965/15 · Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO Nº 149/2016 Processo n.º 965/15 3ª Secção Relator: Conselheira Maria José Rangel de Mesquita Acordam, em conferência, na 3ª Secção do Tribunal Constitucional I - Relatório 1. Nos presentes autos de fiscalização concreta da constitucionalidade, vindos do Tribunal Central Administrativo Norte (TCAN), em que é recorrente A. e recorrida a Autoridade Tributária e Aduaneira, a relatora proferiu a Decisão Sumária n.º 707/2015 (de fls. 531-540), a qual, ao abrigo do disposto no n.º 1 do artigo 78.º-A da LTC, decidiu não conhecer do objeto do presente recurso. Fê-lo com os seguintes fundamentos: «II - Fundamentação (…) 7. Cumpre, primeiramente, delimitar o objeto do presente recurso de constitucionalidade em atenção ao requerido pelo recorrente no respetivo requerimento de interposição do recurso de fiscalização concreta de constitucionalidade e ao teor das alegações de recurso junto do Tribunal ora recorrido, no confronto com o que foi decidido pelo Tribunal a quo, no acórdão ora recorrido. 7.1 De acordo com o requerimento de interposição de recurso de constitucionalidade, pretende o recorrente que seja apreciada a questão de inconstitucionalidade da norma constante do n.º 3 do art. 89.º-A da LGT, assim enunciada: «quando interpretado no sentido de que se aceita a exigência de prova nos casos em que é de impossível cumprimento por parte do contribuinte». 7.2. Na peça processual indicada pelo recorrente como o momento em que suscitou a questão de constitucionalidade junto do TCAN, ora recorrido - «alegações do Recurso que foi interposto (…) pelo ora requerente junto Tribunal Central Administrativo do Norte», apresenta o ora recorrente as razões da sua discordância, sustentando que (cfr. fls. 392 e 392-verso): «(…) é para o recorrente patente que a exigência, quer no âmbito da inspecção, quer no quadro da produção judicial da prova, da demonstração dos fluxos financeiros, quando os próprios bancos declararam não possuir tal informação e quando, corno resultou demonstrado - e num quadro de normalidade assim sempre o será - inexistem testemunhas capazes de demonstrar a entrega de montantes pecuniários avultados num horizonte temporal de mais de 12 anos, é introduzir um ónus de prova IMPOSSÍVEL de cumprir. E criando-se um nível de exigência de prova absolutamente incompatível com o princípio da segurança jurídica, proporcionalidade e tutela jurisdicional efectiva, está a abrir a porta para que se conclua ser, a este nível, inconstitucional a regra constante do art. 89°-A n.º 3 da LGT. Ora, daqui resulta que o Tribunal manteve o ónus da responsabilidade da produção de prova sobre o contribuinte, mas, em concreto e de facto, limitou a acção probatória do recorrente. Deste modo, o Tribunal elevou o nível de exigência que em sede probatória resulta para o contribuinte a norma de inversão a que vimos fazendo referência. É justamente neste sentido que o recorrente afirma que a regra em apreciação é inconstitucional. Com efeito, se se percebe e entende que via de regra o contribuinte, porque o estará em condições de o fazer, deve demonstrar os fluxos financeiros que atestam que determinado "acréscimo patrimonial" não é um verdadeiro acréscimo, mas sim o retorno de uma disponibilidade anterior ao ano sindicado, não se aceita que tal exigência de prova se estenda a situações em que, pela própria natureza das coisas, não é possível a prova dessa relação directa. Não é, pois, admissível que a norma em causa [o n.º 3 do artigo 89.º-A da LGT], consagre e muito menos autorize a AT e o Tribunal a exigir uma verdadeira "prova diabólica" ou impossível na prática, sendo que sufragar-se o entendimento da sentença recorrida inviabiliza, de todo, a possibilidade de prova por parte dos contribuintes recorrentes. Desrespeitando o princípio da proporcionalidade, nas suas vertentes da necessidade e do equilíbrio e consequentemente o princípio da garantia dos contribuintes e da tutela jurisdicional efectiva.». 8. Ora, desde logo, a questão assim colocada, quer perante o Tribunal Constitucional, quer perante o Tribunal recorrido, não consubstancia uma questão de constitucionalidade normativa que possa vir a ser sindicada no presente recurso. Sucede apenas que o ora recorrente discorda do juízo concreto que a sentença de 1ª instância – corroborada pelo acórdão do TCAN, ora recorrido – formulou acerca da aplicação do regime normativo em causa à situação em análise. Com efeito, o Recorrente faz decorrer a questão da alegada inconstitucionalidade do modo como, em concreto, foi aplicado o direito infraconstitucional pelo tribunal a quo, já que defende ter sido exigida uma prova de cumprimento impossível, assim se violando os princípios da proporcionalidade, da segurança jurídica e da tutela jurisdicional efetiva. Da respetiva formulação – reportada às circunstâncias concretas da situação do recorrente (pois, segundo alega junto do TCAN, a exigência de demonstração dos fluxos financeiros, quando os bancos declararam não possuir tal informação, seria «introduzir um ónus de prova IMPOSSÍVEL de cumprir», cfr. alegações de recurso para o TCAN, Conclusão J, fls. 426-verso) – decorre claramente que a discordância manifestada pelo recorrente incide sobre matéria cujo conhecimento não cabe a este Tribunal, dirigindo-se à decisão do Tribunal recorrido e não à norma impugnada. O sistema português de fiscalização da constitucionalidade confere ao Tribunal Constitucional competência para exercer um controlo de constitucionalidade de natureza estritamente normativa – que exclui a apreciação da constitucionalidade de decisões, incluindo as decisões administrativas e judiciais. Como se afirma no Acórdão n.º 526/98 deste Tribunal (II, 3): «A competência para apreciar a constitucionalidade das decisões judiciais, consideradas em si mesmas - que é própria de sistemas que consagram o recurso de amparo - não a detém, entre nós, o Tribunal Constitucional.». E se o que está em causa no presente recurso de constitucionalidade é a decisão do Tribunal recorrido na aplicação da lei ao caso vertente, afigura-se ocorrer a ausência de dimensão normativa do objeto do presente recurso em termos que obstam ao seu conhecimento. 9. Mas mesmo que assim não se concluísse, procurando-se uma dimensão normativa na alegada interpretação que teria sido conferida pelas instâncias ao artigo 89.º-A, n.º 3, da LGT «no sentido de que se aceita a exigência de prova nos casos em que é de impossível cumprimento por parte do contribuinte», existiria um outro motivo que sempre obstaria à admissão do presente recurso, não se encontrando preenchido, nesse caso, o pressuposto relativo à ratio decidendi, segundo o qual a alegada interpretação normativa imputada ao tribunal recorrido, cuja constitucionalidade o recorrente pretende ver apreciada, deve corresponder, integral e fidedignamente, à que foi efetivamente aplicada, pela decisão alvo de recurso, como seu fundamento jurídico. Sucede, porém, que, nos presentes autos, a alegada interpretação normativa que o recorrente fixou como objeto do recurso não corresponde, precisamente, à adotada pela decisão recorrida. Com efeito, o artigo 89.º-A, n.º 3 da LGT, na aceção de que se «aceita a exigência de prova nos casos em que é de impossível cumprimento», não foi aplicado no acórdão do TCAN recorrido. Ao proceder à interpretação da norma contida no artigo 89.º-A, n.º 3 da LGT, o TCAN não a aplicou no sentido de dela derivar a exigência de uma prova de cumprimento impossível. Concluiu algo bastante diferente. Concluiu que «a validação [da prova de que a verba em causa dizia respeito à restituição de um financiamento] não constitui prova objectivamente impossível» e, em sequência, que não se trataria, in casu, de uma questão de admissibilidade de meios de prova – que não foram limitados –, mas da respetiva credibilidade (cfr. Acórdão do TCAN, de 14/07/2015, recorrido, fls. 484-verso). E é por adotarem este entendimento – e não o alegado pelo recorrente no requerimento de interposição do recurso de constitucionalidade – que a dimensão normativa ora impugnada não corresponde à ratio decidendi da decisão recorrida, o que determina a inutilidade da sua apreciação pelo Tribunal Constitucional. E a isto não obsta a apreciação efectuada, pela decisão recorrida, da questão de constitucionalidade suscitada pelo recorrente, por aquela apreciação se reportar à tese interpretativa defendida pelo recorrente que, todavia, a decisão recorrida não acolhe. Tal pode ser ilustrado com as seguintes passagens do Acórdão proferido, em 14/07/2015, pelo Tribunal Central Administrativo Norte, ora recorrido (a fls. 462-510-verso, em especial, cfr. fls. 483-verso-486): «(…) Quanto à inconstitucionalidade do art. 89.º-A/3 da LGT quando interpretado no sentido de que faz recair sobre o contribuinte uma prova que é de impossível cumprimento, assim, violando os princípios da proporcionalidade, do princípio da indefesa e da tutela jurisdicional efectiva. O Recorrente defende a inconstitucionalidade do Art. 89.º-A/3 da LGT baseando-se no entendimento de que a exigência de elementos «exógenos» de prova de que o ingresso do €525.000.00 resulta de um empréstimo/financiamento efectuado em 2000 constitui uma violação aos princípios constitucionais do direito à prova. Designadamente, a exigência relativa à demonstração dos fluxos financeiros quando os próprios bancos declaram não possuir tal informação e quando inexistem testemunhas capazes de demonstrar a entrega de montantes pecuniários avultados num horizonte temporal de mais de 12 anos. No caso concreto, o Reclamante/Recorrente declarou no ano de 2000 um Rendimento líquido de €15.396.00. Porém, a AT apurou que no mesmo ano recebeu o valor de €525.000.00. Ou seja, a AT verificou um acréscimo de património não justificado de valor superior a € 100.000.00 facto subsumível ao art.º 87.º/f) da LGT. Como tal, nos termos do art. 89-A/3 LGT, está o contribuinte onerado com a prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de forma ou do acréscimo de património ou da despesa efectuada. O contribuinte alega que a verba recebida constitui a recuperação de um financiamento que entregou no ano de 2000 a A (…). Pois bem, é esta a prova que recai sobre o contribuinte para evitar a avaliação indirecta imposta pelo art.º 87.º LGT. Essa prova poderá ser efectuada por qualquer meio (art.º 115.º/1 CPPT) salvo, evidentemente, as restrições decorrentes da lei. Exceptuadas as limitações decorrentes da lei, não há qualquer restrição de meios probatórios ao ónus do contribuinte. E se houvesse, corno o Recorrente alega, estaríamos efetivamente perante uma violação do princípio constitucional do direito à prova. Mas sdr. o quadro apresentado pelo Recorrente está incompleto. Não é que o Recorrente apenas pudesse provar a sua tese através dos fluxos financeiros que os bancos já não podiam fornecer devido ao decurso do prazo, mas sim que toda a prova documental (e testemunhal) apresentadas não mereceram (fundadamente) credibilidade e por isso se foi convidando o contribuinte a subir no patamar da fiabilidade probatória. Por conseguinte, não é rigorosamente verdade que a «…”validação” do prova de que os €525.000.00 constantes do cheque endossado ao Recorrente marido diziam respeito à restrição do financiamento é, objetivamente, impossível». Essa validação não constitui uma prova objetivamente impossível. Pelo contrário, ela é perfeitamente possível desde que demonstrada com a credibilidade e o rigor que se exige na prova de qualquer facto relevante. Mais uma coisa é a admissibilidade legal de todos os meios de prova, que nunca foi recusada pelo tribunal, outra é a sua credibilidade para a prova dos factos aos quais é oferecida. Com exceção dos factos para cuja prova a lei exija formalidade especial, ou aqueles que só possam ser provados por documento ou que estejam plenamente provados, quer por documentos quer por acordo das partes, a prova é livremente apreciada pelo tribunal (art.º 607.º/4 CPC). A livre apreciação da prova não significa apreciação arbitrária, irrefletida ou leviana, mas antes o exercício de um pendente juízo de convicção de acordo com as regras da experiência e da lógica, tudo devidamente motivado de forma a poder ser sindicado pelas partes e pelos tribunais de recurso (cfr. ac. do Tribunal da Relação de Lisboa, n.º 949 05.4TBOVR-AL1-8 Relator: BRUNO DA COSTA: Sumário: 1. No nosso direito predomina o principio da livre apreciação das provas, consagrado no art.º 655.º, n.º 1, do Código de Processo Civil, o tribunal aprecia livremente as provas, decidindo os juízes segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto. 2. O que está na base do princípio é a libertação do juiz das regras severas e inexoráveis da prova legal sem que entretanto se queira atribuir-lhe o poder arbitrário de julgar ao factos sem prova ou contra a prova, o sistema da prova livre não exclui, antes pressupõe a observância das regras da experiência e critérios da lógica.) Ora foi precisamente na credibilidade da prova apresentada que o Reclamante/Recorrente falhou. E não como resultado de qualquer imposição probatória, que de facto não houve. O que se passou foi que nenhuma prova apresentada foi suficientemente credível para demonstrar que os €525.000.00 recebidos pelo Reclamante/recorrente em 2010. (....) Do exposto resulta claramente que não houve qualquer limitação de meios probatórios, não se vislumbrando, por isso, qualquer inconstitucionalidade por violação dos princípios da proporcionalidade, do princípio da indefesa e da tutela jurisdicional efectiva, que nesta matéria possa ser imputada à interpretação do art. 89°-A/3 da LGT feita na douta sentença.» Atento o teor da decisão recorrida conclui-se, pois, que a alegada interpretação normativa que constitui objeto do presente recurso não corresponde precisamente à adotada, pelo que, também por esta razão, mais não restaria do que concluir pela impossibilidade legal de conhecimento do objeto do recurso, por força do artigo 79.º-C da LTC. 10. Assim, resultando dos autos que não se encontram preenchidos diversos pressupostos, cumulativos, de admissibilidade dos recursos de fiscalização concreta da constitucionalidade, não pode conhecer-se do objeto do presente recurso. 2. Notificado da decisão, o recorrente reclamou para a conferência, ao abrigo do artigo 78.º-A, n.º 3, da LTC, alegando, quanto à decisão, o seguinte (cfr. fls. 544-548 com verso): «A., Recorrente nos autos à margem referenciado, tendo sido notificado da "Decisão Sumária n.º 707/2015" que decidiu não tomar conhecimento do recurso interposto do Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo do Norte (proc. 430/14.0BEPRT) e com a mesma não se conformando, vêm, nos termos do n.º 3 do artigo 78.0-A da L TC, apresentar RECLAMAÇÃO PARA A CONFERÊNCIA NOS TERMOS E COM OS SEGUINTES FUNDAMENTOS 01. Inconformados com a decisão do TCAN no processo acima indicado, o recorrente interpôs, nos termos do artigo 75.º e 75.º-A da Lei 28/82, de 15 de Novembro e com fundamento na al. b) do n.º 1 do artigo 70.º do mesmo diploma. recurso da mesma para este Venerando Tribunal. 02. No requerimento de interposição desse recurso, e cumprindo o ónus estabelecido no artigo 75.º-A da identificada Lei, o expoente consignou que: a) o presente recurso foi interposto à luz da alínea b) do n.º 1 do artigo 70.°, por ter sido aplicada norma cuja inconstitucionalidade foi suscitada durante o processo; b) a norma cuja inconstitucionalidade foi arguida se acha no n.º 3 do art. 89.º-A da Lei Geral Tributária quando interpretado no sentido de que se aceita a exigência de prova nos casos em que é de impossível cumprimento por parte do contribuinte, por violação do princípio da proporcionalidade previsto no artigo 18° da CRP, do principio da proibição da indefesa, como corolário do direito ao acesso ao direito e aos Tribunais estabelecido no art. 20° da CRP, e bem assim o princípio da tutela jurisdicional efectiva a que faz apelo o artigo 268° da CRP c) que a referida inconstitucionalidade foi suscitada na petição de Recurso Contencioso, interposta a 20/02/2014 [tendo a norma sido aplicada em primeira instância] e nas alegações do Recurso que foi interposto dessa decisão em 07/08/2014 pelos ora requerentes junto Tribunal Central Administrativo do Norte [que igualmente aplicou a norma], 03. O TCAN admitiu o recurso por despacho de fls. 526. Todavia, submetido o mesmo a exame preliminar, foi proferida a decisão sumária de que se reclama, a qual, decidindo não aderir a tal requerimento, rejeitou conhecer o recurso por considerar que tia utilidade do recurso de constitucionalidade encontra-se liminarmente afastada quando, como sucede nos autos em apreço, o objecto do mesmo não integra a ratio decidendi da pronúncia recorrida”. 04. Para fundamentar tal recusa de conhecimento, indicou o Mmo. Juiz Conselheiro Relator que "ao proceder à interpretação da norma contida no artigo 89.º-A, n° 3 da LGT, o TCAN não a aplicou no sentido de dela derivar a exigência de uma prova de cumprimento impossível". 05. Concretizou ainda tal Decisão Sumária que "atento o teor da decisão recorrida {do TCAN] conclui-se, pois, que a alegada interpretação normativa que constitui objeto do presente recurso não corresponde precisamente à adoptada, pelo que, também por esta razão, mais não restaria do que concluir pela impossibilidade legal de conhecimento do objecto do recurso, por força do artigo 79.º-C da LTC". 06. Como ficou explícito com meridiana clareza no requerimento de interposição do recurso para este Colendo Tribunal e nas conclusões do recurso interposto para o TCAN, a inconstitucionalidade invocada não se convoca no sentido de o impetrante ter sido juridicamente impedido de demonstrar a existência do mútuo celebrado em 2000 e da devolução do respectivo que foi a causa da "manifestação de fortuna» detectada pela Autoridade Tributária. 07. A inconstitucionalidade concreta que se imputa à decisão recorrida - e, em primeira ratio, à actuação da própria Administração Fiscal que exigiu prova documental desde logo em sede graciosa - circunscreve-se à efectiva, e real impossibilidade de demonstrar a entrega dos montantes que o recorrente alega ter entregue a uma terceira pessoa em 2000 e cujo ressarcimento ocorre em 2014. 08. Com efeito, a interpretação do n.º 3 do artigo 89°-A da Lei Geral Tributária que os recorrentes apodam de inconstitucional não contende com a possibilidade abstracta de ser provada a factualidade alegada, 09. mas sim com a imposição efectiva da interpretação desse normativo, acatada pela Administração Tributária e acolhida pelas Instâncias Judiciais, da manutenção da imposição do ónus probatório ao contribuinte, mesmo quando constatada a impossibilidade objectiva, efectiva e real do seu cumprimento. 10. No caso vertente, interessa a impossibilidade de demonstração dos factos dados como não provados nos pontos A) e B) da Sentença de primeira instância e reproduzido a páginas 30 do Acórdão do TCAN, que se citam: "A) Que os recorrente tenha entregue, a título de financiamento, o montante total de 105.000.000$00 (€ 523.737,29) ao Eng. B." "B) Que o endosso ao recorrente, pela sociedade "C.”, dos cheques referidos em 23) corresponda à restituição do montante de 105.000.000$00 de que o Eng. B. se confessou devedor através de documento datado de 29/11/2000". 11. Por outras palavras, o juízo de inconstitucionalidade que se pretende ver apreciado e decidido tange com a constatação de que o Tribunal manteve o ónus da responsabilidade da produção de prova sobre o contribuinte no que contende com a demonstração da materialidade da entrega dos aludidos 105.000.000$00 no ano de 2000 e correspondente ressarcimento ocorrido em 2010 com o endosso dos cheques da C., 12. quando tal prova, tanto na fase graciosa do procedimento como na fase judicial se afigura de impossível cumprimento por parte do contribuinte. 13. Com efeito o Acórdão do TCAN reiterou a citou o que havia escrito a primeira instância (vide p. 44 desse aresto), afirmando que “…da prova produzida, não resultou demonstrada tal entrega. Desde logo, como resulta da materialidade assente, o recorrente não logrou apresentar documentos bancários susceptíveis de demonstrar os fluxos financeiros da transferência do aludido montante" 14. Concluindo porém que "da prova testemunhal produzida, não resulta demonstrada a entrega do montante em causa" (também p. 44 do Acórdão do TCAN citando a Sentença do T AF do Porto). OU SEJA 15. O Tribunal recorrido, entendendo que a concreta e especifica questão da prova do mútuo não era compatível com a nulidade do vício de forma, tendo em conta a ausência de escritura que o suportasse, 16. admitiu em mera tese a prova por via testemunhal dos fluxos financeiro do montante em causa, reportada em 2000, para sustentar a devolução corporizada nos cheques que constituem a manifestação de fortuna em causa nos presentes autos. 17. Ora, tal "abertura" à possibilidade de produção de prova testemunhal [que é, se bem se percebe a decisão sumária, o motivo que determina a rejeição do recurso] 18. é, todavia, meramente ficcional, não sendo expectável que para além dos intervenientes (que as confirmaram) haja testemunhas da transferência de fluxos financeiros - in casu cheques - ademais ocorridos há mais de uma dezena de anos, como efectivamente não existiram. AQUI CHEGADOS, 19. O recorrente reitera que a exigência que lhe foi colocada ao longo de todo o processo e, em concreto, na decisão do TCAN de que se recorre, da demonstração dos fluxos financeiros, quando os próprios bancos declararam não possuir tal informação. 20. e quando, como resultou demonstrado - e num quadro de normalidade assim sempre o será - inexistem testemunhas capazes de demonstrar a entrega de montantes pecuniários avultados num horizonte temporal de mais de 12 anos, 21. é introduzir um ónus de prova IMPOSSÍVEL de cumprir. 22. Nesse enfoque, interpreta-se a norma em causa de forma a que a mesma consinta -se um nível de exigência de prova absolutamente incompatível com o princípio da segurança jurídica, proporcionalidade e tutela jurisdicional efectiva, 23. a inculcar a conclusão pela impetrada inconstitucionalidade a regra constante do art. 89°-A n.º 3 da LGT. 24. Por outras palavras, o Tribunal recorrido não manteve o ónus da responsabilidade da produção de prova sobre o contribuinte (como a norma o exige), mas, em concreto e de facto, limitou a acção probatória do recorrente. 25. Deste modo, o Tribunal elevou o nível de exigência que em sede probatória resulta para o contribuinte a norma de inversão a que vimos fazendo referência. 26. É justamente esta interpretação que o recorrente afirma que faz padecer a regra em apreciação de inconstitucionalidade. 27. Com efeito, se se percebe e entende que via de regra o contribuinte, porque o estará em condições de o fazer, deve demonstrar os fluxos financeiros que atestam que determinado "acréscimo patrimonial" não é um verdadeiro acréscimo, mas sim o retorno de uma disponibilidade anterior ao ano sindicado, não se aceita que tal exigência de prova se estenda a situações em que, pela própria natureza das coisas, não é possível a prova dessa relação directa. 28. Tal inconstitucionalidade advém da violação do princípio da proporcionalidade previsto no artigo 18.º da CRP, do princípio da proibição da indefesa, como corolário do direito ao acesso ao direito e aos Tribunais estabelecido no art. 20° da CRP, e bem assim o princípio da tutela jurisdicional efectiva a que faz apelo o artigo 268.º da CRP. 29. Exigir-se, quer no âmbito da inspecção, quer no quadro da produção judicial da prova, a demonstração dos fluxos financeiros, quando os próprios bancos declararam não possuir tal informação, é sancionar a validade de uma produção de prova IMPOSSÍVEL de cumprir. 30. Com efeito, a prova dos acima citados pontos de facto A e B impele à necessidade de provar que, num primeiro momento (no longínquo ano de 2000) existiu um fluxo financeiro dos recorrentes para uma terceira entidade, 31. de modo a demonstrar que, o fluxo financeiro de idêntica quantia que ingressou no património dos recorrentes (segundo momento, em 2010) se ficou a dever à existência desse empréstimo. 32. Ora, no caso vertente, demonstrou-se (vide factos provados 29 a 31) ser objectivamente impossível a apresentação de tal prova na medida em que as instituições bancária das quais havia sacado o montante que mutuou não disponibilizavam nem dispunha elementos bancários por não estar obrigada a conservar documentos durante tal período de tempo. 33. Ou seja, o contribuinte recorrente não conseguiu obter elementos exógenos que demonstrem o empréstimo ocorrido quinze anos antes, por razões decorrentes dos procedimentos do arquivo bancário que não lhe são imputáveis. 34. Assim, ficou vedada, i.e., demonstrou-se impossível, a prova da efectiva afectação dos recursos, por motivos alheios aos recorrentes. 35. Entende o recorrente que a exigência de elementos que o contribuinte objectivamente não estava em condições de fornecer (e que não seria expectável nem exigível que guardasse durante tanto tempo) consubstancia o estabelecimento de imposições que não são compagináveis com um processo equitativo. 36. Daí que se impetre a declaração da inconstitucionalidade material da regra do n.º 3 do artigo 89.º-A da LGT quando interpretada no sentido de exigir níveis de prova irrazoáveis, in casu, por exigir a prova de que o ingresso dos montantes em causa se tratam, na verdade. de um regresso (i.e. que não se tratam de um incremento) dos fluxos financeiros que saíram da esfera patrimonial do recorrente contribuinte 13 anos antes da inspecção tributária ter o seu início. EM CONCLUSÃO 37. Porque não está em causa, ao contrário do assumido na Decisão Sumária de que se recorre, a (im)possibilidade teórica de provar por outra via que não a documental a validade/existência dos fluxo financeiros, mas sim. a impossibilidade objectiva de demonstrar que os valores apodados pela Administração Tributária como "manifestações de fortuna" não se tratam de rendimentos subtraídos à tributação mas sim o reembolso de rendimentos gerados em momento anterior a 2000, deverá ser revogada tal decisão e o recurso admitido. 38. de modo a apreciar-se se tal exigência probatória, textualmente admitida pelo n.º 3 do artigo 89°- A da LGT, passa pelo crivo da Constituição. 39. A terminar, consigna-se que, admitido que seja o presente recurso, se está em crer que será seguida a linha jurisprudencial preconizada pelo Supremo Tribunal Administrativo, que, em Acórdão de 17/12/2008, exarou que "por força do princípio constitucional da proibição da indefesa, que emana do direito de acesso ao direito e aos tribunais reconhecido no art. 20.°, n.º 1, da CRP, não serão constitucionalmente admissíveis situações de imposição de ónus probatório que se reconduzam à impossibilidade prática de prova de um facto necessário para o reconhecimento de um direito. " (processo 0327/08, consultável em www.dgsi.pt). 40. Aliás, a questão da responsabilidade probatória que incide sobre o contribuinte, face a inversão do ónus da prova que excepciona a regra do n.º 1.do artigo 74° da LGT, foi objecto de análise pelo Tribunal Constitucional no Acórdão n.º 84/2003, onde se pode ler que "Assente a declaração do contribuinte numa presunção de veracidade que, segundo o ensinamento de Teixeira Ribeiro ("Sistema fiscal português" n. o 6 in Boletim de Ciências Económicas, 1991) varia consoante "o grau de confiança que merecem os elementos fornecidos pelo contribuinte", pode o legislador prever situações baseadas em elementos de normalidade em que o ónus da prova se inverta contra o contribuinte. O estabelecimento dessas presunções há-de, porém, ter um fundamento de razoabilidade e não onerar o contribuinte com um prova impossível ou excessivamente onerosa que transforme em regra a excepção da tributação pelo rendimento normal.,” Termos em que deverá ser julgado procedente a presente reclamação, e consequentemente aceite o recurso para o TC..». 3. A recorrida Autoridade Tributária e Aduaneira veio pronunciar-se sobre a reclamação deduzida pelo recorrente (cfr. fls. 552-553). Nos seguintes termos: «A Autoridade Tributária e Aduaneira, notificada da reclamação para a conferência apresentada por A., vem dizer o seguinte: 1. A mencionada reclamação visa a decisão sumária n.º 707/2015, que recaiu sobre um recurso interposto pelo recorrente acima identificado, a qual concluiu peja impossibilidade legal de conhecimento do objecto de recurso, por força do art. 79.º-c da LC, dado que, em síntese, não está em causa um controlo de constitucionalidade de natureza estritamente normativa. 2. Com efeito, o recorrente veio suscitar a inconstitucionalidade do n.º 3 do art. 89.º-A da LGT "quando interpretado no sentido de que se aceita a exigência de prova nos casos em que é de impossível cumprimento por parta do contribuinte", Assente na alegação de que a exigência, em sede judicial, da demonstração dos fluxos financeiros através de comprovativos bancários, quando os próprios bancos declararam não possuir tal informação, constitui um ónus de prova impossível de cumprir - assim ficando violados os principias da proporcionalidade, da segurança jurídica e da tutela jurisdicional efectiva. 3. Face ao exposto, entendeu e bem, a decisão reclamada que a questão colocada, quer perante o tribunal constitucional, quer perante o Tribunal recorrido, não consubstancia uma questão de constitucionalidade normativa que possa vir a ser sindicada em sede constitucional, ao abrigo do art. 70.º da LTC, já que a questão que o recorrente submeteu ao Tribunal Constitucional tem a ver estritamente com uma discordância da decisão do Tribunal recorrido e não a norma impugnada. 4. Tanto mais que, como se lê na decisão reclamada, mesmo procurando-se uma dimensão normativa na alegada interpretação que teria sido conferida pelas instâncias ao artigo 89º-A, n.º 3, da LGT “no sentido de que se aceita a exigência de prova nos casos em que é de impossível cumprimento por parte do contribuinte”, existiria um outro motivo que sempre obstaria à admissão do recurso, derivado do facto de, ao contrário do sustentado pelo recorrente (ora reclamante), a decisão do TCA Norte não estar fundamentada numa acepção do n.º 3 do art.º 89º-A da LGT que “aceite a exigência de prova nos casos em que é de impossível incumprimento” – como à evidência resulta da leitura do acórdão do TCA Norte, e dos excertos do mesmo, transcritos na decisão reclamada. Termos em que, com o douto suprimento de Vossas Excelências, deve a presente reclamação improceder, por total farta de apoio legal, mantendo-se a decisão sumária reclamada.». Cumpre apreciar e decidir. II - Fundamentação 4. A Decisão Sumária n.º 707/2015, reclamada, rejeitou conhecer do objeto do recurso por dois fundamentos: em primeiro lugar, pelo facto de a inconstitucionalidade ser imputada à própria decisão e, consequentemente, não evidenciar um objeto idóneo do recurso de constitucionalidade; em segundo lugar, porque, mesmo que se reconhecesse alguma dimensão normativa à questão colocada pelo recorrente, não ter constituído a pretensa norma (ou interpretação normativa) cuja constitucionalidade se pretende ver apreciada a ratio decidendi da decisão judicial recorrida. O recorrente, ora reclamante, contesta a decisão recorrida, pretendendo contrariar os fundamentos da mesma, sendo que, todavia, apenas se refere expressamente ao segundo fundamento aduzido (cfr. Reclamação, 3., 4. e 5., fls. 544-verso). Tanto bastaria para concluir pela improcedência da Reclamação. Com efeito, correspondendo o primeiro fundamento de não conhecimento do objeto do recurso interposto pelo recorrente, ora reclamante, à verificada falta de observância de um pressuposto essencial – e comum – de todos os processos de fiscalização concreta da constitucionalidade (relativo à dimensão normativa da questão colocada), a sua não impugnação determinaria a manutenção do decidido quanto ao não conhecimento do objeto do recurso. Contudo, e mesmo sem expressa formulação linguística, pode ainda retirar-se do teor da Reclamação deduzida, ao menos implicitamente, a intenção de rebater os fundamentos (ambos) e o sentido decisório da decisão reclamada. Vejamos, assim. 5. Da análise da reclamação deduzida contra a Decisão Sumária n.º 707/2015 conclui-se que a mesma não apenas não infirma, como confirma as conclusões alcançadas na decisão reclamada. 5.1 Quanto à pretensa norma (ou interpretação normativa) derivada do n.º 3 do artigo 89.º-A da LGT, cuja inconstitucionalidade pretende ver julgada, vem o ora reclamante justificar a inconstitucionalidade arguida reiterando e desenvolvendo as razões que, in casu, o impedem de demonstrar (comprovar) os factos controvertidos. Ora, a argumentação agora produzida é quase integralmente dirigida à própria decisão judicial recorrida, mostrando-se indissociável das concretas circunstâncias factuais da situação sub judice, em termos que dificilmente permitem descortinar a pretensa dimensão normativa (abstrata) da questão de constitucionalidade colocada. Assim, segundo o reclamante, o Tribunal recorrido, no caso dos autos, teria desconsiderado a prova do mútuo «tendo em conta a ausência de escritura que o suportasse», admitindo, «em mera tese a prova por via testemunhal dos fluxos financeiros do montante em causa», só que – segundo o ora reclamante - tal «é todavia, meramente ficcional», pois na falta de testemunhas de factos ocorridos há mais de uma dezena de anos e na falta de informação dos bancos quanto aos fluxos financeiros ocorridos nessa altura, a exigência da «demonstração dos fluxos financeiros quando os próprios bancos declararam não possuir tal informação» «(…) é introduzir um ónus de prova IMPOSSÍVEL de cumprir», atingindo-se um «nível de exigência de prova absolutamente incompatível com o princípio da segurança jurídica, proporcionalidade e tutela jurisdicional efectiva» (cfr. Reclamação, 15. a 22.) Por mais uma vez se verifica que o objeto do recurso reside, na realidade, num dissídio quanto ao modo como em concreto foi aplicado o direito infraconstitucional, resultando a inconstitucionalidade do facto de, na perspetiva do recorrente, ter sido adotada uma interpretação mais exigente do que o legalmente preceituado (alegadamente, «o Tribunal elevou o nível de exigência que em sede probatória resulta para o contribuinte a norma de inversão a que vimos fazendo» (Reclamação, 25., fls. 546-verso). E, segundo o recorrente, ora reclamante, a inconstitucionalidade resultaria precisamente deste facto, não aceitando que «tal exigência de prova se estenda a situações em que, pela própria natureza das coisas, não é possível a prova dessa relação direta» (cfr. Reclamação, 27.). Ora, este escrutínio traduz-se na imputação da inconstitucionalidade à própria decisão judicial recorrida, contestando-se quer a operação hermenêutica de interpretação da norma legal em causa quer a subsunção da situação dos autos à norma em causa, em função da factualidade invocada. Assim, a inconstitucionalidade invocada não é apontada ao critério normativo em si mesmo considerado, mas sim ao facto de a interpretação do direito infraconstitucional aplicável ter sido no caso concreto errada, tendo como consequência a imposição ao interessado, ora reclamante, de um ónus probatório excessivo (desproporcionado). Contudo, no âmbito do recurso de constitucionalidade cabe apenas, como se sabe, o escrutínio da constitucionalidade de normas e não de quaisquer outras operações, designadamente o modo como o tribunal recorrido aplicou o direito infraconstitucional. Isso é matéria de direito comum, para a qual são competentes os tribunais comuns. Restaria, assim, concluir, como fez a decisão sumária reclamada, pela falta de um objeto normativo idóneo do presente recurso de constitucionalidade em termos que obstam ao respetivo conhecimento. 5.2 De todo o modo, e mesmo, que por hipótese se procurasse retirar da interpretação feita pelo Tribunal a quo ao n.º 3 do artigo 89.º-A da LGT uma dimensão normativa susceptível do requerido controlo de constitucionalidade, do teor da presente reclamação não resulta ultrapassada a conclusão de não revestir o sentido normativo alegadamente conferido àquele preceito legal a razão determinante da decisão desfavorável ao recorrente, ora reclamante. O reclamante vem invocar, a este respeito que (cfr. Reclamação, fls. 546-546-verso): «(…) 24. Por outras palavras, o Tribunal recorrido não manteve o ónus da responsabilidade da produção de prova sobre o contribuinte (como a norma o exige), mas, em concreto e de facto, limitou a acção probatória do recorrente. 25. Deste modo, o Tribunal elevou o nível de exigência que em sede probatória resulta para o contribuinte a norma de inversão a que vimos fazendo referência. 26. É justamente esta interpretação que o recorrente afirma que faz padecer a regra em apreciação de inconstitucionalidade». No entanto, e tal como já concluiu a decisão sumária reclamada, a alegada interpretação normativa que o recorrente fixou como objeto do recurso - o artigo 89.º-A, n.º 3 da LGT, interpretado no sentido de que se «aceita a exigência de prova nos casos em que é de impossível cumprimento» - não corresponde, precisamente, à adotada pela decisão recorrida. O Tribunal a quo não aplicou a norma com o sentido de dela poder derivar a exigência de uma prova de cumprimento impossível (sobretudo pela alegada falta de informação disponível dos bancos para a demonstração dos fluxos financeiros ocorridos em 2000), assim limitando a ação probatória do recorrente. Concluiu, tendo analisado toda a prova produzida (designadamente a documental, cuja credibilidade pôs em causa), que «a validação [da prova de que a verba em causa dizia respeito à restituição de um financiamento] não constitui prova objetivamente impossível» e, em sequência, que não se trataria, in casu, de uma questão de admissibilidade de meios de prova – que não foram limitados –, mas da respetiva credibilidade (cfr. Acórdão do TCAN, de 14/07/2015, recorrido, fls. 484-verso). Resta, assim, concluir pela improcedência da reclamação também quanto ao segundo fundamento da Decisão Sumária n.º 707/2015. 6. Confirma-se, pois, que, faltando o preenchimento de pressupostos cumulativos de que depende o conhecimento do objeto do recurso, não caberia conhecer do mesmo por parte do Tribunal Constitucional, como se concluiu na Decisão Sumária n.º 707/2015, ora reclamada. III - Decisão 7. Pelo exposto, acordam em indeferir a presente reclamação, mantendo o decidido na Decisão Sumária n.º 707/2015, quanto aos fundamentos da inadmissibilidade do recurso e nos seus exatos termos. Custas pelo reclamante, fixando-se a taxa de justiça em 20 (vinte) unidades de conta, nos termos do disposto nos artigos 7.º e 9.º, n.º 1, do Decreto-Lei n.º 303/98, de 7 de outubro. Lisboa, 9 de março de 2016 - Maria José Rangel de Mesquita - Carlos Fernandes Cadilha - Maria Lúcia Amaral