Suspension of enforcement for tax assessment: cumulative requirements of well-justified case and imminent harm under Law 554/2004

Asupra cererii de recurs de față,

Din examinarea lucrărilor din dosar a constatat următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea formulată la data de 06 septembrie 2012 și înregistrată pe rolul Curții de Apel Constanța sub nr. 1129/36/2012, reclamanta S.C. N.O. S.A. a solicitat în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - Direcția Generală a Finanțelor Publice Constanța, în temeiul prevederilor art. 14 din Legea nr. 554/2004, suspendarea executării Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală în sarcina reclamantei pentru suma de 2.607.560 lei, până la soluționarea irevocabilă a contestației formulate împotriva deciziei menționate.

2.Hotărârea instanței de fond

Prin Sentința nr. 429/CA din 1 octombrie 2012 a Curții de Apel Constanța a fost respinsă, ca nefondată, cererea de suspendare a executării actului administrativ fiscal formulată de reclamanta S.C. N.O. S.A. în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - Direcția Generală a Finanțelor Publice Constanța.

Pentru a pronunța această hotărâre, instanța a reținut că, începând cu data de 25 noiembrie 2010, la sediul social al S.C. N.O. S.A. a fost desfășurată inspecția fiscală având ca obiect verificarea modului în care au fost calculate, constituite și virate taxele, impozitele și contribuțiile sociale datorate bugetului general consolidat de către S.C. N.O. S.A.

A fost întocmit raportul de inspecție fiscală și a fost emisă Decizia de impunere nr. 8941 din 21 august 2012, prin care s-au stabilit, în sarcina societății reclamante, creanțe fiscale în cuantum total de 2.607.560 lei, reprezentând impozit pe profit pentru perioada 01 octombrie 2005 - 31 decembrie 2010 și accesorii aferente pentru perioada 26 ianuarie 2006 - 09 august 2012, TVA datorat pentru perioada 01 aprilie 2007 - 31 decembrie 2010 și accesorii aferente calculate pentru perioada 26 mai 2007 - 09 august 2012.

Decizia de impunere a fost atacată în baza prevederilor art. 205 și urm. C. proc. fisc., contestația fiind înregistrată sub nr. 9961 din 20 septembrie 2012.

Instanța de primă jurisdicție a reținut că motivele de suspendare ce pot fi invocate sunt cazurile bine justificate și prevenirea unei pagube iminente, noțiuni explicate de actul normative incident cauzei, respective dispozițiile din Legea nr. 554/2004, astfel: cazuri bine justificate - împrejurările legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ (art. 2 alin. (1) lit. t) și pagubă iminentă - prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public (art. 2 alin. (1) lit. ș.).

A reținut instanța de fond că este unanim stabilit în doctrina de specialitate și în jurisprudența în materie că cele două condiții prevăzute de art. 14 se determină reciproc, logic, neputându-se vorbi despre caz bine justificat fără a exista pericolul producerii pagubei și, invers, nu poate fi vorba despre iminența pagubei dacă cazul nu este bine justificat.

În dovedirea cazului bine justificat și a pagubei iminente, ca cerințe de admisibilitate a cererii, nu este suficient ca reclamantul să invoce un prejudiciu de natură materială, financiară, ci este necesar atât ca, din împrejurările cauzei, să rezulte o îndoială puternică și evidentă asupra prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ, cât și ca prejudiciul susținut să fie, în principiu, nesusceptibil de a fi reparat printr-o indemnizație ulterioară.

Întinderea puterilor instanței de judecată în soluționarea cererii de suspendare este limitată de faptul că nu este admisibilă prejudecarea fondului litigiului, urmând a se realiza numai o cercetare sumară a aparenței de legalitate a actului administrativ contestat.

În cauza de față a reținut instanța de fond că aspectele de fapt și de drept învederate în raport cu actul administrativ contestat nu sunt de natură a pune în discuție, chiar și la o examinare formală și sumară a acestora, legalitatea actului, în așa măsură încât să creeze îndoiala necesară și serioasă, care să atragă suspendarea executării lui.

Aspectele invocate de reclamantă a reținut instanța de primă jurisdicție că vizează fondul raportului litigios și, implicit, al actelor contestate, iar acestea urmează a fi analizate în cadrul acțiunii în anulare, căci pronunțarea asupra legalității actelor din perspectiva aspectelor semnalate de reclamantă înseamnă o prejudecare a fondului, ceea ce excede cadrului procesual al cererii de suspendare.

Așadar, a constatat instanța că încălcarea dispozițiilor legale privitoare la perioada care a format obiectul controlului, precum și greșita încadrare fiscală a operațiunilor realizate de către reclamant, reprezintă aspecte care țin chiar de legalitatea actului și care nu pot fi analizate decât pe fondul acțiunii în anulare și nu sunt numai împrejurări de fapt și de drept care să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actelor administrative.

A stabilit instanța de primă jurisdicție că problema perioadei supuse controlului fiscal și a prescripției dreptului de a stabili obligații fiscale, în condițiile în care se impune interpretarea textului legal într-o anumită manieră, producătoare de efecte juridice, reprezintă un aspect de fond și nu un simplu aspect procedural legat de actul administrativ fiscal emis.

De asemenea, a reținut instanța că nu se poate pretinde ca în acest moment procesual să se stabilească dacă o anumită sumă reprezintă rezervă, în condițiile art. 22 pct. 51 C. proc. fisc., care trebuie să fie impozitată sau dacă sumele reprezentând cheltuieli de reparații și întreținere sunt sau nu cheltuieli deductibile fiscal, fără ca prin acesta să nu se procedeze la o prejudecare a fondului acțiunii.

În ceea ce privește condiția pagubei iminente, jurisprudența în materie a fost constantă în a preciza că este necesar ca reclamantul să fie amenințat cu producerea unei pagube iminente și ireparabile și să facă dovada acestui aspect, simpla menționare a creanței contestate și a valorii ei neputând atrage concluzia că există o astfel de pagubă.

Este incontestabil că suma stabilită în sarcina reclamantei de către organele fiscale este o sumă mare, care poate destabiliza activitatea economică a oricărei societăți comerciale, însă numai valoarea mare a obligațiilor fiscale contestate nu poate avea drept efect suspendarea unui act administrativ fiscal.

Instituirea măsurilor asigurătorii asupra bunurilor societății reclamante nu constituie, prin el însuși, un motiv întemeiat pentru suspendarea actului administrativ, având în vedere că bunurile mobile și imobile rămân în posesia reclamantului, iar începerea procedurii executării acestuia nu a fost dovedită.

Instanța a apreciat, în consecință, că niciuna dintre condițiile legale nu este îndeplinită pentru a se putea dispune suspendarea actului atacat.

3. Cererea de recurs formulată de S.C. N.O. S.A.

Prin motivele de recurs formulate recurenta a criticat sentința pronunțată de instanța de fond ca netemeinică și nelegală, arătând că în mod greșit a reținut instanța de fond că nu sunt întrunite condițiile prevăzute de lege pentru suspendarea actului.

Recurenta a indicat ca temei juridic al cererii de recurs dispozițiile art. 304 pct. 8 și 9 C. proc. civ. și dispozițiile art. 3041 C. proc. civ., solicitând examinarea cauzei sub toate aspectele.

Recurenta a reluat pe larg argumentele cererii introductive, prezentând situația de fapt a cauzei și precizând că sunt îndeplinite condițiile legale, respectiv existența cazului bine justificat și a pagubei iminente, pentru a se putea dispune suspendarea actului administrativ fiscal atacat.

Cu privire la condiția cazului bine justificat s-a arătat că deși societății i s-au stabilit obligații fiscale datorate, prin somațiile emise au fost comunicate alte sume datorate, față de cele inițiale, ceea ce ar crea o aparență de nelegalitate a actelor emise de autoritatea fiscală.

Cu privire la paguba iminentă, recurenta a arătat că este necesar a se analiza de instanța de recurs toate aspectele ce nu au fost analizate de instanța de fond, având în vedere implicațiile pe care le are plata integrală a sumei pretinse a fi datorate asupra continuării activității recurentei-reclamante, inclusiv riscul eventual al disponibilizării angajaților, riscul privind întreruperea activității ori cel al imposibilității achitării altor debite.

II. Decizia Înaltei Curți de Casație și Justiție

Înalta Curte de Casație și Justiție sesizată cu soluționarea recursului declarat, analizând motivele de recurs formulate în raport cu sentința atacată, materialul probator și dispozițiile legale incidente în cauză, va respinge recursul ca nefondat pentru considerentele ce urmează:

Prin Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 s-au instituit proceduri speciale de suspendare a executării actului administrativ, proceduri prevăzute de art. 14 și art. 15 din lege, atât în faza procedurii prealabile prevăzută de art. 7 din actul normativ indicat, cât și în faza sesizării instanței cu cererea de anulare a respectivului act administrativ.

Este bine cunoscut faptul că actul administrativ se bucură de prezumția de legalitate care, la rândul său, se bazează pe prezumția de autenticitate și de veridicitate și că acest act administrativ constituie el însuși titlu executoriu.

Tocmai de aceea suspendarea actelor administrative, ca operație juridică de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ne apare ca o situație de excepție, care poate fi de drept, când legea o prevede sau judecătorească, dar în limitele și condițiile prevăzute de lege.

În cauza de față dedusă judecății ne aflăm în situația prevăzută de art. 14 din Legea contenciosului administrativ, în conformitate cu care în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond.

Dispozițiile mai sus citate prevăd obligația îndeplinirii cumulative a condițiilor prevăzute de art. 14 alin. (1), întrucât cele două condiții se determină reciproc, neputându-se vorbi despre un caz bine justificat fără a exista pericolul producerii pagubei.

Analizând actele și lucrările dosarului, Înalta Curte reține faptul că reclamanta prezintă cazul bine justificat ca fiind acela al existenței unor indicii cu privire la nelegalitatea actului administrativ atacat, fiind arătate și diligențele depuse de reclamantă și efectele posibile și previzibile ale executării actului administrativ, iar Înalta Curte reține că toate aceste situații nu sunt de natură a argumenta cazul bine justificat.

Cazul bine justificat și iminența unei pagube sunt analizate în funcție de circumstanțele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care efectuează o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt și de drept prezentate de partea interesată; acestea trebuie să ofere indicii suficiente de răsturnare a prezumției de legalitate și să facă verosimilă iminența producerii unei pagube, în cazul particular supus evaluării.

Or, prin sentința recurată, instanța a făcut o analiză teoretică a premiselor suspendării executării actului administrativ și a reținut că nu sunt dovedite aspecte ale cazului bine justificat și a iminenței unei pagube în raport cu natura măsurii dispuse de autoritatea publică.

Înalta Curte nu poate primi criticile formulate de recurentă, întrucât cercetând în aparență indiciile de nelegalitate ale actelor contestate, instanța de control judiciar a reținut că acestea nu se circumscriu dispozițiilor prevăzute de art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004, nefiind de natură a crea o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ.

Înalta Curte a constatat că și condiția pagubei iminente nu este îndeplinită în cauză, întrucât așa cum rezultă din înscrisurile prezentate de societate, simpla menționare a creanței contestate și a valorii ei nu poate atrage concluzia că există o astfel de pagubă.

Pentru toate aceste considerente, soluția instanței de fond va fi menținută și, pe cale de consecință, în temeiul art. 312 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de S.C. N.O. S.A. împotriva Sentinței nr. 429/CA din 1 octombrie 2012 a Curții de Apel Constanța, secția contencios administrativ și fiscal ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 25 aprilie 2013.

Procesat de GGC - AM