Ts 7/06 · Trybunał Konstytucyjny

31/1/B/2007 POSTANOWIENIE z dnia 9 maja 2006 r. Sygn. akt Ts 7/06 Trybunał Konstytucyjny w składzie: Andrzej Mączyński, po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej Janusza Wysockiego, w sprawie zgodności: art. 133 oraz art. 134 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) z art. 2, art. 32, art. 77 ust. 2 oraz art. 78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, p o s t a n a w i a: odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej. UZASADNIENIE: W skardze konstytucyjnej z 3 stycznia 2006 r. zakwestionowana została zgodność z Konstytucją art. 133 oraz art. 134 ustawy z 29 sierpnia 1997 r.

– Ordynacja podatkowa, w brzmieniu tych przepisów obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r. Zdaniem skarżącego, zakwestionowane unormowania naruszają jego prawa wywodzone z art. 2 oraz art. 32 Konstytucji. Skarga konstytucyjna została sformułowana w związku z następującą sprawą. Decyzją z 20 sierpnia 2002 r. (nr UKS/PH/076/152/02), wydaną przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Warszawie, odmówiono skarżącemu wznowienia postępowania zakończonego prawomocnymi decyzjami podatkowymi, wydanymi w postępowaniu kontrolnym przeprowadzonym w spółce z o.o., w której skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki.

W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że w świetle przepisów ustawy o kontroli skarbowej stroną tego postępowania była spółka, a nie – występujący z wnioskiem o wznowienie postępowania – jej były prezes. W wyniku wniesionego odwołania, opisana wyżej decyzja została utrzymana w mocy decyzją Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z 20 grudnia 2002 r. (nr KS5/II/53/68/295/02/MW/4998). Skargę skarżącego na tę decyzję oddalono wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 maja 2004 r. (sygn. akt III SA 205/03).

Sąd wyraził w nim pełną aprobatę dla ustaleń organów skarbowych odnośnie braku legitymacji skarżącego do występowania z wnioskiem o wznowienie postępowania, w którym nie wykazywał on przymiotu strony tego postępowania. Skarga kasacyjna od tego orzeczenia została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2005 r. (sygn. akt FSK 2364/04). Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 31 stycznia 2006 r. wezwano pełnomocnika skarżącego do uzupełnienia braków formalnych wniesionej skargi konstytucyjnej, m.in. przez wskazanie, jakie konstytucyjne wolności lub prawa, i w jaki sposób – jego zdaniem – zostały naruszone przez zakwestionowane w skardze przepisy ordynacji podatkowej.

W piśmie z 13 lutego 2006 r. skarżący wyjaśnił, że art. 133 i art. 134 ordynacji podatkowej naruszają jego prawo do zaskarżania orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji (art. 78 Konstytucji) oraz łamią zakaz ustawowego zamykania drogi sądowej dochodzenia naruszonych wolności i praw (art. 77 ust. 2 Konstytucji). Zdaniem skarżącego, konstrukcja strony oparta na samym przepisie art. 133 ordynacji podatkowej jest oderwana od materialnej sytuacji prawnej podmiotu uznawanego – w świetle innych przepisów tej ustawy (art. 110-117) – za stronę postępowania podatkowego.

Taki zaś status winien być przyznany również członkowi zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Skarżący ponowił także zarzut naruszenia praw wynikających z konstytucyjnych zasad wyrażonych w art. 2 i art. 32 Konstytucji. Jego wyjaśnienie oparł na próbie wykazania dyskryminacyjnego potraktowania przez władze publiczne osób aktualnie pełniących funkcje członków zarządu spółki z o.o. oraz tych, które z tej funkcji zostały już odwołane, zaś obecnie toczy się wobec nich postępowanie podatkowe na podstawie przepisów normujących odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe spółki.

Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 79 ust. 1 Konstytucji, każdy czyje konstytucyjne wolności lub prawa zostały naruszone, ma prawo na zasadach określonych w ustawie wnieść skargę konstytucyjną w sprawie zgodności z Konstytucją ustawy lub innego aktu normatywnego, na podstawie którego sąd lub organ administracji publicznej orzekł ostatecznie o jego wolnościach lub prawach albo o jego obowiązkach określonych w Konstytucji. Zarówno w świetle powyższego unormowania, jak i – precyzujących zasady korzystania ze skargi – przepisów ustawy z 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym, jednoznaczne jest, iż warunkiem dopuszczalności wniesienia tego środka prawnego jest wskazanie przez skarżącego aktu zastosowania kwestionowanych przepisów, który doprowadził do naruszenia jego praw podmiotowych określonych w Konstytucji.

Choć więc przedmiotem kontroli wykonywanej przez Trybunał Konstytucyjny nie jest samo ostateczne orzeczenie, o którym mowa w art. 79 ust. 1 Konstytucji, to jednak uprzednie zastosowanie unormowań stanowiących przedmiot wnoszonej skargi, skutkujące takim właśnie naruszeniem, jest warunkiem koniecznym dopuszczalności korzystania ze skargi konstytucyjnej. Zarówno w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnej w sprawie skargi, jak i w opracowaniach doktrynalnych podkreślano przy tym, iż owo naruszenie winno mieć względem skarżącego charakter aktualny i bezpośredni, zaś jego źrodła upatrywać należy nie w samym akcie stosowania kwestionowanych przepisów, ale w ich treści normatywnej.

Obowiązkiem skarżącego jest w związku z tym wskazanie, jakie konstytucyjne wolności lub prawa, i w jaki sposób – jego zdaniem – doznały naruszenia. Nie ulega przy tym wątpliwości, iż naruszenie to wiązać należy ściśle właśnie z ostatecznym orzeczeniem wydanym w sprawie, w związku z którą sformułowana została skarga konstytucyjna. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, w przypadku analizowanej skargi konstytucyjnej powyższe przesłanki nie zostały spełnione. Z dołączonych do sprawy dokumentów wynika jednoznacznie, iż zarzut naruszenia wskazanych w skardze praw podmiotowych łączy skarżący z wydaniem przez organy skarbowe decyzji odmawiającej wznowienia postępowania w sprawie zakończonej ostatecznymi decyzjami podatkowymi.

Odmowa została uzasadniona brakiem legitymacji skarżącego do występowania z tego rodzaju wnioskiem, w sytuacji, w której decyzje te wydane zostały wobec spółki z o.o., w której skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Wraz z wyczerpaniem przysługującej w sprawie drogi prawnej, skarżący spowodował nadanie powyższym rozstrzygnięciom – koniecznego w świetle art. 79 ust. 1 Konstytucji – przymiotu ostateczności. Trzeba w związku z tym zauważyć, że odmowa uznania skarżącego za stronę legitymowaną do wznowienia postępowania, była związana ze stwierdzeniem, iż postępowanie to dotyczyło praw i obowiązków odrębnego podmiotu prawnego, jakim była spółka z o.o., w której skarżący pełnił funkcję członka zarządu.

Zatem stwierdzić należy, iż postępowanie, którego wznowienia domagał się skarżący, nie dotyczyło bezpośrednio jego konstytucyjnych praw ani wolności. Tych bowiem nie można utożsamiać z prawami przysługującymi osobie prawnej, w imieniu której skarżący upoważniony był do podejmowania określonych działań w charakterze organu spółki. W konsekwencji nie można też przyjąć, aby to właśnie decyzje organów skarbowych wydane wobec spółki z o.o. prowadziły do naruszenia podmiotowych praw skarżącego, wskazanych w piśmie uzupełniającym braki wniesionej skargi konstytucyjnej.

W tym zakresie skarżący wskazuje na zarzut naruszenia konstytucyjnego zakazu zamykania ustawą drogi sądowej dochodzenia naruszonych wolności i praw oraz prawa do zaskarżania orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. Odnosząc się do pierwszego ze wskazanych przez skarżącego wzorców kontroli stwierdzić trzeba, iż jego powołanie uznane być musi za nieadekwatne i oczywiście bezzasadne. Skoro bowiem decyzje podatkowe nie odnosiły się do praw i obowiązków skarżącego, lecz spółki z o.o., jako odrębnego podmiotu prawa (osoby prawnej), to tym samym trudno przyjąć, iż odmowa wznowienia postępowania administracyjnego doprowadziła w przypadku skarżącego do naruszenia art. 77 ust. 2 Konstytucji.

Ewentualność takiego naruszenia mogłaby być zasadnie rozważana dopiero w odniesieniu do postępowania, którego przedmiotem rozstrzygnięcia jest odpowiedzialność skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki z o.o., w organach której pełnił funkcję prezesa zarządu. Za oczywiście bezzasadny uznać należy również zarzut naruszenia prawa określonego w art. 78 Konstytucji. Przypomnieć należy, iż skarga konstytucyjna złożona została w związku z ostatecznym orzeczeniem wydanym w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem o wznowienie postępowania administracyjnego, zakończonego ostateczną decyzją podatkową.

Jest więc to postępowanie niepozostające w merytorycznym związku z treścią prawa podmiotowego do zaskarżania orzeczeń i decyzji wydawanych w pierwszej instancji. Ponownie stwierdzić też trzeba, iż odwołanie się do zarzutu naruszenia tego prawa mogłoby być usprawiedliwione dopiero w kontekście ewentualnego pozbawienia skarżącego prawa do zaskarżenia decyzji organu pierwszej instancji, wydanej w postępowaniu rozstrzygającym o jego prawach i obowiązkach. Wymogu wskazania prawidłowej podstawy skargi konstytucyjnej nie wyczerpuje tym bardziej odwołanie się przez skarżącego do zasad wyrażonych w art. 2 oraz art. 32 Konstytucji.

W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego wielokrotnie wskazywano, iż dopuszczalność traktowania tych unormowań za konstytucyjny wzorzec kontroli przepisów kwestionowanych za pomocą skargi konstytucyjnej warunkowana jest doprecyzowaniem, w zakresie jakich praw podmiotowych, znajdujących zakotwiczenie w innych przepisach konstytucyjnych, zasady te doznały niedozwolonego uszczerbku lub ograniczenia (zob. postanowienia z: 23 stycznia 2002 r., Ts 105/00, OTK ZU nr 1/B/2002, poz. 60; 23 listopada 2005 r., Ts 7/05, OTK ZU nr 6/B/2005, poz. 244; a także z: 27 kwietnia 1998 r., Ts 47/98, OTK ZU I/1999., poz. 41; 17 czerwca 1998 r., Ts 48/98, OTK ZU nr 4/1998, poz. 59; 27 kwietnia 1998 r., Ts 46/98, OTK ZU I/1999, poz. 39; 3 listopada 1998 r., Ts 116/98, OTK ZU nr 1/1999, poz. 10; 1 marca 1999 r., Ts 57/99, OTK ZU nr 2/2000, poz. 72 oraz z 24 października 2001 r., SK 10/01).

Biorąc omówione wyżej okoliczności pod uwagę, Trybunał Konstytucyjny stwierdza, że wymogu takiej konkretyzacji nie spełnia odwołanie się przez skarżącego do treści art. 77 ust. 2 oraz art. 78 Konstytucji i wyrażonych w nim praw podmiotowych. Ponadto, zauważyć należy – słusznie podniesioną w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanego w sprawie skarżącego – nieracjonalność argumentów nawiązującą do porównania statusu procesowego osób fizycznych, które w przeszłości i obecnie pełnią funkcje w organach spółek z o.o.

– podatników podatku od towarów i usług. Status ten w zakresie uznania legitymacji do występowania jako strona postępowania prowadzonego wobec spółki jest bowiem analogiczny i trudno dopatrywać się w nim przejawów dyskryminacji jednej z kategorii tych osób. Biorąc wszystkie powyższe okoliczności pod uwagę, orzeka się jak w sentencji.