1085/2019 · Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO Nº 122/2020

Processo n.º 1085/2019

3ª Secção

Relator: Conselheira Joana Fernandes Costa

Acordam, em conferência, na 3ª Secção do Tribunal Constitucional

I – Relatório

1. No âmbito dos presentes autos, vindos do Tribunal Central Administrativo Norte, em que é recorrente A., Lda. e recorrida a Autoridade Tributária e Aduaneira, foi interposto recurso, ao abrigo das alíneas b) e f) do n.º 1 do artigo 70.º da Lei do Tribunal Constitucional (seguidamente, «LTC»), na sequência do acórdão proferido por aquele Tribunal, em conferência, datado de 17 de setembro de 2019, que indeferiu a reclamação incidente sobre o despacho da Juíza Desembargadora Relatora, proferido em 13 de maio de 2019, que considerou findo o recurso por oposição de julgados interposto pela aqui recorrente.

2. Através da Decisão Sumária n.º 856/2019, decidiu-se, ao abrigo do disposto no artigo 78.º-A, n.º 1, da LTC, não tomar conhecimento do objeto do recurso.

Tal decisão tem a seguinte fundamentação:

«4. O recurso interposto no âmbito dos presentes autos funda-se na previsão das alíneas b) e f) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC.

De acordo com a previsão da alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, cabe recurso para o Tribunal Constitucional «das decisões dos tribunais (…) que apliquem norma cuja inconstitucionalidade haja sido suscitada durante o processo».

Embora a recorrente não identifique, com precisão, a decisão de que interpõe o presente recurso, o certo é que, conforme passará a demonstrar-se, os respetivos pressupostos de admissibilidade não se mostram preenchidos em relação a qualquer um dos acórdãos proferidos pelo Tribunal Central Administrativo Norte — isto é, nem em relação ao acórdão datado de 31 de outubro de 2018, que confirmou a sentença proferida em primeira instância, nem relativamente ao acórdão proferido em 17 de setembro de 2019, que indeferiu a reclamação que recaiu sobre o despacho da Juíza Desembargadora Relatora, datado de 13 de maio de 2019, através do qual foi considerado findo o recurso interposto por oposição de julgados.

5. Por força do disposto no n.º 2 do artigo 72.º da LTC, constitui pressuposto de admissibilidade dos recursos interpostos ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do respetivo artigo 70.º que a questão de constitucionalidade enunciada no requerimento de interposição do recurso haja sido susci­tada «durante o pro­cesso» e «de modo processualmente adequado pe­rante o tribunal que pro­feriu a deci­são recorrida, em termos de este estar obrigado a dela conhecer» (cf. artigos 70.º, n.º 1, alínea b), e 72.º, n.º 2, ambos da LTC). Para além de vincular o recorrente à antecipação da questão de constitucionalidade ulteriormente enunciada no requerimento de interposição do recurso, exigindo-lhe que a defina antes de esgotado o poder jurisdicional da instância recorrida, o requisito da suscitação atempada tem uma evidente dimensão formal, impondo ao recorrente um ónus de delimitação e especificação, perante o tribunal a quo, do objeto do recurso.

A suscitação prévia e adequada da questão de inconstitucionalidade perante o tribunal recorrido «em termos de este estar obrigado a dela conhecer» (n.º 2 do artigo 72.º LTC), «visa facultar a reapreciação de uma questão julgada pelas instâncias e não a apreciação pelo Tribunal Constitucional de uma questão nova que não fora suscitada atempadamente perante o tribunal recorrido» (Miguel Teixeira de Sousa, “Legitimidade e interesse no recurso de fiscalização concreta da constitucionalidade”, Estudos em Homenagem ao Prof. Doutor Armando M. Marques Guedes, Almedina, 2004, pp. 947ss).

Ora, nas conclusões do recurso interposto da sentença proferida pelo Tribunal de primeira instância — que, nos termos prescritos no n.º 4 do artigo 635.º do Código de Processo Civil, ex vi artigo 281.º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário, delimitam o objeto do recurso —, a recorrente não enunciou qualquer questão de constitucionalidade respeitante ao artigo 45.º, n.º 1, al. g), do Código do Imposto sobre Rendimento das Pessoas Coletivas (doravante, «CIRC»), ou a qualquer outro preceito legal.

Não obstante ser esse — e apenas esse — o momento processualmente oportuno para a suscitação de qualquer questão de constitucionalidade relativa a norma constante ou extraível do artigo 45.º, n.º 1, al. g), do CIRS, verifica-se, além do mais, que em nenhum outro momento processual ulterior, designadamente no âmbito da reclamação para a conferência, a recorrente confrontou o Tribunal Central Administrativo Norte com qualquer problema de desconformidade constitucional de normas ou interpretações normativas.

Acresce, por último, inexistir qualquer fundamento para considerar a recorrente dispensada do ónus de suscitação prévia da questão de constitucionalidade uma vez que o acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte, datado de 31 de outubro de 2018, que aplicou a regra prevista no artigo 45.º, n.º 1, al. g), do CIRS, em caso algum pode ser qualificado como “decisão-surpresa”. Têm sido repetidamente assinaladas na jurisprudência constitucional, as condições para que assim seja. Nas palavras do Acórdão n.º 173/2016, na linha de muitos outros: «Como o Tribunal Constitucional vem reiteradamente decidindo, «recai sobre as partes o ónus de analisarem as diversas possibilidades interpretativas, suscetíveis de virem a ser seguidas e utilizadas na decisão, cumprindo-lhes adotar as necessárias e indispensáveis precauções, em conformidade com um dever de litigância diligente e de prudência técnica (…)». Cabe-lhes, assim, «a formulação de um juízo de prognose, analisando e ponderando antecipadamente as várias hipóteses de enquadramento normativo do pleito e de interpretação razoável das normas convocáveis para a sua dirimição, de modo a confrontarem atempadamente o tribunal com as inconstitucionalidades que – na sua ótica – poderão inquinar tais normas ou interpretações normativas» (Carlos Lopes do Rego, Os Recursos de Fiscalização Concreta na Lei e na Jurisprudência do Tribunal Constitucional, Almedina, Coimbra, janeiro de 2010, pp. 81-82)».

Ora, relativamente ao problema colocado na impugnação, apresentada pela ora recorrente respeitante à não dedução, para efeitos da determinação do lucro tributável, dos encargos não devidamente documentados, o acórdão proferido em 31 de outubro de 2019, que o apreciou e decidiu, limitou-se a corroborar o juízo já formulado em primeira instância, circunstância que sempre excluiria a possibilidade de qualificar como surpreendente a interpretação do artigo 45.º, n.º 1, al. g), do CIRS, sufragada em tal decisão.

Resulta, assim, evidente que o recurso de constitucionalidade não pode ser admitido por insuprível inobservância do ónus imposto pelo n.º 2 do artigo 72.º da LTC.

6. Ex abundantis, diga-se ainda que, caso a decisão recorrida fosse o acórdão proferido em 17 de setembro de 2019, único que a recorrente identifica no introito do recurso interposto para este Tribunal, a inobservância do ónus previsto no n.º 2 do artigo 72.º da LTC não seria sequer o único fundamento com base no qual se imporia concluir pela inadmissibilidade legal do recurso.

Para além de revestirem natureza normativa, os recursos interpostos ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC têm um caráter ou função instrumental, o que significa que apenas podem ter por objeto normas jurídicas, tomadas com o sentido que a decisão recorrida lhes tiver conferido enquanto ratio decidendi. Quer isso significar que tais recursos apenas serão admissíveis nos casos em que um eventual juízo de inconstitucionalidade, formulado nos termos reivindicados pelo recorrente, for suscetível de “influir utilmente na decisão da questão de fundo” (cf. Acórdão n.º 169/92), o que apenas sucederá se o critério normativo cuja validade constitucional se questiona tiver sido efetivamente aplicado pelo tribunal a quo, enquanto critério decisório ou fundamento jurídico do julgado.

A resposta à questão de saber se a norma sindicada pela recorrente foi aplicada no acórdão datado de 17 de setembro de 2019 é indubitavelmente negativa: no âmbito de tal aresto, o Tribunal Central Administrativo Norte não só não aplicou qualquer norma extraível da alínea g) do n.º 1 do artigo 45.º do CIRC — designadamente a norma segundo a qual não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação, os encargos não devidamente documentados —, como não poderia, na verdade, ter aplicado. Pela simples razão de que tal pronunciamento teve por objeto, não a verificação da correção das liquidações impugnadas, mas unicamente a comprovação da (in)existência de oposição de julgados entre o acórdão proferido por aquele Tribunal em 31 de outubro de 2018 e o aresto identificado pela recorrente.

A norma sindicada não integra, em suma, o fundamento decisório subjacente à apreciação das nulidades imputadas ao aresto que julgou improcedente a reclamação, o que obstaria, em qualquer caso, ao conhecimento do objeto do recurso por falta de utilidade.

7. No requerimento de interposição de recurso, a ora recorrente invoca ainda a via de recurso prevista na alínea f) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, que prevê o recurso para o Tribunal Constitucional das decisões que «apliquem norma cuja ilegalidade haja sido suscitada durante o processo com qualquer dos fundamentos referidos nas alíneas c), d) e e)».

Sucede, porém, que o Tribunal Central Administrativo Norte não aplicou, em qualquer um dos acórdãos que proferiu, norma cuja ilegalidade haja sido suscitada durante o processo com fundamento em violação de lei de valor reforçado [alínea c)] ou violação do estatuto da região autónoma [alínea e)], sendo certo também que nunca ali esteve em causa a aplicação de norma constante de diploma regional [alínea d)].

Justifica-se, assim, a prolação da presente decisão sumária, sabido, como é, que o despacho que admitiu o recurso não é vinculativo para este Tribunal (cf. artigo 76.º, n.º 3, da LTC)».

3. Inconformada com tal decisão, a recorrente reclamou para a Conferência, invocando para o efeito os seguintes fundamentos:

«1º

A Meritíssima Juiz Conselheira/Relatora proferiu, nos presentes autos, decisão sumária, nos termos da qual decidiu não tomar conhecimento do objeto do presente recurso em razão de o recurso de inconstitucionalidade alegadamente inobservar o ónus imposto pelo n.º 2 do artigo 72.° da Lei Orgânica do Tribunal Constitucional, nomeadamente pelo facto de a recorrente, durante o processo, não ter suscitado a questão de (in) constitucionalidade da norma que enuncia no seu requerimento de interposição de recurso.

2º

Entende ainda a Meritíssima juiz Conselheira/Relatora que o douto acórdão proferido em 17 de setembro de 2019 não fez a aplicação da norma cuja inconstitucionalidade se requer, nomeadamente do artigo 45° n.º 1 al. g) do CIRC.

3º

Por fim a decisão sumária considera que o recurso deve ser rejeitado por não se verificar nenhum dos fundamentos referidos nas alíneas c), d) e e) do artigo 70° nº 1 da Lei do Tribunal Constitucional.

4º

Salvo o devido e merecido respeito, a recorrente não se pode conformar com a prolação de tal decisão sumária pelo que pretende que sobre a mesma se pronuncie a Conferencia nos termos e para os efeitos do artigo 78°· A n.º 3 da Lei Orgânica do Tribunal Constitucional.

5º

Na verdade a questão da inconstitucionalidade da norma do artigo 45° n.º 1 al. g) do CIRC foi por diversas vezes suscitada durante todo o processo, nomeadamente invocada na petição inicial e nos sucessivos recursos apresentados.

6º

Apesar de a recorrente não ter, na sua petição inicial invocada a inconstitucionalidade da norma propriamente dita insurge-se, tal como sucedeu nas alegações de recurso para as diversas instâncias, contra a forma como as diversas instâncias se debruçaram sobre o assunto em discussão.

7º

No presente recurso, a recorrente para além de requerer a apreciação da legalidade da norma contida no artigo 45° n.º 1 al. g) do CIRC invoca também a violação de princípios constitucionalmente previstos nomeadamente o princípio da capacidade contributiva, tributação segundo o lucro real e o princípio da proporcionalidade.

8°

Ora ao longo de todas as suas peças processuais os referidos princípios são várias vezes invocados ora de forma expressa e direta ora indiretamente.

9º

Salvo o devido respeito que é muito aliás, da violação do disposto no artigo 45° n.º 1 al. g) do CIRC, bem como dos invocados princípios constitucionais decorre uma grave denegação de justiça em claro contraditório com o que dispõe o artigo 200° da Constituição da República Portuguesa que garante uma tutela jurisdicional efetiva a todos aqueles que tenham de recorrer aos tribunais para fazer valer os seus direitos.

10º

Em causa está o facto de o Tribunal Administrativo de Braga bem como o Tribunal Central Administrativo do Norte terem desconsiderado custos inerentes à atividade de uma empresa que se dedica À formação por não se encontrarem "devidamente documentadas" quando se baseiam num conceito vago, genérico e atenta a vários princípios constitucionais.

11º

A questão agora suscitada foi aliás a questão que sempre foi motivo de discórdia entre as partes envolventes e refletida nas várias peças processuais apresentadas pela agora reclamante.

12º

Salvo o devido respeito, discorda a reclamante da Meritíssima Juíza Relatora no ponto da douta decisão sumária quando considera que a norma cuja inconstitucionalidade se invoca não foi aplicada no acórdão datado de 17/09/2019 na medida em que o recurso para o Tribunal Constitucional Administrativo Norte tinha como objeto a comprovação da (in) existência de oposição de julgados.

13º

A verdade é que a recorrente no introito do seu recurso para este Alto Tribunal faz referencia ao douto Acórdão datado de 17/09/2019, contudo, na verdade, o recurso deveria atender ao processo num todo e não a alguma decisão em concreto.

14º

O douto acórdão proferido em 31/10/2018 procedeu a uma errada aplicação do artigo 45° n.º 1 al. g) do CIRS e foi isso que motivou o recurso para o Tribunal Constitucional Norte com fundamento na oposição de julgados, onde a questão fulcral era a aplicabilidade da norma supra citada.

15º

Assim afigura-se ser inconstitucional, por violação dos artigos 13° e 104° n.º 2 da Constituição da Republica portuguesa, nomeadamente por violação dos princípios da igualdade, da capacidade contributiva, da tributação das empresas pelo lucro real e o principio da proporcionalidade, a norma interpretativa que neste caso concreto e nestes autos foi feita em face do disposto no artigo 45° n.º 1 al. g) do CIRC, designadamente no que tange ao seu caracter restritivo, desproporciona e desajustado do caso em apreço, ao acabar por desconsiderar custos quer poderiam ser dedutíveis mas que apesar da existência e comprovação das despesas considerou as mesmas indevidamente comprovadas.

16º

Desta forma entende a reclamante que cumpre o ónus do artigo 72° n.º 2 da Lei do Tribunal Constitucional, pelo que o presente recurso deve ser admitido ao abrigo do artigo 70° n° al. b) e f) da Lei orgânica do Tribunal Constitucional».

4. Apesar de para o efeito notificada, a recorrida nada disse.

Cumpre apreciar e decidir.

II – Fundamentação

5. Através da Decisão Sumária n.º 856/2019, ora reclamada, concluiu-se pela impossibilidade de conhecimento do objeto do recurso interposto no âmbito dos presentes autos com base em três distintos fundamentos, respeitando, os dois primeiros, ao recurso fundado na alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, e, o terceiro, à pretensão formulada através da invocação da alínea f) do mesmo artigo e número.

Quanto ao primeiro fundamento, decorrente da inobservância do ónus de suscitação prévia da questão de constitucionalidade, imposto pelos artigos 70.º, n.º 1, alínea b), e 72.º, n.º 2, ambos da LTC, fez-se notar, naquela decisão, que, nem no momento processualmente oportuno — isto é, nas conclusões do recurso interposto da sentença proferida pelo Tribunal de primeira instância —, nem em qualquer outro momento processual ulterior — designadamente no âmbito da reclamação para a conferência —, suscitara a ora reclamante qualquer questão de constitucionalidade normativa, respeitante ao artigo 45.º, n.º 1, al. g), do CIRC, ou a qualquer outro preceito legal.

Relativamente ao segundo fundamento — respeitante à utilidade do recurso e invocado apenas para a hipótese de se considerar como decisão aqui recorrida o acórdão proferido em 17 de setembro de 2019 —, explicitou-se que, em tal aresto, o Tribunal recorrido se pronunciara, não sobre a correção das liquidações impugnadas em face da norma impugnada, mas apenas sobre a eventual existência de uma efetiva oposição de julgados entre o acórdão proferido por aquele Tribunal, em 31 de outubro de 2018, e o aresto identificado pela ora recorrente para justificar a admissibilidade do recurso.

Só estes dois fundamentos, ambos relativos ao recurso fundado na alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, são contestados na reclamação.

6. Para contrariar a conclusão de que não fora observado o ónus previsto no n.º 2 do artigo 72.º da LTC, alega a reclamante que «a questão da inconstitucionalidade da norma do artigo 45° n.º 1 al. g) do CIRC foi por diversas vezes suscitada durante todo o processo, nomeadamente invocada na petição inicial e nos sucessivos recursos apresentados», sendo certo que, «apesar de a recorrente não ter, na sua petição inicial invocada a inconstitucionalidade da norma propriamente dita insurg[iu]-se, tal como sucedeu nas alegações de recurso para as diversas instâncias, contra a forma como as diversas instâncias se debruçaram sobre o assunto em discussão», o que considera, além do mais, demonstrável pelo facto de, «ao longo de todas as suas peças processuais os referidos princípios» — os princípios constitucionais indicados no recurso para este Tribunal — terem sido «várias vezes invocados ora de forma expressa e direta ora indiretamente».

Contrariamente ao que seria expectável nesta fase, a reclamante continua sem identificar o concreto momento processual em que a questão de constitucionalidade terá sido, como alega, suscitada perante o Tribunal recorrido. E não o faz pelo simples facto de não assumir para aquele efeito qualquer relevância ou utilidade a referência a princípios com (alegado) assento constitucional que efetivamente consta de certas das conclusões insertas no recurso interposto para o Tribunal Central Administrativo Norte — isto é, a invocação de que, no âmbito da instrução probatória do processo, «a AT […] incorrera na violação do princípio do inquisitório e da descoberta da verdade material».

Por outro lado, ao invés do que parece ser entendimento da reclamante, a suscitação prévia da questão de constitucionalidade, na medida em que terá de ocorrer de forma «processualmente adequada», não se basta com a mera invocação, direta ou indireta, de princípios constitucionais, antes implicando a explicitação da dimensão normativa impugnada através da enunciação, positiva e expressa, do sentido em que determinada norma ou conjunto de normas foram (ou podem vir a ser) aplicadas, com indicação do preceito ou conjunto de preceitos que as suportam e, bem assim, dos parâmetros alegadamente violados.

Ora, não tendo sido, como não foi, previamente suscitada perante o Tribunal recorrido qualquer questão de constitucionalidade normativa, a decisão reclamada não merece, quanto ao primeiro dos fundamentos invocados, qualquer censura.

7. Apesar de a inobservância do ónus previsto no n.º 2 do artigo 72.º da LTC constituir fundamento suficiente para justificar o não conhecimento do objeto de recurso interposto ao abrigo da supra aludida alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º, a decisão reclamada não deixou de sublinhar que, caso a decisão recorrida fosse o acórdão proferido em 17 de setembro de 2019, tal conhecimento sempre seria, além do mais, inútil.

Para contrariar tal fundamento, alega a reclamante que, não obstante «no introito do seu recurso para este Alto Tribunal faz[er] referencia ao douto Acórdão datado de 17/09/2019», «na verdade, o recurso deveria atender ao processo num todo e não a alguma decisão em concreto», sendo ainda certo que «[o] douto acórdão proferido em 31/10/2018 procedeu a uma errada aplicação do artigo 45° n.º 1 al. g) do CIRS e foi isso que motivou o recurso para o Tribunal Constitucional Norte com fundamento na oposição de julgados, onde a questão fulcral era a aplicabilidade da norma supra citada».

Porém, sem qualquer razão.

Em primeiro lugar, a identificação da concreta decisão de que se pretende interpor recurso de constitucionalidade é imprescindível, pois é por referência à mesma que são aferidos os requisitos da sua admissibilidade, nomeadamente a observância do ónus de suscitação prévia da questão de constitucionalidade e, desde logo, a aplicação pelo tribunal recorrido, como ratio decidendi, da norma sindicada pelo recorrente. Na realidade, a identificação da decisão recorrida, por parte do recorrente, é um elemento essencial do requerimento de interposição de recurso para o Tribunal Constitucional e decorre da própria natureza do recurso de constitucionalidade, como pedido de reapreciação de uma determinada decisão incidente sobre uma questão de constitucionalidade, cf. Acórdão n.º 300/2019. Não é, por isso, admissível recorrer do «processo [como] um todo» — como, aliás, o não é no âmbito de qualquer recurso, independentemente da sua natureza —, mas apenas de decisões concretas e individualizadas.

Em segundo lugar, o acórdão que aplicou a norma impugnada foi, apenas e tão só, o acórdão proferido a 31 de outubro de 2018, e não o acórdão proferido a 17 de setembro de 2019, facto que a reclamante, em rigor, nem sequer questiona.

A reclamação deverá ser, pois, integralmente desatendida.

III – Decisão

Em face do exposto, decide-se indeferir a presente reclamação.

Custas devidas pela reclamante, fixando-se a taxa de justiça em 20 UC´s, nos termos do artigo 7.º do Decreto-Lei n.º 303/98, de 7 de outubro, ponderados os critérios estabelecidos no respetivo artigo 9.º.

Lisboa, 3 de março de 2020 - Joana Fernandes Costa - Gonçalo Almeida Ribeiro - João Pedro Caupers