Court allows tax appeal, ruling that incorrect transfer pricing method invalidates tax authority decision.

NORAKSTS

ADMINISTRATĪVĀ RAJONA TIESA

JELGAVAS TIESU NAMS

Lieta Nr.A420545311

(A02886-12/31)

SPRIEDUMS

LATVIJAS TAUTAS VĀRDĀ

Jelgavā, 2012.gada 22.novembrī

Administratīvā rajona tiesa šādā sastāvā:

tiesnese S. Ozola,

piedaloties pieteicējas „/Nosaukums/” OÜ (līdz 31.10.2011. – sabiedrība

ar ierobežotu atbildību „/Nosaukums/”) pārstāvēm J.L. un S.T. un atbildētājas

Latvijas Republikas pusē pieaicinātās iestādes Valsts ieņēmumu dienesta

pārstāvei T.S.,

atklātā tiesas sēdē Administratīvās rajona tiesas Jelgavas tiesu namā

izskatīja administratīvo lietu, kas ierosināta, pamatojoties uz sabiedrības ar

ierobežotu atbildību „/Nosaukums/” (turpmāk tekstā – pieteicēja) pieteikumu

par Valsts ieņēmumu dienesta ģenerāldirektora 2011.gada 26.maija lēmuma

Nr.22.4.6/37450 atcelšanu daļā.

Aprakstošā daļa

[1] Ar Valsts ieņēmumu dienesta (VID) ģenerāldirektora 2011.gada

26.maija lēmumu Nr.22.4.6/37450 (turpmāk – Lēmums), izskatot pieteicējas

apstrīdēšanas iesniegumu :

- atstāts negrozīts VID Nodokļu kontroles pārvaldes Starptautisko

darījumu kontroles daļas galvenās nodokļu inspektores 2011.gada 28.janvāra

lēmums Nr.23.19/78 (turpmāk – sākotnējais lēmums);

- samazināta pieteicējai pēc pārbaudes papildu nomaksai budžetā

aprēķinātā uzņēmumu ienākuma nodokļa soda nauda par Ls5553,80.

Lēmumā secināts, ka saskaņā ar likuma ,,Par uzņēmumu ienākuma

nodokli” 4.panta pirmo daļu, 12.panta otrās daļas 2.punktu un 26.panta pirmo

daļu un likuma ,,Par nodokļiem un nodevām” 29.panta otro daļu un 32.panta

pirmo un trešo daļu pieteicējai pamatoti uz aprēķinu pamata noteikta pieteicējas

darījumu ar saistītiem uzņēmumiem tirgus vērtība 2008.gadā – Ls3772326,10,

2009.gadā – Ls3643621,76 un 2010.gadā – Ls2972325,41, palielināts

apliekamais ienākums 2008.gadā par Ls105791, 2009.gadā par Ls135566 un

2010.gadā par Ls125826, kā arī pieteicējai papildus nomaksai budžetā aprēķināts

uzņēmumu ienākuma nodoklis Ls15868, soda nauda Ls2380,20 un nokavējuma

nauda Ls6402,74 un samazināti 2009.gadā zaudējumi par Ls135566 un

2010.gadā zaudējumi par Ls125826.

Lēmums pamatots ar turpmāk minēto.

[1.1] Lietā konstatēts, ka pieteicēja, veicot poligrāfijas palīgmateriālu

piegādes saistītiem ārvalstu uzņēmumiem „/Nosaukums 2/” OÜ un

„/Nosaukums 3/” UAB, piemērojusi kopējo uzcenojumu 1,72%. Pieteicējas

amatpersona VID Nodokļu kontroles pārvaldei 2011.gada 17.janvāra

paskaidrojumā paskaidrojusi, ka maksa par uzņēmumiem „/Nosaukums 2/” OÜ

un „/Nosaukums 3/” UAB piegādātajām precēm tiek noteikta, pievienojot

uzcenojumu 1,57% pie preču cenām un 10% noliktavas pakalpojumu maksai,

t.i., kopējais uzcenojums ir 1,72% (1,57% + 0,15% (1,5 % x 10%). Tātad VID

Nodokļu kontroles pārvalde pamatoti secināja, ka pieteicēja preču piegādēm

uzņēmumiem „/Nosaukums 2/” OÜ un „/Nosaukums 3/” UAB piemērojusi

ievērojami zemāku uzcenojumu, nekā uzcenojums poligrāfijas palīgmateriālu

piegādēm iekšzemes nesaistītajiem uzņēmumiem (materiālu piegādēm

2008.gadā – 14,07%, 2009.gadā – 15,88% un 2010.gadā – 17,66%, kā arī

rezerves daļu piegādēm 2009.gadā – 28,22% ).

[1.2] Konkrētajā lietā konstatēts, ka pieteicēja saimnieciskās darbības

ietvaros veic pārdošanai paredzēto preču iegādes, to uzglabāšanu noliktavā un

preču piegādes par atlīdzību trešajām personām – saistītiem ārvalstu

uzņēmumiem un iekšzemes nesaistītiem uzņēmumiem, turklāt piegādātās

preces ir identiskas, kā arī preču iegādes un uzglabāšanas faktiskie apstākļi ir

identiski.

Līdz ar to VID ir pamats uzskatīt, ka pieteicējas saimnieciskās darbības

joma kvalificējama kā tirdzniecība, savukārt, apstāklis, ka pieteicēja uzglabā

pārdošanai paredzētās preces noliktavā, nodrošinot preču virzības pie pircēja

procesu, nevar būt par pamatu pieteicējas darbības pielīdzināšanai noliktavas

pakalpojumu sniedzēju darbībai.

[1.3] VID uzskata, ka pie apstākļiem, ka pieteicēja veic identisku preču

piegādes saistītiem un nesaistītiem uzņēmumiem, ir pamats darījumu ar

saistītiem uzņēmumiem vērtības atbilstības tirgus cenas noteikšanai piemērot

Ministru kabineta 2006.gada 4.jūlija noteikumu Nr.556 ,,Likuma „Par

uzņēmumu ienākuma nodokli” normu piemērošanas noteikumi” (turpmāk –

2.lappuse no 14

MK noteikumi Nr.556) 84.punktā noteikto salīdzināmo nekontrolēto cenu

metodi.

Tātad VID Nodokļu kontroles pārvalde pamatoti veica transferta cenas

aprēķinu, piemērojot salīdzināmo nekontrolēto cenu metodi atbilstoši MK

noteikumu Nr.556 84.punktam.

[1.4] VID Nodokļu kontroles pārvalde veikusi pieteicējas darbības

funkcionālo analīzi, lai izvērtētu atšķirības funkcijās un riskos, kas rodas,

pārdodot preces saistītiem un nesaistītiem uzņēmumiem.

Pārbaudē noteikts, ka pieteicēja nekontrolētajos darījumos veic 10

funkcijas un uzņemas 5 riskus, savukārt, darījumos ar „/Nosaukums 2/” OÜ un

„/Nosaukums 3/” UAB – 3 funkcijas un 2 riskus, ko norādījusi arī pieteicējas

amatpersona 2011.gada 25.janvārī audita nobeiguma sarunas protokolā.

VID Nodokļu kontroles pārvalde, izvērtējot uzņēmējdarbības principus

saistībā ar palīgmateriālu piegādes darījumos veiktajām funkcijām, pamatoti

secināja, ka pieteicējai jāuzņemas arī tirgus risks, jo pieprasījuma pēc

iepirktajiem palīgmateriāliem samazināšanās gadījumā kristos pieteicējas

apgrozījums un tādejādi samazinātos noliktavā glabāto iepirkto preču

daudzums. Nosakot tirgus risku, tika vērtēts arī apstāklis, ka ekonomiskās

krīzes rezultātā būtiski samazinājušies gūtie ienākumi no palīgmateriālu

pārdošanas saistītiem uzņēmumiem.

[1.5] Pieteicēja ne VID Nodokļu kontroles pārvaldei, ne arī VID

ģenerāldirektoram nav iesniegusi dokumentārus pierādījumus un aprēķinus

pārbaudē piemērotā koeficienta 33,33% (funkciju un risku proporcija 5/15 x

100%) apstrīdēšanai, līdz ar to VID ģenerāldirektoram nav pamata attiecīgi to

pārskatīt.

Piemērojot MK noteikumu Nr.556 84.punktā norādīto salīdzināmo

nekontrolēto cenu metodi, salīdzinātajos darījumos konstatēto funkciju un risku

atšķirību ietekmes izslēgšanai piemērots koeficients 33,33% un samazināta

transferta cena par to daļu, par kuru pieteicēja darījumos ar saistītiem

uzņēmumiem uzņemas mazākus riskus un veic mazāk funkciju.

Tātad pārbaudē pamatoti uz aprēķinu pamata noteikta pieteicējas darījumu

ar saistītiem uzņēmumiem tirgus vērtība 2008.gadā – Ls3772326,1, 2009.gadā

–Ls3643621,76 un 2010.gadā – Ls2972325,41.

[1.6] Tā kā pieteicēja 2008.gadā guvusi ieņēmumus no poligrāfijas

palīgmateriālu piegādēm saistītiem uzņēmumiem Ls3666534,78, 2009.gadā –

Ls3508055,47 un 2010.gadā – Ls2846499,89, tad pārbaudē pamatoti noteikts,

ka pieteicējas darījumu ar saistītiem uzņēmumiem (preču piegāžu un

pakalpojumu sniegšanas) vērtība ir zemāka par tirgus vērtību 2008.gadā par

Ls105791, 2009.gadā par Ls135566 un 2010.gadā par Ls125826.

3.lappuse no 14

Līdz ar to VID Nodokļu kontroles pārvalde pamatoti saskaņā ar likuma

„Par uzņēmumu ienākuma nodokli” 12.panta otrās daļas 2.punktu palielināja

pieteicējas UIN deklarācijā uzrādīto apliekamo ienākumu 2008.gadā par

Ls105791, 2009.gadā par Ls135566 un 2010.gadā par Ls125826.

[1.7] Tāpat VID Nodokļu kontroles pārvalde pamatoti saskaņā ar likuma

„Par uzņēmumu ienākuma nodokli” 26.panta pirmo daļu, kā arī likuma „Par

nodokļiem un nodevām” 32.panta pirmo un trešo daļu, 29.panta otro daļu

pieteicējai papildu nomaksai budžetā aprēķināja UIN Ls15868, soda naudu

Ls7934 un nokavējuma naudu Ls6402,74, kā arī samazināja 2009.gada

zaudējumus par Ls135566 un 2010.gada zaudējumus par Ls125826.

[1.8] Ņemot vērā pieteicējas darbības, 30 dienu laikā no sākotnējā

lēmuma saņemšanas iemaksājot budžetā nodokļa pamatparādu, nokavējuma

naudu un soda naudu 15% apmērā no nodokļa pamatparāda, pieteicējai papildus

nomaksai budžetā aprēķinātā UIN soda nauda Ls7934 ir samazināta par

Ls5553,80 (Ls7934 - Ls2380,20 (15% no Ls15868)).

[2] Administratīvajā rajona tiesā 2011.gada 1.jūlijā saņemts pieteicējas

pieteikums, kurā lūgts atcelt Lēmumu daļā, ar kuru nolemts:

- pieteicējas UIN deklarācijā par taksācijas periodu no 01.04.2007. -

31.03.2008. palielināts apliekamais ienākums Ls92165,93 apmērā un aprēķināts

un noteikts pienākums iemaksāt budžetā UIN Ls13824,24, soda naudu

Ls6912,12 un attiecīgo nokavējuma naudu;

- pieteicējas UIN deklarācijā par taksācijas periodu no 01.04.2008. -

31.03.2009. palielināts apliekamais ienākums Ls109706,42 apmērā;

- pieteicējas UIN deklarācijā par taksācijas periodu no 01.04.2009.-

31.03.2010. palielināts apliekamais ienākums Ls107534,27 apmērā.

Pieteikums pamatots ar šādiem argumentiem.

[2.1] Pieteicējas apliekamais ienākums par darījumu summu ar darījumu

partneriem kopā Ls309405 apmērā palielināts nepamatoti, jo VID nepareizi

interpretējis darījumu ar darījumu partneriem būtību. Nepareizas darījumu

interpretācijas rezultātā VID nepareizi piemērojis transfertcenas noteikšanas

metodiku un darījumiem ar darījumu partneriem piemērojis augstākas cenas par

tirgus cenām.

[2.2] Transfertcenu noteikšanas nacionālo tiesību normu interpretācijai

jāatbilst saistošajām starptautisko tiesību normām par nodokļu dubultās

uzlikšanas novēršanu.

MK noteikumu 93.punktā paredzēts, ka, piemērojot šo noteikumu 84.,

85., 86., 88. vai 89.punktā minētās darījuma tirgus vērtības noteikšanas metodes,

var izmantot Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācijas dokumentu

4.lappuse no 14

„Transferta cenu noteikšanas vadlīnijas daudznacionāliem komersantiem un

nodokļu administrācijām” (turpmāk – Vadlīnijas).

MK noteikumi Nr.556 izstrādāti, vadoties no Vadlīnijām, tāpēc, piemērojot

tiesību normu vēsturisko un teleoloģisko interpretācijas metodes, MK noteikumi

Nr.556 ir jāpiemēro, ievērojot Vadlīnijas.

[2.3] MK noteikumu Nr.556 84.punktā ir definēta salīdzināmo

nekontrolēto cenu metode. Noteikumi nenorāda metodes, lai veiktu precīzas

korekcijas.

Lai noteiktu, vai nekontrolēts darījums ir salīdzināms, nepieciešams

noteikt saistīta un nesaistīta darījumā iesaistītās funkcijas, uzņemtos riskus un

iesaistītos aktīvus. VID ir mēģinājis izdarīt korekcijas, lai panāktu

salīdzināmību, tomēr funkciju un risku proporcijas piemērošanas metode nav

piemērojama, lai izdarītu precīzas korekcijas. Korekciju precizitāte ir sevišķi

svarīga, ja tiek piemērota salīdzināmo nekontrolēto cenu metode, kā aprakstīts

Vadlīnijās.

VID, piemērojot aprakstīto atšķirību izslēgšanas metodi, ir izdarījis

būtisku kļūdainu pieņēmumu, t.i., visas funkcijas, ko pieteicēja veic, un riski, ko

tā uzņemas, ir vienlīdzīgi un tie pieteicējai izmaksā vienādu naudas apjomu.

Tomēr praksē neviena funkcija un risks jebkuram uzņēmumam nevar izmaksāt

vienādu naudas apjomu. Tāpēc VID izdarītais pieņēmums ir neatbilstošs.

VID nav pamatojis, kāpēc tas uzskata, ka visas funkcijas un riski ir

vienlīdzīgi, kā arī nav sniedzis veikto korekciju izmantotās metodes

piemērošanas pamatojumu. Šāda korekciju metode nav atrodama nedz Latvijas

normatīvajos aktos, nedz Vadlīnijās. Līdz ar to šāda atšķirību izslēgšanas

metode ir neprecīza, nepamatota un šajā gadījumā nav piemērojama.

Piemērojot salīdzināmo nekontrolēto cenu metodi, ir jāspēj izdarīt

precīzas korekcijas. Tā kā izskatāmajā gadījumā precīzas korekcijas nav

iespējams veikt, nekontrolēto cenu metodi nevar pielietot cenu ar darījumu

partneriem noteikšanā.

[2.4] Pieteicēja un darījumu partneri ir noslēguši līgumu par noliktavas

pakalpojumu sniegšanu. Vadlīnijas norāda, ka jāvērtē ir ne tikai darījuma

juridiskā forma, bet arī darījumu ekonomiskā būtība. Darījuma ekonomiskā

būtība ir šāda: pieteicēja ir centrālās noliktavas pakalpojumu sniedzējs, kurš

rīkojas darījumu partneru uzdevumā un, balstoties uz viņu veiktajām

prognozēm, iepērk preces, uzglabā tās un nodrošina to turpmāku transportēšanu.

Šajā gadījumā noliktava ir tikusi izveidota pieteicējas un darījumu partneru

vajadzībām, lai samazinātu kopējās noliktavas izmaksas. Apstāklis, ka pieteicēja

uztur noliktavu savas un darījumu partneru vajadzībām un veic palīgmateriālu

komplektēšanu un nosūtīšanu darījumu partneru klientiem nenozīmē, ka

pieteicēja tādejādi no darījumu funkciju viedokļa kļūst par preču izplatītāju

5.lappuse no 14

attiecībā pret darījumu partneriem. Šajā gadījumā VID vēlas patvaļīgi mainīt

darījuma ekonomisko būtību, norādot, ka starp saistītiem uzņēmumiem notiek

preču pārdošana, nevis pakalpojumu sniegšana, kā uzskata pieteicēja.

[2.5] Vadlīniju 7.2.punkts noteic, ka multinacionālu grupu uzņēmumiem

pastāv iespēja vai nu iegādāties nepieciešamo pakalpojumu no nesaistītas puses

no viena vai vairākiem grupas uzņēmumiem vai veikt pašiem.

Latvijas ģeogrāfiski visizdevīgākā novietojuma dēļ noliktavas funkcija

tika centralizēta Latvijā. Ne pirms, ne pēc šādas struktūras izveidošanas,

pieteicējai nebija nolūka kļūt par preču izplatītāju attiecībā pret darījumu

partneriem. VID vēlme pārkvalificēt noliktavas pakalpojumus par preču piegādi

ir pretrunā ar Vadlīniju normām.

[2.6] Vadlīniju 7.5.punkts noteic, ka, veicot transferta cenu analīzi

darījumos starp saistītām pusēm, ir jāapskata divi jautājumi, pirmkārt,

jānoskaidro, vai pakalpojums patiešām ticis sniegts, otrkārt, vai piemērotās

cenas atbilst tirgus cenām. Lietā nav strīds par to, vai pieteicēja patiešām ir

apkalpojusi noliktavu un vai darījumu partneri ir guvuši no tā labumu. Pieteicēja

ir apkalpojusi noliktavu, tāpēc svarīgi ir noskaidrot, vai noteiktā cena atbilst

tirgus cenai.

Ņemot vērā VID piemēroto metodi un noteiktās cenas preču iepirkšanai

no tāda tālākpārdevēja, kas veic arī noliktavas funkciju, tas izmaksātu

nesaistītam uzņēmumam vairāk nekā gadījumā, ja tiktu saņemti noliktavas

pakalpojumi, ko pierāda pieteicējas veiktais pētījums. Nesaistīts uzņēmums

izvēlēsies tam finansiāli izdevīgāko variantu. Līdz ar to arī saistītam

uzņēmumam būtu jāizvēlas labākā no esošām opcijām. Gadījumā, ja pieteicēja

piemērotu VID metodi, darījuma partneri nebūtu ieinteresēti un izvēlētos vai nu

veidot paši savu noliktavu vai pirkt noliktavas pakalpojumus no trešajām pusēm,

kas būtu finansiāli izdevīgāk. Tādejādi VID piemērotās transferta cenas nekādā

gadījumā nevar uzskatīt par tirgus cenām.

[2.7] Pieteicēja nav iesniegusi dokumentārus pierādījumus un aprēķinus

pārbaudē piemērotā koeficienta 33,33% apstrīdēšanai, jo šāda salīdzinošo

nekontrolēto cenu metodes korekcija, izmantojot funkciju un risku proporciju

koeficientu, nav sastopama ne ekonomiskajā teorijā, ne praksē, kā arī nav

ekonomiski pamatota un tāpēc nav izmantojama. Līdz ar to nav nepieciešams

iesniegt pierādījumus izmantotā koeficienta apstrīdēšanai. Salīdzinošo

nekontrolēto cenu metodei ir īpaši svarīgi veikt precīzas korekcijas, ja tā tiek

izmantota. Jebkura mazākā neprecizitāte var novest pie nepareizas tirgus cenas

noteikšanas.

Tā kā pieteicēja neveic palīgmateriālu tālākpārdošanu darījumu

partneriem, tad ne tik vien piemērotais koeficients 33,33%, bet arī VID

piemērotā salīdzinošo nekontrolēto cenu metode nav piemērojama, jo tā

6.lappuse no 14

salīdzina saistītu uzņēmumu savstarpējā darījumā piemēroto cenu ar saistīta

uzņēmuma un ar to nesaistīta komersanta salīdzināma darījuma cenu vai ar citu

nesaistītu komersanta salīdzināma darījuma cenu salīdzināmos apstākļos.

Pieteicēja neveic salīdzināmus darījumus ar nesaistītiem uzņēmumiem un

darījumu partneriem, jo pietiekoši precīzas funkciju un risku korekcijas veikt

nav iespējams. Tāpēc salīdzinošo nekontrolēto cenu metode nevarēja tikt

piemērota.

[2.8] Pieteicēja pieteikumā norādījusi, ka tā piekrīt, ka apliekamais

ienākums būtu palielināms par attiecīgajām summām – 2008.gadā par

Ls13625,07, 2009.gadā par Ls25859,58 un 2010.gadā par Ls18291,73 (par

izlīdzinošajiem maksājumiem).

[3] VID (turpmāk arī – iestāde) rakstveida paskaidrojumā par pieteikumu

norāda, ka prasījumu neatzīst, uzskata pieteikumu par nepamatotu un

noraidāmu, pamatojoties uz Lēmumā ietverto pamatojumu.

[4] Tiesas sēdē pieteicējas pārstāves prasījumu uzturēja, norādot uz

pieteikumā ietvertajiem argumentiem.

Iestādes pārstāve prasījumu neatzina, balstoties uz Lēmumā ietverto

pamatojumu.

Lietā pieaicinātās personas (lietpratēji) I.B. un S.Ļ. sniedza viedokli par

izskatāmo lietu, pamatojoties uz viņu sastādītajiem atzinumiem.

Motīvu daļa

[5] Tiesa, izvērtējot lietas materiālus un noklausoties lietas dalībnieku

paskaidrojumus, atzīst, ka pieteikums ir apmierināms.

[6] Lietā nav strīds par to, ka auditējamā periodā pieteicēja veikusi

darījumus ar saistītiem uzņēmumiem – ar „/Nosaukums 2/” OÜ (Igaunijā) un

„/Nosaukums 3/” UAB (Lietuvā) (turpmāk kopā – Saistītie uzņēmumi) –

saskaņā ar Noliktavas pakalpojuma līgumu (lietas 1.sējuma 135.-138.lapa)

pieteicēja nodrošinājusi noliktavas pakalpojuma sniegšanu, ietverot tajā gan

piegādi, izkraušanu, uzglabāšanu, pasūtījumu komplektēšanu, iepakošanu,

izsūtīšanu, kā arī saistīto klientu apkalpošanu, administrēšanu (sk. līguma

1.punkts).

Tomēr, pēc VID ieskata, pieteicēja darījumos ar Saistītiem uzņēmumiem

ir apvienojusi divus darījumus – gan piegādājusi preces (preču pārdošana), gan

sniegusi pakalpojumus (noliktavas pakalpojumi) par tādu atlīdzību, ko VID nav

atzinis par atbilstošu tirgus vērtībai, un saskaņā ar likuma „Par uzņēmumu

ienākuma nodokli” 12.panta otrās daļas 2.punktu noteicis apliekamo ienākumu,

palielinot peļņu, kuru veido preču (produkcijas, pakalpojumu) vērtību starpība

7.lappuse no 14

(starpības daļa), kas rodas, ja šīs preces (produkcija, pakalpojumi) par cenām,

kas ir zemākas par tirgus cenām, tiek pārdotas saistītiem uzņēmumiem.

Proti, VID secinājis, ka pieteicēja pārdodot identiskas preces gan

saistītiem uzņēmumiem, gan nesaistītiem uzņēmumiem, salīdzināmos darījumos

piemērojusi atšķirīgas darījumu cenas, bet iesniegtā transferta cenu

dokumentācija nesniedz pietiekamu pamatojumu, ka piegādāto preču

(palīgmateriālu) un sniegtā pakalpojuma vērtība ir atbilstoša tirgus vērtībai. Līdz

ar to VID, lai noteiktu tirgus cenu, izmantojis MK noteikumos Nr.556 84.punktā

minēto tirgus cenas noteikšanas metodi – salīdzināmo nekontrolēto cenu metodi,

uzskatot, ka šīs metodes piemērošana atbilst darījumu būtībai un tai tiek dota

priekšroka salīdzinājumā ar citām. Pamatojot minētās metodes piemērošanu,

VID norādījis, ka to var piemērot salīdzināmiem darījumiem, ko konkrētajā

gadījumā var konstatēt, salīdzot saistītu uzņēmumu darījumā piemēroto cenu ar

saistīta uzņēmuma un nesaistīta uzņēmuma darījumā piemēto cenu salīdzināmos

apstākļos (veicot pietiekami precīzas korekcijas).

Tiesa konstatē, ka lietā pastāv strīds par to, vai iestāde pamatoti un pareizi

uz aprēķinu pamata noteikusi pieteicējai uzņēmumu ienākuma nodokļu parādu –

apliekamo ienākumu par pieteikumā minētajiem taksācijas periodiem.

[7] VID iebildumi, galvenokārt, saistīti ar to, ka, veicot pieteicējas

darījumu funkcionālo analīzi, lai izvērtētu atšķirības funkcijām un riskiem, kas

rodas pārdodot preces Saistītiem uzņēmumiem un nesaistītiem uzņēmumiem,

piemērotais peļņas normas apmērs 1,72% (piemērotais tirdzniecības

uzcenojums) atbilst pieteicējas uzņemtajām funkcijām un riskiem, veicot preču

pārdošanu Saistītiem uzņēmumiem. Proti, VID, uzskatot, ka pieteicēja

salīdzināmos apstākļos pārdod identiskas preces un sniedz attiecīgu

pakalpojumu, analizējis pieteicējas veikto galveno funkciju un risku analīzi, ko

tā uzņēmusies ar Saistītiem uzņēmumiem un nesaistītiem uzņēmumiem. Tā

rezultātā (piemērojot matemātisku proporciju) VID secinājis, ka pieteicēja

Saistītiem uzņēmumiem piegādā preces un sniedz pakalpojumu par vērtību, kas

ir zemāka par darījumu tirgus cenu un attiecīgi veicis korekcijas UIN apliekamā

ienākuma noteikšanā.

Savukārt, pieteicēja norāda, ka vispirms VID ir nepareizi interpretējis

darījuma būtību ar Saistītiem uzņēmumiem, kā rezultātā nepareizi piemērojis

transferta cenas noteikšanas metodiku, lai noteiktu darījumiem ar Saistītiem

uzņēmumiem tirgus cenu.

[8] Tiesa konstatē, ka vispirms nepieciešams izvērtēt, vai pārsūdzētajā

Lēmumā (tā pārsūdzētajā daļā) ir pienācīgi pamatots, kāpēc konkrētajā gadījumā

pieteicējas darījumi ar Saistītiem uzņēmumiem kvalificējami kā tirdzniecība,

nevis noliktavas pakalpojuma sniegšana.

8.lappuse no 14

VID savu secinājumu par to, ka pieteicējas darījumi ar Saistītiem

uzņēmumiem uzskatāmi par preču pārdošanu (tirdzniecību), pamatojis ar to, ka

saskaņā ar Noliktavas pakalpojuma līgumu pieteicējas sniegtie pakalpojumi

Saistītiem uzņēmumiem ietver preču piegādi, izkraušanu, iekraušanu,

uzglabāšanu, pasūtījumu komplektēšanu, iepakošanu un izsūtīšanu. Kā arī tāpēc,

ka gan Saistītiem uzņēmumiem, gan nesaistītiem uzņēmumiem piegādātās

preces ir identiskas, kā arī preču iegādes un uzglabāšanas apstākļi ir identiski.

Savukārt, apstāklis, ka pieteicēja uzglabā pārdošanai paredzētās preces

noliktavā, nodrošinot preču virzības pie pircēja procesu, nevar būt par pamatu

pieteicējas darbības pielīdzināšanai noliktavas pakalpojumu sniedzēju darbībai.

[9] Kā norādīts lietā pieaicināto personu atzinumos (lietas 2.sējuma 79.-

81.lapa un 83.-89.lapa), ko tiesas sēdē apliecināja pieaicinātās personas,

pieteicēja attiecībās ar Saistītiem uzņēmumiem pēc ekonomiskās būtības nav

uzskatāma par preču pārdevēju, bet gan par noliktavas pakalpojumu sniedzēju,

jo tā neveic preču pārdošanu (funkcija) un neuzņemas ar to saistītos riskus. Tas,

ka šīs identiskās preces tiek uzglabātas vienā un tajā pašā noliktavā, vienādos

apstākļos, neliecina par būtiskāko preču pārdevēja funkciju – preču pārdošana

ietver tādas darbības kā tirgus izpēte, tirgus stratēģijas izstrāde, potenciālo

klientu piesaiste, attiecību uzturēšana, vienošanās par piegādes nosacījumiem un

citas darbības, kas vērstas uz preču noieta veicināšanu (mārketings). Rezultātā

preču pārdevējs arī uzņemas riskus un izmaksas, kas saistīti ar visām šīm

funkcijām un ir tiesīgs saņemt atlīdzību, kuras apmērs ir atkarīgs no preču

pārdošanas rezultātiem. Turpretī pieteicējas darījumos ar Saistītiem

uzņēmumiem iztrūkst iepriekš minētās ar preču pārdošanu saistītās funkcijas un

riski, kas ļautu kvalificēt pieteicēju kā preču pārdevēju.

Proti, lietpratēji, atsaucoties uz Vadlīnijās noteiktajiem principiem,

norāda, ka darījumu starp saistītiem uzņēmumiem nosacījumu salīdzināšana ar

nosacījumiem darījumā starp nesaistītiem uzņēmumiem nozīmē, ka abiem šo

darījumu ekonomiski svarīgajiem faktoriem ir jābūt pietiekami līdzīgiem

(salīdzināmiem), - jāvērtē, vai neviena no atšķirībām saistīto pušu un nesaistīto

pušu darījumos, kas tiek salīdzināti, nevar būtiski ietekmēt darījumu tirgus

līmeņa cenas vai peļņas elementa apmēru un vai iespējams veikt saprātīgi

precīzas korekcijas, lai novērstu atšķirību ietekmi uz darījuma cenu vai peļņas

elementu.

Izvērtējot kādas ekonomiski būtiski funkcijas veic pieteicēja kā preču

pārdevēja ar nesaistītiem uzņēmumiem un kādas kā noliktavas pakalpojuma

sniedzēja ar Saistītiem uzņēmumiem, lietpratēji konstatējuši, ka pieteicēja

neveic pārdošanas un mārketinga aktivitātes Igaunijas un Lietuvas tirgos, kas

norāda uz to, ka tā neuzņemas pārdošanas funkciju un tāpēc nedarbojas kā preču

izplatītājs šajos tirgos. Tāpat, izvērtējot būtiskās atšķirības risku sadalījumā,

pieteicēja neuzņemas preču pārdošanas tirgus risku Igaunijas vai Lietuvas tirgū;

pieteicēja piegādā preces Saistītiem uzņēmumiem par tādu pašu cenu, par kādu

9.lappuse no 14

tā to ir iegādājusies, pieskaitot papildu maksu par preču pasūtīšanu un

uzglabāšanu. Līdz ar to, tas, ka pieteicēja neuzņemas izplatīšanas uzņēmumiem

raksturīgo un svarīgo pārdošanas funkciju un preču pārdošanas tirgus risku,

norāda uz to, ka pieteicēja darījumos ar Saistītiem uzņēmumiem nav

pielīdzināma preču izplatītājam/pārdēvējam.

Atzinumā secināts, ka tas, ka pieteicējas darījumos ar Saistītiem

uzņēmumiem novērojamas dažu funkciju un risku atšķirības (no klasiska

noliktavu pakalpojuma sniedzēja) – preču iegāde (preču pasūtījumu

noformēšana un veikšana) klienta vajadzībām savā vārdā (nekļūstot par preču

īpašnieku), noliktavas uzskaites vai krājumu risks, tomēr neliecina, ka šāds

darījums nav veikts par tirgus cenām. Vadlīnijās noteikts, ka nodokļu

administrācijai, vērtējot darījumu cenu atbilstību tirgus cenām, jāvērtē noslēgtā

līguma būtība, – konkrētajā gadījumā – preču iepirkuma organizēšanas funkcija

kā centralizētās preču noliktavas pakalpojums un cik lielas ir šīs funkcijas

īstenošanas izmaksas, salīdzinot ar centralizētās preču uzglabāšanas

pakalpojumu izmaksām. Ja iepirkumu organizēšanas funkcijas nodrošināšanas

izmaksas ir salīdzinoši nelielas, tad atbilstošāk būtu uzskatīt, ka šī funkcija ir

pakārtota vai veido daļu no centralizētās noliktavas funkcijas, un tās izmaksas

iekļaujamas kopējās noliktavas aktivitāšu izmaksās.

Turklāt, atzinumā norādīts, ka preču vai pakalpojuma īpašība ir tikai viens

no pieciem salīdzināmības faktoriem, uz ko norādīts gan Vadlīnijās, gan MK

noteikumu Nr.556 91.-92.punktā. Jāvērtē ir pieci faktori, kas ietekmē

salīdzināmību: 1) darījuma (preču vai pakalpojuma) īpašības, 2) funkcionālā

analīze (funkcijas, ko puses veic, un riski, ko tās uzņemas, kā arī aktīvi, kuros

tās iegulda), 3) līgumiskie nosacījumi, 4) ekonomiskie apstākļi (tirgus situācija,

konkurence) un 5) biznesa stratēģija.

No iepriekš minētā atzinumā secināts, ka funkciju sadalījums pieteicējas

darījumos ar nesaistītiem uzņēmumiem un Saistītiem uzņēmumiem ir būtiskas

atšķirības, kas norāda, ka šie darījumi nav savstarpēji pietiekami salīdzināmi.

VID veicis tikai darījumu (preču) īpašību un funkciju un risku salīdzināšanu, bet

nav veicis ne līgumisko nosacījumu izvērtēšanu, ne biznesa stratēģijas

salīdzināmību darījumos starp nesaistītiem uzņēmumiem un Saistītiem

uzņēmumiem. Turklāt, veicot funkcionālo analīzi, konstatējams, ka ir pārāk

daudz atšķirību pieteicējas preču piegādes darījumos ar nesaistītiem

uzņēmumiem un Saistītiem uzņēmumiem, lai viennozīmīgi secinātu, ka piegādes

Saistītiem uzņēmumiem pēc būtības uzskatāmas par preču pārdošanu.

[10] Tiesa, ņemot vērā iepriekš minēto, novērtējot lietpratēju atzinumos

izteiktās atziņas, konstatē, ka VID Lēmumā ietvertais pamatojums pieteicējas

darījumos veikto funkciju un ar tām saistīto risku un darījumu priekšmetu

salīdzinājumam nav pietiekams, lai piemērotu (izvēlētos) kādu no MK

noteikumos Nr.556 paredzētajām darījuma vērtības noteikšanas metodēm.

10.lappuse no 14

MK noteikumu Nr.91.punkts noteic, ka, piemērojot preču (produktu,

pakalpojumu) tirgus cenas vai, lai noteiktu salīdzināmus darījumus vai salīdzi-

nāmus saimnieciskās darbības veicējus, nosaka 1) saistītā uzņēmuma darījumā

vai darījumu virknē veikto funkciju un ar tām saistīto risku salīdzināmību ar

attiecīgajā komercdarbības nozarē un līdzīgā ģeogrāfiskajā tirgū esošā

neatkarīgā saimnieciskās darbības veicēja līdzīgos darījumos veiktajām

funkcijām un ar tām saistītajiem riskiem un izmantotajiem aktīviem, kā arī citus

darījumu cenu ietekmējošus faktorus (91.1.apakšpunkts) un 2) darījuma

priekšmeta salīdzināmību, tas ir, saistīta uzņēmuma piegādāto vai iegādāto preču

(produktu) vai sniegto vai saņemto pakalpojumu salīdzinājumu ar nesaistītu

komersantu attiecīgo darījumu priekšmetu (91.2.apakšpunkts).

Turklāt, no MK noteikumu Nr.556 92.punkta izriet, lai piemērotu kādu no

šajos noteikumos minētu darījuma tirgus vērtības vai preces (produkta,

pakalpojuma) tirgus cenas noteikšanas metodi, ir jākonstatē virkne kritēriju

(faktoru), kas ietekmē salīdzināmību, cita starp par salīdzināmo darījumu vai

komersantu izvēlas, ja ir spēkā vismaz viens no šādiem nosacījumiem: neviena

atšķirība (ja tāda ir) starp salīdzināmiem darījumiem vai starp komersantiem,

kas veic šos darījumus, nevar būtiski ietekmēt cenu neierobežotas konkurences

apstākļos (92.3.1.apakšpunkts) vai var veikt matemātiskus aprēķinus un

pieņemami precīzas finanšu datu korekcijas, lai izslēgtu šādu salīdzināmajos

darījumos konstatēto atšķirību būtisku ietekmi (92.3.2.apakšpunkts).

Tātad, lai piemērotu MK noteikumu Nr.556 91.-92.punktā noteiktos

kritērijus, iestādei bija nepieciešams novērtēt, vai pieteicējas darījumi ar

Saistītiem uzņēmumiem un nesaistītiem uzņēmumiem ir salīdzināmi darījumi –

vai ir salīdzināmas veiktās funkcijas un uzņemtie riski, kā arī citi darījumu cenu

ietekmējoši faktori, un vai salīdzināmi ir darījuma priekšmeti – vai pieteicējas

sniegtie pakalpojumi Saistītiem uzņēmumiem salīdzināmi ar piegādāto preču

darījumiem nesaistītiem uzņēmumiem.

Kā izriet no lietpratēju atzinumos paustā viedokļa, tad VID veiktais

izvērtējums nav pietiekams un viennozīmīgs, lai pieteicējas darījumu priekšmetu

ar Saistītiem uzņēmumiem no noliktavas pakalpojuma sniegšanas pārkvalificētu

par preču pārdošanu, jo analizētās funkcijas un riski ir būtiski atšķirīgas. Līdz ar

to, VID nepamatoti nesalīdzināmiem darījumiem veicis matemātiskus aprēķinus,

kā rezultātā nevar izslēgt šādos darījumos konstatēto atšķirību būtisku ietekmi.

Uz minēto norādīts arī pieaicināto personu (lietpratēju) atzinumos. Un

konkrēti, pamatojoties uz Vadlīnijās rekomendēto, lietpratēji norādījuši, lai

noteiktu saistīto un nesaistīto darījumu salīdzināmību un veiktu atbilstošas

korekcijas tirgus cenas principa īstenošanai, ir nepieciešams salīdzināt darījumu

atribūtus, kas ietekmētu nosacījumus nesaistītu pušu starpā veiktā darījumā

(iepriekš norādītie pieci faktori); svarīga ir tieši funkciju ekonomiskā būtība,

nevis to skaits. Vadlīnijas nerekomendē matemātisku korekciju veikšanu,

balstoties uz funkciju un risku skaitu, bet iesaka veikt kvalitatīvo izvērtējumu

11.lappuse no 14

visiem darījumu ietekmējošiem faktoriem, ņemot vērā to ekonomisko būtību un

nozīmi konkrētajā darījumā.

Turklāt atzinumā norādīts, ka VID kā nodokļu administrācijai audita

veikšanas laikā bija pieejama jau Vadlīniju aktualizētā redakcija, kurā bija

atspoguļota labākā prakse, kāda jāpiemēro darījumu salīdzināmības korekcijas

jautājumos – kas noteic, ka šādas korekcijas vajadzētu piemērot tikai vienīgi tad,

ja tās uzlabo rezultātu ticamību. Pieteicējas darījumos ar Saistītiem

uzņēmumiem un nesaistītiem uzņēmumiem ir vairākas atšķirības tās veiktajās

funkcijās un uzņemtajos riskos, kur funkcijas un riski ir uzskatāmi par svarīgiem

salīdzināmības faktoriem, un nepieciešamība veikt korekcijas par visām

atšķirīgajām funkcijām un riskiem (10 no 15) norāda, ka darījumi ir pārāk

atšķirīgi, lai varētu izmantot korekcijas šo atšķirību novēršanai.

Tādējādi tiesa atzīst, ka VID nepamatoti un nepareizi veicis matemātiskos

aprēķinus, izmantojot tikai abu veidu darījumos veikto funkciju un risku

skaitlisko proporciju, turklāt kā iepriekš konstatēts [9] – nesalīdzināmiem

darījumiem.

[11] Ņemot vērā iepriekš konstatēto, tiesa, pamatojoties uz turpmāk

norādīto, secina, ka konkrētajā gadījumā pieteicējas darījumu ar Saistīto

uzņēmumiem tirgus vērtības noteikšanai VID nav izmantojis pareizo MK

noteikumos Nr.556 paredzēto metodi. Proti, tiesa atzīst, ka MK noteikumu

Nr.556 84.punktā minētās salīdzināmo nekontrolēto cenu metodes izmantošana

ir pilnībā nepiemērota iepriekš konstatētajos apstākļos, kas ir būtisks procesuāls

pārkāpums, kas ietekmējis VID pieņemtā Lēmuma prettiesiskumu kopumā.

MK noteikumu Nr.556 84.punkts noteic, ka salīdzināmo nekontrolēto

cenu metodes būtība ir tāda, kuras ietvaros salīdzina saistītu uzņēmumu

savstarpējā darījumā piemēroto cenu ar saistīta uzņēmuma un ar to nesaistīta

komersanta salīdzināma darījuma cenu vai ar citu nesaistītu komersanta salīdzi-

nāma darījuma cenu salīdzināmos apstākļos; savukārt, metodes piemērošana

atbilst tam, ja tiek veikti darījumi ar precēm vai pakalpojumiem, kuru cenas ir

salīdzināmas ar nesaistītu komersantu darījumu cenām, vai ja ir iespējams veikt

pietiekami precīzas korekcijas, lai izslēgtu darījumu atšķirību būtisku ietekmi uz

darījuma vērtību vai preces, produkta vai pakalpojuma cenu.

Kā to pamatoti konstatējuši arī lietā pieaicinātās personas (lietpratēji)

savos atzinumos, VID ne tikai nav izvēlējies (pamatojis) pareizo metodi (nav

salīdzināmi apstākļi), bet izvēlēto metodi – salīdzināmo nekontrolēto cenu

metodi piemērojis nepareizi. Tas ir, nepamatoti salīdzināmo nekontrolēto cenu

metodes ietvaros veiktajiem aprēķiniem ir izmantojis bruto peļņas uzcenojumu

(bruto peļņa / preču iegādes izmaksas), nevis salīdzinājis darījumos piemērotās

cenas (sk. audita pārskata 13.tabula – lietas 1.sējuma 56.lapa).

12.lappuse no 14

Vienlaikus MK noteikumu Nr.556 90.punkts noteic, ka darījuma tirgus

vērtības vai preces (produkta, pakalpojuma) tirgus cenas noteikšanas metodi

izvēlas atkarībā no darījuma veida un saistīto uzņēmumu veiktajām funkcijām,

ar tām saistītajiem riskiem, izmantotajiem aktīviem un citiem darījuma vērtību

ietekmējošiem faktoriem. Lai precīzāk noteiktu likuma „Par uzņēmumu

ienākuma nodokli” 12.panta otrās daļas 2., 3. un 4.punktā minētās preču

(produkcijas, pakalpojumu) tirgus cenas vai darījuma tirgus vērtību, šo

noteikumu 84., 85., 86., 88. vai 89.punktā minētās darījuma tirgus vērtības vai

preces (produkta, pakalpojuma) tirgus cenas noteikšanas metodes var kombinēt.

Tiesa, vērtējot kopsakarā MK noteikumu Nr.556 84., 90. un 91.-92.punktā

(sk. iepriekš [10]) ietvertās normas, atzīst, ka šādā gadījumā, pamatojoties uz

tiesu prakses atziņām, ne tikai pamatojuma trūkums saistībā ar metožu izvēli,

bet arī nepareizas metodes izmantošana pati par sevi ir pietiekams pamats VID

lēmuma atcelšanai (sk., piemēram, Augstākās tiesas Senāta 2005.gada 28.jūnija

sprieduma SKA-194/2005 9.3.punktu, 2006.gada 2.maija sprieduma SKA-

146/2006 11.punktu un 2008.gada 23.decembra sprieduma SKA-631 19.punktu).

Līdz ar to tiesa secina, ka iestāde ir nepareizi piemērojusi salīdzināmo

nekontrolēto cenu metodi, kā rezultātā iestādes veiktie aprēķini pieteicējas

darījuma ar Saistītiem uzņēmumiem tirgus vērtības noteikšanai ir nepareizi, –

tātad arī šo aprēķinu rezultātā koriģētais pieteicējas ar uzņēmuma ienākumu

nodokli apliekamā ienākuma apmērs noteikts nepareizi.

[12] Pastāvot šādiem lietā konstatētajiem apstākļiem, tiesa uzskata, ka

pieteicējas pieteikums ir apmierināms un Lēmums tā pārsūdzētājā daļā ir

atceļams. Vienlaikus tiesa uzskata, ka citu procesa dalībnieku argumentu (par

transferta cenu metodika un salīdzināmo uzņēmumu atlasi) vērtēšana nav

nepieciešama.

[13] Ņemot vērā, ka tiesa pieteikumu atzīst par pamatotu un apmierināmu,

pamatojoties uz Administratīvā procesa likuma 126.panta pirmo daļu,

atbildētājam uzliekams pienākums atmaksāt pieteicējai viņas samaksāto valsts

nodevu 20 latu apmērā.

Rezolutīvā daļa

Pamatojoties uz Administratīvā procesa likuma 126.panta pirmo daļu,

246.-251.pantu un 253.panta pirmo daļu, Administratīvā rajona tiesa

nosprieda

apmierināt sabiedrības ar ierobežotu atbildību „/Nosaukums/” (no

01.11.2011. „/Nosaukums/” OÜ ) pieteikumu.

Atcelt Valsts ieņēmumu dienesta ģenerāldirektora 2011.gada 26.maija

lēmumu Nr.22.4.6/37450 daļā, ar kuru papildu nomaksai budžetā par 2008.gadu

13.lappuse no 14

aprēķināts uzņēmuma ienākuma nodoklis Ls15868, soda nauda (nesamazinātajā

apmērā) un nokavējuma nauda; samazināti 2009.gada zaudējumi Ls135566 un

2010.gada zaudējumi Ls125826 apmērā.

Piespriest no Latvijas Republikas par labu sabiedrībai ar ierobežotu

atbildību „/Nosaukums/” (no 01.11.2011. „/Nosaukums/” OÜ) tās samaksāto

valsts nodevu Ls20 (divdesmit) apmērā.

Spriedumu var pārsūdzēt Administratīvajā apgabaltiesā 20 dienu laikā no

tā sastādīšanas dienas, iesniedzot apelācijas sūdzību Administratīvās rajona

tiesas Jelgavas tiesu namā.

Tiesnese (personiskais paraksts) S.Ozola

NORAKSTS PAREIZS

Administratīvās rajona tiesas

tiesnese ______________S.Ozola

Jelgavā, 2012.gada 22.novembrī

Dokuments parakstīts elektroniski ar drošu elektronisko parakstu un satur laika zīmogu

14.lappuse no 14