548/05 · Tribunal Constitucional

Acórdão 504/05

ACÓRDÃO N.º 504/2005

Processo n.º 548/05

2.ª Secção

Relator: Conselheiro Mário Torres

Acordam, em conferência, na 2.ª Secção do Tribunal Constitucional,

1. A. e B. vêm re­clamar para a con­ferên­cia, ao abrigo do disposto no n.º 3 do artigo 78.º‑A da Lei de Or­gani­zação, Funciona­mento e Pro­cesso do Tribunal Constitucional, aprovada pela Lei n.º 28/82, de 15 de Novem­bro, e alterada, por último, pela Lei n.º 13‑A/98, de 26 de Fe­ve­reiro (LTC), da decisão sumá­ria do relator, de 4 de Julho de 2005, que de­ci­dira, no uso da facul­dade conferida pelo n.º 1 do mesmo pre­ceito – dado tratar‑se de “questão simples”, por já ter sido objecto de anteriores decisões do Tribunal –, não julgar inconstitu­cional a norma do artigo 2.º, n.º 3, alínea h), do Código do Imposto sobre o Ren­dimento das Pessoas Singulares, aprovado pelo De­creto‑Lei n.º 442‑A/88, de 30 de Novembro, e, conse­quentemente, negar provimento ao recurso.

1.1. A decisão sumária reclamada é do seguinte teor:

“1. A. e B. interpuseram, ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da Lei de Or­ganiza­ção, Funcio­namento e Pro­cesso do Tribunal Consti­tucional, aprovada pela Lei n.º 28/82, de 15 de Novembro, e alterada, por úl­timo, pela Lei n.º 13‑A/98, de 26 de Feve­reiro (LTC), recurso do acórdão da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Admi­nistrativo Norte, de 31 de Março de 2005, através de requerimento do seguinte teor:

«1 – No decurso tramitacional do presente processo judicial os recor­rentes têm defendido que a alínea h) do n.° 3 do artigo 2.° do Có­digo do IRS padece de inconstitucionalidade. Na verdade, e apesar da prolação do Acórdão n.º 497/97 do Tribunal Constitucional (TC) sobre a matéria,

2 – Após a prolação de tal acórdão do TC ocorreram factos no­vos que este ainda não apreciou, designadamente:

a) A publicação do artigo 29.º, n.º 9, da Lei n.º 87‑B/98, de 31 de De­zembro [cujo teor é o seguinte: “As importâncias auferidas pelos profissionais de banca dos casinos que lhes são atribuídas pelos jogado­res em função dos prémios ganhos são equiparadas a gratificações aufe­ridas pela prestação ou em razão da prestação de trabalho”], cujo con­teúdo é objectivamente discriminató­rio para com os profissionais de banca dos casinos, comparativamente com os profissionais de inúmeras outras profissões – pois que apenas os profissionais de banca dos casi­nos são destinatários exclusivos da norma tributadora em causa, apesar da sua aparente generalidade e abstracção inicial – que, igual­mente, au­ferem gratificações da mesma natureza sem que esteja em causa a res­pectiva tributação;

b) O despacho de SE o SEAF Dr. C. sobre a ma­téria, junto aos autos de impugnação, que, quando conjugado com aquela norma le­gal (artigo 29.°, n.º 9, da Lei n.º 87‑B/98), reforça o ca­rácter discriminatório que se visava atingir, pois que até aí a alínea h) do n.° 3 do artigo 2.° do Có­digo do IRS era entendida por grande parte da jurisprudência como norma de carácter geral e abstracto, conside­rando­‑se então como “não estando demons­trado que, na prática, apenas estes (profissionais das salas de jogos) sejam tri­butados com base nesta norma” (cfr. parte IX do acórdão do STA, de 22 de Março de 2000, in Internet, no endereço www.dgsi.pt).

c) A prolação de novo acórdão do Tribunal de Justiça das Co­munidades Europeias (TJCE), no qual se voltou a considerar [pois o TJCE tinha já deci­dido em idêntico sentido no acórdão proferido em 3 de Março de 1994, em processo de recurso prejudicial com o n.º C‑16/93, opondo R. J. Tolsma contra Inspecteur der Omzetbelasting] que “as gratificações livres, ou seja, as quantias que o cliente espontâ­nea e livremente entrega a este ou àquele empregado ... não têm de ser incluí­das na matéria colectável dado que podem ser equiparadas ao óbolo distribuído por passantes a um músico que esteja a tocar realejo na via pública, ... (pois trata‑se) de pagamentos meramente graciosos e aleató­rios” (cfr. acórdão «respeitante ao processo C‑404/99, datado de 23 de Novembro de 2000, in Internet – portal do Ministério da Justiça; www.dgsi.pt – Jurisprudência da União Europeia (acesso codificado), fls. 2 de 7 fls., publicado na Colectânea da Jurisprudência, 2001, pág. I‑02 667).

3 – A norma em causa (alínea h) do n.º 3 do artigo 2.° do Có­digo do IRS) viola os princípios constitucionais da igualdade (cfr. artigo 13.° da Cons­tituição), da justiça (cfr. artigo 106.° (ora 104.°) da Cons­tituição), e sofre de in­constitucionalidade orgânica (cfr. artigos 201.º, alínea b), 168.°, n.º 1, alínea i), e 106.°, n.º 2 – ora artigos 198.°, n.º 1, alínea b), 165.°, n.º 1, alínea i), e 103.°, n.º 2 – todos da Constituição), e inconstitucionalidade material (cfr. artigo 106.º, n.º 1 (ora 104.º, n.º 1) da Constituição). Ademais

4 – A norma em causa (alínea h) do n.° 3 do artigo 2.° do Có­digo do IRS) sofre ainda de vício de ilegalidade (cfr. artigos 6.°, n.º 1, e 7.°, n.º 3, da Lei Geral Tributária), por atentar contra os princípios da capacidade contribu­tiva e da proibição da discriminação. Acresce que

5 – A questão da inconstitucionalidade e da ilegalidade foram suscita­das na petição inicial da impugnação judicial e igualmente nas alegações de re­curso para o TCAN.»

A questão da inconstitucionalidade da norma constante do artigo 2.º, n.º 3, alí­nea h), do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (aprovado pelo De­creto‑Lei n.º 442‑A/88, de 30 de Novembro), que dispõe: “3 – Conside­ram‑se ainda rendi­mentos do trabalho dependente: (...) h) As gratifi­ca­ções auferidas pela prestação ou em razão da prestação do trabalho, quando não atribuídas pela respectiva enti­dade patronal; (...)”, já foi objecto de anteriores decisões do Tribunal Constitucional, o que permite qualificá‑la como questão simples, possibilitando a prolação de decisão sumária, ao abrigo do n.º 1 do artigo 78.º‑A da LTC.

2. A referida norma foi apreciada, primeiro, no Acórdão n.º 497/97 (Diário da República, II Série, n.º 235, de 10 de Outubro de 1997, pág. 12 485; e Acórdãos do Tribunal Constitucional, 37.º volume, pág. 73), que con­cluiu pela sua não inconstitucionalidade, quer orgâ­nica, quer material, por não des­res­peitar a extensão e o sentido da autorização legislativa ao abrigo da qual foi emitida e por não afrontar o princípio do Es­tado de direito democrático e o princípio tributá­rio da igualdade. Essa orienta­ção foi reiterada no Acórdão n.º 237/2000.

Mais recentemente, pelo Acórdão n.º 481/2004 (disponível em www.tribunalconstitucional.pt), foi apreciada a mesma questão perante «novos argumentos» (insustentabilidade da solução anterior perante a evolução legis­lativa superveniente e pretensa violação do «princípio da justiça do sistema»), mantendo‑se, porém, o juízo de não inconstitu­cionalidade.

Importará recordar os fundamentos da jurisprudência anterior para de­pois apu­rar do existência e procedência de mais «novos argumentos».

2.1. O Acórdão n.º 497/97 alicerçou a sua decisão de não declarar a in­cons­titucionalidade da norma da alínea h) do n.º 3 do artigo 2.º do CIRS na se­guinte argu­menta­ção:

«2 – A norma da alínea h) do n.º 3 do artigo 2.º do CIRS.

2.1. – O Provedor de Justiça entende, como se consignou no ponto III, que esta norma, respeitante à matéria colectável dos rendi­mentos da categoria A, ao considerar rendimentos do tra­balho depen­dente as gratificações auferidas pela prestação ou em razão da prestação do trabalho, quando não atribuídas pela respectiva entidade patronal, terá:

a) ultrapassado os limites da lei de autorização legislativa – a Lei n.º 106/88 –, desse modo violando o n.º 2 do artigo 168.º da CRP;

b) ofendido, do mesmo passo, o princípio da igualdade, consa­grado no artigo 13.º da CRP, na medida em que a tributação dos rendi­mentos de seme­lhantes liberalidades «escapa a qualquer tipo de con­trole e de consequente in­cidência fis­cal», apenas atingindo, «na prá­tica», as gorjetas recebidas pelos empregados de banca dos casinos, tendo em conta o sistema vigente que as dis­ciplina e controla.

Importa, por conseguinte, abordar cada um dos invo­cados fun­damentos de per si.

2.2. – A dimensão inconstitucional por alegada inobservân­cia da autori­zação legislativa concedida pela Lei n.º 106/88 no tocante à ex­tensão – CRP, n.º 2 do artigo 168.º.

Entende‑se não ser de declarar a inconstitucionalidade da norma.

2.2.1. – As leis de autorização legislativa são constitucional­mente con­figuradas como actos-parâmetro, no sentido de que elas esta­belecem os limites a que está vinculado o órgão dele­gado no exercício dos poderes legislativos concedidos por via da autorização. Como se ponderou no acórdão n.º 806/93, publicado no Diário da República, II Série, de 29 de Janeiro de 1994, neste contexto, as referidas leis “com­preendem quer uma vertente interna, no sentido de que contêm regula­ção sobre o procedimento legislativo a que vai proceder o Governo e à qual o Governo se encontra adstrito, quer uma vertente externa, pois que por imperativo constitucional a lei de autorização deve, ela própria, conter a extensão, sentido e alcance da legislação delegada. Nesta úl­tima ver­tente, a lei de autorização contém, portanto, os elementos es­senciais das altera­ções do ordenamento jurídico a que o Governo virá a proceder quando (e se) usar os poderes nele assim delegados”.

2.2.2. – A Lei n.º 106/88, nos termos da alínea a) do n.º 2 do seu artigo 4.º, autorizou o Governo a legislar, no âmbito da incidência ob­jectiva do IRS, de modo a serem consideradas como rendimentos de trabalho dependente “to­das as remunerações pro­venientes do trabalho por conta de outrem, prestado quer por servidores do Estado e demais pessoas colectivas de direito público, quer em resultado de contrato de trabalho ou de outro a ele equiparado”.

Sendo a norma em sindicância emitida à luz dessa credencial, entende o Provedor de Justiça ter sido desrespeita­da a extensão da auto­rização, por não ter sido intuito do le­gislador tributar rendimentos que não decorrem directa­mente de contrato de trabalho, ou outro a ele le­galmente equiparado, sendo certo que as liberalidades atribuídas por terceiros não têm directamente em vista o pagamento de certo trabalho.

Já para o Primeiro Ministro – e para além da questão de qualifi­cação das gorjetas como liberalidades – na­da impede que o legislador fiscal as consi­dere como rendimentos de trabalho para efeitos de tribu­tação, já que o conceito fis­cal de rendimento do trabalho não tem que coincidir com o da legislação la­boral, nem tal decorre do preceito que apenas ad­mite subjazer à actividade de­pendente um título jurídico con­tratual ou um vínculo funcional relevante.

2.2.3. – A questão não é nova, uma vez que já no domínio do imposto profissional fora equacionada, tornando‑se necessário fazer‑lhe referência, ainda que brevemente.

Com efeito, na vigência do CIP, a alínea e) do § 2.º do artigo 1.º desse diploma foi aditada pelo Decreto-Lei n.º 138/78, de 12 de Junho, na sequência da autori­zação dada pela Lei n.º 20/78, de 26 de Abril [ar­tigo 9.º, alí­neas h) e k)].

Na altura, a Comissão Constitucional emitiu parecer no sentido da in­constitucionalidade da norma, “na parte em que, com violação do disposto nos n.ºs 2 e 3 do artigo 106.º e alínea o) do artigo 167.º da Constituição, considera como rendimentos de trabalho, sujeitos a im­posto profissional, as importâncias recebidas, a título de gratificação, ou gorjeta, pelos emprega­dos por conta de outrem no exercício da sua acti­vidade, quando atribuídos por entidade diversa da patronal”: cf. o Pare­cer n.º 3/79, de 1 de Dezembro de 1979 (publicado in Pareceres da Comissão Constitucional, vol. 7.º, págs. 203 e seguintes), na ori­gem da declaração de inconstitucionalidade, com força obrigatória geral, con­tida na Resolução n.º 62/79 do Conselho da Revolução, datada de 3 de Março (loc. cit., pág. 232).

Perante uma nova alínea e), próxima da anterior, aditada pelo De­creto‑Lei n.º 297/79, de 17 de Agosto, a Comissão Constitucional voltou a pro­nunciar‑se desfavoravelmente, mas agora por fundamenta­ção diversa: não che­gando a pronunciar‑se sobre a questão de fundo, entendeu que o diploma de 1979 não tinha sido devidamente referen­dado, implicando a declaração de in­constitucionalidade, com força obrigatória geral, de todas as suas normas, o que mereceu acolhimento pelo Conselho da Revolu­ção (cf. Parecer n.º 5/80, de 26 de Fevereiro, e Resolução n.º 116/80, de 25 de Março, in Pareceres cits., vol. 11.º, págs. 129 e seguintes).

Logo depois, no entanto, o Decreto‑Lei n.º 183-D/80, de 9 de Junho, repôs em vigor a anterior alínea e), tendo em conta o disposto na alínea j) do artigo 17.º da Lei n.º 8‑A/80, de 26 de Maio.

Agora, a Comissão Constitucional viria a tomar co­nhecimento da questão de fundo e a concluir, por unanimidade, pela conformidade constitu­cional da norma (cf. Parecer n.º 5/81, de 19 de Março, sancio­nado pela Resolu­ção do aludido Conse­lho n.º 72/81, de 25 de Março, publicado nos Pareceres cits., vol. 14.º, págs. 309 e seguintes).

Partindo da análise dessa alínea j), que, relativa­mente ao im­posto pro­fissional, autorizou o Governo a “rever as regras de incidência do imposto por forma a abranger todos os rendimentos do trabalho ou com ele relacionados” e considerando que, ao aditar a alínea e) ao § 2.º do artigo 1.º do CIP, o Go­verno não excedeu a autorização legislativa que lhe foi conce­dida, a Comissão consi­derou estarem as gorjetas ou gratifica­ções em causa sujeitas ao imposto profis­sional, sendo conside­radas como rendimentos do trabalho por conta de outrem. Não obstante, reconheceu a inoperância da tributação do imposto sobre essas impor­tâncias, seja por se entender que não se situam nos parâ­metros concei­tuais do trabalho por conta de outrem, seja, por­ventura, pela impossibi­lidade prática de exequibilidade da sua tributação.

No entanto – mais se entendeu – não se mostram violados os n.ºs 2 e 3 do artigo 106.º e alínea o) do artigo 167.º da CRP (na versão à época vigente).

E ponderou-se a este propósito, na parte que inte­ressa:

“Só assim não seria [ou seja, haveria então inconstitu­cionali­dade] se se defendesse que as gorjetas em causa não po­dem ser conside­radas rendi­mentos do trabalho ou com este rela­ciona­dos.

Mas julgamos que uma tal posição não corresponde à verdade, sobretudo se tivermos em conta que o conceito de ren­dimentos do tra­balho, para efeitos fis­cais, é mais amplo que para quaisquer outros.

E parece que nada obsta a que as gorjetas sejam conside­radas como rendi­mentos dessa natureza.

Quem as dá, dá‑as por sua livre vontade, podendo os motivos para isso serem os mais variados possível. No caso con­creto do jogo nos casinos, por exem­plo, podemos admitir que as esportule aquele que foi feliz e em regozijo por isso; mas tam­bém as pode dar, ao invés, aquele que, perseguido pela pouca sorte, promete ali mesmo desistir e não voltar ao jogo.

Mas o que parece inegável é que há, aqui, sempre um ca­rácter de contrapartida a qualquer coisa que veio da parte daque­le que foi contemplado com a gorjeta, muito embora os serviços que a originam, e no que se refere àquele que as dá, não consti­tuam para ele fonte de quaisquer obrigações.”

2.2.4. – A lógica então desenvolvida partia de um quadro legal de tri­butação cedularmente concebido – enfatiza‑se o que já se deixou aludido – em que cada categoria de rendimentos, ou cédula, se deter­mina em função da sua origem ou natureza e é submetida a imposto próprio, com específicas regras de determinação da matéria colectável, orientando‑se a respectiva técnica tributá­ria, no imposto profissional, no sentido de sujeitar a imposto todos os ganhos ou proveitos dos contri­buintes, mesmo os excepcionais ou que representem vantagens em es­pécie, incluindo os rendimentos acessórios (cf. Carlos Pamplona Corte-Real, “Curso de Direito Fiscal”, in Ciên­cia e Técnica Fis­cal, n.º 268/270, págs. 198 e seguintes e 204 e seguintes, e “Imposto Único. Tipo de Imposto a Adoptar”, in Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, n.º 126, págs. 10 e seguintes; José Carlos Gomes dos Santos, “Al­guns Efeitos Eco­nómicos da Tributa­ção e da Inflação sobre os Rendi­mentos de Trabalho”, in Cader­nos cits., n.º 135, págs. 74 e seguintes e 91 e seguintes).

Ora, manteve‑se com o IRS esta mesma orientação, no propósito de uma inclusão esgotante, na incidência do imposto, de todos os ren­dimentos de alguma forma advindos do trabalho.

Este enquadramento desvaloriza o interesse em discutir se a gorjeta re­veste ou não a natureza de doação, mormente remuneratória (de resto, o Có­digo Civil diz‑nos claramente, no n.º 2 do seu artigo 940.º, não haver doação nos donativos conformes aos usos sociais, como é o caso das gorjetas em questão). Na verdade, o sistema legal permitia, e continua a permitir, a deter­minação dos rendimentos auferi­dos e harmoniza‑se com a teleologia do sistema fiscal, onde, a par da satisfação das necessidades financeiras do Estado, se contribui, do mesmo passo, para uma repartição igualitária dos rendimentos e da ri­queza, prosseguida constitucionalmente, nos termos do n.º 1 do artigo 106.º da CRP.

Não subsiste, assim, a argumentação deduzida pelo Provedor de Justiça que, não obstante reconhecer no imposto sobre o rendimento das pessoas sin­gulares um «imposto geral sobre o rendimento», sustenta não serem as gorjetas subsumíveis aos rendimentos tipificados no artigo 1.º do respectivo Código.

Ou seja, não se considera que a tributação desses rendimentos seja sus­ceptível de afectar os limites da extensão da autorização legis­lativa.

Os contornos da delimitação e condicionamento do âmbito das leis de autorização têm sido objecto da jurisprudên­cia deste Tribunal, que os vem de­finindo numa linha discursiva segundo a qual o objecto da autorização constitui o elemento enunciador da matéria sobre que a autorização versa, a extensão es­pecifica a amplitude das leis autorizadas e pelo sentido se fixam os princípios bases que hão‑de orientar o Go­verno na ela­boração destas últimas (cf., v. g., os Acórdãos n.ºs 70/92, 358/92 e 213/95).

Cabendo, assim, à extensão da autorização especificar os as­pectos da disciplina jurídica da matéria objecto do exer­cício dos pode­res delegados, não se tem esta por desrespeitada pela iniciativa do Go­verno, nomeadamente por exorbitar o programa e o conjunto de direc­trizes proposto pela autorização le­gislativa.

2.3. – A alegada inconstitucionalidade por violação do princípio da igualdade, consagrado no artigo 13.º da CRP.

Entende‑se não ser de declarar a inconstitucionalidade da norma.

2.3.1. – Para o Provedor da Justiça, como oportunamente se consignou, a tributação das gorjetas gera uma situação discri­minatória susceptível de ofen­der o princípio da igualdade.

A jurisprudência do Tribunal Constitucional tem entendido o sentido constitucional da igualdade a partir da exigência de que se trate como igual o que for essencialmente igual e como diferente o que for essencialmente dife­rente. Ou seja, a diferenciação de tratamento, por si, não implica necessaria­mente violação do princípio, pois a igualdade relevante não é a meramente formal, mas também a material, impe­dindo‑se, assim, a discriminação arbitrá­ria e irrazoável, sem justificação e fun­damento material bastante.

Na esteira de vasta e impressiva linha jurispruden­cial, ponde­rou‑se re­centemente, no Acórdão n.º 1007/96 (publica­do no Diário da República, II Sé­rie, de 12 de Dezembro de 1996), que, para haver vio­lação do princípio cons­titucional da igualdade, torna‑se necessário veri­ficar, preliminarmente, se existe uma concre­ta e efectiva situação de di­ferenciação injustificada ou dis­criminação. A esta luz, proíbem‑se dife­renciações de tratamen­to fundadas em razões meramente subjectivas – como são as indicadas, exemplificativamente, no n.º 2 do artigo 13.º da CRP – ou as que criem um tratamento desigual mate­rialmente infunda­mentado ou sem justificação objectiva e racional.

Na sua projecção fiscal – constitucionalmente consubstanciada no ar­tigo 106.º, n.º 1, da CRP –, as coordenadas do princípio não são di­ferentes. Como se observou no Acórdão n.º 57/95 (publicado no Diário da República, II Série, de 12 de Abril de 1995), o princípio da igual­dade fiscal apresenta uma tríplice dimensão, surgindo as duas primeiras dimensões como uma emanação do princípio geral da igualdade, pre­visto no n.º 1 do artigo 13.º da CRP:

“Em primeiro lugar [escreveu-se então], aquele princípio signi­fica que todos os cidadãos são iguais perante a lei fiscal, de tal modo que todos os contribuintes que se encontrem na mesma situação defi­nida pela lei fiscal devem estar sujeitos a um mesmo regime fiscal (cf. Louis Trotabas/Jean-Marie Cottoret, Droit Fiscal, 6.ª ed., Paris, Dalloz, 1990, p. 108, e Guy Gest/Gilbert Tixier, Manuel de Droit Fiscal, 4.ª ed., Pa­ris, L.G.D.J., 1986, p. 36). É este um sentido mera­mente formal do princí­pio da igualdade fiscal, o qual se traduz numa ge­nérica e imparcial aplicação da lei fiscal, de que resulta apenas uma igualdade ante a lei. Em segun­do lugar, o princípio da igualdade fiscal tem tam­bém um sentido material ou substancial, cujo signi­ficado é o de que a lei deve garantir que todos os cidadãos com igual nível de rendi­mentos devem su­portar idêntica carga tributária, contribuindo, assim, em igual medida, para as despe­sas ou encar­gos públicos. Com este sen­tido, a igualdade é, como realça A. Castanheira Neves, «uma inten­ção nor­mativa que a própria lei será chamada a cumprir, uma igualdade imposta como exigência axiológica à própria lei, no seu conteúdo e na sua realização jurídico‑normativa, uma igualdade da lei já em si», isto é, uma «igualdade na lei, ou afinal, [...] uma igualdade perante o direito» (cf. O Instituto dos «Assentos» e a Função Ju­rídica dos Supremos Tri­bu­nais, Coimbra, Coimbra Editora, 1983, p. 120). O princípio da igual­dade fiscal em sentido mate­rial não apenas veda ao legislador a adop­ção de desi­gualdades de tratamento, no âmbito fiscal, que não sejam autorizadas pela Constituição ou que sejam materialmente infundadas, desprovi­das de fundamento razoável ou arbitrárias, como impõe que a lei garanta que todos os cidadãos com igual capacidade contri­butiva estejam sujeitos à mesma carga tribu­tária, contribuindo, assim, em igual medida, para as despesas ou encargos públicos [cf., sobre este ponto, J. Casalta Nabais, Contratos Fiscais (Reflexões Acerca da sua Admis­sibilidade), Coimbra, Coimbra Editora, 1994, pp. 265-269].

Para além do princípio da igualdade fiscal, no sentido de igual­dade dos cidadãos perante a lei fiscal e de igualdade da própria lei fis­cal, consa­gra a Constituição, em terceiro lugar, aquilo que se poderá de­signar por princípio da igualdade atra­vés do sistema fiscal, determi­nando que este visa, a par da satisfação das necessidades financeiras do Estado e outras entidades públi­cas, «uma repartição justa dos rendi­mentos e da riqueza» (artigo 106.º, n.º 1), e, bem assim, que o imposto sobre o rendi­mento pessoal tem como objectivo «a diminuição das de­sigualdades» entre os cidadãos (artigo 107.º, n.º 1).”

2.3.2. – Assim, o conteúdo material do Estado de direito demo­crático implica a consagração do princípio tributário da igualdade, des­dobrável, no di­zer do último autor citado, no aspecto da generalidade dos impostos e no as­pecto da uniformidade dos impostos, o primeiro significando a adstrição de to­dos os cidadãos ao pagamento de impostos – o que caracteriza a sua universa­lidade –, o segundo implicando uma identidade de critérios para a sua reparti­ção pelos cidadãos (cf. Casalta Nabais, ob. cit., págs. 268/269). Critério que, quase unani­memente, se entende significar «que os contribuintes com a mesma ca­pacidade contributiva devem pagar o mesmo imposto (igualdade ho­ri­zontal) e os contribuintes com diferente capacidade contributiva devem pagar diferen­tes (qualitativa e/ou quantitativamente) impostos (igual­dade vertical)» (ibi­dem).

Ora, se é incontroverso existirem, no comum dos casos, dificul­dades práticas no controlo de quem recebe gorjetas e dos respectivos montantes, ao invés do que é suposto acontecer com os trabalhadores ora em causa, nem por isso se justifica não tributar uma situação em que é possível, mercê do meca­nismo legal existente, controlar os ren­dimentos auferidos por esta via, com projecção na capacidade contribu­tiva dos respectivos destinatários. Dir‑se‑á, nesta perspectiva, que na medida em que é possível tributar essas fontes de rendimento, estar‑se‑á a reduzir a margem de desigualdade que a ausência de tributação impli­caria em relação ao universo de todos os contribuintes.

A esta luz, a obrigatoriedade que impende sobre o contribuinte de de­clarar os seus rendimentos sujeitos a imposto não tem a virtuali­dade de impe­dir, de modo absoluto, a ocultação, deliberada ou negli­gente, desses rendi­mentos (mais notoriamente ainda ultrapassado que está o sistema das cédulas). Não pode falar‑se de uma desigualdade constitucionalmente censurável se uns contribuintes se encontram cir­cunstancialmente mais apertadamente controla­dos do que outros.

Assim, não se interpreta o princípio da igualdade em termos que se projectam na não tributação de alguém porque outrem, em situação de igual in­cidência, não é tributado por dificuldades técnicas de aplica­ção da lei.»

A orientação assim traçada pelo Acórdão n.º 497/97, votado em Plená­rio, foi posteriormente seguida pelo Acórdão n.º 237/2000, desta 2.ª Secção.

2.2. O Acórdão n.º 481/2004, depois de recordar a fundamentação do Acór­dão n.º 497/97, apreciou as críticas dirigidas pelo então recorrente à deci­são sumária (da auto­ria do ora relator) objecto de reclamação decidida por esse Acórdão, críticas essas que assen­ta­vam em dois argumentos: (i) o de que as anteriores decisões do Tribunal Constitucional ti­nham‑se estribado numa inter­pretação da lei ordinária que então era consentida, mas que en­tretanto se tornou insus­tentável (concretamente face ao artigo 11.º, n.º 2, da Lei Geral Tributá­ria, que dispõe: «Sempre que, nas normas fiscais, se empregarem termos próprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sen­tido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer directamente da lei»); e (ii) o de que tais decisões não haviam apre­ciado um argumento agora inovatoria­mente esgrimido: a violação do «princípio da justiça do sistema ou justiça sis­temática da legislação, consagrado no artigo 2.º da Constituição da Repú­blica Portuguesa».

A propósito dessas críticas, afirmou-se no Acórdão n.º 481/2004:

«O primeiro argumento é claramente improcedente: a questão da in­cons­titucionalidade de norma contida em decreto‑lei autorizado por extravasa­mento da ex­tensão definida na correspondente autorização le­gislativa há‑de ser apreciada e deci­dida atendendo às opções e concep­ções jurídicas, constitucio­nais e legais, dominantes à data da emissão do decreto‑lei autorizado. Se então se entendia – entendimento que o pró­prio recorrente reconhece ser “consen­tido” no contexto jurídico da época – que “o conceito de rendimentos do tra­balho, para efeitos fis­cais, é mais amplo que para quaisquer outros”, nada obstando que “as gorjetas sejam consideradas como rendi­mentos desta natu­reza”, como se explicitou no Acórdão n.º 497/97 – e que, portanto, a norma do artigo 2.º, n.º 3, alínea h), do CIRS, ao considerar “rendimento do trabalho de­pendente”, integrante dos rendimentos da categoria A sujeitos a IRS, “as grati­fica­ções auferidas pela prestação ou em razão da prestação do trabalho, quando não atribuídas pela respectiva entidade patronal”, não desbordou a extensão da autoriza­ção legislativa, que credenciara o Governo para o regular o imposto sobre o rendi­mento das pessoas sin­gulares, incidindo, designadamente, sobre “rendimentos do tra­balho dependente”, como tal se considerando “todas as remunerações prove­nientes do trabalho por conta de outrem, prestado quer por servidores do Estado e das demais pessoas colectivas de direito público, quer em resultado de contrato de trabalho ou de outro a ele legalmente equi­pa­rado” –, não se pode sustentar a ocorrência de uma in­constitucionali­dade orgânica superveniente com base em ulterior alteração do direito ordinário (a saber: a publicação da Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto‑Lei n.º 398/98, de 17 de Dezembro, cujo artigo 11.º, n.º 2, veio dispor que “Sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos pró­prios de outros ramos de di­reito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decor­rer directa­mente da lei”), de que derivaria, na tese do recorrente, ter deixado de ser possível atribuir, para efeitos fiscais, um sentido ao conceito de “rendimentos do tra­balho dependente” diverso do que é adop­tado em direito laboral.

Também o segundo argumento invocado pelo recorrente surge como im­procedente. Mesmo que se pudesse extrair do artigo 2.º da CRP o “princípio da jus­tiça do sistema ou justiça sistemática da legis­lação” e conferir‑lhe a ex­tensão que o recor­rente lhe assinala, sempre seria discutível saber se o modo de restabelecer a “jus­tiça do sistema” passa necessariamente pela desconsideração das gorjetas como rendi­mento de trabalho para efeitos fiscais, ou antes pela imposição da rele­vância desses abonos para os efeitos indemnizatórios e previ­denciais re­feridos pelo recorrente.

De qualquer forma – e decisivamente –, a noção de remuneração de trabalho é consabi­damente de estrutura complexa, nela se incluindo prestações de variada natureza: pe­cuniárias e em es­pécie, re­tribuição‑base (ordenado ou salário), diuturnidades, diversas gratificações e prémios (subsídios de férias e de Natal, prémio ou grati­ficação de assi­duidade), aditi­vos (subsídios por trabalho extraordinário, complementar, nocturno, por turnos, em dias de descanso ou em feria­dos, por isenção de horário de trabalho, subsí­dios de risco e de isola­mento), comissões, abonos para falhas, subsídios de refeição, direitos a uso de cartões de crédito e de automóveis, créditos de combustíveis, etc..

Ora, nenhuma violação ao invocado princípio da justiça do sistema resulta de nem to­dos estes ele­mentos terem a mesma relevância jurí­dica para todos os efeitos. Por exemplo, para o cálculo das indemnizações de­vidas por despedimento ilícito ou por rescisão com justa causa pelo trabalhador apenas relevam a retribuição base e diutur­nidades (artigos 439.º, n.º 1, e 443.º, n.º 1, do Código do Trabalho), para a determina­ção das indemniza­ções por aci­dentes de trabalho só relevam as prestações recebidas mensalmente que revis­tam ca­rácter de regularidade e não se destinem a compensar o sinistrado por cus­tos aleatórios (artigo 300.º, n.º 1, do Código do Trabalho), etc..

As­sim, nada impede, na perspectiva da constitucionalidade material, que se considere justi­ficada a opção do legislador de, ao delimitar os rendimentos das pessoas sin­gula­res sujei­tos a imposto, neles inserir as gorjetas – que são obviamente ren­di­mentos – e que as considere cone­xionadas com a prestação de trabalho, em­bora não se trate de prestações obrigatórias directamente a cargo da entidade empregadora, sem que daí derive a imposição de o legislador, por força do in­vocado princípio da justiça do sis­tema, ter de tratar sem­pre, para todos e quais­quer efeitos, tais prestações como remu­neração de trabalho subordi­nado.

Assim sendo, e não se mostrando abalados os fundamentos da anterior jurisprudência do Tribunal Constitucional sobre esta questão, improcede a pretensão do recorrente.»

2.3. A orientação seguida pelo Tribunal Constitucional sobre esta questão é de manter, pois em nada é abalada pelos “novos argumentos” aduzi­dos pelos recorrentes.

Desde logo, há que recordar que o juízo de (in)constitucionalidade a emitir em sede de fiscalização concreta, assume como um “dado” a interpreta­ção nor­mativa acolhida na decisão judicial recorrida, em sede de direito ordiná­rio, pois não compete ao Tribunal Constitucional substituir‑se aos outros tribu­nais, corrigindo as interpretações do direito ordi­nário por eles feitas, mas tão‑só apurar se tais interpretações violam, ou não, normas ou prin­cípios constitucio­nais. São, assim, irrelevantes eventuais interpretações autênticas ou admi­nis­trativas da norma do artigo 2.º, n.º 3, alínea h), do CIRS, extraíveis do artigo 29.º, n.º 9, da Lei n.º 87‑B/98, de 31 de Dezembro, ou do Despacho do Secretá­rio de Estado dos Assuntos Fis­cais, como a eventual inconstitucionalidade desse artigo 29.º, n.º 9, por discriminação dos profissionais de banca dos casi­nos é insusceptível de se repercutir sobre a norma ora questio­nada, que foi in­terpretada como não restringindo a tributação das gorjetas às percebidas por es­ses profissionais.

Ainda irrelevante é, em sede de apreciação do acatamento dos princí­pios e nor­mas constitucionais portugueses, a interpretação e aplicação que te­nha sido feito pelo Tribu­nal de Justiça das Comunidades Europeias de disposi­ções de direito comunitário (anote‑se, aliás, que a decisão citada pelos recor­rentes respeita, não ao imposto sobre o rendimento, mas sobre a questão da sujeição ao IVA de «taxas de serviço» e da inclusão, ou não, nesta catego­ria das aí apelidadas «supergorjetas»).

Por fim, refira‑se que, sendo o presente recurso interposto ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do artigo 70.º da LTC, nele não cabe a apreciação de qualquer questão de ilegali­dade, sendo certo, além disso, não terem os recorrentes sus­citado, durante o processo, qual­quer questão de «ilegalidade agravada» (cfr. alíneas c), d), e) e f) do n.º 1 do citado artigo 70.º), cujo conhecimento compita ao Tribunal Constitucional.”

1.2. A reclamação apresentada pelos recorrentes contra a decisão sumária do re­lator desenvolve a seguinte fundamentação:

“A decisão sumária em apreciação assenta nas seguintes considerações essenciais:

a) «A orientação seguida pelo Tribunal Constitucional ... em nada é abalada pelos novos argumentos aduzidos pelos recorrentes» (cfr. pág. 17 da decisão sumária, n.° 2.3), na linha, aliás, da sua também recente decisão sobre a matéria prolatada no Acórdão n.º 481/2004 (cfr. fls. 4 da decisão sumária, 2.° parágrafo);

b) O juízo de fiscalização concreta a emitir pelo Tribunal Constitucio­nal deve assentar na «interpretação normativa acolhida na decisão judicial re­corrida» e não noutro tipo de interpretações que, no caso em apreciação, irre­levarão (ibidem).

Com o devido respeito, discordamos da tese defendida no primeiro tipo de considerações, pelas razões que seguidamente se aduzirão.

1 – Assim, compulsando o supra citado Acórdão n.° 481/2004 desse Tribunal Constitucional, constatamos que a essência do problema posto gira essencialmente em torno de dois grandes princípios constitucionais: o da igual­dade (cfr. artigo 13.º da Constituição), e o da justiça do sistema (cfr. artigo 2.° da Constituição).

Quanto ao princípio da igualdade, na perspectiva desse Alto Tribunal plasmada no citado Acórdão n.º 481/2004, «entende‑se não ser de declarar a inconstitucionalidade da norma» (cfr. n.° 2.3 do acórdão) porque: 1 – «todos os contribuintes que se encontrem na mesma situação definida pela lei fiscal devem estar sujeitos a um mesmo regime fiscal» (ibidem – n.° 2.3.1); porque: 2 – «os cidadãos com igual nível de rendimentos devem suportar idêntica carga tributária»; e porque: 3 – «uma repartição justa dos rendimentos ... tem como objectivo a diminuição das desigualdades entre os cidadãos» (ibidem).

Então, a questão que se coloca é a de saber, primeiramente, quem são «.... os contribuintes que se encontrem na mesma situação definida pela lei fis­cal (que) devem estar sujeitos a um mesmo regime fiscal». Ora, a questão em apreciação é a das gratificações/gorjetas atribuídas por terceiros a título de libe­ralidade e, por isso, a nosso ver, os contribuintes que deverão ser vistos como elemento de comparação serão aqueles que estiverem na mesma situação dos visados profissionais de banca dos casinos. Isto é, teremos que buscar outros profissionais que aufiram gratificações/gorjetas atribuídas por terceiros com a natureza de donativos conformes com os usos sociais, para os comparar com os profissionais de banca dos casinos. Assim, encontrar­‑se‑ão em tal situação, de­signadamente: – empregados da hotelaria em contacto directo com os clientes; – taxistas; – engraxadores; – prostitutas; – arrumadores de viaturas; – arruma­dores de cinema; – cabeleireiros; – pedintes; – tocadores de rua; – párocos (a propósito dos donativos atribuídos pelos crentes, ou colocados nas «caixas das esmolas»); – outros artistas de rua; – pizeiros; – entregadores de móveis e electrodomésticos ao domicilio, etc..

Pergunta-se: Qual ou quais destes profissionais – que igualmente aufe­rem donativos conformes com os usos sociais – viram já, ou estão em vias de ver, as suas gratificações/gorjetas tributadas em sede de IRS?

Porquê os tribunais administrativos e fiscais de 1.ª e 2.ª instância não solicitaram, como requerido, a prova junto da Administração Tributária acerca de qual ou quais destes profissionais supra descritos vêem tributadas as suas gratificações/gorjetas atribuídas por terceiros?

Que outras demonstrações serão necessárias para evidenciar a discrimi­nação dos profissionais de banca dos casinos, para além da realidade concreta que demonstra serem os únicos a ser tributados, discriminação agora também expressamente plasmada na legislação vigente?

O artigo 2.°, n.º 3, alínea h), do Código do IRS é, de facto, uma norma‑medida destinada exclusivamente aos profissionais de banca dos casi­nos, e ao invocarmos o novo argumento inserto no artigo 29.º, n.º 9, da Lei n.º 87‑B/98, de 31 de Dezembro, agora visando taxativa e exclusivamente estes profissionais, criado posteriormente à prolação do Acórdão n.º 497/97 desse Alto Tribunal, foi porque nos pareceu que a aparente generalidade e abstracção do referido artigo 2.°, n.º 3, alínea h), do Código de IRS cessou nesse mo­mento, e esse Alto Tribunal não tinha ainda apreciado esta nova situação jurí­dica. A partir desse momento, afigura‑se‑nos, passou a ficar claro a quem se destinava e destina a norma em causa, situação que nos parece constitucional­mente inaceitável.

A propósito do carácter discriminatório da norma, salientem‑se as sá­bias palavras do Dr. Vítor Faveiro («que foi sem favor o melhor director‑­geral de Impostos do século XX» – cfr. artigo sob o título «Mais seis reformas reais...» , do Professor Sousa Franco, inserto no jornal Diário de Notícias, de 11 de Janeiro de 2000, pág. 28), com as quais estamos de acordo, reflectem bem o nosso entendimento.

Diz aquele autor que «se o legislador fiscal se limitar a criar um tipo de incidência real, sabendo de antemão, designadamente, que o seu objecto não é susceptível de conhecimento e valoração em todos os casos e circunstâncias em que ocorra, obviamente que viola o princípio da igualdade, pré‑constitucional por natureza e incorporado na Constituição; ... viola a or­dem jurídica positiva constitucional e designadamente os artigos 1.° e 2.° da Constituição, enquanto não respeita o princípio da igualdade, da justiça e da legalidade substantiva e, com eles, o da dignidade da pessoa humana e a de­mocracia ...; viola a natureza formal das leis enquanto estas só aparente­mente se apresentam como gerais e abstractas quando na realidade não abrangem todas as situações que, em termos concretos, sejam iguais; e viola o direito constitucional positivo expresso no artigo 13.° da lei fundamental, en­quanto permite que, na sua aplicação, as pessoas a quem respeita o objecto do tipo de incidência, sendo iguais perante a realidade, sejam desiguais perante a lei» (cfr. Vítor Faveiro, O Estatuto do Contribuinte, Coimbra Editora, 2002, pág. 265).

E remata ainda o mesmo autor: «criando impostos ... o Estado tem de se assegurar de meios ou instrumentos que o habilitem a conhecer e valorar to­das as situações a atingir, que ofereçam caracteres de igualdade real e social; e de assegurar aos cidadãos atingidos ... que (o imposto) ... se aplica a todos os que estejam em iguais circunstâncias, e não apenas àqueles que ofereçam ou sofram melhores condições de revelação ou controlo. Não se pode basear a injusta distribuição da carga tributária no reconhecimento da incapacidade do Estado de controlar todas as situações da vida económica e pessoal iguais. Se o legislador reconhecer a impossibilidade de controlar todas ou parte das si­tuações reais que ofereçam caracteres de revelação de capacidade contribu­tiva em termos de garantia da igualdade de tributação de todos os titulares da base ou destinatários de certo imposto ... só pode tomar uma atitude: abster-se de criar tal imposto» (ibidem, pág. 266; no mesmo sentido, cfr. votos de ven­cido no já citado Acórdão n.º 497/97 do Tribunal Constitucional, dos Conse­lheiros A. Ribeiro Mendes (n.° 10), e Guilherme da Fonseca (n.° 2)).

Quanto à segunda e terceira razões invocadas nesta parte do acórdão pelo Tribunal, segundo as quais «os cidadãos com igual nível de rendimentos devem suportar idêntica carga tributária» e «uma repartição justa dos rendi­mentos ... tem como objectivo a diminuição das desigualdades entre os cida­dãos», é nossa convicção que esse Alto Tribunal parte do pressuposto de que, sem mais, tais gratificações/gorjetas constituem rendimentos de trabalho e, portanto, se um qualquer trabalhador aufere 100 como contrapartida da relação de trabalho, e um profissional de banca dos casinos aufere 70 como contrapar­tida da relação de trabalho mais 30 de gratificações/gorjetas atribuídas pelos clientes, então estamos perante dois trabalhadores com o mesmo nível de ren­dimentos, sendo justo suportarem ambos idêntica carga tributária.

Mas o pressuposto de que ambos os trabalhadores se encontram com igual capacidade contributiva é falso e, por isso, a conclusão também não será a adequada.

E, nesta medida, entendemos que é violado o princípio da justiça do sistema.

De facto, a nosso ver, para se poder equiparar a similar capacidade contributiva de ambos os trabalhadores no exemplo acima referido é necessário atender a que aquele princípio tributário tem, igualmente, de ter «em conta as necessidades ... do agregado familiar» do contribuinte (cfr. artigo 107.°, n.º 1 – ora 104.°, n.º 1 – da CRP –, e artigo 6.°, n.º 1, alínea a), da LGT), o que não su­cede no caso em apreço.

O princípio da capacidade contributiva, na dimensão em apreço, tem de ter em conta os encargos específicos para a obtenção dos referidos rendimen­tos, designadamente com a utilização diária de transporte próprio como condi­ção de deslocação para quem trabalha essencialmente em horário nocturno – tenha‑se presente que se exerce funções num casino –, como é o caso, bem como com gastos significativos em medicamentos, dado o desgaste físico e psíquico provocado pelo desenvolvimento do trabalho permanentemente du­rante a noite (cfr. artigo 6.°, n.º 1, alínea b), da LGT), o que também não su­cede.

E ainda, o princípio da capacidade contributiva tem de ter em conta a doença, a velhice e outros casos de redução da capacidade contributiva do su­jeito passivo (cfr. artigo 6.°, n.º 1, alínea c), da LGT), mas tal também não su­cede, visto que não se prevê legalmente a dedução de contribuições para a Se­gurança Social das referidas gratificações. Por isso, quando em situações de doença, os profissionais visados não recebem qualquer montante de subsídio que inclua também a parte das gratificações enquanto rendimento de trabalho, recebendo apenas um subsídio que tem por base a retribuição que auferem da entidade patronal.

Do mesmo modo, e pelas mesmas razões, quando em situações de desemprego involuntário, os profissionais visados não recebem qualquer subsí­dio que inclua também a parte das referidas gratificações, mas tão‑só um sub­sídio que tem por base apenas a retribuição auferida da entidade patronal.

A este propósito deverá ter‑se em conta que os referidos profissionais de banca dos casinos têm de descontar mensalmente 12% das gratifica­ções/gorjetas sub judice para um Fundo Especial de Segurança Social (cfr. n.° 17 da parte I das Regras de distribuição das gratificações, aprovadas pela Por­taria n.º 159/90, de 27 de Novembro), sem que esteja prevista legalmente qual­quer dedução específica em sede de declaração de IRS do montante descontado para esse Fundo Especial de Segurança Social, e sem que seja feita qualquer contribuição patronal para a Segurança Social e para o Desemprego sobre estes montantes, global e parcialmente considerados, discriminando de novo estes profissionais‑­alvo, pois que para estes efeitos as gratificações/gorjetas já não são considerados como rendimentos de trabalho dependente.

E, assim sendo, ao ignorar‑se ostensivamente «as necessidades ... do agregado familiar» do contribuinte (cfr. artigo 107.°, n.º 1 – ora 104.°, n.º 1 – da CRP, e artigo 6.º, n.º 1, alínea a), da LGT), a pretensão de tributação das gratificações atribuídas pelos clientes dos casinos aos profissionais de banca em sede de IRS esbarra com regras essenciais da nossa lei fundamental, situa­ção juridicamente inadmissível e profundamente injusta.

Esse alto Tribunal considera ainda que a «noção de remuneração de trabalho é consabidamente de estrutura complexa, nela se incluindo presta­ções de variada natureza: pecuniárias e em espécie, retribuição‑­base ... diu­turnidades, diversas gratificações e prémios (...), aditivos (...), comissões, abo­nos para falhas, subsídios de refeição, direitos a uso de cartão de crédito e de automóveis, créditos de combustíveis, etc.» (cfr. decisão sumária, pág. 16, 2.° parágrafo), ... nada impedindo o legislador de inserir nesta noção de remunera­ção as gratificações/gorjeias «e que as considere conexionadas com a presta­ção de trabalho» (ibidem, pág. 17, 1.° parágrafo).

Poderá ser assim? Não haverá então limites para a definição do conceito de remuneração?

Pensamos que não poderá ser assim, havendo limites que a lei impõe ao conceito de remuneração.

Quais sejam? Os de que a noção de remuneração está limitada à contra­partida advinda da entidade patronal por força da relação contratual laboral. Pode, de facto, variar a respectiva noção, mas sempre com um limite: é o de que todas as suas prestações provêem da entidade patronal. Isso mesmo, de resto, está evidenciado no conjunto das «prestações de variada natureza» su­pra elencadas pelo Tribunal Constitucional: todas emanam da entidade patro­nal, ao contrário das gratificações/gorjetas, cuja natureza é absolutamente di­versa (donativos conformes aos usos sociais – cfr. artigo 940.º, n.º 2, do Có­digo Civil) e, desse modo, não nos parece deverem considerar‑se estas incluí­das na noção de remuneração de trabalho.

A nosso ver, é também esta a noção que emana da lei de autorização le­gislativa concedida ao Governo para criar a norma em causa. Assim, reza o ar­tigo 4.° da referida Lei de autorização legislativa:

«Artigo 4.º

IRS – Incidência objectiva

1 – O IRS incidirá sobre o valor global anual dos rendimentos das categorias seguintes, depois de feitas as correspondentes deduções a abatimentos:

Categoria A – rendimentos do trabalho dependente;

2 – Consideram-se:

a) Rendimentos do trabalho dependente: todas as remunerações provenientes do trabalho por conta de outrem, prestado quer por servi­dores do Estado e das demais pessoas colectivas de direito público, quer em resultado de contrato de trabalho ou de outro a ele legalmente equi­parado;»

Face ao texto enunciado, importará então reflectir sobre o que seja o conceito de «remuneração proveniente do trabalho por conta de outrem ... em resultado de contrato de trabalho ou de outro a ele legalmente equiparado».

Ora, para nós, tal significa que o legislador, no âmbito desta autorização legislativa, só poderia tributar as remunerações:

1.° – Que resultassem de contrato de trabalho (cfr. artigo 1.° da LCT, aprovada pelo Decreto‑Lei n.º 49 408, de 24 de Novembro de 1969, então em vigor);

2.° – Ou que resultassem de outro contrato a ele legalmente equiparado, de que são exemplo o contrato que tenha por objecto o trabalho prestado no domicílio, ou o trabalho prestado em estabelecimento do trabalhador (cfr. ar­tigo 2.° da LCT), sendo comum a ambos a dependência económica do traba­lhador relativamente à pessoa ou entidade que determina a realização do tra­balho;

3.° – E que fossem auferidas pelo trabalhador, «como contrapartida do seu trabalho» (cfr. artigo 82.°, n.º 1, da LCT).

A nosso ver, as gratificações/gorjetas em causa não só não resultam do contrato de trabalho, nem de outro a ele legalmente equiparado, como não são auferidas a título de contrapartida do trabalho realizado.

A nosso ver, ainda, – como supra se referiu – a natureza jurídica de tais gratificações/gorjetas é a de «donativos conformes aos usos sociais», na me­dida em que são de uso corrente, atribuídas pelos clientes dos casinos aos tra­balhadores, e não contrapartida remuneratória no âmbito do contrato de traba­lho ou de outro a ele legalmente equiparado.

Tais donativos constituem meras liberalidades do gratificador, que os atribui se quer, quando quer, quanto quer, e a quem quer, sem que para tal es­teja vinculado a qualquer relação contratual (cfr. artigo 940.°, nota 10, do Có­digo Civil Anotado, de Pires de Lima e Antunes Varela, ­vol. II, 3.ª edição revista e actualizada, Coimbra Editora; Parecer do Dr. Vitor Faveiro, fls. 26, junto aos autos); e voto de vencido do Senhor Conselheiro A. Ribeiro Mendes, no Acórdão n.° 497/97 do Tribunal Constitucional), não sendo, deste modo, susceptíveis de tributação.

2 – Quanto ao segundo tipo de considerações proferidas por esse Alto Tribunal na decisão sumária de que ora se reclama segundo o qual o juízo de fiscalização concreta a emitir pelo Tribunal Constitucional deve assentar na «interpretação normativa acolhida na decisão judicial recorrida», visto que a decisão recorrida se limita a aderir às decisões jurisprudenciais já prolatadas sobre a matéria, os argumentos que supra se expõem afiguram‑se‑nos sufi­cientes para tornar clara a nossa posição de discórdia sobre a essência de tais decisões jurisprudenciais.

Finalmente, quanto às decisões já prolatadas pelo TJCE sobre a matéria em causa e invocadas pelos reclamantes como argumentos novos a ter em conta por esse Alto Tribunal, atendendo ao que dispõe o artigo 8.° da Consti­tuição sobre a matéria, parece‑nos, pois, que a questão deverá – ­com o devido respeito – suscitar também uma mais aturada reflexão.

Pelo exposto,

Deverá ser atendida a presente reclamação e, em consequência, ser ad­mitido o recurso.”

1.3. Notificada da apresentação desta reclamação, a recorrida não respondeu.

Tudo visto, cumpre apreciar e decidir.

2. Apreciando os “novos argumentos” que alegadamente constariam da recla­mação dos recorrentes, constata‑se que ou não são novos ou são irrelevantes para o caso.

O argumento respeitante à pretensa desigualdade que resultaria de, em termos práticos, serem os profissionais de banca dos casinos os únicos beneficiários de gorjetas a verem tributado esse rendimento já foi ponderado no ponto 2.3.2 do Acórdão n.º 497/97, acima transcrito (cf. fls. 15 a 16 deste acórdão), onde se concluiu que do princípio da igual­dade não resulta o direito à não tributação de um sujeito tributário pela circunstância de ou­trem, em situação de igual incidência, não ser tributado por dificuldades técnicas de aplicação da lei.

Aos argumentos extraídos do “princípio da justiça do sistema” já foi dada res­posta no Acórdão n.º 481/2004. Aí se salientou nada obstar a que o legislador adopte concei­tos de rendimentos de trabalho de diversa extensão consoante as finalidades tidas em vista e que, por outro lado, a eventual desconsideração dos abonos ora em causa para certos efeitos, caso pudesse ser considerada como violadora da “justiça do sistema”, não implicaria necessa­riamente a imposição da sua não tributação, podendo antes reclamar a exigência da sua rele­vância para efeitos indemnizatórios, previdenciais ou outros.

De seguida, voltam os recorrentes a sustentar não ser a melhor interpretação do direito ordinário a que considera as gorjetas subsumíveis na previsão do artigo 4.º, n.º 2, alí­nea a), da lei de autorização legislativa do CIRS. Mas – repete‑se – não cumpre ao Tribunal Constitucional apreciar a correc­ção da interpretação e aplicação do direito ordinário feita pelo tribunal recorrido, mas antes, e apenas, acolhendo essa interpretação como um dado, aferir da sua conformidade constitucio­nal.

Finalmente, as decisões do Tribunal de Justiça citadas pelos recorrentes como “argumentos novos”, que mereceriam “uma mais aturada reflexão”, revelam-se de todo irre­levantes para o caso da tributação, a título de rendimentos de trabalho, das gorjetas. Na ver­dade, as duas decisões citadas referem‑se a questões relativas ao imposto sobre o valor acres­centado (IVA). No Acórdão de 3 de Março de 1994, proc. C‑16/93 (R. J. Tolsma contra Ins­pecteur der Omzetbelasting de Leeuwarden), perante questão prejudicial suscitada pelo Gerechtshof de Leewarden, perante quem pendia impugnação de liquidação de IVA tendo por base as contribuições dadas pelos passantes a um tocador de realejo na via pública, o Tri­bunal de Justiça decidiu que “O artigo 2.º, ponto 1, da Sexta Directiva 77/388/CEE do Con­selho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑membros respei­tantes aos impostos sobre o volume dos negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme, deve ser interpretado no sentido de que o con­ceito de prestação de serviços efectuada a título oneroso, utilizada por esta disposição, não abrange a actividade que consiste em tocar música na via pública, relativamente à qual não se encontra estipulada qualquer remuneração, mesmo se o interessado solicita uma con­tri­buição em dinheiro e recebe certas quantias cujo montante não é, todavia, nem determi­nado nem determinável”.

E na segunda decisão – Acórdão de 29 de Março de 2001 [a data de 23 de Novembro de 2000, indicada pelos recorrentes, não é a data do acórdão, mas sim a data da apresentação das conclusões do advogado‑geral], proc. C‑404/99 (Comissão das Comuni­da­des Europeias contra República Francesa), o Tribunal de Justiça decidiu que “Ao autorizar, sob certas condições, a exclusão da matéria colectável do imposto sobre o valor acrescen­tado dos acréscimos obrigatórios de preço reclamados por determinados sujeitos passivos a título de remuneração do serviço («taxas de serviço»), a República Francesa não cumpriu as obrigações que lhe incumbem por força dos artigos 2.º, n.º 1, e 11.º‑A, n.º 1, alínea a), da Sexta Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17 de Maio de 1977, relativa à harmonização das legislações dos Estados‑membros respeitantes aos impostos sobre o volume dos negócios – Sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado: matéria colectável uniforme”.

Trata‑se, como é patente, de decisões relativas a matéria estranha à tributação dos rendimen­tos de trabalho.

Sendo improcedentes os “argumentos novos” invocados pelos reclamantes, resta confirmar o juízo de não inconstitucionalidade formulado na decisão sumária reclamada, aliás na esteira dos Acórdãos n.ºs 497/97, 237/2000 e 481/2004.

3. Em face do exposto, acordam em:

a) Não julgar inconstitucional a norma do artigo 2.º, n.º 3, alínea h), do Código do Imposto sobre o Ren­dimento das Pessoas Singulares, aprovado pelo De­creto‑Lei n.º 442‑A/88, de 30 de Novembro; e, consequentemente,

b) Indeferir a presente reclamação.

Custas pelos recorrentes, fixando‑se a taxa de justiça em 20 (vinte) unida­des de conta.

Lisboa, 4 de Outubro de 2005

Mário José de Araújo Torres

Paulo Mota Pinto

Rui Manuel Moura Ramos