111/2018 · Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO Nº 350/2018

Processo n.º 111/2018

3ª Secção

Relator: Conselheiro Gonçalo de Almeida Ribeiro

Acordam na 3ª secção do Tribunal Constitucional

I. Relatório

1. Nos presentes autos, vindos do Supremo Tribunal Administrativo, em que é recorrente o Ministério Público e recorrido A., foi interposto o presente recurso ao abrigo da alínea a) do n.º 1 do artigo 70.º da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (Lei do Tribunal Constitucional, referida adiante pela sigla «LTC»), do acórdão daquele Tribunal, de 10 de janeiro de 2018.

2. O Serviço de Finanças de Guimarães – 1 instaurou execução fiscal contra a sociedade comercial “A., Ld.ª – sociedade em liquidação”, com vista à cobrança coerciva de determinada quantia pecuniária, correspondente a dívidas de IRC relativas ao ano fiscal de 2004.

Porém, a sociedade executada veio a ser declarada insolvente, tendo então o ora recorrido sido citado para a execução, agora na qualidade de responsável subsidiário.

O mesmo, nessa qualidade, deduziu oposição à execução, invocando a prescrição da dívida tributária quanto a si.

O Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga veio a julgar procedente a oposição deduzida pelo ora recorrido, com fundamento na prescrição das dívidas tributárias, declarando extinta a execução quanto ao mesmo.

Desta decisão recorreu o representante da Fazenda Pública para o Supremo Tribunal Administrativo.

Através de acórdão datado de 10 de janeiro de 2018 – o acórdão ora recorrido – o Supremo Tribunal Administrativo negou provimento ao recurso, tendo, para o efeito, recusado a aplicação, com fundamento em inconstitucionalidade orgânica, por violação do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição, da norma do artigo 100.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas (CIRE), na redação conferida pelo Decreto-Lei n.º 53/2004, de 18 de março, no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário.

3. Foi então interposto o presente recurso, através do qual o recorrente pretende a apreciação da constitucionalidade da norma cuja aplicação foi recusada pelo Supremo Tribunal Administrativo, com fundamento na sua inconstitucionalidade orgânica, por violação do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição.

4. O Ministério Público alegou, pronunciando-se pela inconstitucionalidade da norma em apreço, nos termos em que a questão foi apreciada pelo Tribunal recorrido.

O recorrido não alegou.

Cumpre apreciar e decidir.

II. Fundamentação

5. Com o presente recurso visa-se a apreciação da constitucionalidade da norma do artigo 100.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 53/2004, de 18 de março, interpretada no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário, por eventual violação do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição.

Foi nesses termos, e com esse alcance, que o Supremo Tribunal Administrativo recusou a aplicação da mencionada norma, invocando, para o efeito, o decidido por este Tribunal Constitucional nos Acórdãos n.os 362/2015 e 270/2017.

No mesmo sentido se pronunciou o recorrente em alegações.

6. Com efeito, a questão de constitucionalidade que se coloca nos presentes autos foi apreciada no Acórdão n.º 362/2015, da 2.ª secção, onde se concluiu pela ocorrência de vício de inconstitucionalidade orgânica.

Pode ler-se em tal aresto:

«6. É a seguinte a redação do preceito em que se aloja a norma objeto do presente recurso:

Artigo 100.º do CIRE

Suspensão da prescrição e caducidade

A sentença de declaração da insolvência determina a suspensão de todos os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor, durante o decurso do processo.

Conforme se refere no acórdão recorrido, citando jurisprudência anterior, nomeadamente o mencionado acórdão de 5 de dezembro de 2012, antes do início de vigência do CIRE, a declaração de insolvência não suspendia o prazo prescricional:

«“(…) Constitui jurisprudência deste Supremo Tribunal, vazada, entre outros, nos Acórdãos de: 23 de novembro de 2005, proc nº 590/05; 12 de junho de 2007, proc nº 436/07; e 12 de abril de 2012, proc nº 115/12, que a declaração de falência não suspendia o prazo prescricional, por o mesmo ser uma forma de prosseguir o processo executivo, tal só acontecendo no caso de recuperação de empresas, por força do art. 29º, nº 1, do CPEREF.

Uma das orientações centrais que preside ao Novo Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas [– o CIRE –], traduz-se em dar “primazia à liquidação do património do insolvente (…) que é a vontade dos credores, enquanto titulares do principal interesse que o direito concursal visa acautelar: o pagamento dos respetivos créditos, em condições de igualdade quanto ao prejuízo decorrente de o património do devedor não ser, à partida e na generalidade dos casos, suficiente para satisfazer os seus direitos de forma integral. Cessa, assim, porque desnecessária, a duplicação de formas de processo especiais (de recuperação e de falência) existentes no CPEREF, bem como a fase preambular que lhes era comum”.

[…]

No sentido da aplicação do art. 100º do CIRE à suspensão da prescrição escreve JORGE LOPES DE SOUSA que “No CEPEREF, estabelece-se que, proferido o despacho de prosseguimento da ação de recuperação da empresa, ficam imediatamente suspensas todas as execuções instauradas contra o devedor e todas as diligências de ações executivas que atinjam o seu património, incluindo as que tenham por fim a cobrança de créditos com privilégio ou com preferência; a suspensão, nos processos de recuperação da empresa, abrange todos os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor (art. 29º nº. 1) e a declaração de falência obsta à instauração ou ao prosseguimento de qualquer ação executiva contra o falido (art. 154.º, n.º 3). Não se estabelece, no caso de declaração de falência, mas apenas nos de recuperação da empresa, suspensão dos prazos de prescrição (o art. 29.º, n.º 1 do CPEREF está incluído no Titulo II, relativo ao processo de recuperação da empresa), o que se justificará por o processo de falência ser uma forma de prosseguir o processo executivo.

No CIRE estabelece-se regime idêntico quanto à suspensão de ações executivas, estabelecendo-se que a declaração de insolvência determina a suspensão de quaisquer diligências executivas ou providências requeridas pelos credores da insolvência que atinjam os bens integrantes da massa insolvente e obsta à instauração ou ao prosseguimento de qualquer ação executiva intentada pelos credores da insolvência (art. 88.º, n. º 1). Porém, ao contrário do que sucede com a falência, a sentença de declaração da insolvência determina a suspensão de todos os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor, durante o decurso do processo (art. 100.º)” (Cfr. Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, Áreas Editora, 6ª edição, volume III, anotação 4 ao art. 180.º, pp. 321/322.).» (fls. 278-279)

Confirmando a referida alteração, v. também LUÍS CARVALHO FERNANDES e JOÃO LABAREDA, Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas Anotado, 2.ª ed., Quid Iuris – Sociedade Editora, Lisboa, 2013, anots. 2 e 3 ao art. 1.º, pp. 67-68, e anot. 1 ao art. 100.º, p. 479.

Ainda segundo o entendimento perfilhado pelo tribunal recorrido, este regime não contende com o princípio da legalidade tributária na dimensão de reserva formal de lei (cfr. supra o n.º 2). Considerando embora que as normas que regem o regime da prescrição da obrigação tributária, incluindo as que respeitam ao regime da sua suspensão, integram a matéria das garantias dos contribuintes objeto de reserva de competência legislativa parlamentar, o STA entendeu igualmente que o artigo 100.º do CIRE, na dimensão apontada pelo recorrente, não interferia com tais garantias, com base nos seguintes passos argumentativos:

(i) A matéria abrangida pela reserva de lei traduz-se na disciplina geral constante dos artigos 48.º e 49.º da LGT;

(ii) Ora, a disciplina do artigo 100.º do CIRE não é especificamente dirigida às dívidas tributárias, traduzindo, ao invés, uma regra de conteúdo geral, aplicável a todos os credores, tendo em vista a melhor satisfação possível dos seus interesses (traduzidos, em última instância, no direito ao pagamento dos seus créditos);

(iii) Esta disciplina deriva de um princípio geral, previsto no artigo 321.º, n.º 1, do Código Civil, que determina, em obediência a ditames de boa-fé, que a prescrição se suspende durante o período de tempo em que o titular estiver impedido de fazer valer o seu direito;

(iv) Tal princípio vale também no direito tributário e encontra a sua razão de ser no instituto da prescrição: «na verdade, a prescrição assenta na necessidade de pôr termo à incerteza dos direitos e na presunção de abandono do titular. O seu objetivo é dar por extinto um direito que, ao não ser exercido no prazo fixado, se presume ter sido abandonado pelo titular, relevando a negligência real ou presumida do mesmo» (fls. 280);

(v) Assim, encontrando-se o titular do direito impossibilitado de, por força dos interesses da insolvência, lançar mão dos processos de execução fiscal, considerar-se que, mesmo assim, correriam contra ele os prazos de prescrição, redundaria «[n]uma solução contrária aos mais elementares princípios da justiça e da boa-fé» (fls. 281);

(vi) Deste modo, «a solução recebida no artigo 100.º do CIRE encontra justificação num princípio geral, sem pretender introduzir uma nova causa de suspensão da prescrição das dívidas tributárias e, dessa forma, contender com o regime da prescrição consagrado nos artigos 48.º e 49.º da LGT»;

(vii) Por isso, e tal como sucedeu na situação tratada no Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 280/2010, «nenhum motivo existe também aqui para uma intervenção parlamentar, quando o que está em causa é igualmente a definição de uma solução jurídica exigida pela própria lógica do regime de insolvência e que se encontra justificada à luz de um princípio geral de direito (artigo 321.º, n.º 1, do Código Civil)» (fls. 281).

7. Recorde-se que o CIRE foi aprovado pelo Decreto-Lei n.º 53/2004, de 18 de março, emitido ao abrigo da autorização legislativa constante da Lei n.º 39/2003, de 22 de agosto. Este último diploma autorizou o Governo a aprovar tal Código em ordem a regular “um processo de execução universal que terá como finalidade a liquidação do património de devedores insolventes e a repartição do produto obtido pelos credores ou a satisfação destes pela forma prevista num plano de insolvência que, nomeadamente, se baseie na recuperação da empresa compreendida na massa insolvente” (cfr. artigo 1.º, n.ºs 1, e 2). O n.º 3 especificou, nas alíneas a), a g), as matérias sobre as quais o Governo ficava autorizado a legislar, dentro do sentido autorizativo explicitado nos artigos 3.º a 9.º.

O processo de insolvência corresponde ao aludido processo de execução universal (cfr. o artigo 1.º, n.º 1, do CIRE, na sua redação originária). Como referido pelo tribunal a quo, subjacente à nova disciplina plasmada no CIRE encontra-se a opção legal de privilegiar a liquidação do património do insolvente em ordem a permitir o pagamento dos créditos existentes, estabelecendo condições de igualdade quanto ao prejuízo decorrente de o património do devedor não ser, à partida e na generalidade dos casos, suficiente para satisfazer todos eles de forma integral. Ou seja, tanto o devedor insolvente como os seus credores são perspetivados primariamente em função desta insuficiência patrimonial, com abstração da natureza e da origem dos créditos considerados relevantes. Na verdade, a sentença de declaração de insolvência assinala o momento relevante para a definição do passivo a que o ativo detido pelo insolvente vai ter de fazer face – e tal definição exige tanto a estabilidade do passivo, como a estabilidade do ativo que tenha sido apurado. Nesse sentido, dispõem os artigos 46.º, n.º 1, e 47.º, n.º 1, do CIRE:

– A massa insolvente destina-se à satisfação dos credores da insolvência, depois de pagas as suas próprias dívidas, e, salvo disposição em contrário, abrange todo o património do devedor à data da declaração de insolvência;

– Declarada a insolvência, todos os titulares de créditos de natureza patrimonial sobre o insolvente, ou garantidos por bens integrantes da massa insolvente, cujo fundamento seja anterior à data dessa declaração, são considerados credores da insolvência, qualquer que seja a sua nacionalidade e domicílio.

De acordo com as citadas ideias de estabilidade patrimonial e de igualdade dos credores, estes últimos – todos eles, independentemente da sua natureza – apenas podem exercer os seus direitos durante a pendência do processo de insolvência (cfr. o artigo 90.º do CIRE). É nesse quadro que se inscreve a disciplina normativa do artigo 100.º do CIRE: uma vez declarada a insolvência, no decurso do respetivo processo suspendem-se ope legis os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor, pois se assim não fosse ficaria comprometida a igualdade entre os credores.

Na lógica do processo de insolvência, o que releva é a relação entre os credores da insolvência, por um lado, e a massa insolvente, por outro, procurando garantir-se que – se assim tiver de ser devido à ausência de um plano de insolvência – esta última seja rateada pelos primeiros em função da proporção do valor e da hierarquia dos respetivos créditos sobre o devedor insolvente (como notam LUÍS CARVALHO FERNANDES e JOÃO LABAREDA, ob. cit., anot. 3 ao art. 47.º, p. 306, o devedor continua a ser o próprio insolvente; “a realização dos créditos é que se faz à custa da massa insolvente e por via do próprio processo). A Administração fiscal releva, por isso, neste contexto como um credor em posição paritária com os demais; e o devedor insolvente apenas como um devedor incapaz de satisfazer as suas dívidas, e não especificamente como um contribuinte devedor.

8. Que a reserva da lei fiscal abrange as matérias integradas nas garantias dos contribuintes é ponto indiscutível face, desde logo, à letra do artigo 103.º, n.º 2, da Constituição. É também assente que a disciplina da prescrição tributária se inclui nas garantias dos contribuintes (nesse sentido, cfr., por todos, o Acórdão n.º 280/2010 (disponível, assim como os demais adiante citados, em http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/ ); e, na doutrina, BENJAMIM SILVA RODRIGUES, “A prescrição no Direito Tributário” in Problemas fundamentais do Direito Tributário, Vislis Editores, Lisboa, 1999, pp. 260-298, e JOSÉ CASALTA NABAIS, que fala num direito à prescrição da obrigação tributária, em Direito Fiscal, 5.ª edição, Coimbra, Almedina, 2009. pp. 376-377).

Por outro lado, e quanto à determinação do âmbito da reserva decorrente do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição – que fornece o parâmetro da questão de constitucionalidade formulada pelo recorrente – é atualmente pacífico que o seu âmbito é delimitado por referência às matérias contempladas no artigo 103.º, n.º 2 (nesse sentido, cfr. o Acórdão n.º 680/2014, bem como a jurisprudência nele citada).

O problema reside, portanto, em saber se a aplicação do artigo 100.º ao cômputo da prescrição invocável pelo responsável subsidiário do contribuinte direto cuja insolvência é declarada contende com o regime da respetiva prescrição tributária e, consequentemente, com o regime das suas garantias enquanto contribuinte.

9. A prescrição, enquanto instituto jurídico em geral, impõe-se por razões relacionadas com a segurança, certeza e paz jurídicas. No campo do direito civil, invocam-se também razões relacionadas com um presumível desinteresse do credor na efetivação do seu direito, relacionadas com um certo decurso prolongado de tempo sem que o mesmo manifeste ou exteriorize, designadamente através do exercício do direito de ação, a sua intenção na satisfação do mesmo (cfr. VAZ SERRA, “Prescrição e caducidade”, estudo publicado no BMJ, n.ºs 105 a 107, passim, e BENJAMIM SILVA RODRIGUES, ob. cit., p. 263). O desinteresse do credor enquanto fundamento da prescrição é também invocado por alguma doutrina no campo administrativo (v. por exemplo, FERNANDA MAÇÃS, “A caducidade no Direito Administrativo: breves considerações”, in Estudos em Homenagem ao Conselheiro Cardoso da Costa, Coimbra, Coimbra Editora, 2005, pp. 121-174). É por recurso, aliás, a tal doutrina, que a decisão recorrida fundamenta a mobilização do princípio contido no artigo 321.º, n.º 1, do Código Civil, enquanto princípio geral aplicável também no domínio do direito tributário e, consequentemente, em sede de prescrição tributária.

Na verdade, a tese principal do tribunal a quo é a de que a suspensão do prazo prescricional surge como consequência necessária do regime da insolvência, exprimindo uma dimensão do princípio geral de direito consagrado no artigo 321.º do Código Civil e aplicável também em sede tributária. É este o argumento que permite àquela instância justificar a não pertença da disciplina normativa ora impugnada ao campo das garantias dos contribuintes, uma vez que a mesma surgiria como expressão daquele princípio geral, traduzido na ideia de não poder ser prejudicado pelo decurso do tempo o credor que se vê impossibilitado de, durante um certo período temporal, exercitar o seu direito.

10. Aqui chegados, cumpre relembrar que não cabe ao Tribunal Constitucional apreciar a correção da interpretação que o tribunal recorrido faz do direito infraconstitucional. Em sede de fiscalização da constitucionalidade, o Tribunal Constitucional limita-se a avaliar a compatibilidade com as normas e princípios constitucionais de tais interpretações, independentemente da sua maior ou menor correção.

Também não compete ao Tribunal Constitucional tomar partido sobre querelas doutrinárias a propósito da interpretação do direito infraconstitucional. Quanto a esta específica matéria, é conhecida doutrina fiscal relevante que se opõe à mobilização, para o campo do direito tributário, de princípios do direito civil, designadamente os que relacionam a prescrição à perda do interesse do credor na realização da prestação a que tem direito. Com efeito, atenta a indisponibilidade dos créditos fiscais, salienta BENJAMIM SILVA RODRIGUES que “será de excluir a aplicação de todas as normas de outros ramos de direito, mormente o civil, que tenham como fundamento a possibilidade de renúncia ou desinteresse pelo crédito” (cfr. Autor cit., ob. cit., p. 265; no sentido de que a prescrição serve essencialmente interesses ligados à tutela da segurança jurídica dos contribuintes, v. também SÉRGIO VASQUES, Manual de Direito Fiscal, Almedina, Coimbra, 2011, p. 372).

Ponto é que a disciplina do artigo 100.º do CIRE não visa direta e imediatamente os créditos tributários, mas a generalidade dos créditos sobre a massa insolvente, apresentando-se como uma solução imposta pelo caráter universal da execução em que se tende a traduzir o processo de insolvência e pela necessidade de assegurar no âmbito do mesmo a igualdade entre os credores da insolvência, sem prejuízo do valor e da hierarquia dos respetivos créditos. Nessa medida, “a suspensão de todos os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor” surge como uma condição de operacionalidade do próprio regime do processo de insolvência tal como conformado pelo legislador, não se relacionando com a função garantística da reserva de lei fiscal. A suspensão de prazos em apreço é inerente às soluções normativas conformadoras do processo de insolvência, não introduzindo qualquer alteração no regime geral dos impostos (incluindo em matéria de prescrição e de caducidade). E a contraprova da racionalidade sistémica da inclusão dos créditos tributários titulados pela Administração fiscal no âmbito de aplicação do artigo 100.º do CIRE é a de que uma sua eventual exclusão redundaria num injustificável benefício para os demais credores da insolvência e num não menos injustificável prejuízo para o interesse público.

11. Simplesmente, esta linha de argumentação, independentemente de se poder fundar ou não no artigo 321.º, n.º 1, do Código Civil e independentemente de se poder caracterizar como complementar ou não do regime geral da suspensão previsto na LGT a norma do artigo 100.º do CIRE – sendo que a decisão recorrida se pronunciou em sentido afirmativo relativamente a estas duas questões, as quais, todavia, por relevarem exclusivamente da dogmática referente ao direito infraconstitucional, não têm de ser decididas por este Tribunal –, vale apenas na medida em que os efeitos da suspensão dos prazos não irradiem para fora do processo de insolvência e enquanto tal suspensão constituir uma das condições de desenvolvimento do próprio processo insolvência. Nesse âmbito, de facto, não só não faz sentido que os credores possam ver extintos créditos que estão legalmente impedidos de exigir de outro modo, como o próprio contribuinte devedor não pode ser surpreendido pela impossibilidade de opor prazos de prescrição ou de caducidade aos mesmos credores. Aliás, esta inoponibilidade e aquela impossibilidade de exigência do cumprimento dos créditos são correlativas no sentido de que a primeira é a consequência da segunda; só assim, uma em função da outra, é que ambas se tornam inteligíveis no quadro do processo de insolvência.

Porém, a situação do responsável subsidiário do contribuinte devedor insolvente em face da Administração fiscal não é idêntica. Neste caso – que corresponde à posição do ora recorrente –, está-se fora do âmbito do processo de insolvência, uma vez que, mediante a reversão, a Administração fiscal continua a poder exigir o crédito tributário àquele responsável. Na verdade, e como é justamente salientado pelo recorrente e bem assim no voto de vencido aposto ao acórdão recorrido (fls. 287 e ss.), a suspensão decorrente do artigo 100.º do CIRE não impede a Administração fiscal de efetivar a responsabilidade subsidiária por reversão do processo de execução fiscal, com fundamento na “fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal” (cfr. o o artigo 23.º, n.ºs 1 e 2, da LGT). Recorde-se que é considerado em situação de insolvência o devedor que se encontre impossibilitado de cumprir as suas obrigações vencidas (cfr. o artigo 3.º, n.º 1, do CIRE). No referido voto de vencido diz-se ainda, a este propósito: “mesmo que a execução não possa prosseguir sem se mostrar completamente excutido o património da devedora originária, declarada insolvente, o responsável subsidiário terá desde então a noção clara da possibilidade de ter de vir a pagar total ou parcialmente o montante em dívida, e, também, a possibilidade de organizar a sua defesa, caso entenda que deve recusar tal pagamento” (fls. 288) (cfr., também, o artigo 23.º, n.º 3, da LGT).

Justifica-se, por conseguinte, uma apreciação diferenciada da norma do artigo 100.º do CIRE quando da mesma se façam decorrer efeitos imediatos que afetem outros sujeitos que não os credores da insolvência e o devedor insolvente, como é o caso de um responsável subsidiário nos termos da legislação fiscal. A questão a equacionar à luz da interpretação daquele normativo feita na decisão recorrida – e que neste processo de fiscalização concreta constitui um dado – é, assim, a dos efeitos que podem advir da declaração de insolvência para tal responsável subsidiário pelo pagamento da dívida fiscal do devedor insolvente. Com efeito, o prisma de análise que agora se impõe é o de saber se tal disciplina imputada pelo tribunal a quo ao artigo 100.º do CIRE se integra, ou não, na matéria das garantias dos contribuintes, já que uma resposta positiva a esta questão impõe a recondução da questão ao âmbito de aplicação princípio da reserva de lei de formal.

12. Como se salientou no Acórdão n.º 280/2010, “partindo da ideia de que a prescrição extingue o direito de exigir o pagamento da dívida e faz nascer para o contribuinte o direito de recusar a correspondente prestação, e incide, portanto, sobre um aspeto essencial da relação jurídica tributária, consubstanciando uma garantia material ou não meramente procedimental, poderá entender-se, como vem sendo aceite pela doutrina, que integra uma garantia dos contribuintes”. No regime de prescrição integram-se todos os aspetos relacionados com as causas de interrupção ou suspensão da prescrição uma vez que as mesmas produzem relevante influência no modo como é contado o respetivo prazo. Ora, “os pressupostos juridicamente relevantes sob qualquer aspeto material ou constitutivo relativo à prescrição [...] têm de constar da lei, ou dito de outro modo, todo o critério de decisão ou de qualificação de quaisquer efeitos concernentes à prescrição tem de constar da norma de tributação emitida nos sobreditos termos” (assim, v. BENJAMIM SILVA RODRIGUES, ob. cit., p. 266). E nestes elementos encontram-se, necessariamente, as causas de interrupção ou suspensão da prescrição.

Embora o artigo 100.º do CIRE não contenha, no seu teor literal, disciplina especialmente dirigida às dívidas tributárias, o certo é que a interpretação com que o mesmo foi aplicado no presente caso ao recorrente pressupõe que o mesmo preceito preveja uma causa de suspensão da prescrição em virtude da declaração de insolvência, adicional àquelas que se encontram previstas na LGT. E essa nova causa de suspensão teve repercussão direta no prazo de prescrição invocável pelo recorrente na qualidade de responsável subsidiário. Assim, embora não traduzindo uma modificação do regime geral da prescrição, a interpretação normativa do artigo 100.º do CIRE acolhida pelo tribunal a quo originou necessariamente, ao menos no que se refere aos responsáveis subsidiários, uma nova causa de suspensão do referido prazo, não decorrente do regime geral aplicável nem de qualquer outra norma produzida ou autorizada pela Assembleia da República, enquanto órgão constitucionalmente habilitado a legislar nesta matéria. Por isso, conclui-se sem margem para dúvidas que tal interpretação contende com matéria integrada nas garantias dos contribuintes, para os efeitos do disposto no artigo 103.º, n.º 2, da Constituição.

13. Assim sendo, e tratando-se de interpretação normativa de preceito integrado em decreto-lei autorizado, resta apurar se, para esses efeitos, o Governo se encontrava devidamente autorizado a produzir tal regulamentação legal.

13.1. Na sua promoção, o Ministério Público junto do tribunal a quo sustentou que o disposto na alínea a) do n.º 3 do artigo 1.º daquela Lei forneceria a autorização necessária a habilitar o Governo a produzir normação nessa matéria (cfr. fls. 269-270). Com efeito, considerou aquele Magistrado que, nesse preceito, o Governo foi autorizado a legislar quanto às consequências decorrentes do processo de insolvência para o Estado, sendo tal autorização, ainda que concedida «em termos abrangentes» e pese embora a perplexidade de, quanto a essa matéria, nada ser especificado nas disposições seguintes, não obstante a ressalva feita no n.º 5, do mesmo preceito, suficiente para se poder ter por satisfeito o princípio da legalidade na e a reserva da lei.

Não obstante a decisão recorrida não ter subscrito esta orientação, cumpre agora analisá-la uma vez que, caso se conclua que o regime constante da interpretação normativa do artigo 100.º do CIRE aplicada pela decisão recorrida se situa nas fronteiras e limites da autorização legislativa constante da Lei n.º 39/2003, de 22 de agosto, será de afastar qualquer ofensa ao parâmetro constitucional que vem invocado pelo recorrente.

13.2. Vejamos o teor dos preceitos relevantes para a presente análise:

«Artigo 1.º

Objeto

1. (...)

2. (...)

3. No Código da Insolvência e Recuperação de Empresas fica o Governo autorizado a legislar sobre as seguintes matérias:

a) As consequências decorrentes do processo especial de insolvência para o Estado e a capacidade do insolvente ou seus administradores;

b) Os efeitos da declaração de insolvência no prazo de prescrição do procedimento criminal, assim como a obrigatoriedade de notificação ao tribunal da insolvência de determinadas decisões tomadas em processo penal;

c) (...)

d) (...)

e) (...)

f) (...)

g) (...)

h) Os benefícios fiscais no âmbito do processo de insolvência.

4. (...)

5. O sentido a extensão das alterações a introduzir resultam dos artigos subsequentes.»

Contendo o artigo 1.º, n.º 3, alíneas a) a h), o elenco das matérias sobre as quais o Governo se encontrava autorizado a legislar, a definição do sentido e extensão das alterações a introduzir é depois especificado em disposições subsequentes, seguindo a sistematização e ordem que preside à enunciação do referido elenco. Contudo, na disposição correspondente à definição do sentido e extensão das alterações a legislar pelo Governo em matéria de “consequências decorrentes do processo especial de insolvência para o Estado e a capacidade do insolvente ou seus administradores” – artigo 2.º – nada se encontra quanto à matéria relativa às consequências decorrentes do processo especial de insolvência para o Estado. E esta conclusão induz alguma perplexidade, como assinalou o referido Magistrado, uma vez que tal omissão não se replica nas restantes matérias para que o Governo ficou habilitado a legislar.

Uma autorização legislativa não se basta com a utilização de “termos abrangentes” dos quais se possa induzir as matérias sobre as quais o Governo fica habilitado a legislar. Como se salientou no Acórdão n.º 6/2014, “os decretos-lei autorizados que estejam em desconformidade com os termos da autorização, como é o caso em que excedam os limites da autorização e legislem sobre matéria diferente ou em sentido divergente do autorizado, incorrem em direta violação da competência legislativa da Assembleia da República e, logo, em inconstitucionalidade orgânica, total ou parcial”. Por outro lado, e como também se assinalou no referido aresto, fazendo alusão à doutrina consagrada no Acórdão n.º 168/2002, “a eventual dissonância do decreto-lei autorizado relativamente à autorização legislativa depende da aplicação das regras de interpretação jurídica, cabendo ao Tribunal Constitucional avaliar o sentido e alcance da credencial legislativa e determinar se as disposições editadas pelo Governo se incluem ainda dentro da competência legislativa que foi especialmente concedida por efeito da autorização”.

Uma eventual falta de coerência técnico-legislativa do diploma não seria argumento suficiente para uma censura do ponto de vista constitucional. Mas é um dado relevante na tarefa de interpretar o sentido da autorização legislativa por forma a podermos concluir se a mesma inclui – ou não – a autorização para o Governo legislar em matéria de prescrição tributária. Ainda que se pudesse entender que na expressão “consequências para o Estado da declaração de insolvência” se incluiria autorização para alterar o regime da prescrição tributária, sempre seria a mesma insuficiente para constituir uma credencial legiferante válida.

Com efeito, como decorre do disposto no n.º 2, do artigo 165.º da Constituição, as leis de autorização legislativa devem definir o objeto, o sentido e a extensão da autorização. Torna-se a todos os títulos claro que o sentido e extensão significam a “predefinição parlamentar da orientação política da medida legislativa a adotar” (cfr. GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA, Constituição da República Portuguesa Anotada, vol. II, 4.ª ed., Coimbra Editora, Coimbra, 2010, p. 337). Não sendo obrigatório que “a autorização contenha um projeto do futuro decreto-lei (…), [ela] não pode ser, seguramente, um cheque em branco” (v. idem, ibidem).

Ora, do disposto no artigo 1.º, n.º 3, alínea a), da Lei n.º 39/2003, de 22 de agosto, na parte referente às consequências para o Estado da declaração de insolvência, não decorre a concessão de autorização para legislar em matéria relativa à prescrição das dívidas fiscais. Assim, e uma vez que aquela expressão se encontra, na economia do diploma autorizativo, desligada de qualquer especificação quanto ao seu conteúdo, da mesma não é extraível qualquer sentido útil, face às exigências do disposto no artigo 165.º, n.º 2, da Constituição, para efeitos de credencial parlamentar bastante. Do mesmo modo, também no resto do diploma não se encontra nada que pudesse agora conferir uma fonte útil de credencial legiferante para matérias relacionadas com a prescrição de dívidas tributárias, designadamente do responsável subsidiário.

Neste contexto, o artigo 100.º do CIRE, interpretado no sentido de que a declaração de insolvência suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao devedor subsidiário no âmbito do processo tributário, ao ser editado pelo Governo a descoberto de credencial parlamentar e tendo em conta a matéria que regula, enferma do vício de inconstitucionalidade orgânica.»

Este juízo foi renovado no Acórdão n.º 270/2017, também da 2.ª secção e, muito recentemente, na Decisão Sumária n.º 162/2018.

Não se afigurando existir qualquer razão para divergir desta jurisprudência, nem tendo nos presentes autos sido introduzidos novos argumentos que justifiquem uma reponderação da questão, resta concluir pela inconstitucionalidade orgânica da norma objeto do presente recurso.

III. Decisão

Em face do exposto, decide-se:

a) Julgar inconstitucional a norma do artigo 100.º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas (CIRE), na redação conferida pelo Decreto-Lei n.º 53/2004, de 18 de março, no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo prescricional das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário, por violação do artigo 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição.

b) Negar provimento ao recurso.

Sem custas.

Lisboa, 28 de junho de 2018 - Gonçalo Almeida Ribeiro - Maria José Rangel de Mesquita - Lino Rodrigues Ribeiro - João Pedro Caupers

Tem voto de conformidade a Conselheira Joana Fernandes Costa, que não assina por não estar presente