VAT and Corporate Income Tax Assessments Partially Annulled on Res Judicata; Larger Sums Restored to Company

Decizia nr. 1569/2015

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Hotărârile pronunţate în primul ciclu procesual

Prin cererea înregistrată la Tribunalul Braşov, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta SC A. SRL, prin administrator special şi asociat unic B., a solicitat anularea deciziei din 30 august 2010 a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Braşov prin care s-a respins contestaţia împotriva deciziei de impunere din 30 iunie 2008 şi a raportului de inspecţie fiscală din 30 iunie 2008.

Prin decizia de impunere din 30 iunie 2008, s-au stabilit în sarcina reclamantei SC A. SRL obligaţii fiscale suplimentare de plată şi anume TVA pentru perioada 1 ianuarie 2003 - 31 decembrie 2007 în valoare de 285.552 lei, motivul de fapt fiind înstrăinarea de către agentul economic de bunuri de capital fără să colecteze TVA, în baza art. 128 alin. (1) şi (3) lit. a) C. fisc. şi H.G. nr. 44/2004 pct. 24.

Împotriva deciziei de impunere din 30 iunie 2008 şi a RIF 15625, B. a formulat la data de 21 noiembrie 2008 cerere de repunere în termenul de contestaţie şi contestaţie administrativă, respinsă prin decizia din 13 martie 2009, motivat de faptul că în calitate de asociat nu poate formula contestaţie, acesta fiind un drept al lichidatorului judiciar C.

Decizia nr. 37/2009 a fost atacată în instanţă, iar prin Sentinţa civilă nr. 823/CA din 8 octombrie 2009 pronunţată de Tribunalul Braşov în Dosar nr. 3507/62/2009 şi rămasă irevocabilă prin Decizia 286/R/2010 a Curţii de Apel Braşov, a fost anulată Decizia nr. 37/2009 şi obligată pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia formulată de reclamant.

În executarea acestei sentinţe, organul fiscal a emis decizia din 30 august 2010 contestată în prezenta acţiune, prin care s-a respins ca rămasă fără obiect contestaţia pentru TVA în sumă de 26.040 lei şi s-a respins ca nemotivată contestaţia pentru TVA 259.512 lei, impozit pe profit 212.828 lei şi impozit pe profit 16.790 lei.

Împotriva Deciziei 1101/2010, contestatoarea, prin asociat unic şi administrator special B., a formulat prezenta plângere, în care a arătat că societatea este în faliment, iar prin Sentinţa civilă nr. 1329/C din 7 noiembrie 2000 a dobândit calitatea de unic asociat în urma retragerii celorlalţi asociaţi.

În motivare, a arătat că deşi în anul 1998 s-a luat hotărârea de majorare a capitalului social prin aportarea în natură a unor terenuri agricole proprietatea sa, hotărâre menţionată în Registrul Comerţului şi publicată în M. Of., transcrierea tabulară a dreptului de proprietate în favoarea societăţii nu s-a realizat niciodată, aşa încât terenurile ce făcuseră obiectul hotărârii de majorare de capital au rămas în proprietatea sa tabulară până în anul 2005, când le-a vândut. Foştii săi asociaţi au atacat în justiţie contractele de vânzare-cumpărare încheiate de el în nume personal, însă prin Sentinţa nr. 853/sind din 15 noiembrie 2007 a Tribunalului Braşov, acţiunea în anularea vânzării a fost respinsă irevocabil.

Organul fiscal a stabilit obligaţii fiscale în sarcina societăţii pentru vânzări pe care nu le-a efectuat, iar lichidatorul C. a omis să aducă la cunoştinţa organelor de control că acţiunea în anularea vânzărilor fusese respinsă.

În ceea ce priveşte vânzarea terenurilor efectuate personal, arată că potrivit Decretului-Lege nr. 115/1938, în vigoare la epoca la care se realiza majorarea capitalului social prin aportarea în natură a terenurilor, înscrierea în cartea funciară avea efect constitutiv de drepturi, aşa încât, indiferent de forma de publicitate (publicare în M. Of., înregistrarea în registrul Comerţului) actul de majorare a capitalului nu transfera automat proprietatea, el valorând cel mult o promisiune de vânzare prin care foştii săi asociaţi ar fi dobândit un drept de creanţă în baza căruia ar fi putut cere să se transmită dreptul de proprietate prin înscrierea în cartea funciară.

În anul 2004 societatea a fost dizolvată, aşa încât în anul 2005 când a avut loc vânzarea, nici o persoană nu mai avea posibilitatea legală de a mai cere intabularea dreptului de proprietate pe numele societăţii.

Chiar dacă s-ar considera că societatea ar fi dobândit dreptul de proprietate fără transcriere tabulară şi astfel ar fi putut vinde acele terenuri, actele de impunere sunt tot ilegale în ceea ce priveşte TVA, deoarece la acea dată, potrivit prevederilor art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc., vânzarea terenurilor extravilane agricole intra în sfera operaţiunilor scutite de taxă.

În ceea ce priveşte vânzarea la licitaţie de terenuri proprietate tabulară a societăţii, contestaţia administrativă s-a respins cu motivarea că soluţia pronunţată în decizia din 25 august 2008 are caracter de autoritate de lucru judecat, aspect total nelegal, iar pe fond s-a ignorat faptul că operaţiunea este scutită de TVA.

În ceea ce priveşte impozitul pe profit, vânzarea la licitaţie este în prezent contestată în justiţie pe motiv că nu s-a plătit preţul adjudecării în termen legal (Dosar nr. 7542/62/2010 al Tribunalului Braşov).

Prin întâmpinare, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov a invocat excepţia necompetenţei materiale a Tribunalului Braşov iar pe fondul cauzei, a arătat că pentru suma de 26.040 lei contestaţia administrativă a fost respinsă, soluţia nu a fost contestată în instanţă de lichidatorul judiciar aşa încât o nouă judecată cu privire la această sumă nu mai este posibilă, iar cu privire la celelalte sume, a arătat că reclamanta nu a adus argumente în susţinerea contestaţiei.

1.1. Prin Sentinţa nr. 3057/CA/2011, Tribunalul Braşov a admis excepţia necompetenţei materiale şi a declinat cauza la Curtea de Apel Braşov.

1.2. Prin Sentinţa nr. 47/F din 5 martie 2012, Curtea de Apel Braşov a respins acţiunea ca nefondată.

1.3. Prin Decizia nr. 6361 din 26 septembrie 2013, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a admis recursul declarat de reclamantă, a casat sentinţa atacată şi a trimis cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.

În rejudecare, cauza a fost înregistrată la Curtea de Apel Braşov la data de 28 martie 2014 sub nr. 2772/62/2011*.

2. Procedura derulată în al doilea ciclu procesual. Sentinţa curţii de apel

Prin Sentinţa nr. 93 din 30 mai 2014, Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal:

- a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta SC A. SRL împotriva Deciziei nr. 1101 din 30 august 2010 emisă de DGFP Braşov;

- a anulat în parte Decizia nr. 1101 din 30 august 2010, Decizia de impunere nr. 477 din 30 iunie 2008 şi raportul de inspecţie fiscală din 30 iunie 2008 pentru suma de 259.512 lei reprezentând TVA şi suma de 212.828 lei reprezentând impozit pe profit;

- a menţinut actele fiscale pentru TVA în valoare de 26.040 lei şi impozit pe profit în valoare de 16.790 lei.

Pentru a pronunţa această hotărâre, curtea de apel a constatat, din actele depuse în dosarul Tribunalului Braşov (referatul privind soluţionarea cererii de repunere în termen şi a contestaţiei), că pentru suma de 26.040 cu titlu de TVA se formulase anterior de către lichidatorul judiciar C. contestaţia din 4 iulie 2008, care a fost respinsă ca neîntemeiată prin decizia din 25 august 2008 şi neatacată în instanţă, dar în speţă, se pune problema dacă organul fiscal putea să refuze soluţionarea pe fond a contestaţiei formulate de B. pentru aceeaşi sumă, devreme ce prin Sentinţa civilă nr. 823/CA din 8 octombrie 2009 pronunţată de Tribunalul Braşov în Dosar nr. 3507/62/2009 s-a dispus irevocabil soluţionarea fondului contestaţiei.

Curtea de apel a apreciat că organul de soluţionare a contestaţiilor era obligat să cerceteze fondul contestaţiei, faţă de dispozitivul sentinţei amintite prin care a fost obligată pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia administrativă. Atât instanţa de fond, cât şi instanţa de control judiciar au reţinut că B., în calitate de administrator special al societăţii în sarcina căreia s-au reţinut obligaţiile fiscale contestate, cât şi de pretins titular al dreptului de proprietate al terenurilor vizate prin raportul de inspecţie fiscală, are dreptul de a contesta legalitatea actelor fiscale.

În consecinţă, faptul că printr-o decizie anterioară, organul fiscal a respins contestaţia administrativă formulată de SC A. SRL prin lichidator judiciar C. pentru TVA în valoare de 26.040 lei poate valora cel mult o prezumţie de legalitate care poate fi răsturnată prin dovada contrară.

În ceea ce priveşte celelalte sume pentru care contestaţia s-a respins ca nemotivată, prima instanţă a apreciat că soluţia organului fiscal este eronată, deoarece în contestaţia administrativă contestatorul a arătat motivele pentru care consideră actele fiscale ca nefiind legale

Pe fondul contestaţiei, prima instanţă a apreciat eronată reţinerea de către organul fiscal a faptului că imobilele teren înscrise sub nr. Top. x/2/4 şi y/2/3 înstrăinate de B., pentru care s-a calculat TVA 259.512 lei şi impozit pe profit 212.828 lei, erau proprietatea societăţii la momentul vânzării, de vreme ce prin Sentinţa civilă nr. 853/sind din 15 noiembrie 2007, irevocabilă prin Decizia nr. 108/R din 20 martie 2008 a Curţii de Apel Braşov, s-a respins cererea lichidatorului C. de anulare a contractelor de vânzare-cumpărare autentificate sub din 14 iulie 2006 şi din 29 septembrie 2006 şi a contractului de donaţie din 6 septembrie 2006 prin care B. a înstrăinat terenurile pe care anterior le adusese aport în natură la capitalul social, reţinându-se în motivarea sentinţei că respectivele contracte au fost încheiate după revenirea bunurilor în patrimoniul celui care şi-a asumat obligaţia de a le da, aşa încât nu mai există nici o cauză de nulitate.

Aşadar, în mod eronat a reţinut organul fiscal că societatea datorează TVA în valoare de 259.512 lei şi impozit pe profit de 212.828 lei pentru o tranzacţie cu bunuri ce nu erau proprietatea societăţii.

În ceea ce priveşte TVA de 26.040 lei şi impozit pe profit de 16.790 lei calculate pentru terenurile proprietatea societăţii vândute la licitaţie, B. a contestat în instanţă actul de adjudecare, însă prin Decizia nr. 29/R din 22 ianuarie 2009 a Curţii de Apel Braşov, secţia comercială, s-a admis recursul declarat de adjudecatari împotriva Sentinţei nr. 648/sind din 30 iunie 2008 pronunţată de Tribunalul Braşov în Dosar nr. 985.2/64/2006 şi pe fond, s-a respins acţiunea având ca obiect constatarea nulităţii absolute a actului de adjudecare din 23 iunie 2006.

În consecinţă, faţă de dispoziţiile art. 128 alin. (1) şi art. 19 alin. (1) din C. fisc., rezultă că în ceea ce priveşte obligaţiile fiscale pentru imobilele vândute la licitaţie, acestea au fost în mod corect calculate.

3. Recursurile declarate în cauză

Împotriva sentinţei curţii de apel au declarat recurs ambele părţi, fiecare împotriva părţii din hotărâre care îi este defavorabilă.

3.1. Recurenta SC A. SRL a invocat dispoziţiile art. 304 pct. 7, 8, 9 şi art. 3041 C. proc. civ., susţinând că prima instanţă a ignorat dispoziţiile art. 141 alin. (2) lit. f) din C. fisc., care scuteşte de TVA operaţiunea de vânzare a unui teren agricol neconstruibil. A mai arătat că sentinţa are o motivare superficială şi contradictorie în privinţa impozitului pe profit.

3.2. La rândul său, recurenta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov a invocat dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., susţinând că nu era posibilă pronunţarea unei soluţii diferite de Sentinţa civilă nr. 47/F din 5 martie 2012 a Curţii de Apel Braşov, câtă vreme reclamanta nu a adus dovezi suplimentare.

A reiterat argumentele din decizia de soluţionare a contestaţiei administrative referitoare la autoritatea de lucru judecat a Deciziei nr. 274 din 25 august 2008 şi la nemotivarea părţii din acţiune referitoare la TVA şi impozitul pe profit aferente operaţiunilor de vânzare a terenurilor realizată de B., subliniind totodată că nu prezintă relevanţă hotărârile judecătoreşti prin care s-a soluţionat acţiunea în anulare promovată de fostul lichidator.

4. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor

Examinând sentinţa atacată prin prisma tuturor criticilor formulate de recurente, cât şi potrivit art. 3041 C. proc. civ., sub toate aspectele, Înalta Curte constată că se impune respingerea ambelor recursuri, ca nefondate, pentru considerentele expuse în continuare.

În al doilea ciclu procesual, învestită pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., cu controlul legalităţii Deciziei nr. 1101 din 30 august 2010 emisă de DGFP Braşov de soluţionare a contestaţiei administrative împotriva deciziilor de impunere din 30 iunie 2008 şi a RIF din 30 iunie 2008 emise de AFP Braşov, Activitatea de Inspecţie Fiscală, curtea de apel a ajuns la concluzia că se impune menţinerea actelor administrativ fiscale numai în ceea ce priveşte TVA în valoare de 26.040 lei şi impozit pe profit în valoare de 16.790 lei, sume aferente terenurilor proprietatea societăţii vândute la licitaţie.

Această soluţie este corectă, fiind adoptată şi de instanţa de control judiciar în urma propriului demers de aplicare a cadrului normativ incident la situaţia de fapt.

Referitor la motivarea hotărârii

Răspunzând criticilor formulate de ambele recurente în această privinţă, Înalta Curte constată că sentinţa examinată răspunde exigenţelor impuse de art. 261 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., cât şi de art. 6 § 1 din Convenţie din perspectiva dreptului la un proces echitabil. Au fost examinate toate aspectele esenţiale ale cauzei prin prisma susţinerilor ambelor părţi şi înscrisurilor administrate, rezultând o soluţie judicioasă.

După cum rezultă din expunerea rezumativă a considerentelor sentinţei (punctul 2 din această decizie) argumentaţia este coerentă şi convingătoare, neexistând fracturi de logică; s-a explicat cu claritate de ce operaţiunile juridice examinate au primit rezolvări diferite, cu respectarea puterii de lucru judecat a hotărârilor judecătoreşti irevocabile prin care s-au tranşat chestiuni de fapt şi de drept incidente speţei.

Contrar susţinerilor recurentei-pârâte, în rejudecare, instanţa de fond nu era ţinută de Sentinţa civilă nr. 47/F din 5 martie 2012 pe care o pronunţase în primul ciclu procesual, întrucât aceasta a fost casată pentru nemotivare prin Decizia nr. 6361 din 26 septembrie 2013 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, şi, potrivit art. 311 alin. (1) C. proc. civ. "hotărârea casată nu are nicio putere".

Referitor la TVA şi impozitul pe profit aferente operaţiunilor de înstrăinare a terenurilor de către fostul administrator al societăţii.

În esenţă, teza organului fiscal porneşte de la premisa existenţei de-sine-stătătoare a raporturilor de drept substanţial fiscal, distincte de raporturile de drept civil/comercial şi, prin urmare, distincte de hotărârile judecătoreşti irevocabile pronunţate în cauze vizând patrimoniul societăţii comerciale, care "nu ar avea relevanţă în cauză".

Înalta Curte nu împărtăşeşte această abordare pentru că încalcă puterea de lucru judecat a hotărârilor judecătoreşti prin care s-a tranşat natura juridică a unor convenţii încheiate de administratorul societăţii, respectiv validitatea/nevaliditatea unor operaţiuni de înstrăinare a patrimoniului societăţii.

Astfel, soluţionând acţiunea în anulare a contractului de vânzare-cumpărare încheiat de către B., în nume propriu, având ca obiect terenurile înscrise în CF - Bod, precum şi a contractelor subsecvente, Tribunalul Braşov, secţia comercială, prin Sentinţa civilă nr. 853/sind din 15 noiembrie 2007, irevocabilă prin respingerea ca nefondate a recursurilor declarate de lichidatorul judiciar şi foştii asociaţi ai SC A. SRL, a statuat că "nu există nicio cauză de nulitate" pentru că "contractele a căror anulare se cere au fost încheiate după revenirea bunurilor specificate în conţinutul lor în patrimoniul celor care şi-au asumat obligaţia de a le da".

În alte cuvinte, după cum bine a sintetizat curtea de apel, în litigiul anterior s-a clarificat faptul că imobilele-teren nu se găseau în patrimoniul SC A. SRL la momentul înstrăinării lor. Ca urmare, nu se justifică procedeul fiscului de a calcula TVA şi impozit pe profit aferente acestei tranzacţii.

Contrar punctului de vedere exprimat de recurenta-pârâtă, instanţa de judecată nu putea să dea o altă calificare juridică operaţiunii respective şi nici să stabilească o situaţie de fapt contrară celei reţinute în procesul anterior, decât cu încălcarea efectului pozitiv al puterii lucrului judecat şi a principiilor care se degajă din Convenţia Europeană, între care principiul preeminenţei dreptului şi al securităţii raporturilor juridice au un rol crucial (conform celor statuate, de ex., în cauza Amurăriţei împotriva României, 2008).

Referitor la TVA şi impozitul pe profit aferente operaţiunii de vânzare la licitaţie a terenurilor de către lichidatorul judiciar

În această privinţă, prin hotărâre judecătorească irevocabilă: Decizia nr. 29/R/2009 a Curţii de Apel Braşov, secţia comercială, s-a stabilit că actul de adjudecare încheiat la data de 23 iunie 2006 este valid. Ca urmare, a operat o livrare de bunuri în sensul art. 128 alin. (1) din C. fisc. pentru care, în mod legal, s-a calculat TVA în cuantum de 26.040 lei, respectiv, în temeiul art. 19 alin. (1) din acelaşi cod, impozit pe profit în cuantum de 16.790 lei.

Cazul de scutire de la plata TVA invocat de recurentul-reclamant: art. 141 alin. (2) lit. f) din C. fisc. a fost introdus abia la data de 1 ianuarie 2007, prin Legea nr. 343/2006, nefiind în vigoare la momentul operaţiunii examinate.

În fine, Înalta Curte achiesează şi la considerentul potrivit căruia în privinţa acestor obligaţii fiscale, nu există "autoritate de lucru judecat", câtă vreme prin decizia administrativă anterioară s-a soluţionat o contestaţie formulată de altă persoană, iar prin Sentinţa civilă nr. 823/CA din 8 octombrie 2009 a Tribunalului Braşov, irevocabilă, organul fiscal a fost obligat să soluţioneze fondul contestaţiei formulate de fostul administrator al SC A. SRL B..

Pentru toate aceste considerente, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi al art. 312 alin. (1) C. proc. civ., constatând că nu există motive de reformare a sentinţei, vor fi respinse ca nefondate căile de atac formulate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de SC A. SRL prin lichidator judiciar D. SPRL şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov împotriva Sentinţei nr. 93 din 30 mai 2014 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 3 aprilie 2015.

Procesat de GGC - CL