391/13 · Tribunal Constitucional

ACÓRDÃO N.º 84/2014

Processo n.º 391/13

2ª Secção

Relator: Conselheiro Pedro Machete

Acordam na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional:

I – Relatório

1. Nos presentes autos, vindos do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, em que é recorrente o Ministério Público e recorrida A., Lda., foi interposto recurso de constitucionalidade ao abrigo do artigo 70.º, n.º 1, alínea a), da Lei n.º 28/82, de 15 de novembro (Lei de Organização, Funcionamento e Processo do Tribunal Constitucional, adiante referida como “LTC”), da decisão daquele tribunal de 11 de março de 2013, com fundamento em recusa de aplicação «do § 7.º da Portaria n.º 234/97, de 4 de abril» e «do artigo 3.º, n.º 2, alínea e), do CIEC (aprovado pelo Decreto-Lei n.º 566/99, de 22 de dezembro, na redação anterior às alterações introduzidas pelo artigo 69.º da Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro, ao artigo 74.º deste Código)», quando interpretados «no sentido de que responsabilizam os proprietários ou os responsáveis legais pela exploração dos postos autorizados para a venda ao público do gasóleo colorido e marcado, em relação às quantidades que venderem e que não fiquem documentadas no sistema de controlo subjacente à obrigatoriedade de a venda ser feita a titulares de cartões com micro circuito», por violação dos artigos 103.º, n.º 2, e 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição (cfr. requerimento de interposição de recurso de fls. 203).

A decisão recorrida recusou a aplicação, com fundamento em inconstitucionalidade orgânica, do § 7.º da Portaria n.º 234/97, de 4 de abril, e da norma da alínea e), do n.º 2, do artigo 3.º do CIEC, nos seguintes moldes:

«I – Da INCONSTITUCIONALIDADE

No seu Parecer, a fls. 152 dos autos, o Ministério Público considerou que “Atenta a fundamentação da petição e o teor da contestação, verificamos que são duas as questões essenciais que se colocam: i) uma que é a de saber se é inconstitucional a norma do §7.º da Portaria n.º 234/97, de 4 de abril, na medida em que responsabiliza os proprietários ou os responsáveis legais pela exploração dos postos autorizados para a venda ao público do gasóleo colorido e marcado, em relação às quantidades que venderem e que não fiquem documentadas no sistema de controlo subjacente à obrigatoriedade de a venda ser feita a titulares de cartões com microcircuito; ii) e outra que é de saber se é organicamente inconstitucional a norma do artigo 3.º, n.º 2, alínea e), do CIEC (aprovado pelo DL 566/99, de 22/12, na redação anterior às alterações introduzidas pelo artigo 69.º da Lei 53-A/2006, de 29/12, ao artigo 74.º deste Código), quando interpretada no sentido de contemplar previsão normativa idêntica à acima referida.

Sobre a matéria já se pronunciou o Ac. do STA de 15-09-2010, processo nº 0836/08, [numeração correspondente ao processo de impugnação 1560/04.2BEVIS deste TAF de Aveiro], disponível nas bases jurídico-documentais do ITIJ www.dgsi.pt.

Nesse aresto foi decidido que as referidas normas devem ser consideradas feridas por inconstitucionalidade: a primeira norma é inconstitucional, por violação dos artigos 103.º, n.º 2, e 165.º, n.º 1, alínea i), da CRP; e a segunda também é organicamente inconstitucional, por violação dos artigos 103.º n.º 2, e 165. º, n.º 1, alínea i), da CRP.

De acordo com tal entendimento, que vai de encontro à fundamentação expressa na petição inicial, verificamos que é atendível a pretensão formulada pela impugnante no sentido da anulação do ato tributário ora impugnado.”

Também a Impugnante, nos artigos 55 a 59 da p.i., a propósito da responsabilização dos proprietários ou aos responsáveis legais pela exploração dos postos autorizados para venda ao público do gasóleo colorido e marcado pelo pagamento do ISP e IVA resultantes da diferença entre o imposto aplicável ao gasóleo rodoviário e o imposto aplicável ao gasóleo colorido e marcado relativamente às quantidades vendidas e não documentadas no movimento contabilístico, defendeu a inconstitucionalidade orgânica e material do nº 7 da Portaria nº 234/97, de 4 de abril, por violação dos artigos 103º, nº 2 e 165º, nº 1, al. i) da CRP.

De facto, consta da liquidação impugnada (facto 11 de 3.1 supra):

“De acordo com o nº 4º do art.º 7º do CIEC, a taxa a aplicar é a que estiver em vigor à data da sua exigibilidade. Não obstante, dada a impossibilidade da determinação do momento exato das infrações constatadas, consideraram-se as taxas em vigor a 31/12 de cada ano.

O imposto é exigível, ao abrigo da al. a) do n.º 3 do art.º 7º e n.º 5 do artigo 74º do mesmo diploma legal, conjugado com o art.º 7º da Portaria n.º 234/97, de 04/04.

A unidade tributável do gasóleo colorido e marcado é de 1000 l, convertidos para a temperatura de 15ºC, conforme o estabelecido no n.º 1 do art.º 72º do D.L. n.º 566/99, de 22/12.

É sujeito passivo de imposto o proprietário/responsável legal pela exploração do posto de venda de combustível, nos termos do art.º 7º da portaria suprareferenciada e da al. b) do n.º 2 do art.º 3º do CIEC, ou seja, a empresa “A., Lda”.

Por conseguinte, de harmonia com as disposições conjugadas da alínea e) do n.º 2 do art.º 3º e do art.º 10º do Código dos Impostos Especiais sobre o Consumo (CIEC), há lugar ao registo de liquidação “a posteriori” relativamente à divida atrás mencionada e não paga, pelo que, deverá ser processado o correspondente Impresso de Liquidação (IL), para a quantia de 3.823,96 Euros, acrescida de 349,59 Euros, referente a Juros compensatórios (código 651), contados desde a data da exigibilidade da dívida até aos 90 dias contados após o despacho exarado pelo Senhor Diretor desta Alfândega, em 08/11/2006, nos termos do n.º 7 do art.º 35º do D.L n. º 398/98, de 17/12, sendo notificado o devedor para proceder ao pagamento de 4.173,55 Euros, dentro de 15 (quine) dias, conforme o previsto no artigo 10º do CIEC donde resultaram os seguintes valores:

(…)

Portanto, a liquidação fundou-se na alínea e) do nº 2 do artigo 3 do CIEC e no nº 7 da Portaria nº 234/97, de 4 de abril.

Esta Portaria visou regular a rede de venda de “gasóleo colorido e marcado para a agricultura”, dispondo no seu parágrafo 7º que “Os proprietários ou os responsáveis legais pela exploração dos postos autorizados para a venda ao público do gasóleo colorido e marcado só poderão vender o produto aos titulares de cartões com microcircuito, emitidos sob a responsabilidade do Ministério da Agricultura, do Desenvolvimento Rural e das Pescas, sendo responsáveis pelo, pagamento do ISP e respetivo IVA resultantes da diferença entre a taxa do imposto aplicável ao gasóleo rodoviário e a taxa do imposto aplicável ao gasóleo colorido e marcado em relação às quantidades que venderem e que não fiquem documentadas no movimento contabilístico do posto.”

Pelo que a eventual inconstitucionalidade da norma terá reflexos na parte da liquidação impugnada resultante de correções efetuadas às vendas de gasóleo colorido e marcado para a agricultura, mas não afetará as correções relativas aos restantes combustíveis.

Vejamos.

A questão da inconstitucionalidade das normas em causa já foi objeto de várias decisões do STA e do Tribunal Constitucional.

Inicialmente o STA considerou (Ac. de 3/10/2007, recurso nº 0363/07) que aquele “n.º 7 é orgânica e materialmente inconstitucional”.

No recurso para o Tribunal Constitucional que, em Acórdão nº 321/08, de 18/6/2008, declarou que a referida norma não é inconstitucional por não revestir caráter inovatório limitando-se a precisar os mecanismos de cobrança do imposto devido por força da alínea e) do nº 2 do artigo 3º e artigo 74º do CIEC.

Posteriormente, 3-12-2008, o STA proferiu Acórdão no recurso nº 0836/08, onde decidiu que essas normas não eram inconstitucionais e reiterou essa posição no Acórdão de 19-3-2009 proferido no mesmo recurso.

Daquela decisão houve recurso para o Tribunal Constitucional, que decidiu, em Acórdão nº 321/2008, de 16-06-2008, julgar organicamente inconstitucional a norma do §7º da Portaria nº 234/97, de 4 de abril, por violação dos artigos 103º, nº 2, e 165º, nº 1, alínea i) da CRP.

Assim, por decisão de 15-09-2010, proferida no mesmo recurso nº 836/08, o STA veio a decidir-se pela inconstitucionalidade orgânica da norma em causa.

A divergência de soluções (entre os Acórdãos do STA nº 363/07 e 836/08) justificou o recurso por oposição de julgados, pelo que, reunido o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, em 16-12-2010 foi proferido Acórdão (Procº 173/10) a partir do qual o venerando Tribunal assumiu a mais recente posição do Tribunal Constitucional e julgou o § 7º da Portaria nº 234/97, de 4 de abril, organicamente inconstitucional.

Depois disso já o Tribunal Constitucional teve a oportunidade de apreciar novamente a questão (cfr. Ac TC 431/11, de 29-9-2011), bem como o STA (cfr. Ac. STA de 16-11-2011, Procº 0194/11), mantendo-se o julgamento de inconstitucionalidade.

Assim, deve considerar-se firmada a jurisprudência superior no sentido da inconstitucionalidade orgânica do § 7º da Portaria nº 234/97, de 4 de abril, e também, nos termos referidos, da norma da alínea e) do nº 2 do artigo 3º do CIEC, entendidas no sentido usado nos casos em análise.

Assim, “estando vedado aos tribunais aplicar normas que infrinjam o disposto na Constituição ou os princípios nela consignados cfr.art.º 204º da CRP e nº 2 do art.º 1 do ETAF,), a liquidação impugnada enferma de vício de violação de lei, o que determina a sua anulação” na parte em que se encontra afetada pelo referido vício.»

2. Notificado para o efeito, o recorrente apresentou alegações junto deste Tribunal, tendo concluído nos seguintes termos:

«2. Apreciação do mérito do recurso

2.1. Sobre a questão de constitucionalidade que constitui objeto do recurso já o Tribunal Constitucional se pronunciou.

Assim, o Acórdão n.º 176/2010, proferido pelo Plenário, julgou organicamente inconstitucional a norma do § 7.º da Portaria n.º 234/97, de 4 de abril, na medida em que responsabiliza os proprietários ou os responsáveis legais pela exploração dos postos autorizados para a venda ao público do gasóleo colorido e marcado pelo pagamento do Imposto sobre os produtos petrolíferos (ISP) resultante da diferença entre a taxa do imposto aplicável ao gasóleo rodoviário e a taxa do imposto aplicável ao gasóleo colorido e marcado, em relação às quantidades que venderem e que não fiquem documentadas no sistema de controlo subjacente à obrigatoriedade de a venda ser feita a titulares de cartões com microcircuito; julga organicamente inconstitucional a norma do artigo 3.º, n.º 2, alínea e), do Código dos Impostos Especiais de Consumo (Código dos IEC, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 566/99, de 22 de dezembro, na redação anterior às alterações introduzidas pelo artigo 69.º da Lei n.º 53- A/2006, de 29 de dezembro, ao artigo 74.º deste Código) quando interpretada no sentido de contemplar previsão normativa idêntica à acima referida.

O Acórdão poderá sumariar-se da seguinte forma:

I - O que está em causa é averiguar se já tinha assento no sistema uma previsão genérica de tratamento de irregularidades na venda do gasóleo a taxa reduzida, da qual já pudesse ser extraída, seguindo os cânones hermenêuticos aplicáveis, uma imputação de responsabilidade, pelos mesmos factos, e nos mesmos termos, dos enunciados no § 7.º da Portaria n.º 234/97. Ou seja, averiguar se foi esta norma que, pela primeira vez, associou a exigência de que a venda se efetue aos titulares de cartão com microcircuito à responsabilização da entidade vendedora pelo pagamento da diferença entre a taxa reduzida

(que fora paga, por ser gasóleo colorido e marcado) e a taxa normal (que passa a ser devida), em consequência do incumprimento dos procedimentos de venda, previstos na lei com vista a assegurar que esse combustível se destina às finalidades que legalmente justificam a redução da taxa.

II - O confronto com o quadro legal anterior à Portaria n.º 234/97 - e ao Código dos IEC, na versão anterior à Lei n.º 53-A/2006, que alterou o artigo 74.º - revela, sem margem para qualquer dúvida, que antes (até à Portaria n.º 234/97) nada se previa quanto às condições em que se verifica a responsabilidade dos sujeitos em causa. De facto, a dimensão normativa em causa nos autos não pode subsumir-se às situações de 'introdução irregular no consumo' ou de 'detenção irregular', a que se referia o artigo 6.º do Decreto-Lei n.º 123/94, pois, nos casos em apreço, o que se mostra ‘irregular’ é a venda efetuada sem cumprimento dos procedimentos de controlo subjacentes à utilização do cartão com microcircuito.

III - Ainda que os conceitos relativamente amplos do artigo 6.º, n.º 2, do Decreto-Lei n.º 123/94 fossem suscetíveis de abarcar uma situação de 'venda irregular', como a que está em causa nos presentes autos, ainda assim a letra deste preceito seria insuscetível de comportar todo o 'circunstancialismo' previsto no § 7.º da Portaria n.º 234/97, pelo que se conclui pela 'novidade' da previsão normativa constante do § 7.º da Portaria n.º 234/97, relativamente à legislação que a antecedeu, com a consequente inconstitucionalidade orgânica, por violação do princípio constitucional da reserva de lei fiscal.

IV - Essa inconstitucionalidade não pode ser apagada pelo disposto na alínea e) do n.º 2 do artigo 3.º do Código dos IEC. De facto, embora a situação aqui questionada possa equivaler a uma 'situação irregular' de 'venda' de 'produtos sujeitos a imposto especial de consumo', a que alude esta alínea, a verdade é que a versão originária desse Código (Decreto-Lei n.º 566/99) não fazia qualquer alusão ao cartão de microcircuito, cuja titularidade era, à data, exigida pelo § 7.º da Portaria n.º 234/97, para a venda do gasóleo colorido e marcado à taxa reduzida. A mesma previsão, ‘no seu todo’, também não pode ser retirada da conjugação da alínea e) do n.º 2 do artigo 3.º do Código dos IEC, com o artigo 74.º (na redação aplicável, anterior à Lei n.º 53-A/2006), uma vez que aí apenas se estabelecia a obrigação de utilização de cartões de microcircuito, bem como a aplicação de 'sanções' em caso de venda sem cumprimento destas regras, o que não equivale à tipificação dos elementos objetivos e subjetivos exigidos para a responsabilização imposta pelo § 7.º da Portaria n.º 234/97.

V - Apenas a norma do § 7.º da Portaria n.º 234/97 estabelece, por um lado, que a tributação do gasóleo colorido e marcado, vendido sem obediência aos procedimentos de controlo destinados a assegurar o cumprimento das finalidades legais a que está destinado (ou seja, obrigatoriedade de venda aos titulares de cartão com microcircuito), seja feita à taxa aplicável ao gasóleo rodoviário e, por outro lado, que os responsáveis pelo pagamento da diferença entre a taxa reduzida e a taxa normal são os proprietários ou os responsáveis legais pela exploração dos postos de abastecimento. E, por outro lado, a permanência em vigor das disposições regulamentares da legislação revogada pelo Código dos IEC, determinada pelo n.º 3 do artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 566/99, na redação do artigo 47.º, n.º 1, da Lei n.º 3-B/2000, de 4 de abril, não resolve o problema, pois em nada altera a natureza regulamentar dessas disposições, não satisfazendo o princípio da reserva de lei fiscal.

VI - A norma do artigo 3.º, n.º 2, alínea e), do Código dos IEC (aprovado pelo Decreto-Lei n.º 566/99, de 22 de dezembro, na redação anterior às alterações introduzidas pelo artigo 69.º da Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro, ao artigo 74.º deste Código), é organicamente inconstitucional, na medida em que esta seja interpretada, como foi pelo acórdão recorrido, no sentido de prever, nos mesmos termos do § 7.º da Portaria n.º 234/97, a responsabilização dos proprietários ou dos responsáveis legais pela exploração dos postos de abastecimento.

2.2. O juízo de inconstitucionalidade foi posteriormente confirmado pelos Acórdãos nºs 268/2010 e 431/2011.

Remete-se, pois, para a fundamentação constante daqueles arestos, nada mais havendo a acrescentar.

3. Conclusão

1. Tal como o decidido no Acórdão n.º 176/2010, proferido pelo Plenário, a norma do § 7.º da Portaria n.º 234/97, de 4 de abril, na medida em que responsabiliza os proprietários ou os responsáveis legais pela exploração dos postos autorizados para a venda ao público do gasóleo colorido e marcado pelo pagamento do Imposto sobre os produtos petrolíferos (ISP) resultante da diferença entre a taxa do imposto aplicável ao gasóleo rodoviário e a taxa do imposto aplicável ao gasóleo colorido e marcado, em relação às quantidades que venderem e que não fiquem documentadas no sistema de controlo subjacente à obrigatoriedade de a venda ser feita a titulares de cartões com microcircuito e a norma do artigo 3.º, n.º 2, alínea e), do Código dos Impostos Especiais de Consumo (Código dos IEC, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 566/99, de 22 de dezembro, na redação anterior às alterações introduzidas pelo artigo 69.º da Lei n.º 53- A/2006, de 29 de dezembro, ao artigo 74.º deste Código) quando interpretada no sentido de contemplar previsão normativa idêntica à acima referida, são organicamente inconstitucionais.

2. Termos em que deverá negar-se provimento ao recurso.»

3. Notificada para contra-alegar, a recorrida A., Lda., nada disse.

Cumpre apreciar e decidir.

II. Fundamentação

4. O presente recurso respeita à inconstitucionalidade, por violação dos artigos 103.º, n.º 2, e 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição, da alínea e), do n.º 2, do artigo 3.º do Código dos Impostos Especiais de Consumo, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 566/99, de 22 de dezembro, na redação anterior às alterações introduzidas pelo artigo 69.º da Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro, ao artigo 74.º deste Código) e à norma do § 7.º da Portaria n.º 234/97, de 4 de abril, quando interpretados conjuntamente no sentido de conterem norma que responsabiliza os proprietários ou os responsáveis legais pela exploração dos postos autorizados para a venda ao público do gasóleo colorido e marcado pelo pagamento do ISP resultante da diferença entre a taxa do imposto aplicável ao gasóleo rodoviário e a taxa do imposto aplicável ao gasóleo colorido e marcado, em relação às quantidades que venderem e que não fiquem documentadas no sistema de controlo subjacente à obrigatoriedade de a venda ser feita a titulares de cartões de microcircuito.

Esta questão foi já objeto de jurisprudência constitucional. Assim, o Acórdão n.º 176/2010 (publicado no Diário da República, II série, de 28 de junho de 2010), e disponível, assim como os demais acórdãos adiante referidos, em http://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/), proferido pelo Plenário, julgou organicamente inconstitucional as referidas normas, por violação dos artigos 103.º, n.º 2, e 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição. Tal orientação veio posteriormente a ser seguida nos Acórdãos n.os 268/2010 e 431/2011.

Nestes termos, por aplicação do Acórdão n.º 176/2010 é de negar provimento ao presente recurso.

III. Decisão

Pelo exposto, decide-se:

a) Julgar inconstitucional, por violação dos artigos 103.º, n.º 2, e 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição, a norma extraída da alínea e), do n.º 2, do artigo 3.º do Código dos Impostos Especiais de Consumo, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 566/99, de 22 de dezembro (na redação anterior às alterações introduzidas pelo artigo 69.º da Lei n.º 53-A/2006, de 29 de dezembro), do artigo 74.º do mesmo Código e do § 7.º da Portaria n.º 234/97, de 4 de abril, segundo a qual devem os proprietários ou os responsáveis legais pela exploração dos postos autorizados para a venda ao público do gasóleo colorido e marcado pagar o ISP resultante da diferença entre a taxa do imposto aplicável ao gasóleo rodoviário e a taxa do imposto aplicável ao gasóleo colorido e marcado, em relação às quantidades que venderem e que não fiquem documentadas no sistema de controlo subjacente à obrigatoriedade de a venda ser feita a titulares de cartões de microcircuito; e em consequência,

b) Negar provimento ao recurso e confirmar a decisão recorrida.

Sem custas, por não serem legalmente devidas.

Lisboa, 22 de janeiro de 2014. – Pedro Machete – Ana Guerra Martins – Fernando Vaz Ventura – João Cura Mariano – Joaquim de Sousa Ribeiro.