874/19 · Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO Nº 194/2020

Processo n.º 874/19

2.ª Secção

Relatora: Conselheira Mariana Canotilho

Acordam, em Conferência, na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional,

I – Relatório

1. Nos presentes autos, vindos do CAAD – Centro de Arbitragem Administrativa, a Decisão Sumária n.º 882/19 deste Tribunal Constitucional não admitiu o recurso de constitucionalidade interposto pelos recorrentes A. e outros, com base no artigo 70.º, n.º 1, alínea b), da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (Lei da Organização, Funcionamento e Processo do Tribunal Constitucional, adiante designada por LTC), em que estes se insurgiram contra a decisão arbitral proferida em 07 de agosto de 2019, que julgou improcedente o pedido de pronúncia arbitral.

A Decisão Sumária ora reclamada (fls. 28-33) concluiu que o inconformismo dos recorrentes, tal como apresentado no requerimento de recurso de constitucionalidade, não consubstanciava objeto idóneo de fiscalização por se ter verificado que não foi enunciado um específico critério normativo que pudesse ser apreciado pelo Tribunal Constitucional e que a suscitação de uma suposta questão de constitucionalidade não foi feita de forma adequada.

Importa destacar que, por despacho de 17 de outubro de 2019 (fls. 21), os reclamantes-recorrentes foram notificados, nos termos do n.º 6 do artigo 75.º-A da LTC, para aperfeiçoamento do requerimento de recurso, de forma a suprir as lacunas identificadas.

Em resposta a tal convite (fls. 23-26), os recorrentes delimitaram como objeto da questão de constitucionalidade “as disposições do n.º 2 do artigo 64.º e dos nºs 1, 3 e 7 do artigo 139.º, todas do CIRC, quando interpretadas no sentido de fazer prevalecer o VPT como base de incidência do IRS dos sócios da sociedade fiscalmente transparente, sem lhes admitir a prova em apreço efetivo, por a sociedade não ter previamente promovido o procedimento no artigo 139.º do Código do IRC” e, também, “as disposições do n.º 2 do artigo 64.º e dos n.ºs 1, 3 e 7 do artigo 139.º, todas do CIRC, quando interpretadas no sentido de autorizar a tributação em IRS dos sócios de valor equivalente a 100% do preço efetivo e real obtido pela sociedade, apenas porque a sociedade não requereu previamente a instauração do procedimento previsto no artigo 139.º do mesmo diploma”.

2. Pela referida Decisão Sumária n.º 882/2019, decidiu-se, nos termos do disposto no artigo 78.º-A, n.º 1, da LTC, não conhecer do objeto do recurso interposto, com a seguinte fundamentação:

“De facto, no requerimento de interposição do recurso dirigido a este Tribunal – destacado supra –, os recorrentes afirmam pretender que, por esta via, seja fiscalizada a inconstitucionalidade as normas ínsitas ao n.º 2 do artigo 64.º e aos n.ºs 1, 3 e 7 do artigo 139.º, todas do Código do IRC, alegando que tal inconstitucionalidade foi “oportunamente suscitada na petição inicial” (fls. 16).

Porém, analisada tal peça processual, constata-se que os recorrentes não autonomizaram ou enunciaram qualquer questão de constitucionalidade, de natureza normativa, dotada da necessária generalidade e abstração, interpretativamente extraível da específica disposição infraconstitucional selecionada como respetivo suporte legal.

Na verdade, em tal momento, os recorrentes limitaram-se a invocar uma pretensa ofensa ao princípio da tutela jurisdicional efetiva, conforme transcrito no ponto 2 supra, porque “a AT fez prevalecer o VPT como base de incidência do IRS impugnado” e porque a consequente aplicação da presunção legal do n. 2 do artigo 64.º do CIRC colide com a proibição constitucional da indefesa. Para os recorrentes, essas circunstâncias padeceriam, ainda, de inconstitucionalidade por contrariar os princípios da capacidade contributiva e tributação sobre o rendimento real e da justiça.

Daquela transcrição, resulta, inequivocamente, que a propósito da interpretação conferida aos dispositivos em crise, os recorrentes não suscitaram qualquer questão de constitucionalidade, no momento processualmente adequado.

[…]

Não obstante, por outro lado, verifica-se que não o presente recurso não consubstancia objeto idóneo por não integrar questões de inconstitucionalidade normativa.

Os recorrentes insurgem-se, nos termos constantes supra, contra a aplicação do direito infraconstitucional, designadamente os artigos 64.º e 139.º, do CIRC, levada a efeito pelo tribunal arbitral a quo no seu caso concreto, no que toca à cobrança das liquidações adicionais de imposto sobre o rendimento.

[…]

No caso dos autos, o que os recorrentes enunciam são supostas interpretações normativas, que reputam inconstitucionais. No entanto, por vezes, embora, de um ponto de vista formal, seja enunciada uma “interpretação normativa”, tal é feito apenas com o objetivo de forjar artificialmente uma “norma” sindicável, pretendendo-se na verdade reportar tal suposto problema de constitucionalidade, direta e imediatamente, à decisão recorrida.

[…]

Recorde-se que os recorrentes tencionam questionar a interpretação que faz prevalecer o VPT “como base de incidência do IRS dos sócios da sociedade fiscalmente transparente, sem lhes admitir a prova em apreço efetivo, por a sociedade não ter previamente promovido o procedimento no artigo 139.º do Código do IRC” e a interpretação que autoriza “a tributação em IRS dos sócios de valor equivalente a 100% do preço efetivo e real obtido pela sociedade, apenas porque a sociedade não requereu previamente a instauração do procedimento previsto no artigo 139.º do mesmo diploma”.

Nesse sentido, no presente caso, é certo que o recorrente não imputa os vícios de inconstitucionalidade a qualquer critério jurídico, genérica e abstratamente concebido, passível de controlo jurídico-constitucional. Na verdade, a sua discordância repousa nos poderes de cognição aplicativa do Tribunal recorrido. Daí se depreende que o efetivo objetivo do recorrente é desconstruir a aplicação subsuntiva realizada pelo juiz no caso concreto e sindicar a decisão do julgamento per se”.

Nesta conformidade, não foi conhecido o recurso interposto, em razão da falta de pressupostos de admissibilidade nos termos expostos supra.

3. Nesta sequência, não resignados, os recorrentes, ora reclamantes, ao abrigo do número 3 do artigo 78-A, da LTC, apresentaram a presente reclamação para a conferência (fls. 37-54), da qual consta, no que ora importa, o seguinte:

“A questão de inconstitucionalidade por violação dos princípios da tutela jurisdicional efetiva e da justiça foi suscitada na seção II.b) da petição inicial (artigos 65.º a 113.º), intitulada “Sobre os artigos 73.º da LGT, 54.º do CPPT e o princípio da tutela jurisdicional efetiva (artigos 20.º e 268.º da CRP e 9.º da LGT)” e

Artigo 20.º - A questão de inconstitucionalidade por violação do princípio da igualdade conexionado com o da capacidade contributiva e o da proporcionalidade foi suscitada na secção II.c) da petição inicial (artigos 114.º a 132.º), intitulada “Sobre a capacidade contributiva e tributação sobre o rendimento real (artigos 13.º e 104.º da CRP e 4.º da LGT) e o princípio da justiça (artigos 266.º, n.º 2 da CRP e 55.º da LGT)” – conforme indicado no requerimento dos ora reclamantes de 29.10.2019.

Artigo 21.º Relativamente à questão de inconstitucionalidade por violação dos princípios da tutela jurisdicional efetiva e da justiça, disseram designadamente os ora reclamantes na sua petição inicial (sublinhados nossos):

• "Ainda Que portanto não se entendesse que houve erro na interpretação e aplicação do n.° 2 do art.0 64.°, conjugado com o n.° 1 do artigo 139.°. ambos do CIRC, nos termos mais atrás já assinalados, seguramente haverá violação clara das referidas regras e do referido princípio." (artigo 66.°)

• "não tendo a Sociedade feito a prova do preço efetivo, ficaria precludido o direito dos Sócios, ora impugnantes, de o fazer. Uma tal tese (...) atentaria contra os direitos e garantias de defesa dos impugnantes e o princípio da tutela jurisdicional efetiva que os protege (artigos 20.° e 268.° da CRP...)" (artigos 83° e 84°)

• O reconhecimento aos sócios de sociedade sujeita ao regime de transparência fiscal de todos os direitos de defesa graciosa e contenciosa - incluindo, naturalmente, o direito a ilidir a presunção legal de transmissão de imóveis pelo seu VPT - é uma garantia lesai e constitucional (...) que lhes advém da circunstância de qualquer correção à matéria coletável apurada em relação à sociedade lhes ser integral e diretamente imputada como sendo seu rendimento tributável corrigido sujeito a IRS adicional" (artigos 85° e 86°).

Artigo 22° Relativamente à questão de inconstitucionalidade por violação do princípio da igualdade conexionado com o da capacidade contributiva, afirmaram desde logo os reclamantes na sua petição inicial que o n.° 2 do art.0 64.° do CIRC, aplicado sem possibilidade de prova em contrário, viola o princípio da igualdade vertido no art.0 13.° n.° 1 da Constituição da República e o princípio da capacidade contributiva, que constitui a expressão do princípio da igualdade no domínio dos impostos, vertido no seu art.0 104.°, n.° 3 (artigo 80°),

Artigo 23° E que, inexistindo dúvida sobre o preço efetivo, o n.° 2 do artigo 64.° do CIRC não poderá conduzir a uma situação flagrantemente injusta e que despreza em absoluto o rendimento real sob cominação de violar os princípios constitucionais da capacidade contributiva e o da tributação sobre o rendimento real e o da justiça (artigos 114°, 127° e 128°).

Artigo 24° Concluíram assim os ora reclamantes que as disposições do n.° 2 do artigo 64.° e dos n.°s 1, 3 e 7 do artigo 139.°, todas do CIRC, devem revelar-se funcionalmente adequadas aos seus fins e conformar-se com o princípio da proporcionalidade, não admitindo qualquer interpretação normativa que recuse o direito dos sócios ora recorrentes a ilidir a presunção do n.° 2 do artigo 64.° do CIRC e assim impeça a sua tributação pelo rendimento real sem possibilidade de prova em contrário (artigos 129° e 130°).

Artigo 25° Em face do que antecede, não se pode dizer que as questões de inconstitucionalidade não tenham sido previamente suscitadas no processo.

[…]

Artigo 35° Acrescentou ainda a Ex.ma Cons.a Relatora que "o presente recurso não consubstancia objeto idóneo", pois dele "não emerge uma verdadeira questão normativa", mas sim "aquilo que os recorrentes discutem diz respeito à melhor interpretação do direito infraconstitucional, tendo em conta as circunstâncias do seu caso concreto

Artigo 36° É certo que as circunstâncias do caso, de tão flagrantemente reveladoras da injustiça e inconstitucionalidade da interpretação secundada pelo tribunal a quo na decisão recorrida, foram invocadas pelos ora reclamantes para demonstrar precisamente a injustiça e a inadmissibilidade constitucional dessa interpretação.

Artigo 37° Com efeito, a interpretação secundada pelo tribunal recorrido, permitiu no caso concreto que fossem os reclamantes, sem admissão de prova em contrário, sujeitos a IRS de valor equivalente a 100% do preço real e efetivo dos imóveis recebido pela sociedade que os vendeu.

Artigo 38° Estranho seria, assim, que os ora reclamantes desprezassem as "circunstâncias do caso concreto."

Artigo 39° Ninguém pode ficar indiferente à possibilidade de liquidar aos sócios IRS de € 64.951,21 sobre um rendimento real obtido pela sociedade de € 65.000, apenas porque a sociedade não requereu a instauração do procedimento previsto no artigo 139.° do CIRC.

Artigo 40° Ninguém pode ficar indiferente à circunstância de a decisão recorrida ter julgado provado que a sociedade recebeu um preço de € 65.000,00 EUR pela alienação dos imóveis, mas consentir ainda assim na manutenção do IRS impugnado de € 64.951,21.

Artigo 41° Todavia, a referência à gravidade destas circunstâncias do caso concreto não conduz a que as questões colocadas pelos ora reclamantes percam a sua dimensão normativa.

Artigo 42° Conforme resulta da jurisprudência deste Tribunal, "o problema da identificação de uma questão de constitucionalidade não é meramente uma questão do uso das palavras, mas de uma perceptível, em termos objectivos, delimitação de ideias."

Artigo 43° Ora, a impossibilidade de os sócios de uma sociedade sujeita ao regime de transparência fiscal se poderem defender dos pressupostos e efeitos da presunção legal estabelecida no n.° 2 do artigo 64.° do CIRC é indubitavelmente uma questão com natureza normativa passível de fiscalização por este Tribunal.

Artigo 44° Conforme enunciado na petição inicial, o carácter absoluto da presunção do n.° 2 do art.° 64.° do CIRC resultou da impossibilidade da sua ilisão pelos sócios, os ora reclamantes, circunstância que inquina a dita presunção legal de preterição do princípio da proibição da indefesa que emana do direito constitucional ao acesso ao direito consagrado no artigo 20.° da Constituição (cf. o artigo 68° e os artigos 80° e seguintes da p.i.).

Artigo 45° O carácter absoluto da presunção do n.° 2 do art.0 64.° do CIRC, relativa ao valor fiscal de transmissão de imóveis por sujeitos passivos de IRC, assim aplicada a sujeitos passivos de IRS que não os transmitiram, contém todos os traços de generalidade e abstração inerentes a um critério normativo.

Artigo 46° Competindo assim aferir se os sócios de uma sociedade sujeita ao regime de transparência fiscal, sujeitos passivos de IRS, estão impedidos de ilidir a presunção do n° 2 do art.0 64° do CIRC em processo dirigido contra os atos de liquidação adicional de IRS que por causa dessa presunção lhes foram emitidas, pela única razão de a sociedade transparente, sujeito passivo de IRC, não ter previamente promovido o procedimento de ilisão estabelecido no artigo 139° do CIRC.

Artigo 47° O tribunal recorrido entendeu que estão.

Artigo 48° É contra essa interpretação dos artigos 64.°, n.° 2, e 139.°, n.°s 1, 3 e 7, ambos do CIRC, operada pelo tribunal recorrido, que os reclamantes se insurgem no presente recurso, para tanto rogando a este Tribunal que aprecie a sua inconstitucionalidade (cf. o requerimento de interposição de recurso e o de 29.10.2019).

Artigo 53° Ora, não pode haver dúvidas de que, no caso dos presentes autos, é perfeitamente possível "extrair do conjunto da argumentação dos recorrentes, com objectividade, a questão de constitucionalidade que foi suscitada durante o processo " e uma "perceptível, em termos objectivos, delimitação de ideias."

Artigo 54° Isso resulta claramente, por exemplo, dos artigos 83.° e 84.° da petição inicial que rezam assim: "nem se diga por isso, como ensaiou a AT, que não tendo a Sociedade feito a prova do preço efetivo, ficaria precludido o direito dos Sócios, ora impugnantes. de o fazer. Uma tal tese configuraria não só uma inadmissível violação do art. 54° do CP PT, como atentaria contra os direitos e garantias de defesa dos impugnantes e o princípio da tutela jurisdicional efetiva que os protege (artisos 20." e 268° da CRP...)."

Artigo 55° É assim manifesto que no presente recurso os ora reclamantes não se limitam a discutir a melhor interpretação do direito infraconstitucional, tendo em conta as circunstâncias do seu caso concreto. Essa discussão, como vimos, teve lugar a propósito dos artigos 40.° a 64.° da petição, sob a epígrafe "Sobre os pressupostos dos artigos 64° e 139° do Código do IRC".

Artigo 56° Pelo contrário, os reclamantes distenderam especificadamente a discussão à sua dimensão constitucional, imputando nomeadamente inconstitucionalidade por violação do princípio da tutela jurisdicional à interpretação normativa segundo a qual "não tendo a Sociedade feito a prova do preço efetivo, ficaria precludido o direito dos Sócios de o fazer

Artigo 57° Essa interpretação normativa, que foi a acolhida pelo tribunal recorrido, pode e deve ser entendida como contendo um "caráter de generalidade" que é "suscetível de aplicação a outras situações."

Artigo 58° Na verdade, a questão de constitucionalidade aqui em causa é comum a todas as situações em que se discute a legalidade de uma liquidação de IRS emitida aos sócios de qualquer sociedade fiscalmente transparente por imputação legal da matéria coletável apurada pela dita sociedade”.

Com isso, os reclamantes vêm pedir a revogação da Decisão Sumária reclamada e, em consequência, a admissão do seu requerimento de interposição de recurso.

3. Notificada, a contraparte, Autoridade Tributária – AT, não respondeu.

Cumpre apreciar e decidir.

II – Fundamentos

4. Compulsada a reclamação apresentada, conclui-se que os ora reclamantes não desenvolvem uma argumentação suscetível de infirmar a correção do juízo aí efetuado, assente na não verificação de pressupostos de que depende o conhecimento do objeto do recurso.

Como se relatou supra, nestes autos foi proferida a Decisão Sumária n.º 882/2019, que se pronunciou pelo não conhecimento do objeto do recurso, com base na falta de idoneidade do objeto do recurso para que o mesmo fosse passível de fiscalização por este Tribunal, e ainda por não ter sido suscitada, de forma adequada, junto do Tribunal a quo, uma verdadeira questão de constitucionalidade.

Com efeito, a reclamação ora apresentada cuida da reiteração, infundada, por parte dos reclamantes, da pretensão de ver apreciada a concreta decisão das instâncias, sem que se tenha formulado devidamente uma questão de constitucionalidade de natureza normativa, geral e abstrata, interpretativamente extraível da específica disposição infraconstitucional selecionada como respetivo suporte legal, tal como explicou, pormenorizadamente, a decisão sumária atacada.

Por isso, ao contrário do que agora alegam os reclamantes, não se trata de exigir “fórmulas sacramentais, sem as quais os cidadãos em geral, e os contribuintes em particular, deixariam de ter acesso à intervenção e controlo do órgão jurisdicional de cúpula do sistema” (fls. 45). O que o regime de fiscalização da constitucionalidade, salvaguardado pelo Tribunal Constitucional, exige é que os recorrentes construam objetos de natureza normativa, com delimitação idónea, cuja fiscalização de constitucionalidade permita a superação de eventuais problemas de ofensa à Constituição da República Portuguesa. Isto nada tem de sacramental.

Para tanto, a idoneidade da norma objeto do recurso de constitucionalidade não pode limitar-se a discutir a melhor interpretação do direito infraconstitucional, tendo em conta as circunstâncias específicas do seu caso concreto, não vinculando, por isso, o tribunal a quo ao dever de pronunciar-se sobre uma qualquer questão de inconstitucionalidade normativa suscitada de forma apropriada.

Ora, considerando que o conteúdo da reclamação apresentada, nos termos transcritos supra, não logra superar os vícios assinalados pela Decisão Sumária n.º 882/19, o seu julgamento não sofre qualquer abalo. O teor da reclamação não infirma, em nada, a elucidação da análise explanada na decisão reclamada.

Efetivamente, os reclamantes-recorrentes pretenderiam discutir a melhor interpretação do direito infraconstitucional no sentido de contender sobre os efeitos, no plano da legalidade, da ausência de promoção pela sociedade do procedimento fixado pelo artigo 139.º do Código do IRC e a respetiva tributação em IRS dos seus sócios no valor equivalente a 100% do preço efetivo e real obtido pela sociedade.

Como é manifesto, a enunciação insuficiente, ou ausente, de uma dimensão normativa que possa ser fiscalizada pelo Tribunal Constitucional acarreta a inidoneidade do objeto do recurso, cuja admissibilidade depende de que este último incida sobre um critério normativo determinante na decisão recorrida, isto é, sobre uma regra abstratamente enunciada e vocacionada para uma aplicação potencialmente genérica, que, ao mesmo tempo, não pode destinar-se a pretender sindicar o puro ato de julgamento, enquanto ponderação casuística da singularidade própria e irrepetível do caso concreto, daquilo que representa já uma autónoma valoração ou subsunção do julgador.

5. Igualmente, por outro lado, a alegação de que foram invocadas perante o tribunal a quo as inconstitucionalidades que entenderam existir não prospera porque não basta que sejam aventadas supostas inconstitucionalidades, é necessário que os recorrentes cumpram o ónus de colocar a questão de constitucionalidade do seu interesse ao tribunal a quo, enunciando-a de forma expressa, clara e percetível, em ato processual e segundo os requisitos, de forma que criem para o mesmo tribunal um dever de pronúncia sobre a matéria a que tal questão se reporta (cfr. artigo 72.º, n.º 2, da LTC).

Como, mais uma vez, acertadamente, concluiu a decisão reclamada, depois de analisada a peça processual em que se deveria encontrar a formulação adequada da questão de constitucionalidade, neste caso a petição inicial dirigida ao Tribunal Arbitral do CAAD, o que se constata é que os ora reclamantes não engendraram qualquer verdadeira questão de constitucionalidade, em resultado da conjugação dos preceitos legais indicados no requerimento de interposição do recurso de constitucionalidade. Assim, o objeto apresentado reduz-se à eventual incorreção da interpretação e aplicação dos preceitos em causa, atinente aos poderes de cognição aplicativa do tribunal recorrido.

Nesse sentido, reitere-se a transcrição da decisão sumária, segundo a qual os recorrentes se limitaram “a invocar uma pretensa ofensa ao princípio da tutela jurisdicional efetiva, conforme transcrito no ponto 2 supra, porque ‘a AT fez prevalecer o VPT como base de incidência do IRS impugnado’ e porque a consequente aplicação da presunção legal do n. 2 do artigo 64.º do CIRC colide com a proibição constitucional da indefesa. Para os recorrentes, essas circunstâncias padeceriam, ainda, de inconstitucionalidade por contrariar os princípios da capacidade contributiva e tributação sobre o rendimento real e da justiça”.

6. Com isso, dados os termos da reclamação apresentada, verifica-se, no presente caso, que permanecem inexpugnados os vícios de ausência de uma dimensão normativa autossuficiente, em que as questões de constitucionalidade formuladas pudessem radicar, para comportar um objeto válido, e de ter havido uma suscitação adequada que obrigasse ao Tribunal a quo a pronunciar-se sobre a matéria, o que não aconteceu, como se constata da simples leitura da decisão recorrida.

Confirma-se, pois, o acerto do juízo de não conhecimento adotado pela decisão sumária proferida.

Em consequência, a decisão sumária proferida merece a nossa concordância, mostrando-se indefetível a sua fundamentação e, não resultando abalada pela manifestação de discordância dos reclamantes, confirma-se a inadmissibilidade, pelos fundamentos apontados, do recurso de constitucionalidade interposto nos autos.

III – Decisão

Nestes termos, ao abrigo do artigo 78.º-A, n.º 4, da LTC, decide-se indeferir a reclamação apresentada e, em consequência, confirmar a Decisão Sumária n.º 882/2019.

Custas pelos reclamantes, fixando-se a taxa de justiça em 20 (vinte) unidades de conta, ponderados os critérios referidos no artigo 9.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 303/98, de 7 de outubro (artigo 7.º, do mesmo diploma).

Lisboa, 11 de março de 2020 - Mariana Canotilho - Fernando Vaz Ventura - Manuel da Costa Andrade