Excise exemption for natural gas contingent on central tax authority registration

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin acţiunea formulată, reclamanta SC H.H.G. SA, a solicitat în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F. - D.R.A.O.V. Braşov şi D.G.F.P. Harghita:

- anularea Deciziei nr. 21 din 14 februarie 2013 emisă de D.G.F.P. Harghita în soluţionarea contestaţiei administrative formulată împotriva Deciziei de Impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, înregistrată la D.R.A.O.V. Braşov din 13 decembrie 2012 şi a procesului-verbal de control din 13 decembrie 2012 încheiat de inspectorii D.R.A.O.V. Braşov;

- anularea parţială a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, înregistrată la DRAOV Braşov în 13 decembrie 2012, comunicată la data de 19 decembrie 2012, emisă în baza procesului-verbal de control din 13 decembrie 2012, încheiat de inspectorii DRAOV Braşov, în sensul anulării dispoziţiilor referitoare la acordarea eronată a scutirilor de accize la gaz natural pe perioada 1 ianuarie 2009 - 10 octombrie 2012 ca urmare a neîndeplinirii obligaţiei de a se înregistra la autoritatea fiscală centrală în condiţiile prevăzute la pct. 51(1), respectiv pct. 79 din Normele Metodologice de aplicare a Codului Fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, şi pentru care inspectorii vamali au calculat obligaţii fiscale suplimentare de plată constând în Accize gaz natural în sumă totală de 777.681 lei, dobânzi/majorări de întârziere în sumă totală de 327.308 lei şi penalităţi de întârziere în sumă totală de 114.675 lei (total debit 1.219.664 lei);

- obligarea pârâtei Direcţia Generală a Finanţelor Publice Harghita să restituie sumele încasate ca urmare a punerii în executare a Actelor Administrative atacate în prezenta acţiune;

- obligarea pârâtei D.G.F.P. Harghita să plătească dobânzi la nivelul dobânzii prevăzute de art. 120 alin. (7) C. proc. fisc., respectiv 0,04% pe zi, aferente sumele încasate de la societate ca urmare a punerii în executare a actelor administrative atacate în prezenta acţiune, de la data plăţii acestor sume de către societate în contul Bugetului de Stat şi până la data restituirii efective.

Prin Sentinţa civilă nr. 248 din 24 mai 2013, Curtea de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a respins acţiunea formulată de reclamanta SC H.H. SA în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională de Accize şi Operaţiuni Vamale Braşov şi Administraţia Finanţelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii Harghita, ca neîntemeiată.

Împotriva acestei hotărâri reclamanta S.C. H.H.G. SA a declarat recurs, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.

Recurenta susţine că prin procesul-verbal de control din 13 decembrie 2012, inspectorii nu contestă faptul că nu ar fi livrat gaz natural persoanelor fizice şi organizaţiilor de caritate. Din contră, aceştia întocmesc ca anexă nr. 2 la procesul-verbal de control şi evidenţiază liste cu persoanele fizice şi organizaţiile de caritate cărora reclamanta le-a livrat gaz natural în anii 2009, 2010, 2011 şi 2012.

Starea de fapt, că a fost livrat gaz natural persoanelor fizice, pentru gospodăriile proprii, şi organizaţiilor de caritate, nu este contestată de către organele de control.

Această stare de fapt, coroborată cu dispoziţiile art. 192 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, care prevăd că acciza devine exigibilă la data la care produsul este utilizat în orice alt scop care nu este în conformitate cu scutirea, cu dispoziţiile art. 2067 alin. (7) din C. fisc. - în vigoare de la data de 1 aprilie 2010 - potrivit cărora "în cazul unui produs accizabil care are dreptul de a fi scutit de accize, utilizarea în orice alt scop care nu este în conformitate cu scutirea este considerată eliberare spre consum" şi implicit determină exigibilitatea accizei, duce la concluzia că în mod legal a fost acordată scutirea de accize la gaz natural livrat populaţiei şi organizaţiilor de caritate atât timp cât este evident că gazul natural a fost utilizat doar în scopul pentru care s-a acordat scutirea.

Se mai precizează că instanţa de fond nu a ţinut cont de dispoziţiile legale menţionate, argumentând că "înregistrarea la autoritatea fiscală centrală nu reprezintă o supraînregistrare (ulterioară licenţierii) ci, o cerinţă prevăzută expres de legiuitor, sancţiunea neîndeplinirii acesteia fiind plata accizelor pentru gaze naturale". Recurenta consideră că argumentaţia instanţei de fond nu este corectă, neexistând un text de lege care să prevadă expres sancţiunea calculării accizelor în cazul neînregistrării la autoritatea fiscală centrală, în schimb, este cât se poate de clar că livrarea produsului accizabil în alt scop care nu este în conformitate cu scutirea determină exigibilitatea accizelor.

Deci, sancţiunea nerespectării acestei obligaţii de înregistrare fiscală atrage cel mult răspunderea contravenţională a agentului economic, conform art. 219 alin. (1) lit. i) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedură Fiscală, acesta fiind pasibil de amendă cuprinsă între 1.000 lei şi 5.000 lei, şi nu obligarea la plata accizelor datorate şi a accesoriilor la acestea.

Inspectorii DRAOV Braşov au constatat în cuprinsul procesului-verbal de control, referindu-se la obligaţiile declarative ale plătitorilor de accize prevăzute la art. 194 respectiv art. art. 20652 din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, că: "societatea face dovada depunerii declaraţiilor lunare menţionate (Declaraţia 103) la autoritatea fiscală competentă, pe întreaga perioadă controlată, fapt ce reiese din fişa pe plătitor, conformându-se astfel normelor legale în vigoare. De asemenea, acelaşi organ de control constată, pe baza unui proces-verbal de control, la data de 18 iulie 2008, că societatea a depus declaraţiile 103 privind accizele, conform Ordinului ANAF nr. 101/2008, respectând termenele legale. (Anexa 5 la cererea introductivă).

În fapt, procedura de înregistrare a agentului economic la autoritatea fiscală centrală - în condiţiile în care acesta este deja înregistrat la autoritatea fiscală competentă, respectiv jud. Harghita - este pur formală, neexistând nicio obligaţie legală de declarare specială la această autoritate fiscală centrală a cantităţilor de gaze naturale livrate sau a numărului de clienţi persoane fizice sau organizaţii de caritate.

Din punct de vedere al naturii cererii de înregistrare a operatorilor autorizaţi la autoritatea fiscală centrală, impusă operatorilor economici care comercializează produse energetice, această cerere nu este un act administrativ, nu este emisă de autoritatea publică, este doar un act unilateral al unei persoane, prin care aceasta furnizează organului administrativ anumite informaţii.

Deci, cererea de înregistrare a operatorilor autorizaţi la autoritatea fiscală centrală constituie, într-adevăr, un comportament necorespunzător al operatorului economic, dar având în vedere că vizează neîndeplinirea unei condiţii formale şi nu de fond se sancţionează doar contravenţional, potrivit art. 219 alin. (1) lit. i) C. proc. fisc. şi nu atrage calcularea şi plata accizelor în sarcina societăţii.

Examinând cauza şi sentinţa recurată în raport cu actele şi lucrările dosarului, precum şi cu dispoziţiile legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

Pentru a ajunge la această soluţie, instanţa a avut în vedere considerentele în continuare arătate.

În perioada 1 ianuarie 2009 - 10 octombrie 2012 recurenta-reclamantă a livrat gaz natural în regim de scutire de la plata accizei către gospodării şi/sau organizaţii de caritate.

În urma verificărilor efectuate, organele vamale au constatat că recurenta nu putea să livreze gazul natural în regim de scutire direct, prevăzut de art. 201 alin. (1) lit. e) şi k), respectiv art. 20660 alin. (1), lit. e) şi k) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, având în vedere că nu a fost înregistrat în Registrul special al operatorilor economici autorizaţi în domeniul gazelor, condiţie prevăzută pentru acordarea directă a scutirii.

Astfel fiind, organul de control a calculat accize de plată în sumă de 777.681 lei şi accesorii în sumă de 441.983 lei, apreciind că dispoziţii legale incidente instituie o obligaţie de înregistrare a operatorilor economici autorizaţi în domeniul gazului natural la autoritatea fiscală.

Modalitatea şi condiţiile de acordare a scutirilor au fost reglementate prin Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare.

Înalta Curte constată că obligaţia stabilită în sarcina contestatoarei s-a născut ca urmare a faptului că a comercializat în sistem de scutire, produse supuse accizelor, fără a îndeplini condiţiile elementare privind aplicabilitatea facilitaţii respective devenind astfel exigibile accizele corespunzătoare produselor comercializate.

Normele metodologice de aplicare a art. 201 alin. (1), cu referire la lit. e), prevăd la pct. 23.3. (1) că, în situaţia prevăzută la art. 201 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, scutirea se acordă direct, cu condiţia ca produsele să fie achiziţionate direct de la operatorii economici înregistraţi la autoritatea fiscală centrală în calitate de furnizori de produse energetice, ori - în cazul gazului natural provenit dintr-un stat membru - direct de la un distribuitor/furnizor autorizat/licenţiat de autoritatea competentă din acel stat membru.

Aceleaşi norme, urmare a modificării C. fisc., prin O.U.G. nr. 109/2009, prevedeau, similar, la pct. 113.3. (1) că, în situaţia prevăzută la art. 20660 alin. (1) lit. e) din C. fisc., scutirea se acordă direct, cu condiţia ca produsele să fie achiziţionate direct de la operatorii economici înregistraţi la autoritatea fiscală centrală în calitate de furnizori de produse energetice ori - în cazul gazului natural provenit dintr-un stat membru - direct de la un distribuitor/furnizor autorizat/licenţiat de autoritatea competentă din acel stat membru.

Referitor la produsele energetice pentru care se datorează accize sunt de remarcat prevederile art. 175 alin. (3) lit. f) C. fisc. (forma în vigoare până la 1 aprilie 2010), reluate în cuprinsul art. 20616 alin. (3), lit. f) C. fisc. (forma în vigoare după 1 aprilie 2010), potrivit cărora produsele energetice pentru care se datorează accize sunt: ... f) gazul natural cu codurile NC 2711 11 00 şi 2711 21 00.

De asemenea, instanţa de control judiciar apreciază că relevante în materie sunt prevederile art. 1751 (forma în vigoare până la 1 aprilie 2010), reluate în cuprinsul art. 20617 C. fisc. (forma în vigoare după 1 aprilie 2010): "(1) Gazul natural va fi supus accizelor, iar acciza va deveni exigibilă la momentul livrării acestui produs de către furnizorii autorizaţi potrivit legii, direct către consumatorii finali; (2) Operatorii economici autorizaţi în domeniul gazului natural au obligaţia de a se înregistra la autoritatea fiscală competentă, în condiţiile prevăzute în norme."

Potrivit Normelor metodologice, pentru aplicarea art. 1751, se prevede la pct. 51 că înregistrarea operatorilor economici autorizaţi în domeniul gazelor naturale se face la autoritatea fiscală centrală. Această obligaţie revine operatorilor economici licenţiaţi de autoritatea competentă în domeniu să distribuie sau să furnizeze gaz natural direct consumatorilor finali. Înregistrarea se face pe baza cererii prezentate în anexa nr. 2.

Urmare a modificării C. fisc., pentru aplicarea art. 20616 alin. (2), Normele metodologice prevăd la pct. 79 alin. (1) că înregistrarea operatorilor economici autorizaţi în domeniul gazelor naturale se face la autoritatea fiscală centrală, direcţia de specialitate care asigură secretariatul Comisiei. Această obligaţie revine operatorilor economici licenţiaţi de autoritatea competentă în domeniu să distribuie sau să furnizeze gaz natural direct consumatorilor finali. Înregistrarea se face pe baza cererii prezentate în anexa nr. 32.

Din interpretarea logico-juridică a acestor dispoziţii rezultă că scutirea de la plata accizelor pentru produse energetice de natura gazelor naturale, potrivit Normelor metodologice, este condiţionată de înregistrarea operatorului economic în cauză la autoritatea fiscală centrală, în calitate de furnizor de produse energetice.

Această obligaţie este prevăzută şi prin dispoziţiile art. 1751, reluate ulterior în art. 20617 C. fisc., aplicarea prevederilor art. 1751 C. fisc., reluate, similar, în pct. 79 alin. (1), pentru aplicarea art. 20617 alin. (2) C. fisc., aceste norme prevăzând că înregistrarea se face pe baza unei cereri a cărui model îl prezintă legiuitorul în Anexa 2, respectiv 32.

Înalta Curte constată că perioada care a format obiectul controlului D.G.F.P. Harghita este 1 ianuarie 2009 - 10 octombrie 2012, iar recurenta a depus la autoritatea fiscală centrală cerere înregistrată în 11 octombrie 2012, deci ulterior perioadei supusă controlului.

Această cerere a fost înregistrată în Registrul special al operatorilor economici autorizaţi în domeniul gazului natural, la poziţia 67.

Într-adevăr, scutirea de accize la gazul natural se acordă, după cum a arătat şi recurenta, în considerarea calităţii consumatorului (persoană fizică sau organizaţie caritabilă), însă înregistrarea la autoritatea fiscală centrală nu reprezintă o supraînregistrare (ulterioară licenţierii), ci, o cerinţă prevăzută expres de legiuitor, sancţiunea neîndeplinirii acesteia fiind plata accizelor pentru gaze naturale.

Înalta Curte apreciază că nu pot fi reţinute susţinerile reclamantei potrivit cărora sancţiunea nerespectării obligaţiei de înregistrare la autoritatea fiscală centrală ar atrage răspunderea contravenţională a operatorului economic, potrivit art. 219 alin. (1) lit. i) C. proc. fisc., pentru că nu ne aflăm în situaţia neîndeplinirii obligaţiilor privind transmiterea la organul fiscal competent sau, după caz, la terţe persoane a formularelor şi documentelor prevăzute de legea fiscală, altele decât declaraţiile fiscale şi declaraţiile de înregistrare fiscală sau de menţiuni.

În cauză nu este vorba despre obligaţia de transmitere a unui formular sau document către autoritatea fiscală, ci, de îndeplinirea unei cerinţe legale de către operatorul economic, care doreşte să beneficieze de această scutire.

În acord cu cele reţinute de instanţa de fond, Înalta Curte constată că organele de control în mod corect au reţinut că recurenta-reclamantă nu avea dreptul să livreze gaz natural în regim de scutire de la plata accizei.

Prin urmare, Înalta Curte constată că instanţa de fond a pronunţat o hotărâre temeinică şi legală, iar susţinerile şi criticile recurentei sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite.

În consecinţă, pentru considerentele arătate şi în temeiul dispoziţiilor art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta SC "H.H.G." SA împotriva Sentinţei civile nr. 248 din 24 mai 2013 a Curţii de Apel Târgu Mureş, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 24 octombrie 2014.

Procesat de GGC - CL