III AZP 2/94 · Sąd Najwyższy

Uchwała Składu Siedmiu Sędziów Sądu Najwyższego

z dnia 13 października 1994 r.

III AZP 2/94

Przewodniczący: Prezes SN Jan Wasilewski, Sędziowie SN: Antoni Filcek, Teresa

Flemming-Kulesza, Adam Józefowicz, Janusz Łętowski, Walery Masewicz (sprawozdawca),

Andrzej Wróbel,

Sąd Najwyższy, przy udziale prokuratora Włodzimierza Skoniecznego, w sprawie ze

skargi Przedsiębiorstwa Robót Geotechnicznych i Inżynieryjnych "H." w K. na decyzję Izby

Skarbowej w K. z dnia 29 października 1992 r. [...] w przedmiocie wymiaru podatku

dochodowego za 1991 rok, po rozpoznaniu w dniu 13 października 1994 r. zagadnienia

prawnego przekazanego przez skład pięciu sędziów Sądu Najwyższego postanowieniem z

dnia 29 marca 1994 r., [...]:

"Czy w świetle art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku

dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1991 r., Nr 49, poz. 216 ze zm.) w związku z art. 7

ust. 1 i art. 5 umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Republiką Federalną Niemiec

z dnia 18 grudnia 1972 r. w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie

podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1975 r., Nr 31, poz. 163) wolne od podatku

dochodowego od osób prawnych są dochody przedsiębiorstwa mającego siedzibę w Polsce ze

źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli

działalność tego przedsiębiorstwa jest wykonywana na terytorium Republiki Federalnej

Niemiec za pośrednictwem położonego tam zakładu innego przedsiębiorstwa, zgodnie z

zawartą między nimi umową?"

p o d j ą ł następującą uchwałę:

W świetle art. 7 ust. 1 i art. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką

Federalną Niemiec z dnia 18 grudnia 1972 r. w sprawie zapobieżenia podwójnemu

opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1975 r., Nr 31,

poz. 163), wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dochody

przedsiębiorstwa mającego siedzibę w Polsce, ze źródeł przychodów znajdujących się w

Republice Federalnej Niemiec uzyskane za pośrednictwem położonego tam zakładu

innego przedsiębiorstwa, jeżeli na podstawie decyzji niemieckiego organu podatkowego

uiściło ono jeden z podatków wymienionych w art. 2 ust. 3 pkt 2 umowy.

Uzasadnienie

1. Z akt sprawy wynika, że na podstawie umowy z dnia 11 stycznia 1988 r. zawartej

między Centralą Handlu Zagranicznego Sp. z o.o. "C" w K., a Przedsiębiorstwem Robót

Geotechnicznych i Inżynieryjnych "H." w K. mającym status spółdzielni pracy, została

zawarta umowa o współpracy w zakresie realizacji kontraktów eksportu budownictwa i usług

technicznych na terenie Republiki Federalnej Niemiec. Traktując Centralę Handlu

Zagranicznego jako eksportera a przedsiębiorstwo "H." jako wykonawcę, strony ustaliły, że

eksporter pokrywa nie tylko niezbędne wydatki dewizowe i koszty w złotych polskich ale

ponadto prowadzi w swym biurze na terenie RFN pełną ewidencję księgową wpływów,

wydatków i kosztów działalności. Zysk z działalności gospodarczej podlegał podziałowi

pomiędzy eksporterem i wykonawcą według zasad ustalonych odrębnie. Aneks do umowy z

dnia 10 lipca 1991 r. ustalał, że został on podzielony w proporcji 25% dla eksportera i 75%

dla wykonawcy.

Zaświadczenie radcy podatkowego, działającego w miejscowości L. (RFN),

Eberharda K. z 7 października 1992 r. stwierdzało, że eksporter tj. Centrala Handlu

Zagranicznego "C." reprezentujący na terenie Republiki Federalnej Niemiec różne polskie

zakłady wykonawcze rozliczał się w ich imieniu z niemieckimi urzędami finansowymi, przy

czym odpowiednio do udziału w zyskach, Przedsiębiorstwo Robót Geotechnicznych i

Inżynieryjnych "H." uiściło za rok 1991 następujące kwoty przedpłat z tytułu podatków: a)

38.132 DM - podatku od osób fizycznych, b) 223 DM - podatku od majątku i c) 20.684, 33

DM - podatku od wynagrodzeń.

W wyniku kontroli przeprowadzonej u wykonawcy przez Urząd Kontroli Skarbowej

w K. stwierdzono zaniżenie podatku dochodowego za rok 1991 o kwotę 256 milionów

złotych w związku z bezpodstawnym - zdaniem organów kontroli - wyłączeniem z podstawy

opodatkowania dochodów osiągniętych z tytułu usług eksportowych do RFN. Urząd Kontroli

Skarbowej przyjął, że eksporter nie był na terenie RFN samodzielnym podmiotem

gospodarczym skoro występował jedynie jako zleceniobiorca zadań zleconych przez "C.". Na

tej podstawie organ kontroli uznał, że wykonawca nie był w Niemczech podmiotem

zobowiązania podatkowego, skoro zobowiązania te były realizowane za niego przez inny

podmiot gospodarczy. Konsekwencją takiego stwierdzenia było uznanie, że do

kontrolowanego nie mają zastosowania postanowienia umowy między Rzecząpospolitą

Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu

w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1975 r., Nr 31poz. 163) i wymierzenie

mu podatku dochodowego za rok podatkowy 1991 wraz z należnymi odsetkami. Rozpatrując

odwołanie od decyzji Pierwszego Urzędu Skarbowego w K., Izba Skarbowa w K. utrzymała

ją w mocy. Organ skarbowy II instancji przyjął, że wykonawca realizował swe usługi w

zakresie prac modelarskich dla zleceniodawcy niemieckiego, według jego rysunków i przy

użyciu jego narzędzi na terenie jego zakładu w ramach umowy o dzieło zawartej między

firmami niemieckimi a "C.". W ocenie tego organu taka forma organizacyjna wykonywania

usług eksportowych nie spełnia warunków prowadzenia działalności gospodarczej przy

wykorzystaniu własnego "zakładu" posiadającego siedzibę na terenie RFN w rozumieniu art.

5 ust. 1 powołanej umowy międzynarodowej.

Decyzję Izby Skarbowej w K., Naczelny Sąd Administracyjny-Ośrodek Zamiejscowy

w Krakowie - wyrokiem z dnia 1 czerwca 1993 r. [...] - uchylił, uznając skargę za

uzasadnioną. Naczelny Sąd Administracyjny za punkt wyjścia dla rozważań nad wchodzącą

w rachubę problematyką podatkową uznał kwestie identyczności lub odmienności

unormowań prawnych zawartych z jednej strony w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 31

stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (jednolity tekst: Dz. U. z 1991 r.,

Nr 49, poz. 216), a z drugiej w postanowieniach umowy o zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu, a zwłaszcza w art. 7 ust. 1 tej umowy. Sąd ten uznał, że warunkiem by zyski z

działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Republiki Federalnej Niemiec,

podlegały opodatkowaniu na podstawie decyzji organów finansowych tego państwa oraz

przepisom niemieckiego prawa podatkowego jest to, aby działalność ta prowadzona była

przez położony na terenie tego państwa zakład [...]. Uzasadnienie wyroku NSA stwierdza, że

wobec braku odmiennych unormowań [...] w porównywalnych aktach prawnych, istota

sprawy sprowadza się do kwestii, czy w rozpatrywanej sprawie spełniły się ustalone w

umowie międzynarodowej przesłanki szczegółowe dla uznania, że zobowiązanie podatkowe

w Niemczech wyklucza ponowne opodatkowanie według prawa polskiego. Dokumenty

wystawione przez zaprzysiężonego doradcę podatkowego Nadrenii - Północnej Westfalii a

znajdujące się w aktach sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za miarodajne świadectwo spełnienia zobowiązań podatkowych strony na terenie RFN za rok podatkowy 1991.

Dało to mu podstawę do uznania, że w rozpatrywanej sprawie ma zastosowanie zwolnienie

od podatku dochodowego za ten rok podatkowy, stosownie do upoważnienia wynikającego z

cyt. art. 9 ust. 1 pkt 3 obowiązującej w tym okresie ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o

podatku dochodowym od osób prawnych.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżył rewizją nadzwyczajną

Minister Sprawiedliwości wnosząc o jego uchylenie i oddalenie skargi. Rewizja nadzwyczajna powtarza w rozwiniętej wersji podstawowe stwierdzenia zawarte już w uzasadnieniach

organów podatkowych I i II instancji, a w szczególności podnosi, że stosownie do art. 2 pkt 1

ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (jednolity tekst:

z 1991 r., Dz. U. Nr 49, poz. 216) podatnicy objęci tą ustawą, jeżeli mają siedzibę lub zarząd

na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości

swych dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Od tej generalnej

zasady przewidziano wyjątek w art. 9 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, a mianowicie zwolnienie od

podatku dochodowego dochodów ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium

Rzeczypospolitej Polskiej, w razie stwierdzenia, że podlegają one w obcym państwie

podatkowi tego samego rodzaju, a państwo to postępuje według zasad wzajemności co do takich samych dochodów ze źródeł położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, chyba

że umowa międzypaństwowa, zawiera odmienne postanowienia.

W stosunkach między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec stwierdza następnie rewizja nadzwyczajna - obowiązuje umowa w sprawie zapobieżenia

podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w

Warszawie dnia 18 grudnia 1972 r. (Dz. U. z 1975 r., Nr 31, poz. 163). Przewiduje ona w art.

7 ust. 1, że zyski z przedsiębiorstwa umawiającego się państwa mogą być opodatkowane

tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim

umawiającym się państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje

działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim

umawiającym się państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu

zakładowi. Art. 5 umowy zawiera definicję "zakładu", które to wyrażenie oznacza stałą

placówkę, w której całkowicie, albo częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa, w

tym w szczególności: a) miejsce zarządzania, b) filię, c) biuro, w którym prowadzona jest

działalność handlowa, d) zakład fabryczny, e) warsztat, f) kopalnię, kamieniołom, albo inne

miejsce wydobywania bogactw ziemnych, g) budowę albo montaż, których okres przekracza

12 miesięcy. Przytoczone wyżej i inne zarzuty w ocenie rewizji nadzwyczajnej uzasadniały

przyjęcie wniosku końcowego, że dokonane ustalenia faktyczne odniesione do

obowiązującego stanu prawnego upoważniały do stwierdzenia iż organy podatkowe

prawidłowo uznały dochód osiągnięty w 1991 r. przez Spółdzielnię "H." za podlegający w

całości opodatkowaniu w Polsce w oparciu o generalną zasadę wyrażoną w art. 2 ust. 1

cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przyjmując, że do podatnika

tego nie mają zastosowania przepisy umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu

opodatkowaniu. Podstawą do stosowania przepisów tej umowy musi być bowiem tożsamość

podmiotu obowiązanego do uiszczenia podatku tego samego rodzaju w obu państwach,

będących stronami umowy.

Rozpoznając rewizję nadzwyczajną na rozprawie w dniu 29 marca 1994 r., Sąd

Najwyższy postanowieniem z tej samej daty rozpoznanie sprawy odroczył i przedstawił

powiększonemu składowi Sądu Najwyższego zagadnienie prawne sformułowane w sentencji

niniejszej uchwały. W uzasadnieniu tego postanowienia Sąd Najwyższy zwrócił m.in. uwagę

na to, że na tle przedstawionego stanu faktycznego sprawy i w świetle powołanych wyżej

przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz umowy między RP a RFN

w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu pojawiły się poważne wątpliwości

dotyczące treści art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy oraz art. 7 ust. 1 umowy.

Odnośnie do treści art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób

prawnych Sąd Najwyższy stwierdził, że przepis ten określa materialno-prawne przesłanki

zwolnienia podatników podlegających tej ustawie od obowiązku podatkowego z tytułu

dochodów osiągniętych ze źródeł przychodów położonych poza terytorium Rzeczypospolitej

Polskiej. Podstawą takiego zwolnienia jest stwierdzenie, że dochody te podlegają w obcym

państwie podatkowi tego samego rodzaju, a państwo to postępuje według zasad wzajemności

co do takich samych dochodów ze źródeł położonych na terytorium Rzeczypospolitej

Polskiej. Zasada ta nie ma jednak zastosowania, gdy umowa między RP a tym państwem

zawiera odmienne postanowienia. Oznacza to, że w takiej sytuacji w sprawie zwolnienia

podatnika od podatku dochodowego należy stosować przepisy odpowiedniej umowy

międzynarodowej.

Sąd Najwyższy nie dostrzegał w tej sprawie podstaw do uznania, że stwierdzenie, iż

dochody skarżącego przedsiębiorstwa ze źródeł przychodów położonych na terenie RFN

zostały tam opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych (Körperschaftsteuer),

wypełnia dyspozycję art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i

skutkuje zwolnienie skarżącego przedsiębiorstwa z obowiązku podatkowego określonego tą

ustawą. W stosunkach między RP a RFN obowiązuje bowiem umowa w sprawie

zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, która ustala m.in. zasady ustalania i

opodatkowania zysków przedsiębiorstw jednego umawiającego się państwa z działalności

gospodarczej wykonywanej na terytorium drugiego umawiającego się państwa. W tej kwestii

należy zatem rozstrzygnąć, czy i w jakim zakresie powyższa umowa zawiera postanowienia

odmienne od postanowień art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym, a w razie

pozytywnego rozstrzygnięcia tego zagadnienia zbadać, czy postanowienia tej umowy mają

zastosowanie w sprawie opodatkowania skarżącego przedsiębiorstwa z tytułu prowadzonej

na terytorium RFN działalności gospodarczej.

2. Rozważając różne aspekty niniejszej sprawy Sąd Najwyższy wziął pod uwagę, że

podstaw prawnych miarodajnych dla rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego przekazanego

składowi powiększonemu należy poszukiwać w postanowieniach umowy międzynarodowej

zawartej w dniu 18 grudnia 1972 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną

Niemiec w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od

dochodu i majątku (Dz. U. z 1975 r., Nr 31poz. 163). Odesłanie do tego aktu prawnego wynika jednoznacznie z treści art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku

dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 3, poz. 12) wprawdzie uchylonej następnie przez

ustawę z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie

niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania (Dz. U. Nr 21, poz. 80), lecz mającej

zastosowanie w rozpatrywanym wypadku. Prawo polskie wyłącza od podatku dochodowego

m.in. dochody ze źródeł znajdujących się poza terytorium RP, o ile podlegają one w obcym

państwie podatkowi tego samego rodzaju pod warunkiem, że postępuje ono według zasady

wzajemności co do takich samych dochodów pobieranych na terytorium Polski, chyba że

umowa międzynarodowa zawarta z tym państwem zawiera odmienne postanowienia.

Pierwszeństwo umowy międzynarodowej przed prawem krajowym zależy zatem od

kumulatywnego spełnienia się dwóch przesłanek: a) stwierdzenia, że działalność gospodarcza

polskich osób prawnych podlega w obcym państwie podatkowi będącemu - według prawa

tego państwa - odpowiednikiem polskiego podatku dochodowego od osób prawnych, b)

wykazania, że państwo to zwalnia od obowiązku podatkowego własne osoby prawne jeżeli

ich dochody ze źródeł przychodów znajdują się wyłącznie na terytorium Polski. W ocenie

Sądu Najwyższego w rozpatrywanej sprawie spełniły się [...] wchodzące w rachubę

przesłanki nakazujące dokonanie oceny całej problematyki prawnej w kontekście powołanej

wyżej umowy międzypaństwowej z dnia 18 grudnia 1972 r. Sąd Najwyższy w obecnym

składzie nie podziela bowiem zapatrywania wyrażonego w uzasadnieniu postanowienia

zwykłego składu SN z dnia 29 marca 1994 r. jakoby wspomniana umowa międzypaństwowa

zawierała odmienne postanowienia od wymagań ustanowionych w art. 9 ust. 1 pkt 3 polskiej

ustawy o podatku dochodowym. Odmienności tej nie można bowiem dopatrywać się jedynie

w tym, że umowa międzypaństwowa zawiera dodatkowy - nie wymieniony expressis verbis

w przepisach prawa polskiego - warunek, iż zwolnienie od podatku następuje, o ile

przychody ze źródeł znajdujących się na terytorium Republiki Federalnej Niemiec osiągnięte

zostały za pośrednictwem zakładu posiadającego swą siedzibę na terytorium tego państwa. W

istocie rzeczy różnica ta sprowadza się do "typowej" odmienności jaka może powstać między

normą podstawową i ogólną, jaką jest art. 9 ust. 1 pkt 3 polskiej ustawy podatkowej, a

postanowieniami szczegółowymi konkretyzującymi uregulowania podstawowe, odpowiednio

do specyfiki wzajemnych stosunków ekonomicznych zachodzących między umawiającymi

się państwami. Nie jest to zatem odmienność co do zasady [...] opodatkowania podmiotów

gospodarczych prowadzących swą działalność na obszarze jednego z tych państw lecz jedynie unormowanie uzupełniające, nie wyrażające jednak odmiennych intencji lub celów.

Przechodząc natomiast do oceny kwestii, czy umowa międzypaństwowa gwarantuje

zwolnienie od podatku dochodowego także w sytuacji gdy przedsiębiorstwo polskie

osiągające dochód ze źródeł przychodu znajdujących się na terytorium RFN, dochód ten

uzyskuje za pośrednictwem zakładu innego przedsiębiorstwa, zgodnie z zawartą między nimi

umową, Sąd Najwyższy wyraża pogląd, że ten podstawowy - jak należy przypuszczać aspekt sprawy, który skłonił zwykły skład do przedstawienia zagadnienia prawnego także nie

jest dowodem [...] sprzeczności między normami prawa krajowego a postanowieniami

umowy międzypaństwowej, lecz raczej kwestią wykładni tej umowy i oceny okoliczności

faktycznych konkretnej sprawy.

Art. 5 umowy nie ustanawia warunku, by zakład w którym wykonuje się działalność

przedsiębiorstwa stanowił jego własność. Chodzi wyłącznie o to, by placówka ta miała

charakter stały. W myśl art. 5 ust. 5 umowy nie uznaje się za zakład placówki prowadzącej

zwykłą działalność handlową w granicach właściwych dla maklera, komisanta albo innego

niezależnego przedstawiciela. Żadna z tych okoliczności nie zachodziła w sprawie. Zresztą

wykładni pojęcia "zakład" nie należy dokonywać według przepisów prawa polskiego z

uwzględnieniem specyficznego dla tego prawa kontekstu, m.in. z tego względu, że prawo

polskie nie zna jednolitej - miarodajnej dla wszystkich gałęzi prawa - definicji "zakładu", a

ponadto analizowana umowa międzynarodowa zawiera pełne, nie wymagające uzupełnienia

uregulowanie tej kwestii. Miarodajne w tej sprawie jest stanowisko niemieckich organów

podatkowych, które uznały, że przychód wykonawcy został uzyskany za pośrednictwem

zakładu tzn. pośrednio potwierdziły, że spełniły się warunki określone w art. 5 umowy

międzypaństwowej. Intencje stron umowy międzypaństwowej co do takiego rozumienia

"zakładu" potwierdza także spotkanie konsultacyjne przedstawicieli ministerstw finansów

obydwu umawiających się państw, które odbyło się w Bonn w dniach od 9 do 11 grudnia

1987 r. (K. 70-73 akt sprawy). Istotna treść zagadnienia prawnego oscyluje wokół pytania,

czy wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dochody przedsiębiorstwa

mającego siedzibę na terytorium RP ze źródeł przychodów znajdujących się poza

terytorium... Polski. Pytanie nie eksponuje zatem tego aspektu zagadnienia, który wiąże się z

kwestią uiszczenia (lub nie uiszczenia) podatku wymierzonego przez kompetentny organ

podatkowy Republiki Federalnej Niemiec, aczkolwiek ten właśnie aspekt posiada - zdaniem

obecnego składu SN - istotne, nieomal rozstrzygające znaczenie dla odpowiedzi na

rozważane zagadnienie prawne. Wszak sprawa, na tle której powstało zagadnienie prawne,

dotyczy decyzji organów podatkowych o wymierzeniu podatku dochodowego polskiej osobie

prawnej za rok podatkowy 1991 wobec uznania, że nie spełniły się przesłanki do zwolnienia

od podatku w oparciu o ogólną zasadę mającą wymiar zarówno normy prawa krajowego jak

postanowienia umowy międzypaństwowej, iż niedopuszczalne jest podwójne opodatkowanie

w dwóch różnych państwach działalności gospodarczej jednego rodzaju prowadzonej przez

ten sam podmiot prawa. Tymczasem bezsporna w sprawie okoliczność, że strona skarżąca w

niniejszej sprawie uiściła na podstawie decyzji niemieckich organów podatkowych, za ten

sam rok podatkowy podatek będący odpowiednikiem polskiego podatku dochodowego od

osób prawnych nadaje całej sprawie inny wymiar. Traktując pytanie prawne jako wątpliwość,

czy w ustalonych okolicznościach sprawy istnieje nadal (lub nie istnieje) zobowiązanie

podatnika wobec polskich organów finansowych, należy mieć na uwadze, że każda

odpowiedź twierdząca - niezależnie od sposobu jej uzasadnienia- oznaczałaby zaprzeczenie

głównego celu jaki legł u podstaw regulacji zawartej w art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku

dochodowym z roku 1989, jaki wymieniony został w tytule umowy międzypaństwowej z

roku 1972 r. Wprawdzie wykładnia prawa dokonywana przez sąd nie powinna być

dokonywana pod presją okoliczności faktycznych rozpatrywanej sprawy, to jednak specyfika

niniejszej sprawy wyraża się w tym, że dotyczy ona wykładni umowy międzypaństwowej,

która - jak sądzi obecny skład Sądu Najwyższego - powinna być tłumaczona i wykonywana

zgodnie z jej głównym celem odpowiednio do wymagań dobrej wiary z poszanowaniem

słusznych interesów stron tej umowy.

Kierując się tymi przesłankami ustalono jak w sentencji uchwały.