III CZP 113/09 · Sąd Najwyższy

Sygn. akt III CZP 113/09

POSTANOWIENIE

Dnia 12 stycznia 2010 r.

Sąd Najwyższy w składzie :

SSN Barbara Myszka (przewodniczący)

SSN Krzysztof Strzelczyk (sprawozdawca)

SSN Marek Sychowicz

w sprawie z powództwa Skarbu Państwa - Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej

w B.

przeciwko Annie P. i Annie S.

o ustalenie,

po rozpoznaniu w Izbie Cywilnej na posiedzeniu jawnym

w dniu 12 stycznia 2010 r.,

zagadnienia prawnego przedstawionego przez Sąd Apelacyjny

postanowieniem z dnia 1 października 2009 r.,

"Czy organowi kontroli skarbowej prowadzącemu postępowanie

kontrolne zakończone nieostateczną decyzją w sprawie ustalenia

zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym

od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia nieznajdujących pokrycia

w ujawnionych źródłach dochodu, w sytuacji gdy podatnik jako źródło

przychodu powołuje umowę pożyczki i umowę darowizny zawartą

w formie aktu notarialnego, które wzbudziły wątpliwości organu co do

zawarcia tych umów, przysługuje legitymacja czynna do wystąpienia

do sądu cywilnego w oparciu o art. 189 1 k.p.c. w związku z art. 199a

§ 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.

Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zm.) i art. 31 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy

z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. Nr 8, poz. 65

z 2004 r. ze zm.) z powództwem o ustalenie nieistnienia tych umów

(niezawarcia ich)?"

odmawia podjęcia uchwały.

Uzasadnienie

Przedstawione do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne powstało przy

rozpoznaniu przez Sąd Apelacyjny apelacji powoda Skarbu Państwa – Dyrektora

Urzędu Kontroli Skarbowej w B. od wyroku Sądu Okręgowego w B. oddalającego

powództwo przeciwko Annie P. i Annie S. o ustalenie nieistnienia zawartych

pomiędzy pozwanymi umów pożyczki i darowizny.

W tym postępowaniu kontrolnym, jakie toczy się wobec Anny P. na podstawie

przepisów ustawy z dnia 28 września o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r., nr 8,

poz. 65 ze zm. – nazywanej dalej ustawą o kontroli skarbowej) została wydana dnia

21 września 2007 r. decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe na podstawie art.

30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób

fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.). W wyniku

odwołania Dyrektor Izby Skarbowej uchylił zaskarżoną decyzje i przekazał sprawę

do ponownego rozpoznania wskazując, że organ kontroli skarbowej nie był

uprawniony do samodzielnego stwierdzenia, że umowy pożyczki i darowizny, które

miały stanowić źródło przychodów Anny P. były pozorne. Zasadniczą przesłanką,

która zdecydowała o oddaleniu powództwa, był brak legitymacji procesowej do

wystąpienia na podstawie art.1891 k.p.c. z roszczeniem o ustalenie stosunku

prawnego. Sąd I instancji odwołał się do wykładni art. 189 1 k.p.c., jakiej dokonał

Sąd Apelacyjny w B. w wyroku z dnia 12 października 2006 r. w sprawie I ACa

395/06, OSAB z 2006, nr 2-3, poz. 3. Przyjął w nim, że z powództwem, o jakim

mowa w art. 1891 k.p.c., organ podatkowy może wystąpić tylko w toku

prowadzonego

postępowania

podatkowego,

powiązanego

bezpośrednio

z

czynnością prawną będącą przedmiotem sporu sądowego, jeżeli jest to niezbędne

dla oceny jej skutków podatkowych.. Art. 1891 k.p.c. podobnie jak art. 199a § 3

ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005

r., Nr 8, poz. 60 ze zm., nazywanej dalej – ordynacja podatkowa) wszedł w życie z

dniem 1 września 2005 r. i ma zastosowanie do prowadzonego przeciwko Annie P.

postępowania kontrolnego w zakresie kontroli dochodów nieznajdujących pokrycia

w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r. Jednak postępowanie to nie jest

bezpośrednio powiązane z kwestionowanymi przez organ kontroli skarbowej

umowami

pożyczki

i

darowizny.

W

motywach

zaskarżonego

orzeczenia

podkreślono, że art. 1891 k.p.c., tak jak art. 199a § 3 ordynacji podatkowej, ma

szczególny, wyjątkowy charakter i nie powinien być interpretowany rozszerzająco.

Zdaniem Sądu Apelacyjnego, wymienione przepisy można wykładać w inny

sposób. Wykładnia językowa art. 1891 k.p.c. nie wskazuje, iż ustawodawca

legitymację czynną organu podatkowego i organu kontroli skarbowej do wytoczenia

o

ustalenie

lub

nieistnienie

stosunku

prawnego

lub

prawa,

połączył

z

„bezpośredniością” skutków podatkowych czynności prawnej będącej przedmiotem

sporu sądowego. Dyrektywy wykładni systemowej skłaniają do wniosku, że

wystąpienie do sądu powszechnego staje się aktualne, jeżeli z dowodów

zgromadzonych w toku postępowania podatkowego wynikają wątpliwości co do

istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, a które to ustalenie jest

niezbędne do oceny skutków podatkowych w „toczącym się postępowaniu”. Do

zakresu kontroli, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, należy między

innymi

kontrola

rzetelności

deklarowanych

podstaw

opodatkowania

oraz

prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód Państwa, jak

i kontrola dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.

Trudno, wobec tego

akceptować stanowisko, że organowi kontroli skarbowej,

zgodnie z art. 1891 k.p.c., przysługiwałaby legitymacja czynna jedynie w razie

kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości

obliczania i wpłacania podatków, a nie przysługiwałaby w postępowaniu kontrolnym

dochodów

nieznajdujących

pokrycia

w

ujawnionych

źródłach.

W

sytuacji

powoływania się przez podatnika na przychody w postaci darowizny środków

pieniężnych i pochodzących z umowy pożyczki, ustalenie istnienia tych umów

może być istotne dla podatnika.

Gdyby organowi kontroli skarbowej legitymacji czynnej odmówić legitymacji

czynnej, gdy podejmie, z uwagi na treść zgromadzonych w toku postępowania

kontrolnego

dochodów

nieznajdujących

przychodów,

wątpliwości

co

do

pokrycia

istnienia

w

umów,

ujawnionych

źródłach

przywołanych

przez

kontrolowanego jako źródło przychodu, tylko z tej przyczyny, iż od tych umów

zostały odprowadzone podatki, to mogłoby nastąpić nieuprawnione ograniczenie

kompetencji proceduralnych organu kontroli skarbowej do zbadania każdej

okoliczności z punktu widzenia prawa podatkowego.

Kierując się tymi względami Sąd Apelacyjny przedstawił na podstawie art. 390 § 1

k.p.c. Sądowi Najwyższemu do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne jak w treści

postanowienia.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Art. 390 § 1 k.p.c. przyznaje sądowi rozpoznającemu sprawę w drugiej

instancji, w wypadku powstania zagadnienia prawnego budzącego poważne

wątpliwości, możliwość przedstawienia tego zagadnienia do rozstrzygnięcia Sądowi

Najwyższemu.

W judykaturze trafnie podnosi się, że postanowienie wydane na podstawie

art. 390 § 1 k.p.c. powinno odpowiadać trzem wymogom: po pierwsze, odpowiedź

na przedstawione pytanie musi być niezbędna dla rozstrzygnięcia sprawy; po

drugie, pytanie musi dotyczyć zagadnienia prawnego postawionego ogólnie, a nie

sprowadzać się do kwestii, jak należy ocenić konkretny stan faktyczny

i w rezultacie, jak rozstrzygnąć daną sprawę; po trzecie, pytanie musi dotyczyć

zagadnienia, budzącego rzeczywiście poważne wątpliwości (por. postanowienie

Sądu Najwyższego z 9 lipca 2009 r. III CZP 38/09, nie publ.).

Przede wszystkim jednak przedmiotowe postanowienie sądu drugiej instancji

nie może naruszać przepisów regulujących właściwość i skład sądu oraz sposób

jego wydania. Jak wynika z akt sprawy, dnia 17 września 2009 r. Sąd Apelacyjny

zamknął rozprawę i odroczył ogłoszenie orzeczenia do 1 października 2009 r.

W tym dniu otworzył zamkniętą rozprawę na nowo i odroczył ją postanawiając

przedstawić Sądowi Najwyższemu do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne o treści

jak w postanowieniu, które wydał tego samego dnia na posiedzeniu niejawnym.

W związku z tym wskazać należy, że apelacja powoda podlegała niewątpliwie

rozpoznaniu na rozprawie (art. 375 k.p.c.). Jak wielokrotnie podkreślał Sąd

Najwyższy, przedstawienie na podstawie art. 390 § 1 k.p.c., do rozstrzygnięcia

zagadnienia prawnego powstałego przy rozpoznaniu tego środka odwoławczego

wymaga wydania postanowienia na rozprawie. Istotne jest bowiem, aby strony nie

zostały pozbawione możliwości przedstawienia swojego stanowiska w tej kwestii.

Ewentualne nieprawidłowości proceduralne związane z wydaniem przedmiotowego

postanowienia stanowią wystarczającą podstawę do odmowy podjęcia uchwały

(zob. postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 11 października 1978 r., III CZP

64/78, OSP 1979, nr 5, poz. 84; z dnia 18 marca 2005 r., III CZP 93/04, niepubl.;

z dnia 22 listopada 2007 r., III CZP 99/07, niepubl.; z dnia 25 czerwca 2008 r.,

III CZP 49/08, niepubl.; z dnia 19 marca 2009 r., III CZP 11/09, niepubl.).

Niezależnie

od

tej przyczyny,

nieprawidłowo

podjęte

postanowienie

o przedstawieniu zagadnienia prawnego nie spełnia także innych, wymienionych na

wstępie wymagań. Na sądzie drugiej instancji spoczywa obowiązek szczegółowego

wyjaśnienia, że przedstawione zagadnienie prawne budzi poważne wątpliwości

o charakterze obiektywnym i subiektywnym (por. postanowienie Sądu Najwyższego

z dnia 15 grudnia 2006 r., III CZP 112/06, nie publ., z dnia 24 lutego 2009 r., III CZP

144/08, nie publ.). W uzasadnieniu przedstawionego Sądowi Najwyższemu

zagadnienia sąd wskazał jedynie przyczyny oddalenia powództwa w pierwszej

instancji. Przedstawiając własną, odmienną wykładnię wskazanej w pytaniu normy

prawnej Sąd Apelacyjny nie wskazał żadnych argumentów za odmiennym

rozstrzygnięciem przedstawionego zagadnienia prawnego. Jak przyjmuje się

w judykaturze Sądu Najwyższego, muszą to być własne, samodzielne rozważania

sądu przedstawiającego zagadnienie i nie jest wystarczające ograniczenie się do

zaprezentowania

stanowiska

sądu

pierwszej

instancji

oraz

uczestników

postępowania (por. postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 29 listopada 2005 r.,

III CZP 102/05, nie publ.; z dnia 10 maja 2006 r., III CZP 1/06, nie publ.;

25 stycznia 2007 r., III CZP 100/06, nie publ.).

Jednocześnie należy zważyć, że sąd drugiej instancji w istocie dokonał

wyboru stanowiska, zaprezentował pogląd pozbawiony wątpliwości i przytoczył cały

szereg argumentów na jego uzasadnienie. Stanowisko sądu wskazuje, że samo

zagadnienie legitymacji czynnej nie budzi w istocie kontrowersji a rozstrzygnięcie

przez Sąd Najwyższy zagadnienia prawnego ma służyć jedynie potwierdzeniu jego

prawidłowości. Celem zwrócenia się do Sądu Najwyższego na podstawie art. 390

§ 1 k.p.c. nie może być jedynie uzyskanie wsparcia dla sformułowanego przez sąd

drugiej instancji własnego stanowiska, co do właściwej wykładni przepisów

stosowanych przy rozpoznawaniu apelacji (por. postanowienie Sądu Najwyższego

z dnia 289 lutego 2008 r., III CZP 156/07, nie publ. oraz postanowienie z dnia 25

stycznia 2007 r.).

Niezależnie od już wskazanych przyczyn odmowy podjęcia uchwały celowe

jest zwrócenie uwagi na wadliwości związane z treścią przedstawionego

zagadnienia. Nie tylko wewnętrznie sprzeczne jest zawarte w nim stwierdzenie,

że postępowanie kontrolne prowadzone przez organ kontroli skarbowej zostało

zakończone nieostateczną decyzją ale z ustalonego stanu faktycznego wynika

jednoznacznie, że wobec uchylenia wymienionej decyzji z dnia 21 września 2007 r.,

postępowanie kontrolne toczy się w dalszym ciągu. Zresztą, szczególne

uprawnienia organów kontroli skarbowej oraz organów podatkowych z art. 189 1

k.p.c. przysługują tylko w toku prowadzonych przez nie postępowań. Poza tym,

w treści przedstawionego zagadnienia - bez bliższego wyjaśnienia w uzasadnieniu

- jako uprawnionego do wystąpienia z powództwem wskazano organ kontroli

skarbowej w sytuacji, kiedy stroną postępowania jest Skarb Państwa a Dyrektor

Urzędu Kontroli Skarbowej w B. jest jedynie jego statio fisci.

Z opisanych przyczyn Sąd Najwyższy postanowił jak wyżej na podstawie art.

390 § 1 k.p.c. w związku z art. 61 § 1 ustawy z dnia 23 listopada 2002 r. o Sądzie

Najwyższym (Dz. U. Nr 240, poz. 2052 ze zm.).