Supreme Court reverses lower court for insufficient evidence of future construction plans regarding VAT refund claim.

Lieta Nr. A420436711

SKA-126/2017

Administratīvo lietu departaments

Latvijas Republikas Augstākā tiesa

SPRIEDUMS

Rīgā 2017.gada 3.augustā

Augstākā tiesa šādā sastāvā:

tiesnese Līvija Slica,

tiesnese Veronika Krūmiņa,

tiesnese Ilze Skultāne,

rakstveida procesā izskatīja administratīvo lietu, kas ierosināta, pamatojoties uz SIA „Peltes īpašumi” pieteikumu par Valsts ieņēmumu dienesta

ģenerāldirektores 2011.gada 10.janvāra lēmuma Nr.22.4.6/1592 atcelšanu un labvēlīga administratīvā akta izdošanu, sakarā ar SIA „Peltes īpašumi” un

Valsts ieņēmumu dienesta kasācijas sūdzībām par Administratīvās apgabaltiesas 2015.gada 17.marta spriedumu.

Aprakstošā daļa

[1] Pieteicēja SIA „Peltes īpašumi” 2010.gada 13.aprīlī Valsts ieņēmumu dienestā (turpmāk arī – dienests) iesniedza pievienotās vērtības nodokļa

pārmaksas atmaksas pieprasījumu par pārmaksas 145 572,48 Ls atmaksu.

Pieteicējai tika veikts audits, kura rezultātā pieteicējai par 2007.gada novembri un decembri papildus aprēķināja pievienotās vērtības nodokli

180 Ls, soda naudu 90 Ls un nokavējuma naudu 80,49 Ls. Par laiku no 2007.gada marta līdz jūnijam noteica nepamatoti palielināto no budžeta

atmaksājamo pievienotās vērtības nodokli 22 876,95 Ls, kā arī par laiku no 2007.gada augusta līdz 2009.gada decembrim samazināja no budžeta

atmaksājamo pievienotās vērtības nodokli par 76 221,86 Ls un saistībā ar to aprēķināja soda naudu 38 110,99 Ls. Process iestādē noslēdzās ar Valsts

ieņēmumu dienesta 2011.gada 10.janvāra lēmumu Nr.22.4.6/1592.

[2] Nepiekrītot minētajam dienesta lēmumam, pieteicēja vērsās Administratīvajā rajona tiesā, lūdzot to atcelt. Ar Administratīvās rajona tiesas

2012.gada 26.novembra spriedumu pieteikums daļēji apmierināts.

[3] Ar Administratīvās apgabaltiesas 2015.gada 17.marta spriedumu pieteikums apmierināts. Ņemot vērā pievienošanos daļai no pirmās instances

tiesas sprieduma motivācijas, apgabaltiesas spriedums pamatots ar turpmāk minēto.

[3.1] Pareizs ir pirmās instances tiesas sprieduma pamatojums, ka pieteicējas mērķis, veicot zemesgabalu sakārtošanu, uz tā esošo ēku

privatizāciju, juridisko strīdu atrisināšanu par zemesgabaliem, Sužu attīstības koncepcijas izstrādi un detālplāna ierosināšanu, ir bijis attīstīt minēto

nekustamo īpašumu, veicot uz tā būvniecību un attiecīgi pārdodot uzbūvētās ēkas, un tādējādi veikt ar pievienotās vērtības nodokli apliekamus darījumus.

Dienests ir nepamatoti samazinājis pieteicējai no budžeta atmaksājamā pievienotās vērtības nodokļa summu par darījumiem ar zvērinātu advokātu

birojiem „Reihmanis&Partneri” un „Loze, Grunte&Cers”, zvērinātu advokātu Verneru Skrastiņu, SIA „Immostate”, SIA „Assistants to Business”, SIA

Āboltiņa būvuzņēmumu „A”, SIA „WRC būve”, SIA „JS&Ūdensmeistars”, SIA „Freston Baltica”, AS „ Latvijas Gāze”, SIA „ABrevīzija”, SIA „Ober

Haus vērtēšanas serviss”, kā arī par darījumiem zem 500 Ls.

[3.2] Vērtējot, vai pieteicējai bija nodoms uz nekustamā īpašuma veikt ar pievienotās vērtības nodokli apliekamu saimniecisko darbību,

konstatējams, ka pieteicējas 2007., 2008. un 2009.gada gada pārskatos ir norādīts, ka pieteicēja vēlas uzsākt zemesgabala apbūvi. 2009.gada pārskatā

ir norādīts, ka 2009.gadā pieteicēja noslēdza nomaksas pirkuma līgumu ar valsts AS „Privatizācijas aģentūra” par būvju, kas atrodas uz zemes, iegādi uz

nomaksu. Tādējādi līdz pat 2009.gadam pieteicēja nebija uzskatāma par visu uz zemesgabaliem esošo būvju īpašnieci, līdz ar to, ņemot vērā arī

tiesvedību par nekustamā īpašuma daļas īpašumtiesībām, apbūves uzsākšana zemesgabalos līdz 2009.gadam saprātīgi nav bijusi iespējama.

2010.gada 9.februārī Rīgas dome pieņēma lēmumu Nr.935 „Par teritorijas Sužos, starp Jaunciema gatvi un Ķīšezeru, detālplānojuma izstrādes

uzsākšanu, detālplānojuma robežas un darba uzdevuma apstiprināšanu”, saskaņā ar kuru nolemts uzsākt minētās teritorijas detālplānojuma izstrādi, un kā

detālplānojuma ierosinātājs ir norādīta pieteicēja.

2010.gada 4.novembrī Rīgas domes Pilsētas attīstības departaments ir sniedzis pieteicējai izziņas par zemesgabalu izmantošanu, kurās norādīts, ka

zemesgabalus ir atļauts izmantot savrupmāju apbūvei un daudzdzīvokļu māju apbūvei.

Pieteicējas iesniegtajā SIA „Arhiidea” 2009.gadā izstrādātajā Sužu attīstības koncepcijā ir norādīts, ka pieteicējai pieder trīs zemesgabali Ķīšezera

krastā, kur pieteicēja ir nolēmusi izveidot Sužu dzīvojamo kompleksu aptuveni 1000 ģimenēm, kas sastāvēs no daudzdzīvokļu mājām, kā arī rindu un

privātmājām ezera krastā. Koncepcijā norādīts, ka to var iesniegt apstiprināšanai būvvaldē tikai tad, kad zonējuma maiņa tiks apstiprināta Rīgas domē un

juridiski iekļauta ar zonējumu saistītajos dokumentos. Pašreiz teritorija nav sakopta un ir degradēta. Likvidētās armijas ēkas un konstrukcijas vēl

joprojām atrodas teritorijā. Ēkas ir nodotas privatizācijai. Koncepcijas izstrādātājs plāno, ka visas ēkas būs jānojauc, tādēļ nepieciešamie soļi un

saskaņojumi ir iekļaujami projekta plānā.

Ilggadējās darbības zemesgabalu sakārtošanā ir nesušas pieteicējai būtiskus zaudējumus vairāku miljonu latu apmērā, ko saprātīgi nevarētu cerēt

atgūt tikai ar zemesgabalu tālākpārdošanu, tādējādi piešķirama ticamība pieteicējas gada pārskatu Vadības ziņojumos norādītajam, ka

komercsabiedrības vadība iesaka pārskata gada zaudējumus ieskaitīt nesegtajos zaudējumos un segt tos ar peļņu no projekta realizācijas.

Turklāt lietas materiālos ir arī SIA „MEI Latvia” sagatavota informācija par Sužu projektu, kas datēta ar 2005.gada 31.oktobri, 2006.gada

27.februāri, un kurā ir minēta arhitekta piesaistīšana projektēšanai. Šie dokumenti ir komercsabiedrības iekšējie dokumenti un tie nav gatavoti valsts

iestādēm, tādējādi tie objektīvi atspoguļo pieteicējas nodomu pašai veikt zemesgabalu apbūvi.

2007.gada 1.novembrī starp pieteicēju un „Renburg Ltd” ir noslēgts līgums par starpniecības pakalpojumiem zemesgabalu un uz tiem esošo būvju

pārdošanā, kurā „Renburg Ltd” apņemas piedāvāt pieteicējai vēlamo pircēju, piedalīšanos pārrunās ar potenciālajiem pircējiem, informācijas sniegšanu

par nekustamajiem īpašumiem un to attīstības perspektīvām u.c. „Renburg Ltd” ir piedāvājusi pieteicējai pircēju, kurš paskaidrojumā dienestam noliedz,

ka šādu piedāvājumu būtu saņēmis, un noliedz, ka vispār būtu uzskatāms par šāda īpašuma potenciālo pircēju. Minētais liek uzskatīt, ka norādītais

pieteicējas darījums ar „Renburg Ltd” nav noticis un faktiski pieteicējai 2007.gadā nav bijis nodoma pārdot zemesgabalus.

[3.3] Pārbaudot saņemtos pakalpojumus par juridiskās palīdzības sniegšanu no advokātu biroja „Loze, Grunte&Cers” un „Reihmanis&Partneri”,

un advokāta Vernera Skrastiņa, konstatējams, ka no zemesgrāmatas izdrukas, Tiesu informatīvās sistēmas un lietas materiāliem redzams, ka par

zemesgabalu piederību notika civiltiesiski strīdi, līdz galam nebija pabeigts zemesgabalu un uz tiem esošo ēku privatizācijas process, kā arī saistībā ar

darbībām ar šo īpašumu tika ierosināts kriminālprocess. Tādējādi ir pamatoti uzskatīt, ka pieteicējai ir bijusi objektīva nepieciešamība saņemt juridiskos

pakalpojumus.

[3.4] 2007.gada 23.maijā pieteicēja un SIA „WRC būve” noslēdza līgumu par to, ka SIA „WRC būve” apņemas veikt ēku Jaunciema gatvē b/n

demontāžas darbus. 2007.gada 29.augustā un 2010.gada 5.septembrī ir parakstīts darbu pieņemšanas nodošanas akts.

Lietā nepastāv strīds, ka ir tikusi izņemta būvatļauja minēto ēku nojaukšanai, ka dienests ir veicis minētās teritorijas apsekošanu un ir konstatējis, ka

ēkas ir nojauktas. SIA „WRC būve” sniegtie pakalpojumi ir saistīti ar pieteicējas saimniecisko darbību, tādējādi dienests nepamatoti ir liedzis pieteicējai

atskaitīt priekšnodokli par šo darījumu.

2007.gada 10.augustā pieteicēja un SIA „Freston Baltica” noslēdza līgumu, saskaņā ar kuru SIA „Freston Baltica” uzņēmās veikt projekta vadību

un būvuzraudzību būvobjektā „Ēku demontāža Jaunciema gatvē b/n”. Ņemot vērā būvniecības procesa dokumentācijas prasības, nerodas šaubas, ka

SIA „Freston Baltica” patiešām ir sniegusi iepriekšminētajā līgumā norādītos pakalpojumus, tādējādi dienests nepamatoti ir liedzis pieteicējai atskaitīt

priekšnodokli par darījumu ar SIA „Freston Baltica”.

[3.5] Lietas materiālos ir SIA Āboltiņa būvuzņēmums „AG” izrakstītie rēķini par veiktajiem darbiem saskaņā ar 2007.gada 7.maijā noslēgto līgumu

Nr. P/009-2007, kā arī lietā ir pieņemšanas – nodošanas akti, saskaņā ar kuriem ir konstatēts, ka /pers. E/ ir veicis tehnisko apsekošanu un atzinumu

sastādīšanu visām ēkām, izstrādājis plānojuma izmaiņu skici, būvdarbu organizācijas priekšlikumus ēku demontāžai Rīgā, Jaunciema gatvē, un nodevis

Tehnisko apsekošanu risinājumus Nr. P/009-07 visām ēkām zemesgabalā ar kadastra numuru /numurs A/. Minētie dokumenti pierāda pakalpojuma

sniegšanas faktu, kā arī to, ka minētais pakalpojums ir sniegts pieteicējas saimnieciskās darbības nodrošināšanai, tādējādi dienests nepamatoti ir

ierobežojis pieteicējas tiesības atskaitīt priekšnodokli par minēto darījumu.

[3.6] SIA „JS&J Ūdensmeistars” ir izrakstījis rēķinus par kanalizācijas izvešanu. Minētais pakalpojums ir saistīts ar teritorijas sakopšanas darbiem

un tādējādi ir saistīts ar pieteicējas saimniecisko darbību. Dienests nepamatoti ir liedzis pieteicējai atskaitīt priekšnodokli par šiem darījumiem.

Dienests nepamatoti liedza atskaitīt priekšnodokli par darījumu ar AS „Latvijas Gāze” par augstā spiediena gāzesvada atvienošanu. Minētie darbi ir

nepieciešami, lai varētu veikt ēku demontāžu un teritorijas sakārtošanu, tādējādi ir saistīti ar pieteicējas saimnieciskās darbības nodrošināšanu.

[3.7] Lietā ir SIA „ABrevīzija” izrakstītie rēķini par revidenta /pers. F/ ziņojumu par 2006. un 2007.gada pārskatu. No pieteicējas gada pārskatiem

secināms, ka minētais revidents ir sastādījis revidenta ziņojumu par pieteicējas gada pārskatiem, tādējādi dienests nepamatoti ir liedzis pieteicējai atskaitīt

priekšnodokli par minētajiem darījumiem.

[3.8] Lietā ir SIA „Assistants to Business” izrakstītie rēķini par grāmatvedības pakalpojumu sniegšanu. Dienests neierobežoja priekšnodokļa

atskaitīšanu par SIA „Assistants to Business” izrakstītajiem rēķiniem par 2007.gada novembri un decembri, kad pieteicējai sniedza konsultāciju

pakalpojumus par citu projektu Ropažos. Tādējādi lietā nepastāv strīds, ka SIA „Assistants to Business” pieteicējai ir sniegusi grāmatvedības

pakalpojumus. Tādējādi dienests nepamatoti ir liedzis pieteicējai atskaitīt priekšnodokli par darījumiem ar SIA „Assistants to Business”.

[3.9] Dienests pieteicējai ir liedzis atskaitīt priekšnodokli par tās darījumiem ar SIA „Immostate” un SIA „Ober Haus vērtēšanas serviss” par

nekustamā īpašuma vērtēšanas pakalpojumiem. Nekustamā īpašuma novērtēšana ir pakalpojums, kas uzskatāms par sagatavošanas darbiem apliekamo

darījumu veikšanai. Šādi sagatavošanas darbi ietilpst saimnieciskās darbības jēdzienā, un personai par tiem ir tiesības atskaitīt priekšnodokli. Minētās

tiesības personai ir arī gadījumā, ja pēc sagatavošanās darbu veikšanas turpmākie apliekamie darījumi netiek īstenoti, ja vien persona rīkojas labticīgi.

Lai arī tiesai netika uzrādīti minēto uzņēmumu sagatavotie nekustamā īpašuma vērtēšanas pārskati, nerodas šaubas, ka minētie pakalpojumi

pieteicējai ir sniegti, jo minētās komercsabiedrības ir pazīstamas savā nozarē un rēķinos ir norādīts, ka vērtējums ir veikts ar pieteicējas saimniecisko

darbību saistītajiem īpašumiem. Dienests nepamatoti ir ierobežojis pieteicējas tiesības atskaitīt priekšnodokli par šiem darījumiem.

[3.10] Izvērtējot pieteicējas darījumus zem 500 Ls, konstatējams, ka dienests ir ierobežojis pieteicējas tiesības atskaitīt priekšnodokli par

pieteicējas abonēto Lursoft datu bāzi un sludinājumiem laikrakstā „Latvijas Vēstnesis”. Jebkura komersanta pamatota vēlme izmantot „Lursoft” datu bāzi

ir saprātīga un pamatojama, it īpaši pastāvot apstāklim, ka komersantam ir jāpārliecinās, vai viņa darījumu partneris nav fiktīvs uzņēmums, lai vēlāk

dienests neiebilstu komersanta vēlmei atskaitīt priekšnodokli. Uzņēmumam var būt nepieciešamība arī ievietot sludinājumus laikrakstā „Latvijas

Vēstnesis”, līdz ar to dienests nepamatoti ir ierobežojis pieteicējas tiesības atskaitīt priekšnodokli par šiem darījumiem.

[3.11] Izvērtējot liecinieka /pers. G/ (laika periodā no 2005.gada 9.jūnija līdz 2009.gada 21.maijam bija SIA „Peltes īpašumi” valdes loceklis)

liecības, atzīstams, ka tās ir ticamas. Turklāt to, ka pieteicējai Sužu projekta ietvaros ir bijuši nepieciešami dažādi ārpakalpojumi, kurus pieteicēja ir arī

saņēmusi, apliecina ne tikai noslēgtie līgumi un izrakstītie rēķini, bet arī citi lietā esošie pierādījumi, piemēram, SIA „MEI Latvia” darbinieces /pers. H/

liecības pirmās instances tiesā, SIA „RRD Sistēma” pārstāvja /pers. I/ dienestam sniegtie paskaidrojumi, SIA „Arhiidea” izstrādātā Sužu attīstības

koncepcija, pirkuma līgums ar valsts AS „Privatizācijas aģentūra” par būvju, kas atrodas uz sabiedrībai piederošās zemes, iegādi par nomaksu par

privatizācijas sertifikātiem, Rīgas domes 2010.gada 9.februāra lēmums Nr. 935 „Par teritorijas Sužos, starp Jaunciema gatvi un Ķīšezeru, detālplānojuma

izstrādes uzsākšanu, detālplānojuma robežas un darba uzdevuma apstiprināšanu”, Rīgas domes Pilsētas attīstības departamenta 2010.gada 4.novembra

izziņas par zemesgabalu izmantošanu u.tml.

Turklāt netieši par to, ka pieteicēja ir saņēmusi daudzveidīgus un plaša apjoma pakalpojumus, liecina arī tiesai iesniegtais nodošanas akts Nr. 3, kas

ir sastādīts 2011.gada 18.janvārī un kurā ir norādīts, ka tiek nodotas 36 mapes ar dažāda veida dokumentiem.

Vērā ņemams liecinieka norādītais apstāklis, ka pieteicējai ir bijis tikai viens projekts, līdz ar to visi pieteicējas saņemtie pakalpojumi ir saistīti tikai

ar šo konkrēto projektu.

Dienesta lēmumā nav norādīts, ka pieteicējas darījumi ir bijuši fiktīvi, iestāde neatzīst, ka pakalpojumi saņemti ar nodomu tos izmantot apliekamo

darījumu nodrošināšanai.

Ievērojot iepriekš minēto, dienests nepamatoti samazinājis pieteicējai no budžeta atmaksājamā pievienotās vērtības nodokļa summu arī par

pieteicējas darījumiem ar /pers. J/, SIA „2LL”, SIA „MEI Latvia”, SIA „CEG Latvia”, SIA „RRD Sistēma”, SIA „NewJen”, jo minētie darījumi ir bijuši

nepieciešami pieteicējas projekta īstenošanai.

[3.12] No lietas materiāliem izriet, ka pieteicēja ir atteikusies no prasījuma daļā par pievienotās vērtības nodokļa pārmaksas 43 511,95 Ls atmaksu

par laika periodu līdz 2007.gada augustam, bet uztur pieteikumu par pievienotās vērtības nodokļa pārmaksu 102 060,53 Ls apmērā.

Saskaņā ar likuma „Par nodokļiem un nodevām” 28.panta trešo daļu pārmaksātā nodokļa summa netiek atmaksāta nodokļu maksātājam, kuram ir

nokavētie nodokļu maksājumi nokavēto nodokļu un ar tiem saistīto maksājumu apmērā. Ievērojot minēto tiesību normu, kā arī to, ka pašreiz nav

iespējams pilnībā noskaidrot iepriekšminēto apstākļu esību un minēto summu apmēru, kas ietekmē pārmaksātā nodokļa atmaksu, nav iespējams lemt par

labvēlīga administratīvā akta izdošanu, ar kuru pieteicējai tiktu atmaksāta pievienotās vērtības nodokļa summa 145 219,05 euro (102 060,53 Ls)

apmērā, bet ir uzdodams dienestam pēc nepieciešamo ziņu noskaidrošanas lemt par minētās summas atmaksu pieteicējai divu mēnešu laikā no sprieduma

spēkā stāšanās dienas.

[3.13] Ņemot vērā iepriekš minēto, pieteicējas pieteikums par dienesta lēmuma atcelšanu un labvēlīga administratīvā akta izdošanu ir apmierināms.

[4] Pieteicēja iesniedza kasācijas sūdzību par apgabaltiesas spriedumu, norādot turpmāk minētos argumentus.

[4.1] Pamatojoties uz Administratīvā procesa likuma 254.panta otrās daļas 1.punktu, tiesai bija jānosaka obligātā administratīvā akta saturs –

pienākums Valsts ieņēmumu dienestam atmaksāt vai neatmaksāt pieteicējai konkrētu pārmaksāto nodokļa summu. Ne no sprieduma motivācijas, ne

rezolutīvās daļas nav secināms, ka tiesa patiešām ir atzinusi pieteicējas tiesības uz pievienotās vērtības nodokļa 145 219,05 euro apmērā pārmaksas

atmaksu un dienestam ir pienākums to atmaksāt.

[4.2] Tiesa nepamatoti piemēroja likuma „Par nodokļiem un nodevām” 28.panta trešo daļu. Jautājums par aktuālajiem nodokļu parādiem, kas

ietekmē atmaksājamās nodokļu summas apmēru, ir sprieduma izpildes jautājums. Tas nozīmē, ka minētā tiesību norma jāpiemēro Valsts ieņēmumu

dienestam, izpildot tiesas spriedumu, bet ne tiesai.

Tiesai bija tiesības pieprasīt Valsts ieņēmumu dienestam informāciju par aktuālo nodokļu samaksas stāvokli, lai tiesa pati varētu izlemt izdodamā

administratīvā akta saturu. Šāda tiesas bezdarbība vērtējama kā Administratīvā procesa likuma 107.panta pārkāpums, kas novedis pie nepareizas lietas

izspriešanas.

[4.3] Tā kā nav izšķirts pieteicējas prasījums un noteikts obligātā administratīvā akta saturs, lietā nav pilna sprieduma.

[5] Valsts ieņēmumu dienests iesniedza kasācijas sūdzību par apgabaltiesas spriedumu, norādot turpmāk minētos argumentus.

[5.1] Atsevišķi darbi, piemēram, zemesgabalu sakārtošana, uz tiem esošo ēku privatizācija, juridisko strīdu risināšana par zemesgabaliem, citi

juridiskie pakalpojumi, Sužu attīstības koncepcijas izstrāde un detālplānojuma ierosināšana, vēl neliecina par iespējamu būvniecību nākotnē. Kopš audita

veikšanas līdz apgabaltiesas spriedumam lietā pieteicēja nav uzsākusi tāda projekta īstenošanu, uz kuru varētu attiecināt iepriekš veiktās darbības. Tiesa

nav ņēmusi vērā, ka pieteicēja nav iesniegusi nevienu pierādījumu par iespējamās ieceres īstenošanas uzsākšanu.

[5.2] Pretēji Administratīvā procesa likuma 161.panta pirmajā daļā noteiktajam, pieteicēja nav iesniegusi pierādījumus saviem apgalvojumiem par

nākotnē reāli plānoto saimniecisko darbību.

[5.3] Tiesa pierādījumus nav vērtējusi kopsakarā.

[6] Valsts ieņēmumu dienests paskaidrojumā par pieteicējas kasācijas sūdzību norādījis, ka tā nav pamatota un tiesa ir izlēmusi visus pieteicējas

prasījumus.

Pieteicēja paskaidrojumā par dienesta kasācijas sūdzību norādījusi, ka tā nav pamatota un vērsta uz pierādījumu pārvērtēšanu.

Motīvu daļa

[6] Saskaņā ar likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” (spēkā līdz 2012.gada 31.decembrim) 10.panta pirmās daļas 1.punktu Valsts

ieņēmumu dienestā reģistrētai apliekamai personai ir tiesības nodokļa deklarācijā kā priekšnodokli no budžetā maksājamās nodokļa summas atskaitīt no

citām apliekamajām personām saņemtajos nodokļa rēķinos norādītās nodokļa summas par precēm un pakalpojumiem savu ar nodokli apliekamo

darījumu nodrošināšanai, kā arī tādu ārvalstīs veiktu darījumu nodrošināšanai, kuri būtu apliekami ar nodokli, ja tie tiktu veikti iekšzemē.

Tātad viens no priekšnosacījumiem, lai persona varētu atskaitīt priekšnodokli, ir tas, ka iegādātās preces un pakalpojumi, par kuriem izrakstīts

rēķins ar pievienotās vērtības nodokli, izmantoti šīs personas ar nodokli apliekamo darījumu nodrošināšanai.

[7] Kā tas vairākkārtīgi jau atzīts Eiropas Savienības Tiesas un Augstākās tiesas praksē, uz kuru norādītas atsauces arī apgabaltiesas spriedumā,

priekšnodokļa atskaitīšanas sistēmas mērķis ir pilnībā atbrīvot uzņēmēju no pievienotās vērtības nodokļa, kas tam jāmaksā vai ko tas samaksājis saistībā

ar visu savu saimniecisko darbību. Tādējādi kopējā pievienotās vērtības nodokļa sistēma nodrošina pilnīgu neitralitāti attiecībā uz nodokļa piemērošanu

visām saimnieciskajām darbībām neatkarīgi no to mērķiem vai rezultātiem, ar noteikumu, ka šīm darbībām principā uzliek pievienotās vērtības nodokli un

ja persona nerīkojas ļaunprātīgi.

Lai nodokļu maksātājam principā tiktu atzītas tiesības uz priekšnodokļa atskaitīšanu un tiktu noteikts šo tiesību apjoms, ir nepieciešama tieša un

tūlītēja saikne starp konkrētu iepriekš veiktu darījumu un vienu vai vairākiem vēlāk veiktiem darījumiem, kas piešķir atskaitīšanas tiesības. Tiesības

atskaitīt pievienotās vērtības nodokli, kas samaksāts par iepriekš iegādātām precēm vai pakalpojumiem, paredz, ka to iegādes izdevumi veido daļu no

tādu darījumu cenas, par kuriem nākotnē jāmaksā pievienotās vērtības nodoklis, kas dod tiesības veikt atskaitījumu.

Arī sagatavošanas darbi apliekamo darījumu veikšanai ir uzskatāmi par saimniecisko darbību, un personai par tiem ir tiesības saņemt priekšnodokli.

Minētās tiesības personai ir arī gadījumā, ja pēc sagatavošanās darbu veikšanas turpmākie apliekamie darījumi netiek īstenoti, ja vien persona rīkojas

labticīgi. Taču sagatavošanās darbi ir iekļaujami saimnieciskajā darbībā tikai tad, ja nodokļa maksātāja nodoms veikt saimniecisko darbību ir pietiekami

ticams, ko var apliecināt gan viņa iepriekšējās sagatavošanās darbības, gan citi pierādījumi kopumā. Savukārt kādas darbības iepriekšēja veikšana,

pastāvot tikai abstraktai vēlmei kaut ko kaut kad darīt, pati par sevi neliecina, ka sagatavošanās darbības tik tiešām ir saistītas ar plānoto saimniecisko

darbību, kas dod tiesības atskaitīt priekšnodokli. Šāda abstrakta vēlme liecina par nodokļu maksātāja nodomu gūt fiskālas priekšrocības.

[8] Pieteicēja priekšnodokļa atskaitīšanas tiesības pamato ar to, ka iegādātās preces un pakalpojumi izmantoti nākotnē paredzētu nekustamā

īpašuma atsavināšanas darījumu nodrošināšanai.

Likuma „Par pievienotās vērtības nodokli” 6.panta pirmās daļas 23.punkts līdz 2009.gada 13.jūlijam noteica, ka ar pievienotās vērtības nodokli

neapliek nekustamā īpašuma, arī zemes, pārdošanu, izņemot nelietota nekustamā īpašuma pirmo pārdošanu.

Kopš 2009.gada 14.jūlija minētā norma paredz, ka ar nodokli neapliek nekustamā īpašuma pārdošanu, izņemot nelietota nekustamā īpašuma

pirmo pārdošanu un apbūves zemes pārdošanu. Vienlaikus likumā ietverts skaidrojums jēdzienam „apbūves zeme” – tas ir zemesgabals, kura apbūvei vai

inženierkomunikāciju izbūvei tajā vai kuram domāto ceļu, ielu vai inženierkomunikāciju pievada izbūvei ir izsniegta būvatļauja. Zemesgabals uzskatāms

par apbūves zemi, ja būvatļauja minēto būvdarbu veikšanai izsniegta pēc 2009.gada 31.decembra.

Tātad nekustamā īpašuma atsavināšana principā nav apliekama ar pievienotās vērtības nodokli. Izņēmums ir nelietota nekustamā īpašuma pirmā

pārdošana un kopš 2009.gada 14.jūlija – arī apbūves zemes pārdošana.

Līdz ar to lietā ir būtiski noskaidrot, vai pieteicējas mērķis bija atsavināt zemi kopā ar jaunuzceltām ēkām, kā to apgalvo pieteicēja, vai arī atsavināt

vienīgi apbūvei sagatavotus zemesgabalus, kā uzskata Valsts ieņēmumu dienests. Pirmajā gadījumā nekustamā īpašuma atsavināšanas darījums būtu

apliekams ar pievienotās vērtības nodokli kā nelietota nekustamā īpašuma pirmreizējā pārdošana, bet otrajā gadījumā pievienotās vērtības nodoklis

nebūtu piemērojams.

[9] Apgabaltiesa atzinusi, ka pieteicējas nodoms veikt tieši ar pievienotās vērtības nodokli apliekamus darījumus ir pierādīts ar šādiem

pierādījumiem: 2007., 2008. un 2009.gada pārskatu vadības ziņojumos ir norādīts, ka pieteicēja pārskata gada laikā veica nepieciešamos pasākumus, lai

uzsāktu zemes apbūves projekta īstenošanu; Rīgas domes 2010.gada 9.februāra lēmums Nr. 935 „Par teritorijas Sužos, starp Jaunciema gatvi un

Ķīšezeru, detālplānojuma izstrādes uzsākšanu, detālplānojuma robežas un darba uzdevuma apstiprināšanu”; Rīgas domes Pilsētas attīstības departamenta

2010.gada 4.novembra izziņas par zemesgabalu izmantošanu; SIA „Arhiidea” 2009.gadā izstrādātā Sužu attīstības koncepcija. Tiesa atzina, ka

pieteicējas darbības liecina, ka pieteicējas mērķis, veicot zemesgabalu sakārtošanu, uz tiem esošo ēku privatizāciju, juridisko strīdu risināšanu, Sužu

attīstības koncepcijas izstrādi un detālplānojuma ierosināšanu, ir bijis attīstīt nekustamo īpašumu, veicot uz tā būvniecību un attiecīgi pārdodot uzbūvētās

ēkas.

Augstākā tiesa ir atzinusi, ka vieni un tie paši sagatavošanās darbi (topogrāfiskā plāna izstrāde, detālplānojuma izstrāde, arhitektūras plānošanas

uzdevuma saņemšana, skiču projekta izstrādāšana) var būt vērsti kā uz apliekama, tā arī uz neapliekama darījuma nodrošināšanu. Proti, persona vienlīdz

labi var izstrādāt zemesgabala detālplānojumu vai veikt citus darbus, lai vēlāk zemi atsavinātu par izdevīgāku samaksu (neapliekams darījums), vai veikt

šos pašus darbus, saņemt būvatļauju un veikt būvniecību, lai zemi atsavinātu kopā ar būvēm (apliekams darījums). Tādējādi nodokļu maksātāja nodomu

katrā ziņā veikt apliekamu darījumu šādā gadījumā nevar secināt vienīgi no tā, ka persona ir izstrādājusi zemesgabala detālplānojumu (Augstākās tiesas

2014.gada 29.decembra sprieduma lietā Nr. SKA-850/2014 (A420764410) 7.punkts, 2015.gada 11.marta sprieduma lietā Nr. SKA-373/2015

(A420422411) 7.punkts). Turklāt tiesību normas neuzliek pienākumu un nerada tiesības detālplānojuma izstrādātājam veikt būvniecību. To pēc

būvatļaujas saņemšanas ir tiesīga veikt arī jebkura cita persona, kuras īpašumā nonāktu nekustamais īpašums (Augstākās tiesas 2014.gada

29.decembra sprieduma lietā Nr. SKA-850/2014 (A420764410) 7.punkts).

Tādējādi arī konkrētajā gadījumā lēmums par detālplānojuma izstādes uzsākšanu, izziņas par zemesgabalu izmantošanas iespējām un attīstības

koncepcija par iespējamo apbūves veidu izvietojumu uz zemesgabaliem nevar apliecināt pieteicējas nodomu katrā ziņā veikt tieši apliekamus darījumus –

atsavināt zemi kopā ar būvēm, nevis tikai zemi. Arī pieteicējas veiktie pasākumi – uz zemesgabaliem esošo ēku privatizācija un nojaukšana – nevar

viennozīmīgi apliecināt šo nodomu, jo šādi sagatavošanās darbi var tikt veikti, lai sagatavotu zemi pārdošanai bez apbūves.

Tiesa lielu ticamību ir piešķīrusi pieteicējas gada pārskatos minētajam, ka pieteicēja attiecīgajā gadā veikusi pasākumus, lai uzsāktu zemes apbūves

projekta īstenošanu. Taču tiesa nav noskaidrojusi, ko nozīmē šis „apbūves projekts”. Tas, ka pieteicējai ir bijis mērķis uz zemesgabaliem veikt dzīvojamā

un sabiedriskā centra būvniecību, parādās tikai pieteicējas pārstāvja paskaidrojumos dienestam. Atbilstoši Administratīvā procesa likuma 161.panta

pirmajai daļai administratīvā procesa dalībnieka paskaidrojumi, kas satur ziņas par faktiem, uz kuriem pamatoti viņa prasījumi vai iebildumi, atzīstami par

pierādījumiem, ja tos apstiprina citi pārbaudīti un novērtēti pierādījumi. Pieteicējas paskaidrojumi par nodomu uz zemesgabaliem veikt dzīvojamā un

sabiedriskā centra būvniecību nav apstiprināti ar ticamiem pierādījumiem, arī tiesas secinājums par nākotnē plānoto būvniecību būtībā balstīts uz

pieņēmumu. SIA „MEI Latvia” sagatavotajā informācijā (lietas I sējuma 68.–79.lapa), kā pareizi norādījusi tiesa, ir minēts darbs pie līguma projektu

sagatavošanas ar arhitektu, taču tajā nekas nav minēts un nav izsecināms par pieteicējas iecerēto „apbūves projektu”.

Tādējādi tiesas secinājums, ka saņemtie pakalpojumi saistīti ar nākotnē plānotu būvniecību, nav balstīts uz lietā iegūtiem pierādījumiem par nākotnē

plānotu būvniecību.

[10] Ievērojot minēto, secināms, ka Valsts ieņēmumu dienesta kasācijas sūdzība ir pamatota. Tiesa nav ievērojusi no Administratīvā procesa

likuma 154.panta pirmās daļas izrietoši pienākumu vispusīgi novērtēt lietā esošos pierādījumus. Tādēļ apgabaltiesas spriedums ir atceļams.

[11] Pieteicējas kasācijas sūdzības arguments par to, ka lietā nav pilna sprieduma par pieteicējas prasījumu atmaksāt konkrētu pārmaksāto

nodokļa summu, nav pamatots. Gan no apgabaltiesas sprieduma motīvu, gan rezolutīvās daļas ir secināms, ka tiesa ir taisījusi spriedumu par pieteicējas

norādīto prasījumu, jo tiesa ir nospriedusi apmierināt pieteicējas pieteikumu par pārsūdzētā lēmumu atcelšanu un pieteicējas tiesībām uz pievienotās

vērtības nodokļa 145 219,05 euro pārmaksas atmaksu, atcēlusi dienesta lēmumu un uzdevusi dienestam lemt par pārmaksas atmaksu. Turklāt

acīmredzami nepamatots kasācijas sūdzības arguments, ka no sprieduma nav saprotams, vai tiešām tiesa ir atzinusi pieteicējas tiesības uz pievienotās

vērtības nodokļa 145 219,05 euro pārmaksas atmaksu, jo minētais izriet gan no sprieduma motīvu daļas, gan ir skaidri norādīts sprieduma rezolutīvajā

daļā.

Pieteicēja pareizi norādījusi, ka likuma „Par nodokļiem un nodevām” 28.panta trešā daļa attiecas uz sprieduma izpildes stadiju. Tieši to sprieduma

motīvos ir norādījusi arī apgabaltiesa. Tiesai šī norma nebija jāpiemēro un tiesa to nav piemērojusi, lemjot par pieteicējas prasījumu.

Ievērojot minēto pieteicējas kasācijas sūdzība noraidāma kā nepamatota.

Rezolutīvā daļa

Pamatojoties uz Administratīvā procesa likuma 129.1panta pirmās daļas 1.punktu, 348.panta pirmās daļas 2.punktu un 351.pantu, Augstākās tiesa

nosprieda:

atcelt Administratīvās apgabaltiesas 2015.gada 17.marta spriedumu un nosūtīt lietu jaunai izskatīšanai Administratīvajai apgabaltiesai;

SIA „Peltes īpašumi” kasācijas sūdzību noraidīt;

atmaksāt Valsts ieņēmumu dienestam samaksāto drošības naudu – 71,14 euro.

Spriedums nav pārsūdzams.

Tiesnese L. Slica

Tiesnese V. Krūmiņa

Tiesnese I. Skultāne