Tax evasion civil liability limited to unpaid taxes attributable to unrecorded sales rather than total corporate profit tax

Deliberând asupra recursurilor, constată următoarele:

Prin sentința penală nr. 72 din 31 mai 2013 a Tribunalului Mureș, în baza art. 345 alin. (2) C. proc. pen., a condamnat pe inculpatul J.A. în temeiul art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 modificată, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen., la pedeapsa de 3 ani închisoare, pentru comiterea infracțiunii de evaziune fiscală în formă continuată și 2 ani și 6 luni interzicerea drepturilor prevăzute de art. 64 alin. (1) lit. a) teza a II-a, lit. b) și lit. c) C. pen.

Inculpatului i s-a aplicat pedeapsa accesorie prevăzută de art. 71 C. pen., constând în interzicerea drepturilor prevăzute de art. 64 alin. (1) lit. a) teza a II-a, lit. b) și lit. c) C. pen. inculpatului.

În baza art. 861 alin. (1) și alin. (2) C. pen. afost suspendată executarea pedepsei pe durata unui termen de încercare de 5 ani, stabilit conform art. 862 C. pen.

Pe durata termenului de încercare inculpatul a fost obligat să se supună mai multor măsuri de supraveghere, conform art. 863 alin. (1) C. pen.:

- să se prezinte la datele fixate la Serviciul de probațiune de pe lângă Tribunalul Mureș, desemnat cu supravegherea lui,

- să anunțe în prealabil orice schimbare de domiciliu, reședință sau locuință sau orice deplasare care depășește 8 zile, precum și întoarcerea,

- să comunice și să justifice schimbarea locului de muncă;

- să comunice informații de natură a putea fi verificate mijloacele lui de subzistență;

- toate datele de mai sus se vor comunica Serviciului de probațiune de pe lângă Tribunalul Mureș, desemnat cu supravegherea lui, obligațiile stabilite prin prezenta urmând să fie transmise acestui serviciu.

Inculpatului i s-a atras atenția că, în caz de neîndeplinire a obligațiilor stabilite anterior cu rea-credință, e posibilă sesizarea instanței și revocarea beneficiului suspendării acordate, conform art. 864 alin. (2) C. pen., aceeași sancțiune devenind aplicabilă și în cazul comiterii unei noi fapte penale în intervalul termenului de încercare.

S-a constatat suspendată, pe durata beneficiului acordat, executarea pedepselor accesorii prevăzute de art. 64 alin. (1) lit. a) teza a II-a, lit. b) și lit. c) C. pen., în baza art. 71 alin. (5) C. pen.

A fost admisă, în parte, acțiunea civilă formulată de partea civilă,D.G.F.P. Mureș și, obligat inculpatul la plata sumei de 9.249 RON, daune materiale, cu accesoriile aferente, conform legislației fiscale, până la achitarea sumei indicate, conform art. 346 alin. (1) C. proc. pen. raportat la art. 14 alin. (3) lit. b) și alin. (4) C. proc. pen.

S-a dispus menținerea sechestrului asigurător, dispus asupra bunurilor inculpatului, până la recuperarea prejudiciului, în baza art. 357 pct. 2 lit. c) C. proc. pen.

În motivare, prima instanță arată că inculpatul, în calitate de administrator al SC A.C. SRL, în prezent radiată, în perioada iunie-octombrie 2007, nu a înregistrat în contabilitatea societății mai multe facturi fiscale de livrări bunuri achiziționate de la firma SC R. SRLTârgu-Mureș, conform procesului-verbal întocmit de D.G.F.P. Mureș, la data de 18 iunie 2008 și a raportului de inspecție fiscală aferent, înscrisuri probatorii care au stat și la baza sesizării organelor de urmărire penală de către partea civilă, acesta motivând că ar fi vorba doar de 4 facturi care nu ar fi fost înregistrate din cauza lipsei de experiență sau a omisiunii contabilei, respectiv a martorei C.E. Susținerea inculpatului din faza de urmărire penală, întrucât în faza de judecată acesta a plecat la o adresă necunoscută, existând indicii că se sustrage cercetărilor penale, este combătută de martora indicată, care a arătat în fața instanței că nu a fost angajată legal de inculpat și că nu i s-a dat nicio factură să o înregistreze de către acesta, deși a văzut astfel de facturi de livrări de mărfuri care nu figurau intrate în societatea inculpatului și, cu toate acestea, erau valorificate mai departe. Cu privire la aceste aspecte, i-a atras atenția inculpatului, însă acesta nu a luat-o în considerare.

Pe latura civilă a cauzei, după cum a rezultat din expertiza contabilă efectuată în cauză, în faza de urmărire penală, prejudiciul pretins de partea civilă, D.G.F.P. Mureș, de 12.773 RON, a fost cuantificat la un cuantum mai redus, de doar 9.249 RON, la care urmează să se adauge accesoriile aferente până la data plății, conform legii fiscale.

Împotriva acestei hotărâri a formulat apel partea civilă Statul român prin A.N.A.F. prin D.G.F.P. Mureș, solicitând admiterea în întregime a pretențiilor civile.

Prin decizia penală nr. 47/A din 1 noiembrie 2013, Curtea de Apel Târgu Mureș, secția penală și pentru cauze cu minori și de Familie a respins, ca nefondat apelul declarat de partea civilă Statul român, A.N.A.F. prin D.G.F.P. Mureș împotriva sentinței penale nr. 72 din 31 mai 2013 a Tribunalului Mureș.

Pentru a decide astfel instanța de prim control judiciar a reținut că săvârșirea de către inculpat a infracțiunii de evaziune fiscală, încadrarea juridică a faptei și individualizarea pedepsei nu sunt contestate.

Sub aspectul laturii civile, instanța de apel a reținut că, potrivit notei de constatare din 5 decembrie 2007 a Gărzii Financiare Mureș societatea administrată de inculpat, SC A.C. SRL Sovata, a făcut, în perioada de referință, achiziții înregistrate contabil în sumă de 159.261 RON (fără TVA) și achiziții neînregistrate contabil în sumă de 124.078 RON (fără TVA), în total 283.340 RON. Acesta este fondul total de marfă. Suma este aceeași în raportul de inspecție fiscală din 2 iulie 2008 al D.G.F.P. Mureș, precum și în raportul de expertiză contabilă. Adaosul comercial presupus ca practicat de unitate în raportul de inspecție fiscală și însușit în raportul de expertiză este de 12,88%, cu alte cuvinte 36.494 RON.

De aici, raportul de inspecție fiscală și raportul de expertiză se despart, fiindcă primul calculează impozitul datorat de societate prin aplicarea cotei de 16% la acest adaos comercial, aferent întregului fond de marfă al societății. Dar în aceeași perioadă, societatea a înregistrat contabil vânzări în sumă de 106.741 RON (fără TVA). Raportul de expertiză calculează impozitul pe profit raportat doar la marfa vândută fără acte contabile, nu la întregul fond de marfă.

Diferența dintre raportul de inspecție fiscală și raportul de expertiză nu este propriu-zis o contradicție, ci provine dintr-un mod diferit de abordare al problemei. D.G.F.P. este interesată de întregul impozit pe profit datorat de societate în perioada de referință, în timp ce expertiza judiciară vizează, în mod firesc, doar impozitul pe profit provenit din vânzările la negru, cu alte cuvinte din evaziunea fiscală.

De același impozit pe profit, cel provenit din infracțiunea dedusă judecății, trebuie să fie interesată și instanța penală.

Modul lui concret de calcul este următorul: La fondul total de marfă se adaugă TVA, din total se scad livrările înregistrate contabil la care se adaugă TVA, la diferența rezultată se calculează adaosul comercial de 12,88%, iar la adaosul comercial se aplică procentul de 16%, rezultând impozitul pe profit. Rezultatul este 4.629 RON.

În mod similar, pentru calcularea componentei TVA a prejudiciului cauzat de evaziunea fiscală se ține seama de TVA aferentă fondului de marfă vândut fără înregistrarea în contabilitate, 40.488 RON, și nu de TVA aferentă întregului fond de marfă, 60.769 RON, din care se scade TVA deductibilă, aferentă achizițiilor de marfă (D.G.F.P. acceptă, în raportul de inspecție fiscală, să țină seama de TVA deductibilă). Rezultă 4.620 de RON.

În total, prejudiciul cauzat se ridică la 9.249 RON, cu accesorii, așa cum a reținut prima instanță.

Împotriva acestei decizii au declarat recurs partea civilă, care a criticat decizia instanței de apel pentru neacordarea în întregime a despăgubirilor solicitate, precum și inculpatul.

Conform art. 12 din Legea nr. 255/2013, recursurile în curs de judecată la data intrării în vigoare a C. proc. pen., declarate împotriva hotărârilor care au fost supuse apelului potrivit legii vechi, rămân în competența aceleiași instanțe și se judecă potrivit dispozițiilor legii vechi privitoare la recurs. În consecință, instanța urmează să analizeze respectarea termenul de declarare a căii de atac, cât și cazurile de casare în conformitate cu normele C. proc. pen. anterior.

Verificând îndeplinirea cerințelor formale prevăzute de art. 38510 alin. (1) și alin. (2) C. proc. pen., se apreciază că recurenta parte civilă a motivat în termen recursul, cu respectarea obligațiilor impuse de art. 3851 alin. (2) C. proc. pen.

Recurentul inculpat nu a motivat calea de atac promovată, nici în fapt, nici în drept.

Analizând cauza atât sub aspectul motivelor de recurs invocate cât și din oficiu, potrivit art. 3859 alin. (3) C. proc. pen., Înalta Curte apreciază că hotărârea pronunțată în cauză de către instanța de apel este legală și temeinică și constată că recursul declarat de partea civilă este nefondat, iar recursul inculpatului este inadmisibil.

Consacrând efectul parțial devolutiv al recursului, art. 3856 C. proc. pen. stabilește, în alin. (2), că instanța de recurs examinează cauza numai în limitele motivelor de casare prevăzute în art. 3859 din același cod. Rezultă, așadar, că, în cazul recursului declarat împotriva hotărârilor date în apel, recurenții și instanța se pot referi doar la lipsurile care se încadrează în cazurile de casare prevăzute de lege, neputând fi înlăturate pe această cale toate erorile pe care le cuprinde decizia recurată, ci doar acele încălcări ale legii ce se circumscriu unuia dintre motivele de recurs limitativ reglementate în art. 3859 C. proc. pen.

În cauză, se observă că decizia recurată a fost pronunțată de Curtea de Apel Târgu-Mureș la 1 noiembrie 2013, deci ulterior intrării în vigoare (pe 15 februarie 2013) a Legii nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanțelor judecătorești, situație în care aceasta este supusă casării în limita motivelor de recurs prevăzute în art. 385 C. proc. pen., astfel cum au fost modificate prin actul normativ menționat.

Se constată că dispozițiile tranzitorii cuprinse în art. II din legea anterior menționată, referitoare la aplicarea, în continuare, a cazurilor de casare prevăzute de C. proc. pen. anterior modificării, vizează exclusiv cauzele penale aflate, la data intrării în vigoare a acesteia, în curs de judecată în recurs sau în termenul de declarare a recursului, ipoteza care, însă, nu se regăsește în speță.

Prin Legea nr. 2/2013 s-a realizat o nouă limitare a caracterului devolutiv al recursului, în sensul că unele cazuri de casare au fost abrogate, iar altele au fost modificate substanțial prin amendarea cazurilor de casare, intenția legiuitorului fiind aceea de a restrânge controlul judiciar realizat prin intermediul recursului doar asupra unor aspecte de drept.

Cu privire la criticile invocate de recurenta parte civilă referitoare la greșita soluționare a laturii civile de către instanța de fond și instanța de apel, Înalta Curte reține că acordarea prejudiciului într-un cuantum redus este rezultatul analizării situației de fapt reținute de instanța de fond și confirmată de instanța de prim control judiciar.

Astfel, instanța de apel, în mod corect, a apreciat neîntemeiate criticile părții civile cu privire la neacordarea în întregime a pretențiilor civile, întrucât inculpatul trebuie obligat la plata prejudiciului constând numai în impozitul pe profit provenit din vânzările la negru, adică pentru prejudiciul creat ca urmare a activității infracționale dedusă judecății și, care este efectiv datorat. Or, așa cum bine a sesizat instanța de prim control judiciar, partea civilă urmărește ca inculpatul să fie obligat la plata întregului impozit pe profit datorat de societate, deci inclusiv pentru cel datorat ca urmare a vânzărilor legale, ceea ce evident depășește limitele învestirii instanței, veniturile licite nefăcând obiectul infracțiunii de evaziune fiscală.

Ceea ce se solicită de partea civilă este, de fapt, reevaluarea situației de fapt, critică ce nu poate fi cenzurată de instanța de recurs din perspectiva niciunuia din cazurile de casare prevăzute de art. 3859 C. proc. pen.

Cu privire la recursul declarat de inculpat instanța de control judiciar constată că acesta nu a uzat de calea de atac a apelului împotriva sentinței penale nr. 72 din 31 mai 2013 a Tribunalului Mureș.

Dispozițiile art. 3851 alin. (4) C. proc. pen. anterior prevăd că «nu pot fi atacate cu recurs sentințele în privința cărora persoanele prevăzute în art. 362 C. proc. pen. nu au folosit calea apelului (...)».

Textul prevede însă, o derogare, în sensul că persoanele care nu au uzat de calea de atac a apelului, pot declara recurs numai în cazul în care soluția instanței de fond a fost modificată și numai cu privire la această modificare.

Însă, prin decizia recurată a fost menținută soluția instanței de fond, fiind respins apelul părții civile, astfel că, recursul inculpatului este inadmisibil.

În consecință, în baza art. 38515 pct. 1 lit. b) C. proc. pen. anterior, Înalta Curte va respinge, ca nefondat, recursul declarat de partea civilă D.G.F.P. Brașov, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș, iar, în temeiul art. 38515 pct. 1 lit. a) din același cod, va respinge, ca inadmisibil, recursul declarat de inculpatul J.A. împotriva deciziei penale nr. 47/A din 1 noiembrie 2013 a Curții de Apel Târgu-Mureș, secția penală și pentru cauze cu minori și de familie.

Văzând dispozițiile art. 192 alin. (2) C. proc. pen. anterior,

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge, ca inadmisibil, recursul declarat de inculpatul J.A. împotriva deciziei penale nr. 47/A din 1 noiembrie 2013 a Curții de Apel Târgu Mureș, secția penală și pentru cauze cu minori și de familie.

Respinge, ca nefondat, recursul declarat de partea civilă D.G.F.P. Brașov, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș împotriva aceleiași decizii.

Obligă recurenta parte civilă la plata sumei de 200 RON, cu titlu de cheltuieli judiciare către stat.

Obligă recurentul inculpat la plata sumei de 400 RON, cu titlu de cheltuieli judiciare către stat, din care suma de 200 RON, reprezentând onorariul pentru apărarea din oficiu, se va avansa din fondul Ministerului Justiției.

Definitivă.

Pronunțată, în ședință publică, azi 29 aprilie 2014.