304/2017 · Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO Nº 552/2018 Processo n.º 304/2017 2.ª Secção Relator: Conselheiro Fernando Ventura Acordam na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional I. Relatório 1. Vem a Autoridade Tributária e Aduaneira interpor recurso, ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da Lei n.º 28/82, de 15 de Novembro (Lei da Organização, Funcionamento e Processo do Tribunal Constitucional, doravante LTC), da decisão colegial arbitral proferida pelo Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) em 10 de março de 2007, peticionando a apreciação da norma constante da Verba n.º 28.1. da Tabela Geral do Imposto de Selo (TGIS), na redação conferida pela Lei n.º 83-C/2003, de 31 de dezembro, segundo a qual é tributada anualmente a propriedade de terrenos para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação com um valor patrimonial tributário igual ou superior a €1 000 000,00, mesmo no caso de empresas que se dedicam à compra e venda de tais terrenos; norma essa cuja aplicação fora recusada pelo tribunal a quo, com fundamento em inconstitucionalidade material, por violação do princípio constitucional da igualdade, previsto nos artigos 13.º e 104.º, n.º 3, da Constituição. 2. O presente recurso de constitucionalidade é incidente de pedido de pronúncia arbitral apresentado pelo A., com vista à anulação dos atos de liquidação de Imposto de Selo, referentes ao ano de 2015, emitidos ao abrigo da referida norma, no valor de €1.035.497,34. A decisão recorrida julgou procedente o pedido de pronúncia arbitral quanto ao pedido de anulação das liquidações em questão e condenou, inter alia, a requerida Autoridade Tributária e Aduaneira a restituir ao requerente os montantes pagos por força dos atos de liquidação anulados. Para o efeito, recusou, como se disse, a aplicação da norma da Verba 28.1. da TGIS, por inconstitucionalidade material, por violação do princípio da igualdade tributária. O tribunal a quo, depois de afastar a violação do princípio da proporcionalidade – também sustentada pelo requerente –, concluiu que a norma materializa uma discriminação negativa injustificada das empresas comercializadoras de terrenos para construção, o que implica a sua inconstitucionalidade material, por ofensa do princípio da igualdade, entendimento aplicável também aos fundos de investimento imobiliário. Considerou-se que «o legislador terá incorrido, aqui, em alguma incoerência, pois deixa de proteger o investimento e as actividades económicas, ao contrário do que, de resto, fez também quanto ao Imposto Municipal sobre Imóveis, em cujo artigo 9.º n.º 1 alíneas d) e e) do respectivo Código consagrou regimes especiais favoráveis às empresas que construam para venda ou que adquiram para revenda – actividades próximas das desenvolvidas pelos fundos de investimento imobiliário». 3. Admitido o recurso de constitucionalidade pelo tribunal a quo e subidos os autos, foi determinado neste Tribunal o prosseguimento do recurso, tendo a recorrente e o recorrido apresentado alegações. 3.1. A recorrente extraiu da peça apresentada a seguinte síntese conclusiva: «(...) L. A verba 28.1 da TGIS incide sobre a propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos com afetação habitacional, cujo valor patrimonial tributário constante da matriz, nos termos do CIMI, seja igual ou superior a € 1.000.000,00 ou seja, incide sobre o valor do imóvel. M. O legislador definiu um pressuposto económico, constitucionalmente válido, como manifestação da capacidade contributiva (cujos destinatários têm efetivamente uma especial capacidade contributiva em face do critério adotado) exigida para o pagamento deste imposto. N. Veja-se que a diminuição de desigualdades, que presidiu, como infra se demonstrará, à apresentação da Proposta de Lei n.º 96/XII (2.ª), nela pretendeu o legislador distribuir os sacrifícios impostos pela Austeridade, por todos, permitindo a discriminação de patrimónios, sem que tal como pretende a Requerente, ofenda disposições Constitucionais, nomeadamente o princípio da igualdade, quer de per si, quer na sua vertente da capacidade contributiva, O. pois que daqui não resultam diferenças injustificadas de tratamento entre contribuintes, pois que são tratadas de forma diferente situações diferentes, ao arrepio daquele principio constitucional. P. É, inequivocamente, uma norma de caráter geral e abstrato, aplicável de forma indistinta a todos os casos em que se preencham os respetivos pressupostos de facto e de direito. Q. o facto de o legislador estabelecer um valor (€1.000.000,00) como critério delimitativo da incidência do imposto, abaixo do qual não se preenche a previsão da norma tributária, constitui uma legítima escolha do legislador quanto à fixação do âmbito material dos imóveis que se pretende tributar de modo mais gravoso, até porque qualquer outro valor de grandeza análoga assumiria, do mesmo modo, um carácter artificial que é conatural a qualquer fixação quantitativa de um nível ou limite. R. A verba 28.1 TGIS surgiu num contexto excecional e de evidentes dificuldades que o País, em especial as contas públicas, enfrentavam no decorrer do cumprimento do programa de ajustamento a que a República Portuguesa se obrigou e que teve como documento orientador o Memorando de Entendimento Sobre as Condicionalidades de Política Económica, de 17 de maio de 2011. S. Assume também relevo para o que aqui nos traz a referência ao Relatório que acompanhou a Proposta de Orçamento de Estado para o ano de 2013 (...) T. Advém, assim, da exposição de motivos (...), das declarações do Exmo. Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais e do Relatório que acompanhou a Proposta de Orçamento de Estado para o ano de 2013, a intenção, inequívoca, do legislador integrar no esforço coletivo de combate ao défice orçamental e de cumprimento do programa de ajustamento, os setores da sociedade portuguesa que revelassem riqueza através da titularidade de imóveis cujo valor patrimonial tributário fosse igual ou superior a €1.000.000, abrangendo assim equitativamente um conjunto alargado de setores da sociedade portuguesa U. i.e., grupos, habitualmente desonerados destes encargos, que revelassem riqueza através da titularidade de imóveis cujo valor patrimonial tributário fosse igual ou superior a €1.000.000,00 dado que «não podem ser sempre os mesmos -os trabalhadores por conta de outrem e os pensionistas, a suportar os encargos fiscais». (sublinhado e negrito nossos) V. Com a verba 28.1 TGIS o legislador assumiu como uma medida de uma medida de igualdade, que se destinava a «reforçar o princípio da equidade social na austeridade, garantindo uma efetiva repartição dos sacrifícios necessários ao cumprimento do programa de ajustamento», sendo que a igualdade na repartição dos sacrifícios visada com a verba 28.1 da TGIS pelo «esforço fiscal exigido» aos proprietários de «prédios urbanos habitacionais de mais elevado valor» comparava com «aqueles que vivem do rendimento do seu trabalho». W. Em suma, da vontade do legislador, «nada mais decorre senão a preocupação de angariar novas receitas fiscais, sobre fontes de riqueza "mais poupadas" no passado à voragem do Fisco que os rendimentos do trabalho, em particular os rendimentos de capitais, mais-valias mobiliárias e a propriedade». In acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 14.1.2915, prolatado no processo n.º 0541/14 X. Do expendido, é então claro que o legislador tributário considerou que a propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédio habitacional ou de terreno para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, fosse habitação, de VPT igual ou superior a € 1.000.000,00 representava uma manifestação de riqueza e era suscetível, por si só, de revelar significativa capacidade contributiva, fazendo, por isso, incidir a verba 28.1 da TGIS sobre a posse de determinado tipo de prédios, por contraposição aos rendimentos do trabalho e de pensões, já atingidos por outras medidas fiscais (e não só). Y. Aliás, é certo que a capacidade contributiva para além do rendimento e da utilização de bens também se exprime, nos termos da lei, através da titularidade de património (cf. n.º 1, do art.º 4.º da LGT). Z. Nestes casos, nas avisadas palavras de José Casalta Nabais, in Direito Fiscal, 5,ª Edição, Almedina, pág. 154, o que interessa é que o «legislador se atenha a revelações da capacidade contributiva, ou seja, erija em objeto e matéria coletável de cada imposto um determinado pressuposto económico que seja manifestação dessa capacidade e esteja presente nas diversas hipóteses legais do respetivo imposto». AA. E, representa, no caso da verba 28 da TGIS, o pressuposto económico que legitima a tributação da titularidade de prédios e terrenos urbanos de afetação habitacional cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a um milhão de euros. BB. A tributação em sede de imposto de selo está sujeita ao critério de adequação, na exata medida em que visa a tributação da riqueza consubstanciada na propriedade dos imóveis com afetação habitacional de elevado valor e surge num contexto de crise económica que não pode ser ignorado. CC. objetivo essencial do legislador foi consagrar uma tributação individualizada de “propriedades de elevado valor destinadas à habitação", de "casas de valor igual ou superior a 1 milhão de euros", ou, corriqueiramente, de imóveis ou casas de luxo. DD. Pretendeu-se, pois, configurar uma tributação que incidisse, de modo específico, sobre componentes prediais individuais do património do contribuinte que se reputassem de luxo (não sobre o próprio património globalmente considerado), por se entender que a titularidade de tais bens imobiliários habitacionais de elevado valor refletia uma capacidade contributiva acrescida suscetível de explicar a contribuição reforçada dos respetivos titulares para o esforço comum de consolidação orçamental. EE. E o que resulta da própria lei, resulta a priori, da própria opção legislativa, quando a intenção foi exclusivamente definir que a propriedade de imóveis de afetação habitacional de valor superior ao indicado, demonstra que o respetivo proprietário tem especial capacidade contributiva, i.e., pode adquirir um único imóvel nestas condições. FF. o facto de o legislador estabelecer um valor (€1.000.000,00) como critério delimitativo da incidência do imposto, abaixo do qual não se preenche a previsão da norma tributária, constitui uma legítima escolha do legislador quanto à fixação do âmbito material dos “imóveis habitacionais de luxo” que se pretende tributar de modo mais gravoso, até porque qualquer outro valor de grandeza análoga assumiria, do mesmo modo, um carácter artificial que é conatural a qualquer fixação quantitativa de um nível ou limite. GG. Acrescente-se ainda que não há que confundir esta dimensão de proporcionalidade do princípio da igualdade com a clássica separação entre tributação proporcional e tributação progressiva, nada impedindo a nível constitucional que a tributação patrimonial em causa assente numa taxa ad valorem proporcional (cf. o art.º 104.º, n.º 3 da CRP). HH. Mas, concluindo, lapidarmente, decorre indiscutivelmente que, se a afetação do imóvel e a respetiva função social são diferentes, pode – e deve – a situação ser tratada de forma diferente, como aliás, impõe o próprio princípio da igualdade. II. Desta forma, como o tratamento diferenciado encontra justificação material bastante, mostra-se respeitado o princípio da igualdade, quer per si, quer na sua dimensão da igualdade proporcional. JJ. trata-se de uma opção legítima, legal e constitucional do legislador. KK. Aliás, como decorre do recente Acórdão prolatado a 11 de Novembro de 2015 pelo Colendo Tribunal Constitucional, no âmbito do processo n.º 542/14 (acórdão n.º 590/2015), já se referindo às alterações introduzidas pela Lei n.º 83-C/20123 de 31 de Dezembro decidiu: «(…) Não julgar inconstitucional a norma da verba 28. e 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo, aditada pelo artigo 4.º da Lei n.º 55-A/20121, de 29 de outubro, na medida em que impõe a tributação anual sobre a propriedade de prédios urbanos com afetação habitacional, cujo valor patrimonial tributário seja igual ou superior a € 1.000.000,00» negrito e sublinhado nossos LL. DA ALEGADA (mas inexistente) VIOLAÇÃO DO PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL DA IGUALDADE PELA VERBA 28.1 TGIS «…na medida em que se aplica a situações em que os terrenos para construção pertencem a empresas que se dedicam à comercialização de terrenos para revenda.» MM. Quanto a este ponto, repisemos o que já vem antes dito nas presentes Alegações. NN. Ademais, quando a lei fala em proprietário não distingue, OO. Sendo certo que onde a lei não distingue, não deve e não pode o intérprete distinguir, PP. Pelo que pouco releva que a Recorrida seja uma empresa. QQ. Efetivamente não deveria o Tribunal Arbitral aferir ou discutir da bondade da medida legislativa e do seu alcance, devendo-se cingir à sua apreciação na vertente da sua conformação (manifesta, diga-se) com o texto constitucional. RR. tendo em consideração as circunstâncias históricas excecionais que presidiram à elaboração da norma em apreço, e que supra foram descritas, temos que a mesma não ofende qualquer princípio constitucional quando de forma abstrata e geral faz incidir o imposto objetivamente a toda e qualquer «Propriedade, usufruto ou direito de superfície de prédios urbanos cujo valor patrimonial tributário constante da matriz, nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI), seja igual ou superior a (euro) 1 000 000 -sobre o valor patrimonial tributário utilizado para efeito de IMI: Por prédio habitacional ou por terreno para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação, nos termos do disposto no Código do IMI:» independentemente da natureza do proprietário, usufrutuário ou superficiário. SS. A verba 28.1 da TGIS respeita a uma tributação do património, sem visar especificamente empresas, pois compreende toda a espécie de sujeitos passivos que sejam titulares dos direitos reais enunciados sobre os prédios habitacionais em causa, independentemente de assumirem carácter empresarial ou não, abrangendo, assim, para além de sociedades, fundações, associações, pessoas singulares, em suma toda e qualquer entidade que seja titular de direitos reais sobre prédios urbanos habitacionais de valor patrimonial tributário igual ou superior a €1.000.000. TT. Deste modo, julga-se inviável convocar, em atenção ao âmbito de aplicação da norma em apreciação, princípios de vocação estritamente empresarial. UU. De qualquer modo, não se pode deixar de lembrar o que se disse exemplarmente no acórdão do Tribunal Constitucional n.º 846/2014, de 3.12: «A doutrina e a jurisprudência constitucional têm sido firmes no sentido de concluir que o exercício, por parte do Estado, do poder de tributar não pode ser concebido como uma afetação ou restrição de direitos fundamentais, face à qual seja legítimo invocar o regime dos requisitos ou exigências que valem, constitucionalmente, para as leis restritivas de direitos, liberdades e garantias. Isto mesmo decorre, desde logo, da existência da (impropriamente) chamada «constituição fiscal», na qual se definem as garantias dos contribuintes, os princípios formais e materiais que conformam o conceito constitucional de imposto, e a configuração deste último não como afetação de um direito mas antes como obrigação pública de todos os cidadãos, quando constituída nos termos do artigo 103.º da CRP». VV. Na verdade, a Constituição exige que se realize uma articulação e ponderação entre direitos fundamentais reconhecidos e bens ou interesses constitucionalmente protegidos, o que implica que o conteúdo e os limites desses direitos sejam determinados em atenção àqueles bens protegidos. Ora, é manifesto que entre os interesses claramente protegidos pela Constituição se encontra a cobrança dos impostos em ordem à satisfação das necessidades públicas (cf. art.º 103.º, n.º 1 da CRP), pelo que o dever de contribuir para os gastos públicos por via dos impostos é um limite imanente aos direitos de propriedade e de liberdade de iniciativa económica. WW. Nestes termos, entende-se que não é possível configurar a inconstitucionalidade de uma norma fiscal com base simplesmente em que a mesma possui influência significativa nas decisões económicas dos contribuintes -por natureza, isso é um efeito típico das regras fiscais. XX. Ademais, sempre se dirá que o facto de os imóveis sobre o qual incidiu a liquidação impugnada serem bens de investimento, afeto a operações imobiliárias habitualmente desenvolvidas pelo proprietário, não afetando a capacidade contributiva revelada, determinará que a tributação pela Verba n.º 28.1, da TGIS, seja suscetível de alguma atenuação no âmbito empresarial, já porque constitui custo da atividade, já pela possibilidade de repercussão (nos preços) que, em maior ou menor grau, sempre existe mesmo nos impostos sobre o rendimento das empresas. YY. Ora, como aturadamente se considerou no Acórdão n.º 590/2015 do Tribunal Constitucional, o imposto em sindicância não visa uma tributação genérica do património. ZZ. Nem esta é, aliás, exigida pelo n.º 3 do artigo 104.º da Constituição da República Portuguesa. Em causa está apenas um imposto parcelar sobre determinadas manifestações de capacidade contributiva. AAA. Efetivamente, o legislador definiu um específico pressuposto económico constitucionalmente válido para alcançar o desiderato de tributação de realidades particularmente reveladoras de riqueza e a legitimar, por conseguinte, uma contribuição complementar para a consolidação orçamental. BBB. Definiu para tanto um limiar mínimo de € 1.000.000,00 por considerar que este valor é «…atingido apenas pelos prédios urbanos de vocação habitacional de mais alto significado económico, exteriorizando níveis de riqueza correspondentes aos padrões mais elevados da sociedade portuguesa» (Cf. Acórdão n.º 590/2015 do Tribunal Constitucional). CCC. O único dado que pode relevar centra-se na aferição da propriedade de imóvel para habitação com VPT igual ou superior a € 1.000.000,00. DDD. Não será, pois, a circunstância de outros contribuintes detentores de património imobiliário identicamente valioso ficarem isentos do tributo — nomeadamente por nenhum dos imóveis por si titulados atingirem o limiar previsto na verba 28.1 da TGIS — que justificará uma específica censura constitucional à norma em sindicância. EEE. E que, repete-se, não está em causa uma tributação global do património imobiliário, mas apenas de específicas exteriorizações de riqueza. FFF. Pode admitir-se que a verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto do Selo assuma algumas especificidades quando aplicada às sociedades de promoção imobiliária. GGG. O que, ainda assim, não deriva de uma qualquer desatenção pela sua força económica ou da conversão da presente tributação num sucedâneo de imposto sobre o rendimento. Mas antes de se divisar uma potencial discriminação negativa derivada do facto de tais empresas — pois que comercializam terrenos para construção de edifícios habitacionais ao ponto de a titularidade de terrenos se inscrever inelutavelmente no seu objeto social -ficarem com uma oneração adicional quando em cotejo com a generalidade das demais pessoas coletivas. HHH. Um argumento superável quando se atente que o facto de tratarmos de entes coletivos e de imóveis destinados a construção com subsequente revenda - o que, aliás, também pode ocorrer com pessoas singulares que não se dediquem especificamente à promoção imobiliária - não infirma a constatação de que tais sociedades são titulares de um bem tido pelo legislador como manifestação de uma particular fortuna. III. Ainda que o terreno se revele instrumental da atividade da sociedade de promoção imobiliária, temos que o mesmo é idóneo a revelar que aquela pessoa coletiva é titular de um bem que, em si mesmo, evidencia uma específica abastança face aos demais proprietários imobiliários. JJJ. A circunstância de um dado bem valer, como “fator de produção de riqueza" não é suficiente para contrariar a constatação de que o correspondente titular detém um imóvel apenas acessível a detentor de peculiar riqueza e, assim, capacitado para suportar uma contribuição adicional para a desejada consolidação orçamental. KKK. A errónea argumentação da posição da Requerente que apenas poderia valer caso específica qualidade do sujeito passivo e/ou a sua natureza estivesse projetada no critério normativo em sindicância. LLL. O que não é, de todo, como está bem de ver e de interpretar face à letra da Lei MMM. no que aqui importa, a capacidade contributiva que se visa atingir respeita estritamente à titularidade, por qualquer espécie de sujeitos passivos, de terrenos para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação com VPT igual ou superior a €1.000.000, incidindo, portanto, sobre manifestações de riqueza consistentes nos elementos do património imobiliário que possuam as características indicadas. NNN. Averba 28.1 da TGIS concerne, com efeito, a uma tributação do património, sem visar especificamente empresas, pois compreende toda a espécie de sujeitos passivos que sejam titulares dos direitos reais indicados sobre prédio habitacional ou terreno para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação, com VPT igual ou superior a €1.000.000, independentemente de assumirem carácter empresarial ou não, abrangendo, assim, para além de sociedades como a Requerente, fundações, associações, pessoas singulares, em suma toda e qualquer entidade que seja titular de direitos reais sobre prédios urbanos habitacionais ou terrenos para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação, de valor patrimonial tributário igual ou superior a €1.000.000 (cfr. art. 2.º, n.º 4 do CIS e art. 8.º do CIMI). OOO. A verba 28.1 da TGIS institui uma particular tributação sobre o património, nos termos de uma imposição real e objetiva, em que o respetivo sujeito passivo é determinado simplesmente pela qualidade de ser titular de certo direito real sobre prédios com as características legislativamente fixadas. PPP. Justamente, no campo da tributação patrimonial, a regra da uniformidade o que impõe é uma igualdade horizontal, ou seja, que todos os que são titulares da mesma forma de riqueza sejam tributados da mesma maneira (cf. SOUSA FRANCO, Finanças públicas e direito financeiro, vol. II, 4-ed., p. 181). QQQ. Bem se compreende, então, a solução legislativa de sujeitar a tributação todos os sujeitos passivos em atenção à titularidade das situações jurídicas relevantes sobre os prédios objeto da incidência objetiva, com independência da estruturação jurídica ou económica que possam possuir esses sujeitos passivos. RRR. Finalizando, qualquer dissertação sobre a situação das empresas comercializadoras de terrenos para construção, sobre o êxito ou inêxito da atividade comercial que desenvolvem ou mesmo sobre a espécie de ativos imobiliários que detêm, SSS. porquanto se trata aí de invocar elementos de consistência económica muitíssimo variável e contingente, que dependem amplamente do modo de gestão, das situações conjunturais de enquadramento, do tipo de aproveitamento realizado dos prédios, da situação em cada ano dos ativos patrimoniais detidos, tudo impedindo a configuração de qualquer base uniforme capaz de conduzir à afirmação de que a solução normativa objeto da verba 28.1 da TGIS conduz a uma discriminação negativa injustificada dessas empresas, tanto mais quanto estão em causa componentes prediais limitadas do património do sujeito passivo. TTT. Tudo isto na medida em que o âmbito de aplicação da verba 28.1 da TGIS se encontra restringida aos prédios habitacionais e aos terrenos para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação, cujo valor patrimonial tributário constante da matriz, nos termos do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (CIMI), seja igual ou superior a €1.000.000. UUU. Encontra-se portanto legitimada a opção por este mecanismo de obtenção de receita, o qual apenas seria censurável, face ao princípio da proporcionalidade se resultasse manifestamente indefensável. VVV. Em sentido diametralmente oposto aos arestos do Tribunal Arbitral e que a Recorrida aproveita, damos, a título de exemplo as decisões arbitrais proferidas nos processos n.º 219/2013-T, n.º 4/2014-T, n.º 366/2014-T, n.º 517/2014-T CAAD, n.º 577/2014-T, n.º CAAD 485/2015 -T CAAD e o mais recente processo n.º 509/2015-T CAAD – consultáveis em https://caad.org.pt/tributario/decisoes/ WWW. Sem descurar, e chamando novamente à colação o Colendo Tribunal Constitucional, no Acórdão prolatado a 11 de Novembro de 2015, no âmbito do processo n.º 542/14 (acórdão n.º 590/2015), que se pronuncia pela não inconstitucionalidade da verba 28 da TGIS, porquanto inexiste qualquer violação dos princípios constitucionais conformadores da lei fiscal, especificadamente, dos princípios da igualdade fiscal, da capacidade contributiva e da proporcionalidade. XXX. Se dúvidas subsistissem sobre a conformidade constitucional da Verba 28.1 TGIS, as mesmas se dissipam com a consulta das decisões deste Colendo Tribunal Constitucional que decidiram pela conformidade constitucional daquela verba, mormente, e a título de exemplo, nos acórdãos n.º 590/2015; 247/2016; 568/2016 e 70/2017 as decisões sumárias n.º 268/2016 e 605/2016, todos consultáveis em http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/home.html# (...) GGGG. Ora, daquilo que por nós vem ante expendido e face às decisões do Tribunal Constitucional que aqui se citam é axiomático que toda a argumentação arvorada pela Requerente, ora Recorrida e, naquilo que aqui nos interessa, da errática posição do Tribunal Arbitral, ao querer assacar uma qualquer desconformidade – inexistente sublinhe-se à saciedade – da Verba 28.1. TGIS com a Lei Fundamental, não tem qualquer arrimo. HHHH. Não podendo, por conseguinte, haver, em face de tudo o que vem exposto no presente excurso, qualquer censura sobre a conformidade jurídico-constitucional da Verba n.º 28.1 TGIS.» 3.2. A recorrida, por seu turno, concluiu nos seguintes termos, defendendo a improcedência do recurso: «D. (...) [N]enhuma das conclusões da AT pode proceder, porquanto se baseiam numa errónea interpretação do direito aplicável ao caso sub judice. E. Alega a Recorrente que, de acordo com as decisões mais recentes do Tribunal Constitucional, que invoca, o princípio da igualdade não impede a diferenciação de tratamento, mas apenas as discriminações arbitrárias e irrazoáveis, i.e., as distinções de tratamento que não tenham justificação e fundamento material bastante, o que não se verifica no caso sub judice. F. No entanto, considera o Recorrido que nenhuma das referidas decisões se pronunciou cabal e devidamente sobre os fundamentos da decisão ora recorrida. G. O único acórdão proferido pelo Tribunal Constitucional que se pronunciou concretamente sobre a situação em causa nos presentes autos, i.e. de um terreno para construção detido por uma entidade que se dedique à atividade imobiliária, foi o Acórdão n.º 250/2017 de 24 de Maio de 2017, no qual o Tribunal Constitucional veio julgar inconstitucional a norma da Verba 28, conforme alterada pela lei nº 83-C/2013, de 31 de dezembro, por se aplicar a entidades que se dediquem à atividade imobiliária e exclusivamente a terrenos cuja construção autorizada ou prevista seja para habitação, com VPT superior a € 1 milhão. H. De acordo com o Acórdão 250/2017, a Verba 28 viola o princípio da igualdade tributária, quer por desrespeitar a diferente capacidade contributiva dos proprietários dos prédios sobre que incide, quer porque as diferenciações que introduz entre os que são abrangidos e excluídos do seu âmbito de incidência não são proporcionais, sendo inadequadas para satisfazer o fim visado pela norma que é o de tributar de forma agravada os patrimónios imobiliários de maior valor em termos que satisfaçam o princípio da equidade social na austeridade. I. Por ser este não só o mais recente, mas o único acórdão do Tribunal Constitucional que versa concretamente sobre os fundamentos em causa nos presentes autos, é indubitavelmente o que se afigura mais relevante para uma correta apreciação do presente recurso. J. Mais alega a Recorrente que como resulta da Proposta de Lei n.º 96/XII (2ª) a introdução da verba 28 visou a diminuição de desigualdades e que com ela pretendeu o legislador distribuir os sacrifícios impostos pela austeridade por todos, permitindo a discriminação de patrimónios, sem que tal ofenda disposições constitucionais. K. No entanto, considerando que a redação da Verba 28, na sua versão inicial, a que se refere tal Proposta não incluía a tributação de terrenos para construção, não pode a mesma ser chamada à colação para justificar a aplicação dessa verba, conforme alterada pela Lei nº 83-C/2013, de 31 de Dezembro, à situação em causa nos presentes autos. L. Mais alega a Recorrente que a natureza do sujeito passivo - pessoa coletiva cuja atividade consiste na compra, construção e venda de imóveis - não releva para efeitos da Verba 28. M. Admite, contudo, que a conformidade da Verba 28 com os princípios constitucionalmente consagrados depende necessariamente de o sujeito passivo ter uma efetiva e especial capacidade contributiva face aos demais contribuintes e que só se justifica atendendo às circunstâncias históricas excecionais em que tal norma foi criada. N. Ao concluir como conclui, a Recorrente labora inevitavelmente em erro, porquanto é precisamente pelo facto de o Recorrido ter como atividade a promoção imobiliária que não pode considerar-se que a detenção pelo mesmo de um terreno para construção revela uma manifestação de especial capacidade contributiva. O. A Recorrente não apresenta qualquer fundamento que justifique que o facto de uma entidade imobiliária deter um terreno "para habitação" com VPT superior a €1 milhão revela uma excecional capacidade contributiva face a entidades com a mesma atividade que detenham, nomeadamente, terrenos para construção "com outros" fins e com VPT superior a €1 milhão. P. Também o Tribunal Constitucional não veio, até à presente data, apresentar qualquer fundamento justificativo da discriminação negativa, na esfera de entidades que se dediquem à atividade imobiliária, de terrenos para construção "para habitação" face aos demais terrenos para construção detidos por essas entidades. Q. Mais, o Tribunal Constitucional veio reconhecer que não existe fundamento para a referida discriminação negativa e que, como tal, deve a Verba 28 ser julgada materialmente inconstitucional por se aplicar a entidades que se dediquem à atividade imobiliária e exclusivamente a terrenos cuja construção autorizada ou prevista seja para habitação, com VPT superior a € 1 milhão. R. O próprio legislador, reconhecendo a iniquidade da norma em causa decorrente da tributação de terrenos para construção apenas quando os mesmos se destinem à construção para habitação, veio, aquando da revogação da Verba 28 e da criação do atual AIMI, atender à globalidade dos terrenos para construção detidos pelos contribuintes, independentemente do destino da construção a dar aos mesmos. S. De facto, é por demais evidente que nos casos em que o sujeito passivo se dedica à atividade de promoção ou comercialização de imóveis, o destino a dar a um terreno para construção é absolutamente irrelevante para determinar a sua capacidade contributiva e, como tal, para se entender que o legislador pretendeu proteger essa atividade do prejuízo que a Verba 28 lhe causaria. T. Também não colhe o argumento da Recorrente quando pretende justificar a aplicação da Verba 28 ao ano de 2015 com um contexto histórico excecional (de crise) que a essa data já não se verificava. U. De facto, 2015 foi o ano em que, assente num contexto de recuperação económica, o Governo entendeu existir margem orçamental para diminuir a carga fiscal - refira-se a diminuição de dois pontos percentuais no IRC e a previsão de devolução da sobretaxa do IRS. V. O objeto do Recorrido consiste no desenvolvimento de um projeto imobiliário que "passa pela promoção de um projeto de loteamento e construção de imóveis destinados ao comércio, habitação, logística e serviços, com a sua posterior venda ao público em geral", W. O substrato patrimonial do Recorrido consiste na mera concretização de um meio essencial e indispensável à prossecução da sua atividade económica, motivo pelo qual falha em absoluto o pressuposto de que a propriedade sobre terrenos para construção possa constituir um indício de uma acrescida capacidade contributiva ou "de riqueza", X. A simples expetativa jurídica de edificação nesses terrenos não pode consubstanciar uma capacidade contributiva excecional, podendo conduzir, ao invés, a um desgaste económico e financeiro da sua atividade, por motivos que não lhe são imputáveis, Y. Neste sentido se pronunciou este Tribunal Constitucional, no Acórdão n.º 250/2017, no qual reconhece, e bem, que o facto de um empreendedor dedicado à promoção imobiliária deter um terreno para construção - que constitui um factor de produção - não indicia uma forca económica proporcional ao valor do terreno, não indiciando igualmente qualquer margem de lucro, podendo mesmo admitir-se que o contribuinte tenha uma situação líquida negativa. Z. Concluindo que a "natureza" do sujeito passivo, nomeadamente o facto de ser uma entidade de promoção e comercialização de imóveis não é irrelevante para aferir da constitucionalidade da Verba 28. AA. Também nesse sentido foram reconhecidas, desde há longa data, normas de desagravamento fiscal para entidades que se dediquem à atividade imobiliária, de forma a corrigir as assimetrias registadas nessa atividade decorrentes dos elevados encargos financeiros associados à tributação do património, em nome do princípio da Igualdade constitucionalmente consagrado. BB. A tributação da Verba 28 consubstancia uma discriminação negativa clara das entidades que se dedicam à atividade de compra, construção e revenda de prédios destinados a habitação face aos operadores que optem pelos prédios com outras afetações. CC. Não se vislumbra justificação admissível para o caso em que um contribuinte que detenha um terreno para construção com um VPT de € 1 milhão (no qual seja permitido construir 3 frações autónomas destinadas a habitação) fique sujeito a tributação, nos termos da Verba 28 e, por outro lado, um contribuinte que detenha um terreno exatamente com as mesmas caraterísticas, no qual se encontrem já construídas as referidas 3 frações autónomas destinadas a habitação, não fique sujeito a tributação nos termos da Verba 28 (na medida em que cada uma das frações tenha um VPT inferior a € 1 milhão), quando ambos os proprietários sejam entidades que se dediquem à comercialização de terrenos para construção. DD. Este entendimento foi também sufragado pela douta decisão proferida pelo Tribunal Constitucional no Acórdão 250/2017, no qual se reconhece que não existe qualquer justificação racional para ser tributada a titularidade da expectativa ou do direito do contribuinte sobre o terreno e não a titularidade do direito do contribuinte sobre o prédio já construído. EE. É aliás por não revelarem capacidade contributiva, que não se permite, no nosso ordenamento jurídico, a tributação de meras expectativas jurídicas, como mais-valias latentes. De facto, ainda que se possa reconhecer que são distintos um terreno para construção e um prédio edificado e, como tal, que podem os mesmos admitir diferentes formas de tributação, certo é que a distinção de tratamento entre terrenos para construção e prédios já construídos só poderá assentar "na medida da diferença, a aferir pela capacidade contributiva", ao abrigo do princípio da Igualdade, como bem refere o citado aresto. FF. Não se encontrando qualquer motivo justificativo para considerar que a mera expectativa jurídica de construção revela uma especial capacidade contributiva do contribuinte e que a própria construção edificada no mesmo terreno não revela essa capacidade, GG. Alega por fim alega a Recorrente que a Verba 28 não visa uma tributação global do património imobiliário, mas apenas de especificas exteriorizações de riqueza (Conclusão EEE). HH. Refira-se, a título prévio, que apesar de considerar que a globalidade do património do contribuinte não deve relevar para efeitos de aplicação da Verba 28, a Recorrente reconhece que a tributação relativa a determinado prédio ao abrigo dessa verba só se justifica caso a propriedade do prédio consubstancie a exteriorização de um excecional nível de riqueza ou capacidade contributiva do contribuinte - o que, como resulta cabalmente demonstrado nos presentes autos, não se verifica no caso de entidades que se dediquem à comercialização de imóveis. II. Ainda que assim não se entendesse - no que não se concede -, não colhe o argumento da Recorrente de que, mesmo no caso das entidades que se dediquem à atividade imobiliária, se deve atender exclusivamente a cada prédio e não à globalidade do património do sujeito passivo. JJ. Tal entendimento foi expressamente refutado no douto Acórdão 250/2017 deste Tribunal Constitucional, onde se conclui não dever ser admitida, ao abrigo do princípio da igualdade, a criação indiscriminada de impostos parciais, mais se referindo que, consubstanciando-se numa "taxa complementar de IMI", dirigida a discriminar os prédios de mais elevado valor patrimonial e sujeitá-los a um regime fiscal mais gravoso que os restantes, a Verba 28 deveria englobar, ou pelo menos considerar, o conjunto do património imobiliário de cada contribuinte, sob pena de atingir os diferentes contribuintes de forma excessivamente desigual. KK. Este entendimento foi também corroborado pelo legislador que, reconhecendo a iniquidade da norma em causa decorrente da tributação isolada de prédios como alegado indício de especial capacidade contributiva, veio, aquando da revogação da Verba 28 e da criação do atual AIMI, atender à globalidade dos prédios de terminado tipo detidos pelo contribuinte. LL. Os termos em que foi concebida a tributação em sede do AIMI vem, assim, confirmar o reconhecimento pelo legislador de que a tributação agravada (ou "adicional") do património, para ser conforme ao princípio da igualdade na sua vertente da capacidade contributiva, terá que atender à globalidade do património de determinado tipo detido pelo contribuinte. MM. Face ao exposto, e à citada decisão deste Tribunal Constitucional no Acórdão 250/2017, não existe fundamento para a discriminação negativa introduzida pela Verba 28 que, como tal, deve ser julgada materialmente inconstitucional. NN. Pelo que não merece qualquer censura a decisão do Tribunal Arbitral, ao considerar a Verba 28.1. da TGIS materialmente inconstitucional por violação do princípio constitucional da igualdade, na medida em que se aplica a situações em que os terrenos para construção pertencem a empresa que se dedicam à comercialização de terrenos para revenda.» Cumpre apreciar e decidir. II. Fundamentação 4. Como as partes referem nas suas alegações, o Tribunal já se pronunciou diversas vezes sobre a questão de constitucionalidade objeto do presente recurso. Sobre a mesma, pronunciou-se, por último, o Acórdão n.º 378/2018, proferido pelo Plenário, dirimindo, no âmbito de recurso previsto pelo artigo 79.º-D da LTC, conflito jurisprudencial polarizado pelo Acórdão n.º 250/2017 e pelo Acórdão n.º 568/2016. O Tribunal emitiu julgamento de não inconstitucionalidade, juízo assente nos seguintes fundamentos: «[12. O] o imposto previsto na Verba 28.1, como é próprio dos impostos sobre o património, delimita o seu âmbito de incidência por referência exclusiva à titularidade de determinados valores patrimoniais, «independentemente da função desempenhada por tais activos (capital produtivo, aplicação de fundos ou poupança ou consumo duradouro)» (Decisão Sumária n.º 214/2017). Por outro lado, sendo um imposto sobre o património, também não individualiza nem distingue os respetivos sujeitos passivos por recurso a outro critério que não seja precisamente a titularidade desses valores patrimoniais. Assim, aplica-se indistintamente a pessoas singulares e pessoas coletivas e, dentro desta categoria, a associações, fundações e sociedades comerciais, independentemente do ramo económico em que estas últimas operem e dos específicos riscos comerciais existentes nos respetivos sectores de atividade, aliás próprios de toda e qualquer atividade comercial. Ora, como vimos, a opção por tal modelo de tributação é constitucionalmente legítima, sendo virtualmente apta, com tal configuração, a prosseguir o programa que a Constituição lhe associa de contribuir para a igualdade entre os cidadãos, não decorrendo da argumentação expendida na decisão sob recurso a demonstração fundada de que efetivamente ocorre «arbitrariedade intolerável» na opção normativa de alargar a incidência do referido imposto aos terrenos para construção. De facto, se é certo que a simples titularidade de terrenos para construção de habitações de valor igual ou superior a €1.000.000,00 não permite, só por si, determinar a concreta e completa situação económico-financeira em que se encontra o sujeito passivo do imposto – o que, repete-se, não é constitucionalmente exigível -, também não autoriza juízos extrapolativos sobre o tipo de contribuintes atingidos por tal norma de incidência, o ramo de atividade em que atuam e as vicissitudes conjunturais, nomeadamente de mercado, a que poderão estar sujeitos. Como se referiu, a norma em causa parte da ponderação de concretas situações jurídico-patrimoniais, delimitadas em função do valor patrimonial tributário do imóvel e sua afetação social normal, integrando no seu âmbito subjetivo de aplicação um conjunto indeterminado de contribuintes de acordo com um critério uniforme: a titularidade de terrenos para construção de edifícios para habitação de elevado valor patrimonial tributário. Em relação a nenhum deles é valorada a sua concreta situação económico-financeira (rendimentos ou lucros), a sua natureza (singular ou coletiva), estrutura de organização (empresarial ou não empresarial), concreta forma jurídica assumida (sociedade comercial ou outra) e, muitos menos, os diversos setores de atividade em que eventualmente atuam os comerciantes abrangidos e os riscos específicos inerentes a cada um desses ramos de atividade. A mera probabilidade estatística de serem atingidos pela norma em questão sociedades comerciais dedicadas à promoção imobiliária, associada à ponderação de varáveis económicas de verificação incerta, como seja o impacto económico do imposto nesse particular ramo de atividade comercial – cujo valor, aliás, não deixará de ser considerado como custo da atividade -, não constitui razão suficientemente sólida para suportar um juízo de inconstitucionalidade da norma em causa, na específica hipótese em apreciação, considerando, além do mais, o caráter negativo do controlo constitucional ditado pelo princípio da igualdade. Como se salienta no Acórdão n.º 711/2006, em passo transcrito no Acórdão n.º 590/2015, «[a]veriguar (…) da existência de um particularismo suficientemente distinto para justificar uma desigualdade de regime jurídico, e decidir das circunstâncias e fatores a ter como relevantes nessa averiguação, é tarefa que primariamente cabe ao legislador, que detém o primado da concretização dos princípios constitucionais e a correspondente liberdade de conformação. Por isso, o princípio da igualdade se apresenta fundamentalmente aos operadores jurídicos, em sede de controlo da constitucionalidade, como um princípio negativo (…) - como proibição do arbítrio». 13. De todo o modo, mesmo que estivesse em causa – e não está – hipótese normativa circunscrita a sociedades comerciais com tal objeto social, não decorre do programa constitucional de igualação tributária, por via dos impostos sobre o património, qualquer exigência de discriminação positiva das empresas, face aos restantes contribuintes sujeitos a esse tipo de impostos. Não há, por isso, qualquer motivo para censurar, no plano constitucional, a opção legal de também as sujeitar ao pagamento do imposto com base na titularidade de terrenos para construção de valor patrimonial tributário igual ou superior a €1000.000,00, cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação. Como relembra a decisão que mais recentemente abordou o problema, apoiando-se na jurisprudência do Acórdão n.º 590/15 (Decisão Sumária n.º 214/2017), «[a] alteração do Imposto do Selo correspondeu a um dos três pilares – alterações em sede de IRS, de IRC e de Imposto do Selo – do esforço para reforçar a equidade social do sistema fiscal, garantindo que a repartição dos sacrifícios exigidos aos contribuintes em ordem à consecução do equilíbrio orçamental não fosse feita apenas por aqueles que vivem do rendimento do trabalho (cfr. a Proposta de Lei n.º 96/XII). Nesse sentido, e conforme foi anunciado em sede de debate parlamentar, o esforço orçamental deveria incidir sobre todos os tipos de rendimentos, abrangendo com especial ênfase os rendimentos de capital e as propriedades de elevado valor». Sendo essa a teleologia da norma constante da Verba 28.1, na redação introduzida pela Lei n.º 83-C/2013, ainda no contexto excecional de crise económica determinante do conjunto das descritas alterações legais, não se afigura que a previsão da titularidade de terrenos para construção de edifícios destinados a habitação de valor patrimonial tributário igual ou superior a €1000.000, como facto constitutivo da obrigação tributária em apreço, mereça reprovação constitucional. Nessa situação jurídica, tal como sucede com a propriedade de casas para habitação de tal valor, há uma razão constitucionalmente válida que justifica a tributação: a titularidade de bens cujo valor patrimonial tributário e afetação social normal são suscetíveis de revelar uma especial capacidade para suportar e participar no esforço de consolidação orçamental que o legislador, no exercício do seu poder de livre conformação, decidiu alargar aos titulares de determinados patrimónios imobiliários, por razões de maior equidade social, a que a Constituição é claramente sensível. Não cabe ao Tribunal Constitucional equacionar a possibilidade (abstrata) de existirem situações ou hipóteses que, em atenção à natureza do sujeito visado ou ramo de atividade por este desenvolvido, poderiam justificar diferentes soluções tributárias, e, com base nisso, decidir pela inconstitucionalidade da solução adotada pelo legislador, quando, como é o caso, a sua inclusão no âmbito de incidência da norma tributária, a par de todas as outras hipóteses abrangidas, de variável configuração factual, não constitui solução arbitrária ou racionalmente infundada, por assentar em indícios seguros, embora não infalíveis, de especial ou acrescida capacidade contributiva, como ficou demonstrado. Por isso, não se afigura que as razões invocadas pela decisão recorrida, com base em tais ponderações, possam determinar um juízo de inconstitucionalidade, por ofensa do princípio da igualdade tributária. 14. Finalmente, também não impõe tal conclusão a circunstância, invocada no mesmo aresto, de a tributação dos terrenos para construção se basear na possibilidade futura de neles se virem a construir habitações sem considerar a respetiva tipologia edificatória e estrutura jurídica. Neste plano de abordagem, sustenta o Acórdão n.º 250/2017, no essencial, que a desconsideração, pela norma sindicada, das diferenças existentes, tanto no plano físico como jurídico, entre terrenos para construção e edifícios ou construções já existentes, leva a que se sujeite a tributação, tanto «um terreno para construção destinado à construção de uma ou mais casas de luxo» ou, mesmo, «uma casa de luxo já construída» - leia-se: de valor igual ou superior a um milhão de euros - como «um terreno para construção com um valor patrimonial superior [a esse valor], mas destinado à construção de um edifício de habitação colectiva (…) constituído por fracções autónomas de pequena ou média dimensão, todas elas de valor muito inferior a um milhão de euros», situação que não é de modo algum materialmente comparável a qualquer das duas primeiras hipóteses. A causa da inconstitucionalidade residiria, pois, de acordo com a posição adotada, no facto de a norma tributar a propriedade de terrenos para construção de valor patrimonial tributário igual ou superior a €1000.000,00, cuja edificação, prevista ou autorizada, sendo para habitação, inclui frações autónomas com valor inferior àquele, situação que, por ser desigual àquelas outras, mereceria distinto tratamento tributário. 15. Mas não se afigura que assim seja. Como se acentuou na Decisão Sumária n.º 214/2017, que analisou e refutou argumentação equivalente, «a conexão entre as regras de incidência objectiva e subjectiva aplicáveis à situação jurídica prevista na verba 28.1 da Tabela Geral do Imposto de Selo e as regras contidas no Código do IMI tem como consequência que o conceito de prédio relevante para efeitos do Código do Imposto do Selo seja, nos termos do respectivo artigo 1.º, n.º 6, o conceito homónimo definido no CIMI; e que o sujeito passivo do Imposto do Selo, nas situações previstas na verba n.º 28 da respectiva Tabela Geral, seja, conforme estatuído no artigo 2.º, n.º 4, do Código do Imposto do Selo, quem, em 31 de dezembro do ano a que o imposto respeitar, for proprietário de um prédio com um VPT [valor patrimonial tributário], apurado nos termos do CIMI, igual ou superior a €1.000.000,00». Considerando uma tal homogenia de conceitos jurídico-tributários, é claro que, para o efeito da aplicação do Código do Imposto do Selo, tal como para o efeito da aplicação do CIMI, um terreno para construção não é igual a um prédio urbano, seja ele para habitação ou para outros fins, tal como se afirma da decisão recorrida. Mas, precisamente porque assim é, não é possível fazer atuar retroativamente, mesmo que para efeitos de mera análise ou construção jurídicas, critérios tributários que apenas se aplicam depois da construção do edifício, não antes dela. Como se salientou, o que releva para efeitos de aplicação da norma da verba 28.1 é a situação jurídico-patrimonial existente à data do vencimento da obrigação do pagamento do imposto, sendo, pois, por referência ao facto tributário concreto existente nessa data que se deverá avaliar a existência, ou não, de um fundamento racional ou razoável para justificar as consequências jurídico-tributárias que dele imediatamente emergem. As transformações juridicamente relevantes que o objeto da propriedade vier a sofrer no decurso do tempo, a partir desse momento, decorrentes, designadamente, da eventualidade de vir a ser construído num terreno para construção de valor patrimonial tributário superior a €1.000.000,00 uma edificação constituída por frações autónomas de valor inferior, configuram hipóteses de verificação e conteúdo incerto, mesmo considerando a existência de um licenciamento nesses termos, que pode vir a ser alterado ou nem sequer utilizado. Não podem, por isso, relevar decisivamente na avaliação da constitucionalidade de normas, ou segmentos delas, que, em virtude da sua ocorrência, deixarão de ser aplicáveis. O único dado certo que, no enquadramento legal aplicável, pode e deve ser ajuizado, no plano constitucional, é a titularidade, no momento do vencimento da obrigação tributária em causa, de direitos reais de gozo sobre um terreno para construção de valor patrimonial tributário igual ou superior a €1.000.000,00, cuja edificação, autorizada ou prevista, se destina a habitação. 16. Ora, na perspetiva juridicamente relevante da demonstração de riqueza, os terrenos destinados à construção de habitações, independentemente da estrutura jurídica e tipologia que estas últimas vierem a assumir, não são equiparáveis a prédios constituídos em frações autónomas. No primeiro caso, está em causa, de acordo com as definições acolhidas pelo Código do Imposto do Selo, um único prédio, cujo VPT, determinado nos termos do Código do IMI, não pode deixar de ser considerado para aferir da incidência do Imposto do Selo; no segundo caso, sendo cada uma das frações autónomas havidas como constituindo um único prédio (artigo 2.º, n.º 4, do CIMI, aplicável), há tantos prédios quantas frações autónomas, valendo, para efeitos de incidência do Imposto de Selo, o VPT de cada uma delas. Ora, enquanto o valor do terreno para construção revela necessariamente a capacidade contributiva do seu único titular, o mesmo não ocorre com um prédio constituído em propriedade horizontal, «uma vez que, sendo cada uma das fracções susceptíveis de uma situação jurídica real própria, só o valor de cada uma delas é idóneo a revelar a capacidade contributiva do seu titular» (Acórdão n.º 620/15; neste sentido, cfr. Decisão Sumária n.º 214/2017). Considerando a globalidade do enquadramento jurídico aplicável e, em particular, o plano de incidência da norma constante da Verba 28.1 da TGIS – a titularidade de um prédio habitacional ou de um terreno para construção de habitações com VPT igual ou superior a €1.000.000,00 –, o proprietário de um terreno destinado à construção revela, à data da verificação do facto tributário, uma capacidade contributiva superior ao titular de cada uma das frações autónomas cujo valor patrimonial tributário não ultrapassa aquela quantia, ainda que o edifício que se prevê construir venha também a integrar frações de valor inferior a €1.000.000,00. É que, relevando, para efeitos tributários, apenas o VPT de cada fração autónoma - que, como se viu, constitui uma unidade económico-jurídica legalmente qualificada como constituindo um único prédio – não vale comparar a situação patrimonial do titular de um prédio para habitação já construído, cujas frações sejam de valor patrimonial tributário inferior a €1.000.000,00, com a do proprietário de um terreno para construção de valor igual ou superior a esse montante, ainda que este tenha autorização para nele construir um prédio com tais características. De acordo com os critérios legalmente aplicáveis, cuja constitucionalidade não vem questionada, o proprietário de um prédio já construído, constituído em propriedade horizontal, não é tido como titular, para efeitos tributários, da globalidade das frações autónomas dele integrantes, considerando precisamente a autonomia económico-jurídica destas últimas em relação ao edifício de que fazem parte. Por isso, não tendo qualquer dessas frações um VPT ou superior a €1.000.000,00, não está o mesmo sujeito ao pagamento do imposto do selo. Diferentemente, o proprietário de um terreno para construção de edifício para habitação é já havido, para esses mesmos efeitos, como titular do correspondente valor patrimonial, pela razão evidente de que, apesar da possibilidade futura da divisão económico-jurídica desse edifício, esta ainda se não concretizou. Daí que, tendo o terreno um VPT de €1.000.000,00 ou mais, lhe seja exigido o pagamento do imposto, imposto este que, por compatível com o nível de riqueza demonstrado pelo contribuinte no momento do vencimento da correspondente obrigação tributária, não pode ser considerado infundado ou arbitrário. Como impressivamente se afirma em declaração de voto constante do Acórdão n.º 250/2017: «(..) não é a circunstância de a construção prevista num dado terreno se reconduzir a uma habitação de luxo ou a prédio em propriedade horizontal com diversas fracções de reduzido ou médio valor que permite questionar a efectiva concretização do propósito de tributação de específicas manifestações de riqueza. Quer o correspondente titular deseje edificar uma habitação dotada de todo o género de ostentação, um imóvel em propriedade horizontal com dezenas de fracções ou uma singela vivenda, a realidade é que, no momento da verificação do facto tributário, estamos invariavelmente em face de terreno cuja edificação prevista se dirige a habitação e que assume um VPT superior a €1.000.000,00. E é a titularidade de tal terreno – e já não a específica habitação que se deseja edificar – que permite referenciar o respectivo proprietário como dotado de particular abastança. Se, não obstante as múltiplas possibilidades que tem ao seu dispor, o proprietário se decide pela implementação de construção que não ascenda a tal grandeza – nomeadamente por esta se apresentar em propriedade horizontal, a importar uma tributação das fracções autónomas e já não do edifício global -, tal não invalida a constatação de que, enquanto terreno, aquele imóvel se apresentava, por si só, como especial manifestação de riqueza». E assim sendo, também não oferece dúvidas que, contrariamente ao que se defende na decisão recorrida, a diferenciação introduzida entre os contribuintes que se encontram em tal situação e os que não estão, incluindo os titulares de prédios urbanos constituídos por frações urbanas de VPT inferior a €1.000.000,00, é adequada à realização do fim visado pela norma da Verba 28.1, que é o de tributar de forma agravada os patrimónios imobiliários de mais valor em termos ajustados à satisfação do “princípio da equidade social na austeridade[”]». Este entendimento é inteiramente transponível para o caso dos presentes autos, no qual não se colocam argumentos inovadores, cabendo igualmente emitir juízo negativo de inconstitucionalidade e concluir pelo provimento do recurso. III. Decisão 5. Pelos fundamentos expostos, decide-se: a) Não julgar inconstitucional a norma constante da Verba n.º 28.1. da Tabela Geral do Imposto de Selo, na redação conferida pela Lei n.º 83-C/2003, de 31 de dezembro, segundo a qual é tributada anualmente a propriedade de terrenos para construção cuja edificação, autorizada ou prevista, seja para habitação com um valor patrimonial tributário igual ou superior a €1 000 000,00, mesmo no caso de empresas que se dedicam à compra e venda de tais terrenos; e, em consequência, b) Conceder provimento ao recurso, determinando-se a reforma da decisão recorrida em conformidade com o precedente juízo de não inconstitucionalidade. Sem custas. Notifique. Lisboa, 17 de outubro de 2018 - Fernando Vaz Ventura - Catarina Sarmento e Castro - Maria Clara Sottomayor - Pedro Machete - Manuel da Costa Andrade