Court dismissed appeal against tax authority decision regarding excise duty exemption for goods exported to non-EU countries.

ECLI:LV:AT:2018:0703.A420441013.2.S

Lieta Nr. A420441013

SKA-42/2018

Administratīvo lietu departaments

Latvijas Republikas Augstākā tiesa

SPRIEDUMS

Rīgā 2018.gada 3.jūlijā

Augstākā tiesa šādā sastāvā:

tiesnese Dzintra Amerika,

tiesnese Vēsma Kakste,

tiesnese Veronika Krūmiņa

rakstveida procesā izskatīja administratīvo lietu, kas ierosināta pēc SIA „Girtekos Logistika” pieteikuma par Valsts ieņēmumu dienesta 2013.gada

8.jūlija lēmuma Nr. 22.9/L-16983 atcelšanu, sakarā ar SIA „Girtekos Logistika” kasācijas sūdzību par Administratīvās apgabaltiesas 2015.gada

23.decembra spriedumu.

Aprakstošā daļa

[1] 2010.gada 16.martā Čehijas uzņēmums nosūtīja kravu ar alkoholiskajiem dzērieniem uz Latviju pieteicējai SIA „Girtekos Logistika”, par to

noformējot akcīzes preču administratīvo pavaddokumentu (AAD) Nr. 0053110001 (pieteicējas piešķirtais numurs AAD

Nr. LV103168000131000152), vienoto administratīvo dokumentu (VAD) EX A 10CZ166500274HUR4, starptautisko preču transporta pavadzīmi

(CMR) Nr. 5941908, faktūru Nr. 2010200003 un 2010.gada 15.marta rēķinu Nr. 2-10.

2010.gada 14.aprīlī krava no pieteicējas noliktavas izvesta uz Krieviju, par ko pieteicēja sastādīja elektronisko administratīvo dokumentu (e-AD)

ar administratīvās atsauces kodu (ARC) Nr. 10LV10316800002002170, tranzītdeklarāciju Nr. 10LV00026510BDA6B3 un CMR Nr. LV-4.

Uzskatot, ka ir iestājušies likuma „Par akcīzes nodokli” 25.panta piektās daļas 4.punktā minētie nosacījumi, kas paredz, ka apstiprināts noliktavas

turētājs, kas veic šā panta ceturtajā daļā minētās darbības, nemaksā nodokli, ja, izmantojot šā panta devītajā daļā minēto elektronisko administratīvo

dokumentu datorizētās sistēmas ietvaros, Valsts ieņēmumu dienestam tiek apliecināts vai iesniegti pierādījumi, ka akcīzes preces ir izvestas no Latvijas

Republikas uz ārvalsti, kas nav dalībvalsts, pieteicēja nemaksāja akcīzes nodokli.

Valsts ieņēmumu dienesta (turpmāk – dienests) veiktajā datu atbilstības pārbaudē konstatēts, ka AAD ar akcīzes preču nosūtītāja piešķirto numuru

Nr. 0053110001 un VAD EX A 10CZ166500274HUR4 Čehijā ir reģistrēti un abos dokumentos norādītais preču daudzums, veids un rēķina numurs

sakrīt. Tajā pašā laikā e-AD ARC 10LV10316800002002170 norādītais daudzums litros, neto svars, preču apraksts un rēķina numurs nesakrīt ar

VAD EX A 10CZ166500274HUR4 un AAD Nr. LV103168000131000152 norādītajām ziņām.

Dienests secināja, ka, tā kā dienesta rīcībā ir informācija, ka akcīzes preces, kas norādītas VAD EX A 10CZ166500274HUR4, ir pilnībā izvestas

uz ārvalsti, kas nav Eiropas Savienības dalībvalsts, bet to daudzums, apraksts un cita informācija nesakrīt ar e-AD ARC

Nr. 10LV10316800002002170 norādīto informāciju, ir pamats uzskatīt, ka dienesta rīcībā nav pierādījumu, ka ar e-AD ARC

Nr. 10LV10316800002002170 no pieteicējas akcīzes preču noliktavas izvestās akcīzes preces būtu tās pašas preces, kas ir izvestas uz ārvalsti (kas nav

dalībvalsts) ar VAD EX A 10CZ166500274HUR4, tādēļ nepastāv tiesisks pamats noslēgt e-AD ARC Nr. 10LV10316800002002170.

Ievērojot likuma „Par akcīzes nodokli” 25.panta sesto daļu, kas paredz, ka apstiprināts noliktavas turētājs samaksā nodokli, ja dienests nav

saņēmis apliecinājumu vai pierādījumus par šā panta piektajā daļā minēto nosacījumu izpildi šajā normā noteiktajos termiņos, kā arī, ņemot vērā dienesta

konstatēto, pieteicējai ar dienesta 2013.gada 28.februāra lēmumu noteikts pienākums samaksāt budžetā papildu aprēķināto akcīzes nodokli 22 241,10

Ls un nokavējuma naudu 11 309,6 Ls.

Ar dienesta ģenerāldirektora 2013.gada 8.jūlija lēmumu Nr. 22.9/L-16983 apstrīdētais lēmums atstāts negrozīts. Dienests atzina, ka pieteicēja nav

iesniegusi pierādījumus, kas apliecinātu, ka ir izpildīti likuma „Par akcīzes nodokli” 25.panta piektajā daļā minētie priekšnosacījumi nodokļa

nemaksāšanai. Dienests, atbildot uz pieteicējas argumentu, ka akcīzes preces ar e-AD ARC Nr. 10LV10316800002002170 ir izvestas uz Krieviju, ko

apliecinot 2010.gada 13.aprīļa CMR Nr. LV-4, Krievijas muitas deklarācijas Nr. 1009194/160410/10005835 un rēķins Nr. 2-10, atzina, ka

dokumentos norādītā informācija nesakrīt, arī pieteicējas iesniegtie dokumenti par preču izvešanu uz Krieviju nesatur informāciju, kas ļautu identificēt

norādītās preces kā vienas un tās pašas preces.

Pieteicēja vērsās tiesā ar pieteikumu par minētā lēmuma atcelšanu.

[2] Izskatot lietu apelācijas kārtībā, ar Administratīvās apgabaltiesas 2015.gada 23.decembra spriedumu, tostarp pievienojoties Administratīvās

rajona tiesas sprieduma motivācijai, pieteikums noraidīts. Spriedums pamatots ar turpmāk minētajiem argumentiem.

[2.1] Lietā ir strīds par to, vai šajā gadījumā ir piemērojams likuma „Par akcīzes nodokli” 25.panta piektās daļas 4.punkts.

Lai personai būtu tiesības nemaksāt akcīzes nodokli, tai ir precīzi jāizpilda visi tiesību normā noteiktie obligātie priekšnosacījumi. Neizpildoties

konkrētiem nosacījumiem, ir jāaprēķina akcīzes nodoklis, bet iestādei nav rīcības brīvības atkāpties no tiesību normu prasībām.

[2.2] Likuma „Par akcīzes nodokli” 25.panta devītajā daļā cita starpā noteikts, ka šā panta ceturtajā daļā noteiktajos gadījumos izmanto

dokumentus, kas noteikti Eiropas Komisijas 2009.gada 24.jūlija regulā (EK) Nr. 684/2009, ar ko īsteno Padomes direktīvu 2008/118/EK attiecībā uz

datorizētām procedūrām akcīzes preču pārvietošanai atliktās nodokļa maksāšanas režīmā (turpmāk – regula Nr. 684/2009). Datorizētās sistēmas

izmantošanas nosacījumus, regulā Nr. 684/2009 noteikto dokumentu aprites un kontroles kārtību, tajā skaitā datorizētās sistēmas nepieejamības

gadījumos, kā arī citus nosacījumus šajā pantā minētajai akcīzes preču pārvietošanai paredz Ministru kabinets.

Pamatojoties uz minētajā tiesību normā ietverto deleģējumu, ir izdoti Ministru kabineta 2010.gada 30.marta noteikumi Nr. 307 „Akcīzes preču

elektroniskā administratīvā dokumenta aprites un kontroles kārtība” (turpmāk – noteikumi Nr. 307).

Noteikumu 19.punkts paredz, ka nosūtītājs elektroniskajā administratīvajā dokumentā norāda tādu pašu akcīzes preču Eiropas Savienības

Kombinētās nomenklatūras kodu un neto svaru kā vienotajā administratīvajā dokumentā norādītajām akcīzes precēm. Noteikumu 20.punkts noteic, ka

nosūtītājs vienotajā administratīvajā dokumentā katrai akcīzes precei, kas atbilst elektroniskajā administratīvajā dokumentā norādītajai akcīzes precei,

norāda numuru (24 simboli), kurš sastāv no administratīvās atsauces koda (21 simbols) un atbilstošās akcīzes preces saraksta ieraksta īpaša atsauces

numura (3 cipari).

Tādējādi likumā ietvertie nosacījumi paredz, ka pierādījumi ir sniedzami datorizētas sistēmas, t.i., EMCS ietvaros. Citas prasības e-AD un eksporta

deklarāciju savstarpējai saistībai normatīvajos aktos nav noteiktas. Tādējādi gadījumā, ja netiek ievērotas noteikumu Nr. 307 20.punkta prasības,

nodokļu administrācijai nerodas iespēja identificēt konkrētu akcīzes preču sūtījumus no akcīzes preču noliktavām ar konkrētām eksporta deklarācijām,

kā rezultātā akcīzes preču plūsmā nav iespējams konstatēt, vai konkrētas akcīzes preces ir izvestas vai nav izvestas. Atbilstoši nodokļu jomu

reglamentējošo normatīvo aktu prasībām nodokļu administrācijai ir jāspēj nodrošināt nodokļu un nodevu iekasēšanu pilnā apmērā. Norādītā mērķa

sasniegšanai dienestam cita starpā ir arī pienākums novērst situācijas, kad komersants neizved akcīzes preces uz ārvalsti, kas nav dalībvalsts, un nemaksā

akcīzes nodokli.

Pieteicēja nav ievērojusi minētajās tiesību normās noteiktās obligātās prasības. Dokumentā e-AD ARC 10LV10316800002002170 ir norādīts

Eiropas Savienības Kombinētās nomenklatūras kods 22089069 un neto svars 8340 kg. Savukārt VAD EX A 10CZ166500274HUR4, ar kuru prece

tika izvesta no Čehijas, ir norādīts Eiropas Savienības Kombinētās nomenklatūras kods 22089069 un neto svars 4515 kg. Pieteicēja nav sniegusi loģisku

izskaidrojumu tik ievērojamai dokumentos uzrādītā preces neto svara starpībai. VAD EX A 10CZ166500274HUR4 nav norādīts e-AD

10LV10316800002002170 administratīvās atsauces kods un akcīzes preces saraksta ieraksta īpašs atsauces numurs.

Ņemot vērā minēto, pieteicēja nav izpildījusi normatīvajos aktos imperatīvi noteiktās prasības, kas dotu tiesības izmantot atbrīvojumu no akcīzes

nodokļa maksāšanas.

[2.3] Nepamatots ir pieteicējas uzskats, ka dienestam nebija pamata secināt, ka preču izvešanas uz ārvalstīm faktu ir pieļaujams konstatēt tikai ar

elektroniskajiem administratīvajiem dokumentiem (e-AD), bet ne ar citiem pierādījumiem, jo no likuma „Par akcīzes nodokli” 25.panta piektās daļas

4.punkta izriet pretējais. No šīs normas ir secināms, ka tieši precīzi noformēti elektroniskie administratīvie dokumenti var būt par tiesisku pamatu, lai

piemērotu minētajā tiesību normā paredzēto atbrīvojumu no akcīzes nodokļa.

Izskatāmajā gadījumā dienestam netika iesniegti atbilstoši dokumenti, un šāds apstāklis jau pats par sevi ir pietiekams, lai liegtu pieteicējai tiesības

nemaksāt akcīzes nodokli.

Tajā pašā laikā dienests izskatāmajā gadījumā nav rīkojies formāli, bet ir vērtējis visus pieteicējas iesniegtos pierādījumus. Dienesta konstatētās

neatbilstības ir būtiskas. Nav šaubu, ka dokumentos norādītajam akcīzes preču neto svaram bija jābūt vienādam.

[2.4] Pieteicēja 2012.gada 27.jūnija vēstulē ir norādījusi, ka no Čehijas 2010.gada 15.martā izvestajai kravai ar AAD 005311001 jau bija

noformēts VAD EX A 10CZ166500274HUR4 ( 2010.gada 16.martā). No minētā faktiski izriet tas, ka šai kravai tika piemērota izvešanas muitas

procedūra, tādējādi šī krava nevarēja tikt saņemta akcīzes preču noliktavā. Proti, pati pieteicēja ir apliecinājusi, ka krava tika izvesta uz Krieviju,

piemērojot eksporta procedūru, un tas nozīmē, ka šo kravu nebija iespējams vienlaicīgi saņemt akcīzes preču noliktavā. Šādus argumentus dienests ir

pamatoti norādījis gan rakstveida paskaidrojumā, gan blakus sūdzībā par Administratīvās rajona tiesas 2013.gada 3.septembra lēmumu, taču pieteicēja

savus apsvērumus uz šiem argumentiem nav norādījusi.

Ievērojot Komisijas 1993.gada 2jūlija regulas (EEK) Nr. 2454/93, ar ko nosaka īstenošanas noteikumus Padomes Regulai (EEK) Nr. 2913/92

par Kopienas Muitas kodeksa izveidi (turpmāk – regula Nr. 2454/93), 793.c pantā noteiktās procedūras, akcīzes preces, kurām Čehijā bija noformēts

VAD EX A 10CZ166500274HUR4, bija jānogādā izvešanas muitas iestādē, nevis akcīzes preču noliktavā, un akcīzes preču administratīvais

pavaddokuments Nr. 005311001 bija jāiesniedz izvešanas muitas iestādē, lai tā veiktu regulas Nr. 2454/93 793.c panta 2.punktā paredzētās darbības

(noslēgtu minēto AAD), nevis noslēgt minēto AAD akcīzes preču noliktavā un iesniegt tā 3.eksemplāru dienesta iestādē.

Ja pieteicēja VAD EX A 10CZ166500274HUR4 norādītās akcīzes preces ieveda savā akcīzes preču noliktavā, tad izvešanas muitas procedūra

bija pārtraukta. Saskaņā ar Padomes 1992.gada 12.oktobra regulas (EEK) Nr. 2913/92 par Kopienas Muitas kodeksa izveidi (turpmāk – Muitas

kodekss) 66.panta 1.punktu pēc deklarētāja lūguma muitas dienesti atzīst par nederīgu jau pieņemtu deklarāciju, ja deklarētājs sniedz pierādījumus, ka

preces attiecīgajai muitas procedūrai deklarētas kļūdas dēļ vai ka īpašu apstākļu rezultātā vairs nav pamata nodot preces tajā muitas procedūrā, kurai tās

tikušas deklarētas.

Saskaņā ar dienesta rīcībā esošo informāciju VAD EX A 10CZ166500274HUR4 norādītās akcīzes preces ir izvestas uz ār valsti, kas nav

dalībvalsts, un izvešanas muitas procedūra netika atcelta.

Saskaņā ar Padomes 2008.gada 16.decembra direktīvas 2008/118/EEK par akcīzes nodokļa piemērošanas vispārēju režīmu, ar ko atceļ

Direktīvu 92/12/EEK (turpmāk – direktīva 2008/118/EEK), 17.panta 1.punkta „a” apakšpunktu, piemērojot atliktās nodokļa maksāšanas režīmu,

akcīzes preces drīkst pārvietot Kopienas teritorijā, tostarp, ja preces pārvieto, šķērsojot trešās valsts teritoriju vai trešo teritoriju no akcīzes preču

noliktavas uz citu akcīzes preču noliktavu reģistrēts saņēmējs uz vietu, kur akcīzes preces izved no Kopienas teritorijas, kā noteikts 25.panta 1.punktā.

Tas nozīmē, ka akcīzes preču pārvietošanas procedūra atliktās akcīzes nodokļa maksāšanas režīmā sākas no akcīzes preču noliktavas, nevis no

izvešanas muitas procedūras piemērošanas brīža. Minētā kārtība ir ņemta vērā arī likuma „Par akcīzes nodokli” 25.pantā un noteikumu Nr. 307 normās.

Līdz ar to pieteicējas iesniegtais e-AD 10LV10316800002002170 nav attiecināms uz pārvadājumu, kas uzsākts Čehijā.

Pieteicējas gadījumā vienam un tam pašam akcīzes preču sūtījumam ir noformēti divi akcīzes preču administratīvie pavaddokumenti AAD

Nr. 005311001 un e-AD ARC 10LV10316800002002170 un viena izvešanas deklarācija VAD EX A 10CZ166500274HUR4. Tas dod iespēju

pieteicējai izvest no akcīzes preču noliktavas līdzīgas akcīzes preces, neizvedot tās uz ārvalsti, kas nav dalībvalsts, un nesamaksāt akcīzes nodokli.

Atbilstoši noteikumu Nr. 307 15.punktam gadījumā, ja elektroniskajā administratīvajā dokumentā norādītās akcīzes preces netiek izvestas no to

nosūtīšanas vietas, nosūtītājs iesniedz anulēšanas ziņojumu ne vēlāk kā nākamajā darbdienā pēc paredzētās akcīzes preču nosūtīšanas dienas.

Izvērtējot pieteicējas iesniegto tranzīta deklarāciju Nr. 10LV00026510BDA6B3, kuras pavaddokumentu sarakstā ir norādīts e-AD ARC

10LV10316800002002170, dienests ir pamatoti atsaucies uz direktīvu 2008/118/EEK, kura neparedz iespēju akcīzes precēm, kuras nosūta no akcīzes

preču noliktavas akcīzes nodokļa atliktās maksāšanas režīmā, piemērot citu muitas procedūru, kas nav eksports. Līdz ar to arī regulas Nr. 684/2009

1.pielikuma 1.tabulas „Elektroniskā administratīvā dokumenta projekts un elektroniskais administratīvais dokuments” kolonnā F sniegtajos

paskaidrojumos e-AD lauku aizpildīšanai, laukam 1a „Piegādes tipa kods”, kā viens no iespējamajiem piegādes tipiem ir norādīts eksports, bet nav

norādīts tranzīts vai cita muitas procedūra, kas nav eksports. Attiecīgi arī likuma „Par akcīzes nodokli” 25.pantā un noteikumos Nr. 307 nav paredzēta

tāda kārtība. Tas nozīmē, ka akcīzes preču izvešanai no akcīzes preču noliktavas nevar tikt piemērots tranzīts, ja nav piemērots eksports. Tā kā minētie

normatīvie akti neparedz īpašu kārtību, kā noformējama tranzīta deklarācija akcīzes precēm, tad nav paredzēti arī īpaši kontroles pasākumi attiecībā uz

tranzīta deklarācijā norādītu e-AD.

No pieteicējas 2013.gada 16.augusta iesnieguma izriet, ka Čehijas uzņēmuma sūtītā krava tranzīta režīmā, piemērojot secīgas muitas procedūras

EX A un T1, tika sūtīta no Čehijas uz Krieviju, izmantojot pieteicējas sniegtos noliktavas pakalpojumus. Minētās muitas procedūras un pieteicējas

sniegtie paskaidrojumi nenorāda uz to, ka preces būtu sūtītas caur pieteicēju kā akcīzes preču noliktavas turētāju, piemērojot atlikto akcīzes nodokļa

maksāšanas režīmu. Tieši pretēji, tranzīta deklarācijā Nr. 10LV00026510BDA6B3 uzņēmums ir norādīts 50.rindā kā principāls. Nodokļu administrācija

ir ņēmusi vērā arī apstākli, ka pieteicējas muitas noliktava atrodas tajā pašā adresē, kur atrodas pieteicējas akcīzes preču noliktava („/Nosaukums/”,

/adrese/).

Tādējādi dienests ir pamatoti apšaubījis faktu, ka alkoholiskie dzērieni būtu pārvietoti ar pieteicējas noformētu e-AD ARC

10LV10316800002002170 no uzņēmuma akcīzes preču noliktavas uz muitas iestādi, jo atbilstoši dienesta rīcībā esošajai informācijai e-AD ARC

10LV10316800002002170 netika noslēgts likuma „Par akcīzes nodokli” 25.panta sestās daļas 2.punktā noteiktajā termiņā. Pieteicējas iesniegtie

pierādījumi liecina, ka krava ir sūtīta ar citiem preču pavaddokumentiem, nevis ar e-AD ARC 10LV10316800002002170.

[2.5] Dienests ir pareizi izvērtējis pieteicējas sniegtos paskaidrojumus un iesniegtos dokumentus, kā arī pamatoti pieprasījis nepieciešamo

informāciju no Eiropas Savienības dalībvalstu kompetentajām iestādēm.

Pārbaudot e-AD ARC 10LV10316800002002170, VAD EX A 10CZ166500274HUR4 un AAD Nr. LV103168000131000152, dienests

pamatoti konstatēja, ka preces daudzums litros, neto svars, preču apraksts un rēķina numurs (kas norādīts e-AD) nesakrīt ar VAD un AAD norādītajām

ziņām.

Šādos apstākļos dienestam nebija rīcības brīvības, un tam bija pienākums izdot pārsūdzēto lēmumu, ar kuru pieteicējai tika noteikts pienākums

samaksāt budžetā papildu aprēķināto akcīzes nodokli un nokavējuma naudu.

Tas, vai šajā gadījumā tiks izpildīti likuma „Par akcīzes nodokli” 25.panta piektajā daļā minētie priekšnosacījumi, bija atkarīgs no pieteicējas

rīcības. Šajā gadījumā nav konstatējami objektīvi šķēršļi, kuru dēļ pieteicējai nebūtu radusies iespēja dokumentus noformēt precīzi un atbilstoši

normatīvajos aktos noteiktajām prasībām.

Pieteicējas apgalvojums, ka alkoholiskie dzērieni, kas pieteicējas akcīzes preču noliktavā tika ievesti no Čehijas uzņēmuma „L’or Special drinks”, ir

tie paši alkoholiskie dzērieni, kas tika nogādāti Krievijas uzņēmumam „Mozel” Sanktpēterburgā, ar lietā esošajiem pierādījumiem neapstiprinās.

Alkoholisko dzērienu pudeļu skaits, Krievijas uzņēmuma „Mozel” 2013.gada 2.augusta vēstule Nr. 004 un Čehijas uzņēmuma „L’or Special drinks”

2013.gada 5.augusta vēstule neaizstāj tos pierādījumus, kurus kā obligātus ir noteicis likumdevējs likuma „Par akcīzes nodokli” 25.panta piektajā un

devītajā daļā, kā arī noteikumu Nr. 307 normās.

Līdz ar to nav pamatots pieteicējas viedoklis, ka dokumentos norādītais atšķirīgais preču neto svars būtu vērtējams vien kā formāls trūkums, kas

nevar ietekmēt pieteicējas tiesības uz atbrīvojumu no akcīzes nodokļa maksāšanas.

[2.6] Kritiski vērtējams pieteicējas arguments, ka Krievijas muitas deklarācijās kravas bruto un neto svars ir atšķirīgs tādēļ, ka Krievijai nav

saistoši Eiropas Savienības normatīvie akti un Krievijas muitā preču bruto un neto svara aprēķināšana tiek veikta atbilstoši Krievijas normatīvajiem

aktiem.

Minētos pieteicējas iebildumus ir pareizi izvērtējusi pirmās instances tiesa, kuras argumentācijai apgabaltiesa ir pievienojusies. Šajā gadījumā

dokumentos atšķiras ne vien preces neto svars, bet atšķiras arī alkoholisko dzērienu daudzums litros un preču apraksts.

Nav piešķirama ticamība pieteicējas argumentam, ka Čehijas uzņēmums kravas pavaddokumentos ir kļūdījies un ir norādījis nepareizu preces

svaru. Pirmās instances tiesa ir pareizi izvērtējusi arī pieteicējas iesniegto kravas pieņemšanas aktu – kvīti Nr. GIRI000931 un pieteicējas argumentu par

kravas pārsvēršanu, tostarp tiesas sēdē ir nopratinātas divas liecinieces, kas liecināja, ka nav redzējušas kravas pārsvēršanu. Līdz ar to pirmās instances

tiesa pareizi atzina, ka liecinieces ir tikai parakstījušas aktu, taču nav redzējušas preču svēršanas procesu. No liecinieču liecībām un pieteicējas pārstāvja

paskaidrojumiem pirmās instances tiesā būtu secināms, ka preci it kā svēris noliktavas darbinieks, taču pirmās instances tiesā ne liecinieces, ne arī

pieteicējas pārstāvis nav spējuši šo personu identificēt. Apelācijas sūdzībā pieteicēja norāda, ka tikai tagad ir noskaidrots, ka kravu svēris noliktavas

pārzinis /pers. A/. Minētais pieteicējas arguments vērtējams kritiski, jo pieteicēja nav iesniegusi objektīvi pārbaudāmus pierādījumus, kas apstiprinātu, ka

līdz pat lietas iztiesāšanai apelācijas instances tiesā pieteicējai neradās iespēja noskaidrot, kura persona veikusi kravas svēršanu, turklāt /pers. A/ nav

parakstījis kravas pieņemšanas aktu – kvīti Nr. GIRI000931.

[3] Par apgabaltiesas spriedumu pieteicēja iesniedza kasācijas sūdzību, kas pamatota ar turpmāk minētajiem argumentiem.

[3.1] No likuma „Par akcīzes nodokli” 1.panta otrās daļas 1.punkta, 12.panta pirmās daļas 5.punkta un 22.panta otrās daļas secināms, ka

alkoholisko dzērienu kā preces identificēšanai akcīzes nodokļa aprēķināšanas vajadzībām primāri nepieciešams identificēt, kas tad tā ir par preci –

konkrēta tilpuma pudele, kas pildīta ar konkrēta nosaukuma, konkrēta stipruma konkrētu alkoholisko dzērienu. Tie ir būtiskie alkoholisko dzērienu kā

akcīzes preces identificējošie rādītāji, pēc kuriem var izsekot konkrētai alkoholisko dzērienu kravai akcīzes nodokļa aprēķināšanas un kontroles

vajadzībām.

Akcīzes prece nav paliktnis, kaste vai cits palīglīdzeklis, kas domāts akcīzes preces transportēšanai, kā arī nav preces sastāvdaļa, kas domāta

pārdošanai kopā ar preci. Taču, transportējot, prece (pudeles) tiek svērta kopā ar šiem palīglīdzekļiem, kas transportēšanas laikā var mainīties, mainot

arī attiecīgi kravas svaru, bet nemainot pašas akcīzes preces iepriekš minētos identificējošos rādītājus.

[3.2] Likuma „Par akcīzes nodokli” 25.panta piektās daļas 4.punktā netiešā veidā ir ietverta akcīzes nodokļa jēga, proti, ka par akcīzes precēm

Latvijā nav jāmaksā akcīzes nodoklis, ja tās nav tikušas piedāvātas Latvijas tirgū kā prece un tālāk ir izvestas ārpus Latvijas.

Akcīzes nodoklis nav jāmaksā par formāliem trūkumiem elektroniskos administratīvajos dokumentos, ja pēc pamatdokumentiem, uz kuriem ir

atsauces šajos elektroniskajos administratīvajos dokumentos, ir iespējams konstatēt konkrētās preču kravas izvešanu ārpus Latvijas.

Apgabaltiesa ir bijusi formāla un pienākumu maksāt nodokli padarījusi atkarīgu no tā, cik precīzi un atbilstoši normatīvo aktu prasībām ir tikuši

noformēti elektroniskie administratīvie dokumenti.

[3.3] Apgabaltiesa nav ievērojusi Administratīvā procesa likuma 154.panta pirmās daļas prasības attiecībā uz pierādījumu novērtējumu.

Tiesa nav novērtējusi divus būtiskākos pierādījumus – „Invoice 2-10” un „Faktura 2010200003”. Abus šos dokumentus sastādījusi viena un tā pati

Čehijas uzņēmuma darbiniece vienā datumā par vienu un to pašu kravu. Visas trīs dokumentos norādītās alkoholisko dzērienu markas ir absints, kopējais

pudeļu skaits – 9000, kopējais tilpums 5100 litri, bet, kas svarīgi tieši akcīzes nodokļa aprēķināšanai, absolūtā spirta daudzums šajos 5100 litros ir 3570

litri.

Abu minēto dokumentu norāde citos administratīvajos dokumentos (arī elektroniskajos) apliecina saikni ar vienu konkrētu kravu. Tādējādi nav

saprotams, kāpēc nav ņemts vērā, ka pieteicējas noliktavā no Čehijas uzņēmuma tika ievesti saskaņā ar VAD EX A 10CZ166500274HUR4, kurā ir

norāde uz dokumentu ar numuru 2010200003, bet izvesti no pieteicējas noliktavas uz Krieviju saskaņā ar e-AD ARC 10LV10316800002002170, kur

ir norāde uz dokumentu ar numuru 2-10.

Abi šie dokumenti (VAD EX A 10CZ166500274HUR4 un e-AD ARC 10LV10316800002002170) tiek atvasināti no kravas

pamatdokumentiem, uz kuriem ir norādes administratīvajos dokumentos un pēc kuriem var izsekot konkrētai kravai. To pieteicēja ir centusies skaidrot

visās tiesas instancēs. Pieteicēja atzīst, ka ir pieļāvusi savu darbinieku vainas dēļ kļūdas administratīvo dokumentu noformēšanā, taču tās nav tik būtiskas,

lai pēc norādēm uz pamatdokumentiem nevarētu konstatēt, ka prece ir izvesta uz Krieviju.

[3.4] Apgabaltiesa, salīdzinot dokumentos norādīto litru daudzumu VAD EX A 10CZ166500274HUR4 (5100 litri) un e-AD ARC

10LV10316800002002170 (3570 litri), nav ņēmusi vērā, ka e-AD ARC 10LV10316800002002170 ir dokuments, kas domāts preču izvešanai no

akcīzes noliktavas un akcīzes nodokļa aprēķināšanai. Dokumentā e-AD ARC 10LV10316800002002170 uzrādītie 3570 litri ir absolūtā spirta

daudzums 5100 litriem absinta ar 0,70% spirta.

[3.5] Apgabaltiesa nav saskatījusi saikni starp dokumentiem VAD EX A 10CZ166500274HUR4 un e-AD ARC 10LV10316800002002170 arī

tā iemesla dēļ, ka atšķiras preču apraksts.

Tā kā normatīvie akti nenosaka preces apraksta detalizācijas pakāpi šajā dokumentā, pieteicēja izvēlējās norādīt pēc iespējas īsāku vispārīgu

preces aprakstu, kura detalizēts apraksts ir atrodams citā ailē norādītajā dokumentā Nr. 2-10.

[3.6] No apgabaltiesas spriedumā norādītā izriet, ka tā nav ņēmusi vērā, ka abos no Čehijas uzņēmuma saņemtajos dokumentos (VAD

EX A 10CZ166500274HUR4 un Nr. 0053110001) bija norādīts atšķirīgs bruto svars, kas bija arī objektīvs pamats pārsvērt kravu, lai noskaidrotu

patieso kravas svaru un izvairītos no iespējamām problēmām uz Krievijas robežas, kur krava var tikt vēlreiz pārsvērta.

Krava tika pārsvērta un tā vienmēr tiek pārsvērta tādā veidā, kādā tā atvesta. Pudeles no kastēm netiek ņemtas ārā un netiek svērtas atsevišķi.

Kravu tehniski sver noliktavas darbinieks, kurš arī varētu liecināt par svēršanas tehniskajiem jautājumiem. Līdz ar to pārsvēršanas fakta noliegšana vispār

tikai tāpēc, ka liecinieces nevarēja vai nepārliecinoši atbildēja uz tiesas konkrētajiem jautājumiem par pārsvēršanas procesu, ir nepamatota.

[4] Paskaidrojumos par kasācijas sūdzību dienests norāda, ka apgabaltiesas spriedums ir tiesisks un pamatots, bet kasācijas sūdzība ir

nepamatota.

Motīvu daļa

[5] Pieteicējas kasācijas sūdzības argumenti ir vērsti uz to, ka tiesa nav ņēmusi vērā dažādus aspektus (kā tiek svērti alkoholiskie dzērieni; pēc

kādiem rādītājiem tos identificē; ka dokumentos svars var atšķirties atkarībā no dokumentu mērķa, proti, svars var tikt norādīts, ņemot vērā tikai

absolūto spirta daudzumu; nav ņemti vērā pierādījumi, no kuriem ir atvasināti administratīvie dokumenti, u.c.), kas liedzis tiesai nonākt pie objektīva

secinājuma par to, vai strīdus dokumentos norādītās preces ir vienas un tās pašas preces.

Taču, kā tas izriet no kasācijas sūdzības kontekstā ar apgabaltiesas sprieduma motīviem, visu šo argumentu pamatā ir strīds par to, vai dienestam

bija jāņem vērā ne tikai elektroniskajā administratīvajā dokumentā (e-AD) norādītais, bet arī citi pierādījumi.

Lai arī pieteicēja kasācijas sūdzībā nav atspēkojusi apgabaltiesas apsvērumus šai sakarā, vien norādījusi, ka apgabaltiesa nav ņēmusi vērā citus

pierādījumus, tomēr Augstākā tiesa norāda turpmāk minēto.

[6] Likuma „Par akcīzes nodokli” (redakcijā, kas bija spēkā no 2010.gada 1.aprīļa) 25.panta piektā daļa noteic, ka apstiprināts noliktavas

turētājs, kas veic šā panta ceturtajā daļā minētās darbības, nemaksā nodokli, ja, izmantojot šā panta devītajā daļā minēto elektronisko administratīvo

dokumentu datorizētās sistēmas ietvaros, Valsts ieņēmumu dienestam tiek apliecināts vai iesniegti pierādījumi, ka akcīzes preces atbilst vienam no

normā noteiktajiem nosacījumiem (tai skaitā atbilstoši 4.punktam – tās ir izvestas no Latvijas Republikas uz ārvalsti, kas nav dalībvalsts).

Panta devītā daļa paredz, ka šā panta pirmajā, otrajā, ceturtajā, piektajā un astotajā daļā noteiktajos gadījumos izmanto dokumentus, kas noteikti

regulā Nr. 684/2009. Datorizētās sistēmas izmantošanas nosacījumus, regulā Nr. 684/2009 noteikto dokumentu aprites un kontroles kārtību, tajā skaitā

datorizētās sistēmas nepieejamības gadījumos, kā arī citus nosacījumus šajā pantā minētajai akcīzes preču pārvietošanai paredz Ministru kabinets.

Regula Nr. 684/2009 (secīgi – arī noteikumi Nr. 307) ir izstrādāta, lai īstenotu direktīvu 2008/118/EK.

Kā redzams no direktīvas 2008/118/EK kopumā, kā arī konkrēti no 21.panta 1., 2. un 3.punkta, 24.panta 1., 3. un 4.punkta, 26.panta 1. un

2.punkta, 27.panta 1.punkta, kā arī 28.panta 1. un 2.punkta, procedūras akcīzes preču pārvietošanai atliktās nodokļa maksāšanas režīmā pamatā tiek

noformētas datorizētā sistēmā. Kompetentās iestādes par datu atbilstību elektroniskajos administratīvajos dokumentos pārliecinās elektroniski, tos

attiecīgi apstiprinot vai neapstiprinot. Direktīva regulē arī procedūras, kādas jāievēro, kad datorizētā sistēma nav pieejama, proti, tad ir jāsastāda papīra

dokuments, kur ir norādīti tie paši dati, kas elektroniskajā administratīvajā dokumentā. Arī datorizētu saņemšanas ziņojumu gadījumos, kad nav pieejama

datorizētā sistēma vai vēl nav pabeigtas normā paredzētās procedūras (proti, procedūras, kas jāveic pēc tam, kad atjaunojas datorizētās sistēmas

darbība), aizstāj ar papīra dokumentu. Savukārt gadījumos, kad saņemšanas ziņojuma vai eksporta ziņojuma nav tādu iemeslu, kas nav minēti 27.pantā

(proti, nav pieejama datorizētā sistēma vai vēl nav pabeigtas normā paredzētās procedūras), tad par akcīzes preču pārvietošanas atliktās nodokļa

maksāšanas režīmā pabeigšanu liecina attiecīgi pierādījumi, kas apliecina, ka preces ir sasniegušas galamērķi.

Direktīva 2008/118/EK regulē arī citus gadījumus, kad atliktā nodokļa maksāšanas režīma izmantošana var tikt apliecināta ar pierādījumiem. Tā

direktīvas 7.panta 4.punkts paredz, ka gadījumā, ja akcīzes prece ir pilnīgi iznīcināta vai neatgriezeniski zudusi, kas tādējādi nav uzskatāma par nodošanu

patēriņam un līdz ar to ir atbrīvojama no akcīzes nodokļa maksāšanas, par to ir iesniedzami pienācīgi pierādījumi. Savukārt direktīvas 10.panta 4.punkts

noteic, ka gadījumā, kad akcīzes preces, ko pārvieto, piemērojot atliktās nodokļa maksāšanas režīmu, nav sasniegušas galamērķi un ja pārvietošanas

brīdī nav konstatēts neviens pārkāpums, kura rezultātā akcīzes preces ir nodotas patēriņam, uzskata, ka pārkāpums ir izdarīts nosūtītājā dalībvalstī un

brīdī, kad pārvietošana sākta, ja vien četru mēnešu laikā no pārvietošanas sākuma saskaņā ar 20.panta 1.punktu nosūtītājas dalībvalsts kompetentajām

iestādēm netiek iesniegti pienācīgi pierādījumi par to, ka pārvietošana pabeigta saskaņā ar 20.panta 2.punktu, vai par vietu, kurā ticis izdarīts pārkāpums.

No minētajām normām izriet, ka vispārīgi akcīzes preču izvešanas uz ārvalsti, kas nav dalībvalsts, faktu var apliecināt ne tikai ar elektronisko

administratīvo dokumentu, bet direktīvā noteiktos gadījumos – arī ar citiem pierādījumiem.

Ievērojot to, ka lietā pastāv strīds par to vai ar e-AD ARC Nr. 10LV10316800002002170 no pieteicējas akcīzes preču noliktavas izvestās

preces ir izvestas uz ārvalsti, kas nav Eiropas Savienības dalībvalsts, proti, vai šajā dokumentā norādītās preces ir tās pašas preces, kas ir izvestas uz

ārvalsti, tad Augstākā tiesa neizslēdz, ka šajā lietā varētu tikt piemērots direktīvas 2008/118/EK 10.pants, kas paredz iespēju ar pierādījumiem

apliecināt, ka preces ir sasniegušas galamērķi. Tādējādi tiesai bija vismaz jāapsver, vai tādos faktiskajos apstākļos, kādi ir izskatāmajā lietā, varēja tikt

piemēroti direktīvas 2008/118/EK 10.panta nosacījumi.

Tomēr turpmāk minēto iemeslu dēļ konkrētajā gadījumā minētais trūkums nevar kalpot par pamatu apgabaltiesas sprieduma atcelšanai.

[7] Kā tas redzams no apgabaltiesas sprieduma motīviem, apgabaltiesa ir ņēmusi vērā dienesta lietas gaitā sniegtos papildu paskaidrojumus, kuros

izvērsti pamatots, ka tādā procedūrā, kādā preces ievestas no Čehijas un vēlāk izvestas uz Krieviju, nevar tikt piemērota atliktā akcīzes nodokļa

maksāšanas procedūra, kas faktiski liecina par to, ka e-AD ARC Nr. 10LV10316800002002170 neattiecas uz pārvadājumu, kas uzsākts Čehijā un

kura rezultātā preces ir izvestas uz Krieviju. Tāpat ņemti vērā arī citi argumenti un pierādījumi, kas liecina par to, ka prece, kas ir ievesta no Čehijas un

vēlāk izvesta uz Krieviju, tostarp sastādot tranzīta deklarāciju, tika ievesta pieteicējas muitas noliktavā, nevis akcīzes preču noliktavā, kas tādējādi

nozīmē, ka šīs preces nevar būt tās pašas, kas norādītas e-AD ARC Nr. 10LV10316800002002170.

Tādējādi apgabaltiesa savu secinājumu, ka e-AD ARC Nr. 10LV10316800002002170 norādītās preces nav tās pašas preces, kas ir izvestas uz

Krieviju, ir balstījusi ne tikai uz strīdus dokumentos norādīto datu salīdzinājumu, bet arī uz tādiem apsvērumiem, kas nav atkarīgi no dokumentos norādīto

datu salīdzinājuma un pieteicējas norādītajiem pierādījumiem.

Tā kā šie sprieduma motīvi attiecas uz strīdus būtību un papildina tiesas argumentāciju par to, kāpēc dokumentos norādītās preces nav uzskatāmas

par vienām un tām pašām precēm, Augstākās tiesas ieskatā, pieteicējai bija jānorāda argumenti arī attiecībā uz šo sprieduma motīvu daļu. Pretējā

gadījumā nav iespējams visaptveroši un objektīvi novērtēt to, vai pieteicējas kasācijas sūdzībā norādītie tiesas pieļautie pārkāpumi varēja novest pie lietas

nepareizas izspriešanas.

Taču pieteicēja kasācijas sūdzībā par šo sprieduma daļu nav izteikusi jebkādus iebildumus – nedz par procesuālo, nedz materiālo tiesību normu

pārkāpumu, tādējādi radot iespaidu, ka pieteicējai nav nekas iebilstams pret šiem sprieduma motīviem. Šādu iespaidu it īpaši rada lietā esošie materiāli,

kas liecina par pretrunīgu pieteicējas pozīciju šajā lietā ( pieteicējas 2012.gada 27.jūnija iesniegums dienestam; lietas 1.sēj. 65.lapa) un kas

Augstākajai tiesai rada pārliecību, ka pieteicēja ir vienisprātis ar apgabaltiesas izteiktajiem papildu apsvērumiem.

Šādos apstākļos Augstākajai tiesai nav pamata apšaubīt apgabaltiesas sprieduma tiesiskumu.

Rezolutīvā daļa

Pamatojoties uz Administratīvā procesa likuma 348.panta pirmās daļas 1.punktu un 351.pantu, Augstākā tiesa

nosprieda

atstāt negrozītu Administratīvās apgabaltiesas 2015.gada 23.decembra spriedumu, bet SIA „Girtekos Logistika” kasācijas sūdzību noraidīt.

Spriedums nav pārsūdzams.

Tiesnese Dz. Amerika

Tiesnese V. Kakste

Tiesnese V. Krūmiņa