III RN 181/00 · Sąd Najwyższy

Sygn. akt III RN 181/00

W Y R O K

W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

Dnia 20 grudnia 2001 r.

Sąd Najwyższy – Izba Administracyjna, Pracy i Ubezpieczeń Społecznych

w składzie następującym:

Przewodniczący SSN Jerzy Kwaśniewski (sprawozdawca)

Sędziowie SN:

Andrzej Wasilewski

Andrzej Wróbel

Protokolant Ewa Wolna

z udziałem prokuratora Prokuratury Krajowej Ryszarda Walczaka

po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2001 r.

sprawy ze skargi Arkadiusza M. – właściciela Firmy Produkcyjno-Handlowej „B.” w K.

na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 7 czerwca 1998 r., w przedmiocie

wymiaru należności celnych

na skutek rewizji nadzwyczajnej Ministra Sprawiedliwości

od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodka Zamiejscowego w […]

z dnia 6 marca 2000 r.,

o d d a l a rewizję nadzwyczajną.

Uzasadnienie

Dyrektor Urzędu Celnego w K. decyzją z dnia 24 września 1995 r. (zawartą w

jednolitym dokumencie SAD) dopuścił do obrotu na polskim obszarze celnym

orzeszki ziemne sprowadzone

do Polski przez A. M. – właściciela Firmy

Produkcyjno-Handlowej „B.” w K., dokonując wymiaru należności celnych od tego

towaru na podstawie faktury z dnia 2 lutego 1995 r., wystawionej przez eksportera

towaru – firmę niemiecką „P.” z Berlina. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez

funkcjonariuszy celnych, ujawnione zostały faktury wystawione przez firmę „P.” na

łączną kwotę 276.991,44 USD za usługi określone jako marketingowe. W tej sytuacji,

Dyrektor Urzędu Celnego wydał na podstawie art. 145 § 1 pkt. 5, art. 147, art. 149 §

1 i art. 150 KPA postanowienie o wznowieniu postępowania zakończonego

uprzednio wymienioną wyżej decyzją. Następnie, Dyrektor Urzędu Celnego decyzją z

dnia 23 stycznia 1997 r. – wydaną na podstawie art. 23 ust. 1 i art. 25 ust. 1 ustawy z

dnia 28 grudnia 1989 r. Prawo celne (jednolity tekst: Dz. U. z 1994 r. Nr 71, poz. 312

– powoływanej nadal jako: Prawo celne), § 1 i § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z

dnia 28 grudnia 1994 r. w sprawie ceł na towary przywożone z zagranicy (Dz. U. Nr

138, poz. 730 – powoływanego nadal jako: rozporządzenie w sprawie ceł) i § 19 pkt.

1 lit. a oraz lit. b rozporządzenia Ministra Współpracy Gospodarczej z Zagranicą z

dnia 22 sierpnia 1990 r. w sprawie dozoru i kontroli celnej oraz poboru opłat (Dz. U.

Nr 61, poz. 357 ze zm. – powoływanego nadal jako: rozporządzenie w sprawie

kontroli celnej) – uchylił swą wcześniejszą decyzję z dnia 23 stycznia 1995 r. i ustalił

nową wartość celną towaru oraz nową wysokość należności celnych, przyjmując, że

udokumentowana kwota 276.991,44 USD przekazana przez firmę polską na rzecz jej

niemieckiego kontrahenta za rzekome usługi marketingowe, których polski importer w

żaden inny sposób nie wyjaśnił, stanowiła w rzeczywistości zapłatę za zakupiony

towar; przy czym organ celny dokonał ustalenia wartości celnej towaru odprawionego

na rzecz polskiego importera w ten sposób, że ogólną kwotę zapłaty za ‘marketing’

rozdzielił proporcjonalnie na 19 przesyłek towaru. W wyniku postępowania

odwoławczego, Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia 14 lipca 1998 r.,

utrzymał w mocy powyższą decyzję organu celnego pierwszej instancji, podnosząc w

uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia w szczególności, że z przeprowadzonego przez

Celny Urząd Śledczy w Berlinie postępowania wynika, iż faktury wystawiane przez

niemieckiego eksportera – firmę „P.” z Berlina w okresie od końca 1994 r. do końca

1995 r. z tytułu dostaw na rzecz polskiego importera – firmy „B.” w Katowicach były

refakturowane na faktury określające 70% wartości towaru oraz na pozostałą część

jego wartości, która określana była w tych fakturach jako marketing. Taki sam sposób

fakturowania został zastosowany na życzenie polskiego importera towaru, co

stanowiło podstawę do przyjęcia, że także kwota objęta fakturą ‘za marketing’

stanowiła część wartości importowanego towaru. Równocześnie, w postępowaniu

wyjaśniającym organy celne ustaliły, że – wbrew twierdzeniom odwołującej się firmy

polskiej, której stworzono możliwość zapoznania się i złożenia oświadczenia w

kwestii zebranego materiału dowodowego – całość dokumentacji dotyczącej usług

marketingu posiadała strona niemiecka, a pod pojęciem ‘marketing’ ukryta została

część rzeczywistej ceny towaru. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego

firma polska zarzuciła, że: po pierwsze – organy celne wydały swoje rozstrzygnięcia

z naruszeniem art. 25 ust. 1 i ust. 3, art. 26 ust. 1 pkt. 5 i art. 27 Prawa celnego oraz

art. 7 KPA; po drugie – wbrew ustaleniom dokonanym przez organy celne, skarżący

zawarł z wymienioną firmą niemiecką nie 19, lecz jedynie 13 transakcji, bowiem dwie

inne transakcje zawarł z firmami irańskimi z płatnością dokonaną za pośrednictwem

tej samej niemieckiej firmy „P..” w Berlinie oraz na podobnych warunkach płatności

jedną transakcję z firmą chińską; natomiast w trzech przypadkach postępowanie

prowadzone przez organy celne w R. zostało umorzone, wobec nie stwierdzenia

nieprawidłowości; po trzecie – w opinii skarżącego dokumentacja dotycząca

rozpoznawanej sprawy, która została nadesłana przez Centralny Urząd Śledczy z

Kolonii, w trybie niezgodnym z Protokołem nr 6 do Układu Stowarzyszeniowego, nie

stanowi pełnowartościowego materiału, a to z uwagi na zawarte w niej niejasne i

nieprecyzyjne sformułowania; po czwarte – skarżący wyjaśnił, że ustne zlecenie

firmie „P.” w Berlinie usług marketingowych było uzasadnione koniecznością

nawiązania przez tę firmę bezpośrednich kontaktów handlowych z producentami

bakalii z Iranu, Chin i Sri-Lanki, w celu uwierzytelnienia polskiego kontrahenta.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 marca 2000 r. oddalił skargę

polskiego importera – A. M. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd stwierdził w

szczególności, że: po pierwsze – w rozpoznawanej sprawie zaistniały określone w

art. 145 § 1 pkt. 5 KPA przesłanki, które uzasadniały wznowienie postępowania

celnego wobec skarżącego; po drugie – analiza zebranego w toku postępowania

wyjaśniającego materiału dowodowego i jego ocena dokonana w granicach

swobodnej oceny dowodów (art. 80 KPA) uzasadniały w pełni stwierdzenie przez

organy celne, iż „nie ma dowodów potwierdzających oświadczenia skarżącego o

łączącej go z niemiecką firmą ‘P.’ umowie o świadczenie usług marketingowych, (...)

nie ma dowodów na to, iż usługi te były w rzeczywistości świadczone, a kwoty

wynikające z ujawnionych faktur są za nie zapłatą. (...) co więcej (...) kontrahent

niemiecki przyznał, iż faktury ‘marketingowe’ wystawione zostały w ramach rozbijania

wartości towaru na dwie faktury, a mechanizm ten zastosowano na polecenie

polskiego klienta”; po trzecie – w tej sytuacji brak było podstaw do przyjęcia, że

organy celne wydając decyzję w rozpoznawanej sprawie naruszyły art. 25 ust. 1 i ust.

2, art. 26 ust. 1 pkt. 5 i art. 27 Prawa celnego lub art. 7 i art. 9 KPA, zaś tryb i warunki

przeprowadzenia dowodów w drodze pomocy prawnej zgodne były w danym

wypadku z postanowieniami art. 8 pkt. 1 oraz art. 11 pkt. 2 Protokołu nr 6 („O

wzajemnej pomocy prawnej w sprawach celnych”) do Układu Europejskiego

ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczypospolitą Polską z jednej strony a

Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony (Dz. U. z

1994 r. Nr 11, poz. 38 wraz z załącznikami).

Minister Sprawiedliwości wniósł rewizję nadzwyczajną od powyższego wyroku

Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2000 r. (I SA/Ka 1382/98),

zarzucając temu wyrokowi rażące naruszenie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja

1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm. –

powoływanej nadal jako: ustawa o NSA) w związku z art. 151 § 1 pkt. 2 KPA oraz art.

25 ust. 1 Prawa celnego, a także art. 80 KPA i w konsekwencji na podstawie art. 57

ust. 2 ustawy o NSA wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy

Naczelnemu

Sądowi

Administracyjnemu

do

ponownego

rozpoznania.

W

uzasadnieniu rewizji nadzwyczajnej podniesiono, że:

Po pierwsze – „Organy celne bezzasadnie przyjęły, że podniesione przez

skarżącego koszty z tytułu usług marketingowych stanowią w istocie wartość

transakcyjną zakupionych rodzynek, a zatem w myśl art. 25 ust. 1 Prawa celnego,

należy doliczyć je do wartości celnej. Takiemu stanowisku przeczy zarówno treść

pojęcia ‘marketing’, jak i brzmienie powołanego przepisu, który enumeratywnie

wymienia (...) jakie koszty faktycznie poniesione przez kupującego doliczane są do

wartości celnej”.

Po drugie – „W niniejszej sprawie do sprowadzonej partii orzeszków ziemnych

organy celne doliczyły kwotę proporcjonalną do ujawnionych faktur obejmujących

koszty marketingu w ogólnej wysokości 276.991,44 USD. Takie doliczenie przeczy

zasadzie, że opłata celna musi być powiązana z konkretnym towarem. (...) Sąd

orzekający rażąco naruszył art. 25 ust. 1 Prawa celnego”.

Po trzecie – Z materiału dowodowego zebranego w rozpoznawanej sprawie

„(...) bezspornie wynika, że niemiecka firma ‘P.’ była jedynie pośrednikiem w zakupie

sprowadzonych z innych krajów przez A. M. towarów (...), a to nie wyklucza

możliwości prowadzenia usług marketingowych, podobnie jak i braku pisemnego

kontraktu na te usługi. Z materiału dowodowego wynika bowiem, że firma A. M. nie

posiadała w ogóle żadnych pisemnych kontraktów z firmą ‘P.’, co było zgodne z

obowiązującymi przepisami (...)”.

Po czwarte – Organy celne pominęły „wyjaśnienia A. M.

dotyczące usług

marketingowych i nie uwzględniły wniosku o dokonanie weryfikacji ujawnionych

faktur, a oparły się jedynie na informacji udzielonej przez pana H. z dnia 6 lutego

1997 r., która uznana została za spełniającą wymogi z art. 8 ust. 1 Protokołu nr do

Układu Europejskiego (...)”.

Po piąte – „Nie bez znaczenia w niniejszej sprawie, z uwagi na lakoniczność

zebranego materiału dowodowego, co wynikało z nadmiernego pośpiechu w

prowadzeniu postępowania, jest też treść skargi do NSA wraz z dołączonymi do niej

dokumentami (...). Ocena treści skargi w połączeniu z zebranym materiałem

dowodowym uprawniała bowiem Sąd orzekający do uchylenia zaskarżonej decyzji z

uwagi na zasadę wyrażoną w art. 80 KPA. Zaś oceniając jednostronnie zebrany

materiał dowodowy, poprzez pominięcie wyjaśnień skarżącego, NSA w istocie rażąco

naruszył wymienioną zasadę”.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Rewizja nadzwyczajna jest oczywiście bezzasadna.

Sąd Najwyższy rozpoznaje sprawę w granicach zaskarżenia rewizją

nadzwyczajną oraz powołanych w niej podstaw oraz jest związany ustaleniami

faktycznymi stanowiącymi podstawę zaskarżonego wyroku Naczelnego Sądu

Administracyjnego (art. 39311 § 1 zdanie pierwsze oraz § 2 KPC w związku z art.10

ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego,

rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej - Prawo upadłościowe i Prawo o

postępowaniu układowym, Kodeksu postępowania administracyjnego, ustawy o

kosztach sądowych w sprawach cywilnych oraz niektórych innych ustaw – Dz. U. Nr

43, poz.189 ze zm.).

Podniesiony

w

rewizji

nadzwyczajnej

zarzut

naruszenia

przepisów

postępowania ogranicza się wyłącznie do stwierdzenia, że ocena treści skargi A. M.

wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzję organów celnych,

łącznie z zebranym w toku postępowania materiałem dowodowym, „uprawniała (...)

Sąd orzekający do uchylenia zaskarżonej decyzji z uwagi na zasadę wyrażoną w art.

80 KPA. Zaś oceniając jednostronnie zebrany materiał dowodowy, poprzez

pominięcie wyjaśnień skarżącego, NSA w istocie rażąco naruszył wymienioną

zasadę”.

Trzeba w tym kontekście podkreślić, że właśnie na podstawie art. 80 KPA

(„Organ administracji państwowej ocenia na podstawie całokształtu materiału

dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona”) naprzód organy celne, a

następnie także Naczelny Sąd Administracyjny (art. 80 KPA w związku z art. 59

ustawy o NSA) obowiązany był oceniać wiarygodność i moc dowodów zebranych w

toku postępowania w sprawie, zgodnie z podstawową zasadą swobodnej oceny

dowodów. W rozpoznawanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny uczynił to

stwierdzając w obszernym wywodzie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w

szczególności, że: „Nie można zarzucić organom celnym błędu – dowolności w

ocenie materiału dowodowego, gdy twierdzą, że nie ma dowodów potwierdzających

oświadczenia skarżącego o łączącej go z niemiecką firmą ‘P.’ umowie o świadczeniu

usług marketingowych, że nie ma też dowodów na to, iż usługi te były w

rzeczywistości świadczone, a kwoty wynikające z ujawnionych faktur są za nie

zapłatą. (...) faktów tych nie potwierdzają wyniki czynności podjętych w tej firmie

przez Urząd Ścigania Przestępstw Celnych w Berlinie, co więcej wynika z nich, że

kontrahent niemiecki przyznał, iż faktury ‘marketingowe’ wystawione zostały w

ramach rozbijania wartości towaru na dwie faktury, a mechanizm ten zastosowano na

polecenie polskiego klienta. (...) a twierdzenie skarżącego o zawarciu ustnej umowy,

przy braku jakichkolwiek dowodów, można uznać za niewiarygodne. Trudno bowiem

przyjąć w świetle zasad doświadczenia życiowego, że skarżący przekazał

niemieckiemu

kontrahentowi

276.991,44

USD

poprzestając

na

ustnych

uzgodnieniach, bez udokumentowania za co konkretnie zapłata jest dokonywana. W

tak dokonanej ocenie materiału dowodowego Sąd nie dopatruje się przekroczenia

granic swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 80 KPA.”, tym bardziej, że:

„Organy celne przeprowadziły postępowanie wyjaśniające zarówno od strony

importera towaru, jak i jego eksportera. Zapewniły skarżącemu możliwość

zapoznania się z zebranymi dowodami, możliwość wypowiedzenia się na ich temat,

pouczyły go o możliwości składania dowodów i wniosków dowodowych.”, natomiast –

co zasługuje w tym kontekście na szczególne podkreślenie – „W sytuacji, gdy istniały

podstawy do zakwestionowania tytułu płatności wyszczególnionej na ujawnionych

fakturach, ciężar dowodzenia okoliczności, na które powołał się skarżący, spoczął na

nim samym. Nie można bowiem treści art. 7 KPA sprowadzać do absurdu i twierdzić,

że to organ celny powinien udowodnić za co skarżący zapłacił swemu kontrahentowi,

jak również udowodnić, że skarżącego łączyła z firmą ‘P.’ umowa oświadczenie usług

marketingowych w sytuacji, gdy firma ta przekazała informację, iż wystawienie faktur

marketingowych służyło ‘rozbijaniu na drobne’ wartości celnej towaru”.

Wywód ten został w rewizji nadzwyczajnej zakwestionowany co do zasady na

podstawie jedynie ogólnie sformułowanych zarzutów „jednostronności oceny

materiału dowodowego” oraz „pominięcia wyjaśnień skarżącego”, gdy tymczasem

zarzuty te powinny zostać szczegółowo uzasadnione, między innymi poprzez

wykazanie, że wydając zaskarżony wyrok Naczelny Sąd Administracyjny nie wziął

pod uwagę wszystkich zgromadzonych w sprawie dowodów, względnie dokonał ich

oceny w sposób dowolny lub niezgodny z zasadami logiki, dostępnej wiedzy lub

doświadczenia życiowego. Wymaganiom tym w żadnym razie nie czyni zadość

uzasadnienie rewizji nadzwyczajnej. Zamiast tego, w rewizji nadzwyczajnej

wskazana została jedynie możliwość odmiennej oceny zebranego w sprawie

materiału dowodowego, korzystnej dla skarżącego i równocześnie pod adresem

organów celnych oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowane zostały

dwa zarzuty, które – w opinii składającego rewizję nadzwyczajną – świadczyć mają o

tym, że postępowanie administracyjne oraz postępowanie sądowoadministracyjne w

rozpoznawanej sprawie było prowadzone w sposób uzasadniający wniesienie rewizji

nadzwyczajnej, a mianowicie:

Po pierwsze, podniesiono zarzut, że organy celne „pominęły (...) wyjaśnienia

A. M. (...) dotyczące usług marketingowych i nie uwzględniły wniosku o dokonanie

weryfikacji ujawnionych faktur, a oparły się jedynie na informacji udzielonej przez

pana H. z dnia 6 lutego 1997 r., która uznana została za spełniającą wymogi z art. 8

ust. 1 Protokołu nr 6 do Układu Europejskiego (...)”. Zarzut ten jest całkowicie

bezzasadny. Bowiem, abstrahując nawet od tego, że ciężar dowodu w kwestii

zawarcia przez skarżącego umowy o świadczenie usług marketingowych przez

niemieckiego kontrahenta oraz ich faktycznego świadczenia spoczywał na nim

samym, należy mieć na uwadze to, że w rozpoznawanej sprawie, organy celne po

powzięciu uzasadnionych wątpliwości co do wiarygodności faktur ujawnionych w

wyniku kontroli przeprowadzonej u polskiego kontrahenta – A. M., poświadczających

przekazanie kwoty 276.991,44 USD na rzecz firmy niemieckiej „P.” z tytułu „usług

marketingowych” (skoro polski kontrahent w żaden sposób nie potrafił udowodnić ani

zawarcia z kontrahentem niemieckim umowy o świadczenie usług marketingowych,

ani też faktu ich rzeczywistego świadczenia przez kontrahenta niemieckiego),

stosownie do postanowienia art. 8 Protokołu nr 6 do Układu Europejskiego

(stanowiącego, że: „1. Władze proszone o pomoc będą przekazywać wyniki

dochodzenia

władzom

występującym

z

wnioskiem

w

formie

dokumentów,

uwierzytelnionych kopii dokumentów, sprawozdań i temu podobnych. 2. Dokumenty

wymienione w punkcie 1. mogą być zastąpione informacjami komputerowymi

wykonanymi w jakikolwiek sposób w tym samym celu”) zwróciły się do właściwych

organów strony niemieckiej o

przeprowadzenie

dodatkowego

postępowania

wyjaśniającego u kontrahenta niemieckiego, w celu sprawdzenia zasadności

dokonanych przez nie uprzednio ocen na podstawie materiału dowodowego

zebranego w niniejszej sprawie w firmie polskiego kontrahenta, czego zresztą

domagał się także skarżący – A. M. Informacja strony niemieckiej w niniejszej

sprawie z dnia 6 lutego 1997 r., która przekazana została do Generalnego

Inspektoratu Celnego w Głównym Urzędzie Ceł w Warszawie w tym samym dniu

fax’em przez pana H., a następnie potwierdzona została także oficjalnym pismem

urzędowym z tej samej daty, podpisanym przez starszego radcę celnego - pana B.,

które do Głównego Urzędu Ceł wpłynęło w dniu 21 lutego 1997 r., w pełni

potwierdziła wcześniejsze ustalenia jakich na podstawie kontroli przeprowadzonej

uprzednio u polskiego kontrahenta – A. M. dokonały polskie organy celne.

Po drugie, zarzut, który w rewizji nadzwyczajnej został przedstawiony

dosłownie, jak następuje: „Nie bez znaczenia w niniejszej sprawie, z uwagi na

lakoniczność zebranego materiału dowodowego, co wynikało z nadmiernego

pośpiechu w prowadzeniu postępowania, jest treść skargi do NSA wraz z

dołączonymi do niej dokumentami. (Postanowienie o wznowieniu postępowania

datowane jest 16 stycznia 1997 r., a decyzja organu I instancji wydana została już w

dniu 20 lutego 1997 r.)”. Mając na uwadze to, że zarzutowi temu nie towarzyszy

żadne bliższe uzasadnienie oraz okoliczność, że rewizja nadzwyczajna jest

dopuszczalna

jedynie

w

sytuacji,

gdy

istnieją

podstawy

dla

postawienia

zaskarżanemu orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzutu „rażącego

naruszenia prawa lub interesu Rzeczypospolitej Polskiej”, należy stwierdzić, że w

danym wypadku przytoczona w rewizji nadzwyczajnej argumentacja ma wszelkie

znamiona nadużycia tego nadzwyczajnego środka zaskarżenia przez organ

wnoszący rewizję nadzwyczajną.

W tej sytuacji, niezasadny okazał się również podniesiony w rewizji

nadzwyczajnej zarzut rażącego naruszenia art. 25 ust. 1 Prawa celnego, skoro – na

podstawie zebranego w rozpoznawanej sprawie materiału dowodowego – organy

celne trafnie ustaliły, że także ujawnione u kontrahenta polskiego faktury

potwierdzające nominalnie zapłatę należności na rzecz kontrahenta niemieckiego z

tytułu usług marketingowych, w rzeczywistości dotyczyły kwot, jakie kontrahent polski

zapłacił kontrahentowi niemieckiemu z tytułu dostarczonego za jego pośrednictwem

towaru podlegającemu opłacie celnej. W konsekwencji, oznacza to także

bezzasadność podniesionego w rewizji nadzwyczajnej zarzutu naruszenia przez

Naczelny Sąd Administracyjny zaskarżonym wyrokiem art. 27 ust. 1 ustawy o NSA w

związku z art. 151 § 1 pkt. 2 KPA.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd Najwyższy na podstawie art. 393 12 KPC w

związku z art.10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania

cywilnego, rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej - Prawo upadłościowe i Prawo

o postępowaniu układowym, Kodeksu postępowania administracyjnego, ustawy o

kosztach sądowych w sprawach cywilnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr

43, poz.189 ze zm.) orzekł jak w sentencji.