752/01 · Tribunal Constitucional

Acórdão 333/05

ACÓRDÃO N.º 333/05

Processo n.º 752/01

1ª Secção

Relator: Conselheiro Pamplona de Oliveira

ACORDAM NO TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

1. O Banco A., deduziu impugnação judicial contra a liquidação de IRC, relativa ao ano de 1991, no montante de Esc. 2.960.026$00, acrescido de juros de mora no montante de Esc. 1.345.362$00.

Por sentença do Tribunal tributário de 1ª Instância de Lisboa, de 30 de Janeiro de 1998, a impugnação foi julgada improcedente. Houve recurso para o Tribunal Central Administrativo que, por acórdão de 17 de Outubro de 2000, lhe negou provimento.

Ainda inconformado, o Banco impugnante recorreu para a 2ª Secção do Supremo Tribunal Administrativo que, por acórdão de 30 de Outubro de 2001, decidiu também negar provimento ao recurso, assim confirmando a decisão de improcedência da impugnação.

É a seguinte a fundamentação deste aresto:

Por sentença de fls. 88 e seguintes, o Mº Juiz do 4º Juízo do Tribunal Tributário de 1ª Instância de Lisboa julgou a impugnação improcedente.

A impugnante recorreu para o Tribunal Central Administrativo o qual, por acórdão de f1s. 140 e seguintes confirmou a sentença da 1ª instância.

Continuando a não se conformar, o A. recorreu para este STA, tendo apresentado as suas alegações e conclusões de f1s. 152 e seguintes, nas quais sustenta que antes do Decreto-Lei n.º 263/92,de 24 de Novembro, não incidia IRC sobre os chamados juros decorridos mas apenas sobre os juros vencidos. Mas se se entender que esse diploma tem natureza interpretativa, então essa interpretação normativa ocasiona inconstitucionalidade por violação do princípio da legalidade dos impostos e por violação do princípio da não retroactividade das leis fiscais.

A Fazenda Pública não contra-alegou.

Neste STA, o MºPº emitiu douto parecer nos termos do qual se deve negar provimento ao recurso, de conformidade com a jurisprudência deste STA.

Corridos os vistos cumpre decidir a questão de saber se a decisão recorrida deve ser confirmada ou reformada, sendo certo que vêm dados como provados os factos descritos a folhas 141-v 142 dos autos, os quais aqui se consideram reproduzidos.

O objecto do presente recurso reside em saber se as operações de alienação de títulos de dívida antes do momento do vencimento dos respectivos juros, efectuados pela Sucursal de Macau do A. ano de 1991, estavam ou não sujeitos a IRC.

A resposta a esta questão encontra-se em jurisprudência deste STA, da qual se destaca o acórdão de 25.11.98, proferido no Rec. nº 22923, de cuja fundamentação se junta uma fotocópia a este acórdão, nos termos e para os efeitos do disposto no art.º 705º do CPC cujo sumário é o seguinte:

I- O CIRS adoptou o conceito de rendimento-acréscimo, o qual abrange todo o aumento do poder aquisitivo, no sentido de rendimento realmente auferido. Trata-se de um conceito tendencialmente amplo de rendimento;

II - Na redacção originária do art. 6º, n.º1 al. c), do CIRS expressão juros abrangia tanto os juros vencidos como os juros decorridos (pelo tempo decorrido mas ainda não vencidos).

III- O Decreto-Lei n.º 263/92, de 24 de Novembro, ao tributar os juros decorridos, tem natureza interpretativa do direito anterior, pelo que integra neste;

IV- As normas de incidência tributária podem ser objecto de interpretação extensiva, mas não podem ser aplicadas por analogia.

Não há razões para alterar esta jurisprudência.

Vejamos, agora, as questões de (in)constitucionalidade colocadas pelo recorrente.

Entende o recorrente que a interpretação supra referida, sendo normativa, ofende e viola o princípio da tipicidade tributária, consignado no art. 103º da CRP.

Acontece que o recorrente não concorda com a interpretação da lei que foi dada pelo tribunal recorrido, mas isso não é uma questão de inconstitucionalidade mas uma questão de interpretação do direito ordinário. Essa interpretação, seguida pelo TCA, não ofende qualquer princípio constitucional.

Entende o recorrente que se o DL 263/92 tiver natureza interpretativa do direito anterior, isso viola o art. 103º da CRP, por ser retroactivo, bem como o princípio da segurança jurídica.

Tenha o DL 263/92 natureza interpretativa ou meramente declarativa, sempre esta questão é secundária, pois, mediante interpretação do direito anterior a esse diploma, o TCA, e bem, chegou ao entendimento que o imposto era devido. Logo, o A. está sujeito ao imposto nos termos da redacção anterior a esse DL 263/92. A tese da natureza interpretativa do diploma - que aqui se reitera - serve apenas para reforço da interpretação do direito anterior a esse diploma., pois o que conta, verdadeiramente é o conceito de rendimento-acréscimo seguido pelo Código de IRC e pelo Código de IRS.

Se a ratio decidendi do acórdão recorrido fosse exclusivamente a natureza interpretativa do diploma, então o problema era mais complexo tendo em conta a jurisprudência do Tribunal Constitucional seguida no acórdão n.º 172/2000, publicado na II Série do Diário da República de 25.10.2000.

Sucede que em sede de interpretação do direito anterior a esse diploma já se tem de chegar ao mesmo resultado.

Por estas razões, não procedem as questões de (in)constitucina1idade posta pelo recorrente.

Nestes termos, acordam os juízes deste STA em negar provimento ao recurso e em confirmar a decisão recorrida

2. De novo inconformada, a impugnante recorreu para o Tribunal Constitucional, nos seguintes termos:

Banco A., Recorrente nos autos em referência, tendo sido notificado do Douto Acórdão proferido que julgou improcedente o recurso por si interposto, por não se conformar com o mesmo, estar em tempo e para tanto ter legitimidade, vem dele interpor recurso para o Tribunal Constitucional.

Dando cumprimento ao disposto no n.º1 do artigo 75°-A, da Lei 28/82, de 15 de Novembro, consigna-se que o recurso se fundamenta na alínea b), do n.º1, do artigo 70° e estriba-se na apreciação da constitucionalidade do sentido decisório do Acórdão proferido em duas vertentes, a saber, a de interpretar e atribuir à alínea c), do n° 1, do artigo 6°, do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, na sua redacção inicial, um sentido de venda antecipada de títulos e a de conferir ao artigo 1°, do Dec. Lei 263/92, de 24 de Novembro, apenas na parte em que altera o indicado artigo 6°, do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, uma dimensão normativa de natureza interpretativa, facto que condiciona o interprete e origina a sua aplicação retroactiva

Observando o disposto no n° 2, do citado artigo 75º-A, refere-se que esses dois preceitos ou o concreto sentido normativo que lhes foi atribuído na decisão em apreço, verdadeiras rationes decidendi do Acórdão proferido; o primeiro consubstanciado em integrar, por essa via, na previsão dessa norma de incidência tributária, realidades que objectivamente nela não se contêm e o segundo, traduzido na vinculação do intérprete a esse sentido interpretativo, excluindo outros dogmaticamente possíveis e forçando, consequentemente, a aplicação retroactiva dessa norma, são susceptíveis de por em crise o princípio da tipicidade tributária, actualmente consignado no art. 103° e, ao tempo dos factos, no n° 2, do artigo 106°, da Constituição da República Portuguesa.

3. Em momento oportuno apresentou a sua alegação, concluindo:

A. Os "juros decorridos" não só não constituem um rendimento de capital, em virtude de não provirem da aplicação de um activo, como não se integravam na previsão da norma que tributava tais tipos de rendimentos, no caso a redacção inicial da alínea c ), no n° 1, do art. 6°, do Cód. do IRS, em virtude do legislador, contrariamente à intenção evidenciada, apenas ter adoptado uma determinada concepção de rendimento acréscimo.

B. É esta a opinião dos eminentes Fiscalistas corroborada, quer no Parecer junto, quer nos estudos indicados nos autos, mantida, amiúde, nos constantes e frequentes artigos de opinião veiculados através de órgãos da imprensa escrita, entre os quais o semanário " B. ".

C. De resto, até foi recentemente dado conta de ter transitado, por dela não ter sido interposto recurso, uma decisão que julgou procedente uma impugnação por motivos idênticos à presente.

D. Como é salientado, e bem, pela Digna Conselheira Drª Femanda Palma, no âmbito dos autos de recurso supra referenciados, o princípio constitucional da tipicidade tributária, impõe ao intérprete limitações tais, que o impedem de consagrar soluções que não sejam abrangidas pela previsão da norma de incidência tributária.

E. É precisamente esta a situação dos autos, onde através desse concreto sentido normativo, foi consignado que os rendimentos resultantes da venda antecipada de títulos da dívida pública, eram tributados como verdadeiros e próprios rendimentos de capital.

F. Interpretação ou sentido normativo esse, que por ofender, objectiva e intensamente, o supra indicado princípio, é inconstitucional.

G. De resto, se a tributação dessa realidade estivesse compreendida na previsão dessa norma de incidência, seria tautologicamente incompreensível a sua alteração através do Dec.-Lei 263/92, que visou, exactamente, consagrar a tributação da substância económica gerada pela venda antecipada do título, em virtude de, segundo o entendimento da Administração Fiscal, originarem situações de evasão fiscal lícita.

H. Contudo, como soe, tal regime jurídico apenas poderá ser aplicado às situações jurídico-tributárias que se verifiquem posteriormente à data da vigência deste diploma, e nunca aos factos dos autos, que tiveram lugar em 1991.

I. Daí que igualmente se sustente a inconstitucionalidade da interpretação ou sentido normativo conferida à alteração normativa operada por esse diploma, segundo a qual, tal modificação constituiria mera explicitação da previsão da norma de incidência dos rendimentos de capital, consubstanciando, desse modo, uma mera lei interpretativa.

J. Não só esse assentimento, pelas razões adiantadas, roçaria o absurdo, como, o que é bem mais grave e consequente, esse sentido e alcance, por não poder ser expectável, pode ser aplicável de forma retroactiva e, desse modo, afectar o princípio da segurança jurídica dos contribuintes.

K. Princípio esse de cuja violação este Alto Tribunal tem sido um férreo guardião, desde que a mesma se traduzisse numa lesão grave da segurança jurídica.

L. Situação que se verificou no caso presente, dado ser convicção dos operadores financeiros que a venda de títulos da dívida pública antes da data do seu vencimento, apenas poderia gerar mais-valias não tributadas.

M. De qualquer modo, é mais que duvidoso que a alteração produzida ao famigerado artigo 6°, do Cód., do IRS, possa, com rigor, ser qualificada como lei interpretativa, por conter normas modificativas do regime jurídico instituído.

N. Por tudo isto, o sentido decisório do Acórdão proferido, quer o de interpretar e atribuir à alínea c ), do n° 1, do artigo 6°, do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, na sua redacção inicial, um sentido normativo segundo o qual essa norma de incidência compreendia a tributação da transmissão antecipada de títulos, quer a de conferir ao artigo 1º , do Dec. Lei 263/92, de 24 de Novembro, apenas na parte em que altera o indicado artigo 6°, do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, uma dimensão normativa de natureza interpretativa, facto que condiciona o interprete e origina a sua aplicação retroactiva, é manifestamente inconstitucional, por ofender o princípio da tipicidade tributária, consagrado no n° 2, do art. 103°, da Lei Fundamental Portuguesa.

O. Em virtude desse concreto sentido normativo, constituir a única ratione decidendi do Acórdão proferido, quer integrando, por essa via, na previsão dessa norma de incidência tributária, proveitos económicos não previstos, nem subsumidos na previsão do preceito.

Logo não sujeitos a tributo, quer, por atribuir a natureza de lei interpretativa ao Dec. Lei 263/92, vincular o intérprete a esse unívoco sentido interpretativo, excluindo outros dogmaticamente possíveis, originando uma aplicação retroactiva dessa mesma norma a situações verificadas antes da data da sua vigência, como se verifica na situação em apreço.

P. Impõe-se, assim, em nome da justiça e da boa aplicação do direito, que seja declarada a inconstitucionalidade da norma constante da alínea c ), do n° 1, do artigo 6°, do Código do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, na interpretação segundo a qual nela se abrangia, na sua redacção inicial, a tributação dos proventos económicos gerados pela transmissão antecipada de títulos da dívida pública, e ainda a inconstitucionalidade do sentido ou dimensão normativa conferida ao artigo 1 o, do Dec. Lei 263/92, de 24 de Novembro, que lhe atribuiu a natureza interpretativa, vinculando o interprete e originando a sua aplicação retroactiva a situações verificadas antes da data da sua entrada em vigor, por violarem, de forma ostensiva, o princípio constitucional da tipicidade tributária e da não aplicação retroactiva dos impostos.

Por sua vez, a Fazenda Pública concluiu a contra-alegação que apresentou dizendo:

a) A questão da tributação como rendimentos de capital dos chamados juros decorridos, na redacção inicial do artigo 6° do CIRS, foi objecto de entendimento no sentido de dever ser considerada como rendimento de capital.

b) Tal interpretação foi firmada pelas circulares da DGCI, nos 16/89, de 9 de Novembro e 17/90, de 27 de Maio.

c) A redacção inicial do preceito suportava o entendimento veiculado pelas circulares 16/89 e 17/90

d) O conceito de rendimento acréscimo que preside à tributação em IRS perspectivava a tributação dos juros decorridos como possível e esperada.

e) A explicitação da tributação de outros títulos de crédito negociáveis enquanto usados como tais, é meramente interpretativa, como refere o próprio legislador no preâmbulo do DL n° 263/92, de 24.11

f) A lei interpretativa integra-se na lei interpretada, nos termos do artigo 13° do Código Civil.

g) O parâmetro constitucional a ter em conta é o resultante do texto constitucional vigente à data da aplicação da norma questionada nesse sentido.

h) À data da aplicação da lei interpretativa em causa o conceito de irretroactividade a considerar é o consagrado em jurisprudência do Venerando Tribunal Constitucional no sentido "a retroactividade constitucional terá o beneplácito constitucional sempre que razões de interesse geral o reclamem e o encargo para o contribuinte se não mostrar desproporcionado e mais ainda o terá se tal encargo aparecia aos olhos do contribuinte como verosímil ou mesmo como provável"

Termos em que não ocorre a alegada inconstitucionalidade, devendo ser mantido o douto Acórdão recorrido.

4. O Tribunal, admitindo, então, a hipótese de não conhecimento do objecto do recurso fez notificar o Banco recorrente do seguinte despacho:

Equacionando-se a hipótese de não tomar conhecimento do objecto do recurso – em virtude de as normas do Decreto-Lei n.º 263/92, de 24 de Novembro, não terem sido aplicadas como ratio decidendi do acórdão recorrido, e de relativamente à norma da alínea c) do n.º 1 do artigo 6º do CIRS, na redacção anterior ao Decreto-Lei n.º 263/92, não estar em causa uma questão de constitucionalidade normativa, susceptível de poder ser conhecida pelo Tribunal Constitucional –, com os fundamentos expressos no acórdão do plenário deste Tribunal n.º 196/2003 (publicado no Diário da República, II Série, de 16 de Outubro de 2003), entendo útil ouvir as partes para, querendo, em dez dias se pronunciarem sobre tal questão.

Não houve resposta.

5. Importa decidir. São, pois, duas as questões que a recorrente pretende ver apreciadas no presente recurso de constitucionalidade: em primeiro lugar, a conformidade à Constituição da norma constante do artigo 6º, nº1, alínea c), do Código sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, na versão anterior a 1992, interpretada no sentido de abranger os juros de títulos de dívida negociados entre a data da sua emissão e a do respectivo reembolso ou amortização, juros esses decorridos antes do vencimento ou reembolso do título e pagos pelo adquirente ao alienante aquando da transacção efectuada; em segundo lugar, a conformidade à Constituição da norma constante do artigo 1º do Decreto-Lei n.º 263/92, que alterou a redacção do citado artigo 6º, n.º 1, alínea c), do CIRS e lhe aditou o n.º 3, interpretada no sentido de ser aplicável a situações verificadas antes da sua entrada em vigor.

6. Sucede que, entretanto, foi aprovado em plenário do Tribunal Constitucional o acórdão n.º 196/2003, proferido no recurso n.º 399/2002, de cujo objecto faziam parte as duas questões de constitucionalidade aqui em causa, para cuja fundamentação expressamente se remete.

Nesse acórdão, o Tribunal Constitucional decidiu não tomar conhecimento do objecto do recurso. O Tribunal entendeu, relativamente à questão colocada quanto ao artigo 6º, nº1, alínea c), do Código sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, na versão anterior a 1992, que não está em causa uma questão de constitucionalidade normativa susceptível de integrar o objecto de um recurso de fiscalização concreta da constitucionalidade; e, no que toca à norma constante do artigo 1º do Decreto-Lei n.º 263/92, nos termos também atrás definidos, que não tinha sido efectivamente aplicada pela decisão recorrida.

Ora ocorrem, no caso presente, estes mesmos obstáculos ao conhecimento do mérito do recurso, pelas razões ali apontadas.

Assim, em aplicação da doutrina definida pelo acórdão n.º 196/2003, aprovado em plenário, decide-se não tomar conhecimento do recurso.

Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justiça em 15 UC.

Lisboa, 22 de Junho de 2005

Carlos Pamplona de Oliveira

Maria Helena Brito

Maria João Antunes (com declaração)

Rui Manuel Moura Ramos. Vencido. Tomaria conhecimento do recurso acompanhando o essencial das declarações dos Exmºs Senhores Conselheiros que votaram vencidos no acórdão nº 196/2003.

Artur Maurício

DECLARAÇÃO DE VOTO

Votei a decisão, em aplicação da doutrina definida pelo acórdão nº 196/2003, de 10 de Abril de 2003, por se tratar de uma decisão do plenário tomada há relativamente pouco tempo.

Maria João Antunes