de impunere nr. J/Ar din 5 din 30 august 2012 emisă de E. Arad, s-au arătat următoarele:

Prevederile art. 2067 alin. (9) din C. fisc. instituie două condiții care trebuie întrunite cumulativ pentru a interveni obligația de plată a accizei, anume (1) produsele să fie depozitate într-un antrepozit fiscal pentru care s-a revocat autorizația, respectiv (2) produsele să poată fi eliberate pentru consum adică în accepțiunea C. fisc. și a normelor de aplicare produsele să fie ambalate, marcate, etichetate, conform prevederilor art. 20661 alin. (3) din C. fisc.

Intenția legiuitorului, s-a susținut, nu a fost aceea de a echivala simplul fapt al depozitării produselor în antrepozitul fiscal cu exigibilitatea accizei în situația revocării autorizației de antrepozit fiscal, ci acciza devenea exigibilă numai pentru produsele ce îndeplineau și condiția 2 adică pentru produsele ce pot fi eliberate în consum.

Dacă legiuitorul nu ar fi dorit să facă o distincție clară vizavi de exigibilitate între produsele accizabile acesta nu ar fi introdus respectivul paragraf în textul de lege, ori textul supus interpretării menționează expres pentru ce fel de produse accizabile acciza devine exigibilă respectiv ”pentru produsele ce pot fi eliberate în consum”.

Prin urmare legiuitorul din economie de text la respectivul paragraf nu vine și exemplifică care sunt tipurile de produse accizabile ce pot fi eliberate în consum în schimb acestea se coroborează cu alte texte de lege din C. fisc. care trasează norme imperative raportat la condițiile de legalitate pe care trebuie să le îndeplinească produsele accizabile pentru a fi eliberate în consum, altfel nu ar sancționa nerespectarea acestora.

S-a precizat, referitor la produsele accizabile aflate în stoc la data comunicării deciziei de revocare a autorizației de antrepozit fiscal, că reclamanta a declarat în mod legal și a achitat acciza în valoare de 761.262 lei pentru produsele finite (băuturi alcoolice) produse care erau ieșite din faza de producție și care erau îmbuteliate, etichetate, marcate conform prescripțiilor legale, ambalate și care puteau fi astfel eliberate în consum, și că pentru celelalte produse aflate pe stocul societății la data revocării autorizației de antrepozit fiscal, reprezentate de produse accizabile în speță materii prime reprezentând alcool etilic vrac și băuturi vrac (macerate) depozitate în recipiente industriale, produse accizabile aflate în diferite faze de producție nefinalizate (neîmbuteliate, neetichetate, nemarcate conform prescripțiilor legale) nu a declarat și achitat acciza întrucât acestea nu puteau fi eliberate în consum deoarece nu întruneau condițiile prevăzute de C. fisc. și normele metodologice de aplicare, respectiv de art. 20661 alin. (3) din C. fisc.

Distincția dintre produsele care puteau fi eliberate pentru consum și cele care nu puteau fi eliberate pentru consum a fost considerată importantă, în opinia recurentei reclamante, întrucât acciza devine exigibilă doar pentru produsele ce pot fi eliberate pentru consum iar niște produse aflate în recipienți industriali, aflate la macerat, sau aflate în diverse faze de producție nefinalizate, nu puteau fi eliberate pentru consum astfel că acciza nu devenea exigibilă.

Susținerile pârâtei cu privire la obligativitatea marcării prin banderole doar a produselor aflate în recipienți nu mai mari de 3 litri au fost apreciate ca nerelevante, punctul 116 din normele metodologice de aplicare a C. fisc. invocate de organul fiscal referindu-se la produse gata spre a fi eliberate în consum.

A relevat recurenta reclamantă că, prin raportare la prevederile art. 20661 alin. (3) din C. fisc., produsele accizabile gen alcool rafinat și băuturile spirtoase, pentru care E. Arad a impus reclamanta la plata suplimentară a accizei, nu pot fi eliberate în consum deoarece acestea sunt depozitate vrac în recipienți industriali și prin efectul deciziei de revocare a autorizației de antrepozit fiscal care constă în stoparea totală a activității de producție nu mai pot suferi nicio transformare pentru a fi astfel procesate sub orice fel, îmbuteliate, etichetate și marcate pentru ca acestea să poată fi eliberate în consum.

A mai susținut recurenta reclamantă că dacă societatea ar elibera în consum alcoolul etilic și băuturile spirtoase, produse accizabile pentru care E. Arad a impus reclamanta la plata suplimentară a accizei, aceasta ar săvârși contravenția prevăzută de art. 2213 alin. (2) din C. fisc.

În fine, în sprijinul interpretării date de reclamantă dispozițiilor art. 2067 alin. (9) din C. fisc. s-a făcut trimitere și la prevederile art. 20628 alin. (12) din C. fisc. și la normele de aplicare din care rezultă că până la data la care decizia de suspendare/revocare produce efecte, valorificarea produselor accizabile aflate în stoc se face sub supravegherea autorității vamale teritoriale, după cum urmează: - în afara regimului suspensiv cu accize plătite pentru produsele ce pot fi eliberate în consum; - către alte antrepozite fiscale în regim suspensiv.

Astfel, s-a conchis că rezultă clar că prin revocarea autorizației de antrepozit fiscal regimul suspensiv a produselor accizabile aflate în stoc nu se pierde din moment ce valorificarea acestor produse se poate face către alte antrepozite fiscale în regim suspensiv. Or, dacă valorificarea se poate face în regim suspensiv de la plata accizelor înseamnă că acest regim există pentru produsele ce puteau fi eliberate în consum și care pot fi transferate în regim suspensiv de la plata accizei către alte antrepozite fiscale.

De aceea, a susținut recurenta reclamantă că în mod legal și corect, la data revocării autorizației de antrepozit fiscal, a declarat și instituit acciza aferentă produselor finite (ambalate, etichetate și marcate conform prevederilor legale), produse accizabile ce pot fi eliberate în consum și pentru care acciza devine exigibilă conform art. 2069 alin. (7) din C. fisc., și că în mod nelegal E. Arad a instituit acciza în sarcina recurentei pentru produsele accizabile (alcool etilic și materie primă și macerate aflate în diverse faze ale procesului de fabricație) ce nu pot fi eliberate în consum datorită neîndeplinirii cerințelor legale.

În cauză a depus întâmpinare intimata B. Timișoara, prin care s-a solicitat respingerea ca nefondat a recursului declarat de SC.A. SA Arad împotriva sentinței civile nr. 346 din data de 20 iunie 2013 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, și menținerea ca temeinică și legală a hotărârii atacate, cu motivarea, în esență, că pentru oricare din situațiile invocate și prezentate de recurenta reclamantă există prevederi legale aplicabile, chiar și în cea a produselor aflate în diferite faze tehnologice, așa cum în mod corect a constatat instanța de fond și a procedat la aplicarea textului legal.

Intimata a învederat, referitor la susținerea recurentei potrivit căreia alcoolul etilic vrac și băuturile spirtoase vrac (lichior vrac) nu pot fi eliberate în consum nemarcate, că prin revocarea autorizației de antrepozit fiscal produsele accizabile depozitate în acesta se consideră eliberate în consum la data revocării autorizației și accizele devin exigibile în momentul eliberării în consum și că C. fisc. și normele metodologice de aplicare a acestuia nu interzic valorificarea băuturilor spirtoase și a alcoolului etilic în vrac.

S-a arătat că și produsele accizabile vrac înregistrate în stoc la reclamantă sunt considerate eliberate în consum ca efect al revocării autorizației de antrepozit fiscal, iar acciza a devenit exigibilă conform art. 2067 alin. (9) din C. fisc., la data de 13 octombrie 2011 astfel că în această situație recurenta trebuia să procedeze conform art. 20652 alin. (4) din C. fisc. (să depună imediat o declarație de accize) și art. 20651 alin. (5) din C. fisc. (să plătească acciza în termen de 5 zile de la data la care aceasta a devenit exigibilă).

Cât privește criticile recurentei privitoare la pierderea regimului suspensiv de accize pentru produsele accizabile aflate în stoc la data revocării autorizației de antrepozit fiscal, s-a arătat, de către intimată, că acestea nu sunt întemeiate, întrucât prin revocarea autorizației de antrepozit fiscal regimul suspensiv de accize a mărfurilor accizabile deținute de reclamantă la data de 13 octombrie 2011 nu se aplica, mărfurile aflându-se în afara unui regim suspensiv de accize.

Recursul declarat de SC A. SA Arad, prin administrator judiciar SC F. SPRL, împotriva sentinței civile nr. 346 din data de 20 iunie 2013 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, este nefondat și va fi respins, pentru considerentele ce se vor arăta în cele ce urmează.

Înalta Curte reține, în primul rând, că nu sunt întemeiate criticile recurentei reclamante SC.A. SA Arad referitoare la necercetarea fondului litigiului de către instanța de fond și la motivarea lacunară a hotărârii recurate, de natură a duce la admiterea căii extraordinare de atac, la casarea hotărârii atacate și la trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe de fond, întrucât judecătorul fondului a dat o dezlegare acțiunii în contencios administrativ cu care a fost învestit, în sensul respingerii acesteia ca neîntemeiată, și a relevat în considerentele sentinței, în manieră relativ concisă dar convingătoare, care au fost argumentele și motivele pentru care a primit apărările organelor fiscale și a înlăturat susținerile reclamantei recurente din contestația administrativă și din cererea de chemare în judecată.

Se constată, pe de altă parte, că nu sunt fondate nici susținerile reclamantei privitoare la pronunțarea hotărârii atacate cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii, deoarece prima instanță a procedat în mod întemeiat, prin sentința dată, urmare interpretării și aplicării corecte a legii la circumstanțele de fapt ale litigiului, la respingerea ca neîntemeiată a acțiunii formulate de SC.A. SA Arad împotriva B. Arad, C. reprezentată de D. Timișoara, și E. Arad și, implicit, la menținerea actelor administrative contestate, anume a Deciziei nr. 1426 din 21 noiembrie 2012 de soluționare a contestației administrative și a Deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală din 30 august 2012 emisă de E. Arad în temeiul Raportului de inspecție fiscală din 30 august 2012, prin care au fost stabilite în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare de plată în sumă de 1.973.330 lei reprezentând accize pentru alcool etilic.

Judecătorul fondului a reținut în mod just, în lămurirea chestiunii dacă societatea reclamantă datorează accize pentru alcoolul rafinat tratat (387,3365 hl) - 863.630 lei și băuturile spirtoase în vrac (1.508,62 hl) - 1.109.700 lei aflate în stoc la data de 13 octombrie 2011, în condițiile în care autorizația de antrepozit fiscal din 23 decembrie 2003 a fost revocată de către Comisia pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate prin Decizia nr. 166 din 30 septembrie 2011 și comunicată recurentei la 13 octombrie 2011, că actele administrativ fiscale contestate pe calea contenciosului administrativ sunt temeinice și legale, organele fiscale dând o interpretare corectă prevederilor art. 2067 alin. (9) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările și completările ulterioare, în forma în vigoare la data de 13 octombrie 2011, care stipulează că ”În cazul unui produs accizabil, pentru care acciza nu a fost anterior exigibilă, se consideră eliberare pentru consum atunci când produsul accizabil este depozitat într-un antrepozit fiscal pentru care s-a revocat ori s-a anulat autorizaţia. Acciza devine exigibilă la data la care decizia de revocare a autorizaţiei de antrepozit fiscal produce efectele ori la data comunicării deciziei de anulare a autorizaţiei de antrepozit fiscal, pentru produsele accizabile ce pot fi eliberate pentru consum.”

Se constată astfel că, în conformitate cu prevederile art. 20628 alin. (7) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., decizia de suspendare sau de revocare a autorizaţiei de antrepozit fiscal produce efecte de la data comunicării sau de la o altă dată cuprinsă în aceasta, după caz, în speță de la data de 13 octombrie 2011 când Decizia nr. 166 din 30 septembrie 2011 a fost comunicată reclamantei, astfel că aceasta este data la care produsele accizabile aflate în antrepozitul fiscal pentru care autorizația a fost revocată sunt considerate eliberate în consum conform art. 2067 alin. (9) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. și la acest moment accizele devin exigibile conform art. 2066 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., care stabilește că ” Accizele devin exigibile în momentul eliberării pentru consum şi în statul membru în care se face eliberarea pentru consum”.

Prin urmare, corect au considerat organele fiscale că reclamanta, potrivit art. 20651 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., avea obligația de a plăti accizele pentru produsele accizabile aflate în stoc la data de 13 octombrie 2011, în termen de 5 zile de la data la care au devenit exigibile, respectiv până la data de 18 octombrie 2011.

Se reține că instanța de fond a înlăturat în mod întemeiat apărările reclamantei în sensul că prin produs accizabil ce poate fi eliberat pentru consum se înțelege produsul marcat potrivit dispozițiilor art. 20661 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., fiind evident că aceste dispoziții instituie obligații suplimentare pentru o anumită categorie de produse pentru punerea efectivă în consum a acestora, că ele nu au nicio relevanță pentru stabilirea produselor accizabile și a exigibilității accizei, și că în cazul unui produs accizabil pentru care acciza nu a fost anterior exigibilă (cum este situația în speță), se consideră eliberare pentru consum atunci când produsul accizabil este depozitat într-un antrepozit fiscal pentru care s-a revocat ori s-a anulat autorizația (art. 2067 alin. (9) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc.).

Se observă, în ceea ce privește comercializarea produselor accizabile aflate pe stoc la agentul economic a cărui autorizație a fost revocată, că legislația fiscală nu interzice valorificarea acestora. Într-adevăr, în conformitate cu art. 20628 alin. (12) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., ” Antrepozitarii autorizaţi, cărora le-a fost suspendată, revocată sau anulată autorizaţia şi care deţin stocuri de produse accizabile la data suspendării, revocării ori anulării, pot valorifica produsele înregistrate în stoc - materii prime, semifabricate, produse finite -, în condiţiile prevăzute de normele metodologice.”, iar potrivit punctului 88 alin. (8) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, ”Antrepozitarii autorizaţi a căror autorizaţie a fost revocată sau anulată pot să valorifice produsele accizabile înregistrate în stoc - materii prime, semifabricate, produse finite - numai după notificarea autorităţii vamale teritoriale cu privire la virarea accizelor datorate bugetului de stat.”

Se reține, în fine că nu sunt întemeiate nici susținerile recurentei reclamante potrivit cărora regimul suspensiv de accize nu se pierde pentru produsele accizabile aflate în stoc la data revocării autorizației de antrepozit fiscal, susțineri întemeiate pe dispozițiile art. 20628 alin. (12) din C. fisc., și pct. 88 alin. (8) și alin. (9) lit. a) și b) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc.

Dispozițiile pct. 88 alin. (9) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, care stabilesc că ”În cazul suspendării sau în cazul revocării autorizației de antrepozit fiscal - până la data când aceasta produce efecte - deplasarea produselor accizabile înregistrate în stoc se efectuează sub supravegherea autorității vamale teritoriale, astfel: a) fie către alte antrepozite fiscale, în regil suspensiv de accize; b) fie în afara regimului suspensiv de accize, cu accize plătite”, se referă în mod neîndoielnic la perioada până la care decizia de revocare a autorizației produce efecte.

Or în speță Decizia nr. 166 din 30 septembrie 2011 produce efecte de la data comunicării, respectiv de la data de 13 octombrie 2011, astfel că după data menționată când accizele au devenit exigibile produsele accizabile nu se mai aflau în regim suspensiv de accize, acciz trebuind să fie plătită până la data de 18 octombrie 2011, inclusiv. Altfel spus, de la data de 13 octombrie 2011 accizele nu mai erau suspendate, cu alte cuvinte produsele nu se mai aflau în regim suspensiv, regim a cărui definiție este dată de art. 2063 alin. (11) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., ”regim suspensiv de accize înseamnă un regim fiscal aplicat producerii, transformării, deţinerii sau deplasării de produse accizabile care nu fac obiectul unei proceduri ori al unui regim vamal suspensiv, accizele fiind suspendate”.

În raport de cele mai sus arătate, constatându-se că nu sunt întemeiate motivele de recurs invocate în cauză și că este legală și temeinică hotărârea atacată, urmează a se dispune, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ. din anul 1865, cu modificările și completările ulterioare, respingerea ca nefondat a recursului declarat de SC.A. SA Arad, prin administrator judiciar SC F SPRL, împotriva sentinței civile nr. 346 din data de 20 iunie 2013 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de SC.A. SA prin administrator judiciar SC F. SPRL împotriva sentinţei civile nr. 346 din 20 iunie 2013 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 22 ianuarie 2015.