2018-08-29 Nr. AB-14834-3-61-3-00578-2016-2 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. A-877-438/2018

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00578-2016-2

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.3; 12.5.1

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2018 m. rugpjūčio 29 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Romano Klišausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas), Veslavos Ruskan ir Virginijos Volskienės,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo pareiškėjo A. B. (A. B.) apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. gruodžio 13 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo A. B. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

nustatė:

I. 1. Pareiškėjas A. B. (A. B.) (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą su skundu (b. l. 1–5), prašydamas: 1) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2015 m. liepos 3 d. sprendimą Nr. (4.65)-FR0682-431; 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, atsakovas) 2015 m. spalio 6 d. sprendimą Nr. 68-180; 3) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija, MGK) 2016 m. sausio 4 d. sprendimą Nr. S-3(7-262/2015). Netenkinus skundo, pareiškėjas prašė atleisti jį nuo 5 354,00 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) delspinigių ir 2 107,00 Eur privalomojo sveikatos draudimo įmokų (toliau – ir PSDĮ) delspinigių mokėjimo Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 100 straipsnio 1 dalies 3 punkto pagrindu.

2. Pareiškėjas skunde pažymėjo, kad nei VMI, nei MGK ginčijamuose sprendimuose neanalizavo ir nepaneigė jo skunduose išdėstytų argumentų bei nurodytų faktinių aplinkybių. Pasak pareiškėjo, skundžiami sprendimai yra grindžiami tik prielaidomis ir spėjimais. Pareiškėjas nesutiko su mokesčių administratoriaus išvada, kad jam paskola nebuvo suteikta. Teigė, kad šis faktas yra įrodytas paskolos davėjos ir jos sūnaus parodymais. Taip pat nesutiko su atliktu vartojimo išlaidų paskaičiavimu 2004–2010 m. paskolos davėjai. Pareiškėjas pabrėžė, kad paskolos suteikimo faktą patvirtina jo pateikti įrodymai – 2015 m. spalio 28 d. M. L. (M. L.) pranešimas, 2015 m. sausio 21 d. paveldėjimo teisės pagal testamentą liudijimas, 2015 m. sausio 30 d. paskolos perkėlimo sutartis ir kt. Tvirtino, kad būtent už R. V. L. paskolintus pinigus jis įsigijo namą adresu (duomenys neskelbtini), Vilniuje. Paaiškino, kad ilgai negalėjo pradėti paskolos grąžinimo, kadangi jo atžvilgiu buvo pradėtas ikiteisminis tyrimas ir užsitęsė baudžiamosios bylos nagrinėjimas, dėl ko pareiškėjas negalėjo išvykti į užsienį dirbti. Be to, nurodė, kad mokestinio patikrinimo metu nebuvo nustatyta, jog jis būtų gavęs kitas pajamas, kurias siekė nuslėpti. Pareiškėjas taip pat pažymėjo, kad šiuo metu jo turtinė padėtis yra sunki, jis nedirba, gydosi nuo priklausomybės ligų, neturi jokio turto, todėl mano, kad, teismui atmetus jo skundą, yra pagrindas jo atžvilgiu taikyti MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punktą ir atleisti jį nuo delspinigių mokėjimo.

3. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į pareiškėjo skundą (b. l. 48–54) prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.

4. VMI paaiškino, kad nagrinėjamu atveju mokestinis ginčas kilo dėl to, ar mokesčių administratorius surinktų įrodymų ir nustatytų aplinkybių pagrindu pagrįstai konstatavo, jog pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo pajamas ir pareiškėjas turėjo 220 203 Lt gyventojų pajamų mokesčiu neapmokestintų pajamų. Šiuo aspektu pabrėžė, kad Vilniaus AVMI atlikto patikrinimo metu pareiškėjo GPM bazę nustatė pagal atliktą įvertinimą pritaikius išlaidų metodą. Atsakovas rėmėsi MAĮ 70 straipsnio nuostatomis, VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintomis Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėmis (toliau – ir Taisyklės) ir nurodė, kad Vilniaus AVMI, apskaičiuodama pareiškėjo GPM bazę, naudojosi Taisyklių 29 punkte nustatytais informacijos šaltiniais, taip pat vadovavosi išlaidų metodu. Atkreipė dėmesį, kad R. V. L. negalėjo pagrįsti paskolos sutartyje nurodytos sumos turėjimo 2009 m. gegužės 10 d., nes šias pajamas grindė iki 2003 m. gruodžio 31 d. gautomis pajamomis, o pagal Lietuvos Respublikos vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo (toliau – ir Vienkartinio deklaravimo įstatymas) 3 straipsnio nuostatas tokias lėšas turėjo deklaruoti. Tuo tarpu pagal Vienkartinio deklaravimo įstatymo 4 straipsnį, nurodytu terminu lėšų nedeklaravus, jomis negalima grįsti kito turto įsigijimo. Taigi, VMI akcentavo, kad nagrinėjamu atveju buvo nustatyta, jog R. V. L. neturėjo finansinių galimybių suteikti pareiškėjui 230 000 Lt paskolos. Atsakovas taip pat nesutiko su pareiškėjo prašymu atleisti nuo delspinigių. Šiame kontekste pabrėžė, kad pareiškėjas nepateikė jokių dokumentų, įrodančių, jog jo ekonominė (socialinė) padėtis yra tokia sunki, kad netikslinga išieškoti delspinigius.

5. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepime į pareiškėjo skundą (b. l. 47) prašė jo netenkinti. Nurodė, kad palaiko VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą išdėstytus argumentus.

II. 6. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. gruodžio 13 d. sprendimu (b. l. 86–90) pareiškėjo skundą atmetė.

7. Teismas nustatė, kad Vilniaus AVMI 2015 m. gegužės 4 d. patikrinimo aktu Nr. (4.65)-FR0680-293 (toliau – ir Patikrinimo aktas) pareiškėjui papildomai apskaičiuota 13 303,70 Eur, iš jų 9 553,70 Eur GPM ir 3 750 Eur PSDĮ. Vilniaus AVMI 2015 m. liepos 3 d. sprendimu Nr. (4.65)-FR0682-431 patvirtino Patikrinimo aktą ir juo papildomai apskaičiuotą 9 553,70 Eur GPM ir 3 750 Eur PSDĮ, nuo nedeklaruotų ir nesumokėtų mokesčių apskaičiavo 5 354 Eur GPM delspinigių ir 2 107 Eur PSDĮ delspinigių bei skyrė 955 Eur GPM baudą ir 375 Eur PSDĮ baudą. VMI 2015 m. spalio 6 d. sprendimu Nr. 68-180 patvirtino Vilniaus AVMI sprendimą, o MGK 2016 m. sausio 4 d. sprendimu Nr. S-3(7-262/2015) patvirtino VMI sprendimą.

8. Teismas pabrėžė, kad visi mokestinio ginčo faktiniai duomenys ir jų įvertinimas yra išdėstyti Patikrinimo akte. Patikrinimo aktas grindžiamas pareiškėjo 2013 m. balandžio 8 d. ūkinės finansinės veiklos tyrimu, išdėstytu Specialisto išvadoje Nr. (4.65)-86-11, kurį atliko Vilniaus AVMI, vykdydama Vilniaus apygardos prokuratūros Organizuotų nusikaltimų ir korupcijos tyrimo skyriaus 2012 m. gruodžio 17 d. užduotį, ir kuriame buvo nustatyta, kad pareiškėjo 2008–2010 m. išlaidos viršija įstatymų nustatyta tvarka apmokestintas pajamas 220 203 Lt, todėl jis neturėjo teisėtai gautų pajamų įsigyti nekilnojamąjį turtą adresu (duomenys neskelbtini), Vilniuje, už 200 000 Lt. Teismas akcentavo, kad Patikrinimo akte įvertinti visi pareiškėjo duoti paaiškinimai apie jo įsigytą turtą ir gautas pajamas, tame tarpe buvo vertinama 2009 m. gegužės 10 d. paskolos sutartis, sudaryta tarp pareiškėjo ir R. V. L. (mirusi 2013 m. kovo 11 d.). Tuo pačiu, atliekant mokestinį patikrinimą buvo renkama ir vertinama nauja medžiaga, o ne tik ta, kuri buvo vertinama baudžiamojoje byloje. Pareiškėjui 2015 m. sausio 8 d. duotas mokesčių administratoriaus nurodymas pateikti informaciją apie reikalavimo teisės pagal paskolos sutartį paveldėjimą, paskolos grąžinimą paskolos davėjai. Pareiškėjas pateikė 2015 m. vasario 6 d. paaiškinimą, kuriame nurodė, kad nežino, kas perėmė reikalavimo teisę. Vilniaus AVMI 2015 m. vasario 11 d. kreipėsi į Vilniaus rajono 7 notaro biurą, prašė pateikti informaciją apie R. V. L. paveldėtojus ir gavo informaciją, jog palikimą priėmė mirusios sūnus M. L., tame tarpe jis perėmė reikalavimo teises kylančias iš paskolos sutarties. Iš M. L. paaiškinimo Vilniaus AVMI patikrinimo metu negavo, nors prašė tokį paaiškinimą pateikti.

9. Teismas pabrėžė, kad pareiškėjas neginčija Patikrinimo akte nurodytų argumentų, kodėl Vilniaus AVMI nepripažino kitų pareiškėjo nurodomų pajamų šaltinių, tačiau ginčija pagal jo nurodytą paskolos sutartį 2009 m. gautos sumos nepripažinimą, laikant šią sumą nedeklaruotomis pajamomis, kuriomis negali būti grindžiamas kito turto įsigijimas. Šiuo aspektu teismas pažymėjo, kad Patikrinimo akte detaliai vertinama, ar R. V. L. galėjo turėti tokią pajamų sumą, kurią paskolino pareiškėjui 2009 m. Pateikiami faktiniai duomenys ir paskaičiavimai, kurie patvirtina, kad paskolos davėja negalėjo 2009 m. turėti tokios sumos, kuri nurodyta paskolos sutartyje, sudarytoje tarp jos ir pareiškėjo. Patikrinimo akte nurodoma, kad jame ištirtais duomenimis yra nustatyta, jog paskolos davėja piniginių lėšų, nurodytų paskolos sutartyje, pareiškėjui neperdavė. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius Patikrinimo akte išsamiai pagrindė išvadą, jog pareiškėjas pagal paskolos sutartį nurodytos sumos negavo, todėl paneigti tokią išvadą pareiga tenka mokesčių mokėtojui – pareiškėjui. Tačiau pareiškėjas jokiais vėliau teiktais įrodymais nepagrindė jo nurodomos aplinkybės, jog paskolos sutartyje nurodytą sumą jis gavo sutarties sudarymo momentu, ir nepaneigė minėtų mokesčių administratoriaus išvadų. Nors pareiškėjas vėliau (su 2015 m. birželio 16 d. pastabomis dėl Patikrinimo akto) teikė M. L. 2013 m. raštelius, kuriuose rašoma, jog jis iš pareiškėjo gavo 10 000 Lt, 4 500 Lt ir 3 000 Lt, kaip dalį skolos, tačiau Vilniaus AVMI jau Patikrinimo akte įvertino notaro 2015 m. sausio 21 d. paveldėjimo teisės liudijimą, kuriame buvo įrašytas reikalavimo teisės pagal paskolos sutartį perleidimas M. L. – liudijimas išduotas praėjus beveik 2 metams nuo paskolos davėjos mirties ir kt. Todėl tokių M. L. raštelių pateikimas su Patikrinimo aktu vertintinas kaip siekis paneigti Patikrinimo akte nurodomas aplinkybes, tačiau šiais rašteliais nepaneigiamas Patikrinimo akte atliktas išsamus tyrimas dėl to, kad R. V. L. neturėjo nurodytos sumos paskolai suteikti, taip pat dėl to, kad pareiškėjas neturėjo jokių galimybių tokią sumą sugrąžinti.

10. Be to, teismas nurodė, kad Patikrinimo akte įvertintos aplinkybės, patvirtinančios, jog už nekilnojamąjį turtą pareiškėjas 2009 m. sumokėjo 200 000 Lt, o šio fakto pareiškėjas neneigia iki šiol. Atitinkamai Patikrinimo akte daroma išvada, kad, vadovaujantis MAĮ 67 straipsnio 1 dalimi, pareiškėjas turėjo pareigą pagrįsti turto įsigijimo šaltinius, tačiau neįrodė, kad nekilnojamąjį turtą įsigijo iš teisėtų pajamų šaltinių, todėl mokesčių administratorius pagrįstai apskaičiavo GPM remdamasis Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 27 straipsniu ir MAĮ 70 straipsnio 1 bei 2 dalimis ir Taisyklėmis. Atitinkamai apskaičiuotos ir PSDĮ.

11. Teismas pažymėjo, kad Vilniaus AVMI motyvuotu sprendimu patvirtino Patikrinimo aktą ir nurodė, dėl kokių priežasčių nėra pagrindo 2015 m. dokumentus (paveldėjimo teisės liudijimą, skolos perkėlimo sutartį) vertinti kaip patvirtinančius, jog realiai pinigai buvo perduoti. Nors pareiškėjas teigė, kad Patikrinimo akte išdėstytos aplinkybės dėl to, jog R. V. L. neturėjo tokios sumos paskolinimui, yra teorinės, teismas su tokiu teiginiu nesutiko, nes Patikrinimo akte dėl R. V. L. turėtų pajamų remiamasi ne teorinėmis išvadomis, o surinktais faktiniais duomenimis, kurie niekaip nėra paneigti, ir kurie itin detaliai yra išdėstyti Patikrinimo akte, juos taip pat patvirtina MGK bylos medžiaga. Dėl M. L. raštelių apie skolos grąžinimą 2013 m. teismas sprendė, kad šie rašteliai pagrįstai nevertinti, kaip dokumentai patvirtinantys realios paskolos gavimą. Šiuo aspektu teismas atkreipė dėmesį į tai, kad pareiškėjas, 2015 m. vasario 5 d. teikdamas paaiškinimą mokesčių inspekcijos darbuotojui, nurodė, jog jam nežinoma ir neaišku, kas yra R. V. L. paveldėtojas. Atsižvelgęs į tai, teismas padarė išvadą, jog 2013 m. rašteliai buvo surašyti vėliau, nei nurodytas 2015 m. paaiškinimas, o tai reiškia, jog jie negali patvirtinti fakto, kad pinigus pareiškėjas pasiskolino realiai. Priešingu atveju, tampa nepaaiškinama pareiškėjo įrodinėjama aplinkybė, jog 2013 m. jis atidavinėjo skolą paskolos davėjos paveldėtojui, t. y. neaišku, kokiu pagrindu atidavinėjamos tokios nemažos sumos, jeigu pareiškėjui dar 2015 m. pradžioje buvo nežinomas R. V. L. paveldėtojas.

12. Teismas nurodė, kad skundžiamas VMI sprendimas iš esmės buvo grindžiamas tuo, kad mokesčių mokėtojas privalo pagrįsti pajamų šaltinį, nurodomi pajamų šaltiniai turi būti realūs, pateikti įrodymai apie piniginių lėšų gavimą iš atitinkamų šaltinių turi atspindėti realiai susiklosčiusias faktines aplinkybes, ypatingai tais atvejais, kai pajamų šaltinis yra ne paties mokėtojo, o kito asmens pajamos, t. y. VMI sprendime paneigiama, jog pareiškėjas pateikė tinkamus įrodymus. Todėl teismas pareiškėjo skundo teiginį, jog jo teikiami įrodymai nebuvo vertinami, atmetė kaip nepagrįstą.

13. Įvertinęs visą mokestinio ginčo bylos medžiagą, priimtus sprendimus, be kita ko, ir ginčijamą MGK sprendimą, teismas padarė išvadą, kad MGK 2016 m. sausio 4 d. sprendimas Nr. S-3(7-262/2015) yra teisėtas ir pagrįstas. Teismas pažymėjo, kad ginčijamame MGK sprendime tinkamai įvertinta aplinkybė, jog mokesčių administratorius naudojosi dalimi baudžiamosios bylos medžiagos. MGK tinkamai atribojo baudžiamąją atsakomybę ir mokestinę atsakomybę. Šiame kontekste teismas pabrėžė, kad pareiškėjas Vilniaus apygardos teismo 2014 m. rugsėjo 22 d. nuosprendžiu (baudžiamoji byla Nr. 1A-156-209-2014) buvo išteisintas tik dėl to, jog baudžiamosios bylos medžiaga nepatvirtinta, kad pareiškėjas būtent iš įstatymo uždraustos veiklos įgijo didesnį negu 500 MGL vertės turtą, t. y. nebuvo įrodyta, kad pareiškėjas dalyvavo nusikaltimo, numatyto Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso 1891 straipsnio 1 dalyje, padaryme. Tačiau baudžiamosios bylos eiga nepatvirtina, kad pareiškėjas nekilnojamąjį turtą įgijo iš pajamų, kurios buvo tinkamai apmokestintos, kurias pareiškėjas gavo kaip paskolą iš asmens, turėjusio atitinkamas pajamas. Be to, mokesčių administratorių sprendimai grindžiami ne tik baudžiamojoje byloje surinktais įrodymais. Iš mokestinio ginčo medžiagos matyti, kad mokesčių administratorius rinko ir naują medžiagą, siūlė pareiškėjui ir kitiems asmenims (M. L.) teikti paaiškinimus, įrodymus, taip pat rinko tokią medžiagą (pvz., iš notaro biuro). Teismas taip pat sprendė, kad MGK sprendime buvo tinkamai įvertinta aplinkybė, jog mokesčių administratoriaus sprendimai neturi įtakos vertinant civilinį sandorį tarp jo šalių. Teismas akcentavo, kad mokestiniame ginče įrodinėjimo dalykas yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo ar nebuvo perduotos, t. y. gautos ar negautos pajamos. Todėl pareiškėjo argumentus, jog jį išteisinus baudžiamojoje byloje nebuvo pagrindo taikyti mokestinę atsakomybę, teismas vertino kaip nepagrįstus ir atmetė.

14. Teismas taip pat nesutiko su pareiškėjo teiginiais, kad mokesčių administratorius privalėjo nustatyti, iš kokių gautų pajamų pareiškėjas galėjo įsigyti namą adresu (duomenys neskelbtini), Vilniuje. Šiame kontekste teismas pažymėjo, kad mokesčių administratoriui pakako įrodyti, jog tokių pajamų pareiškėjas nedeklaravo, jos nebuvo įstatymų nustatyta tvarka apmokestintos jų gavimo momentu, todėl Patikrinimo aktu ir buvo konstatuota, kokios pajamos turi būti apmokestintos ir jos buvo apmokestintos. Tokią pareigą mokesčių administratoriui nustato MAĮ (MAĮ 15, 19, 25, 26, 32, 33 straipsniai).

15. Apibendrindamas byloje nustatytas aplinkybes teismas konstatavo, kad visi pareiškėjo teismui skundžiami mokestinio ginčo sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, MAĮ ir kitų įstatymų nuostatos taikytos tinkamai, todėl šioje dalyje nėra pagrindo tenkinti pareiškėjo skundą.

16. Pasisakydamas dėl pareiškėjo prašymo atleisti jį nuo delspinigių MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punkto pagrindu, kadangi jo turtinė padėtis yra sunki, jis gydosi nuo priklausomybės ligų, jokio turto neturi teismas nurodė, kad pagal MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punktą mokesčių mokėtojas gali būti atleidžiamas nuo apskaičiuotų, bet nesumokėtų delspinigių ar jų dalies, jeigu delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, kaip tai suprantama pagal šio Įstatymo 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą. Tuo tarpu MAĮ 113 straipsnio 1 dalies 3 punkte nustatyta, kad beviltiška gali būti pripažįstama ta mokesčių mokėtojo nepriemoka, kurios neįmanoma išieškoti dėl objektyvių priežasčių arba kurią priverstinai išieškoti netikslinga socialiniu ir (arba) ekonominiu požiūriu, kai netikslinga priverstinai išieškoti nepriemoką, kadangi sunki fizinio asmens ekonominė (socialinė) padėtis: fiziniam asmeniui reikia valstybės paramos (asmuo yra pensinio amžiaus, neįgalusis, asmeniui reikalingas gydymas, medicininė profilaktika ir reabilitacija, asmuo yra bedarbis, gauna socialinę pašalpą) arba tokia parama jau teikiama. Tačiau teismas atkreipė dėmesį, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjas nepateikė jokių dokumentų, kurie patvirtintų minėtas jo skunde nurodomas aplinkybes, todėl šiuo atveju nėra pagrindo atleisti jį nuo delspinigių šiuo pagrindu. Kita vertus, teismas akcentavo, kad pagal MAĮ 100 straipsnio 2 dalį nuo delspinigių mokesčių mokėtoją gali atleisti ir mokesčių administratorius. Tokių prašymų padavimo ir jų nagrinėjimo tvarka yra nustatyta VMI viršininko 2012 m. spalio 1 d. įsakymu Nr. VA-89 „Dėl atleidimo nuo baudų, delspinigių ir palūkanų taisyklių patvirtinimo“. Todėl pareiškėjas turi galimybę teikti mokesčių administratoriui pagal nurodytą teisės aktą parengtą prašymą, prie kurio būtų pateikiami būtini dokumentai dėl atleidimo nuo delspinigių.

III. 17. Pareiškėjas A. B. padavė apeliacinį skundą (b. l. 92–95), kuriame prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. gruodžio 13 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – panaikinti Vilniaus AVMI 2015 m. liepos 3 d. sprendimą Nr. (4.65)-FR0682-431, VMI 2015 m. spalio 6 d. sprendimą Nr. 68-180 ir MGK 2016 m. sausio 4 d. sprendimą Nr. S-3(7-262/2015). Netenkinus skundo, pareiškėjas prašo atleisti jį nuo 5 354,00 Eur GPM delspinigių ir 2 107,00 Eur PSDĮ delspinigių mokėjimo MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punkto pagrindu.

18. Pareiškėjas mano, kad skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas yra nepagrįstas, priimtas neteisingai įvertinus pareiškėjo paaiškinimus apie jo įgytą turtą ir gautas pajamas, taip pat 2009 m. gegužės 10 d. paskolos sutartį tarp pareiškėjo ir R. V. L.. Apeliaciniame skunde pareiškėjas pakartoja savo pirmosios instancijos teismui pateiktame skunde išdėstytas aplinkybes ir papildomai pažymi, kad dar esant gyvai R. V. L., tačiau jai jau sunkiai sergant, pareiškėjas dalį paskolos – 10 000 Lt, 2013 m. kovo 5 d. gražino R. V. L. sūnui M. L.. 2013 m. kovo 11 d. mirus R. V. L., pareiškėjas ir toliau skolą dalimis grąžino mirusiosios sūnui M. L., kadangi jam visiškai nebuvo svarbu, kas yra tikrasis R. V. L. teisių paveldėtojas, nes jis buvo įsitikinęs, kad skolą privalo gražinti M. L., ir tai darė pagal galimybes. Pareiškėjas akcentuoja, kad šias aplinkybes patvirtina mokestinėje byloje esanti paskolos sutartis ir joje padaryti prierašai dėl skolos dalies grąžinimo. Būtent ši paskolos sutartis ir joje esantys prierašai dar 2013 m. buvo pateikti Vilniaus miesto apylinkės teismui, nagrinėjusiam pareiškėjo baudžiamąją bylą, todėl negalėjo būti surašyti 2015 m. Taigi, pirmosios instancijos teismas padarė nepagrįstą išvadą, kad minėti rašteliai yra surašyti vėliau, nei pareiškėjo 2015 m. vasario 5 d. paaiškinimas, ir vien dėl to jie negali patvirtinti fakto, kad pinigus pareiškėjas pasiskolino realiai. Be to, pareiškėjas atkreipia dėmesį į tai, kad 2013 m. galiojęs Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 6.871 straipsnis nustatė, jog fizinių asmenų paskolos sutartis turi būti rašytinė, jeigu paskolos suma viršija 2 000 Lt, tačiau privaloma notarinė forma tokiems sandoriams tuo metu nebuvo nustatyta, todėl pareiškėjas jokių įstatymų normų reikalavimų nepažeidė. Prašymą atleisti nuo delspinigių mokėjimo pareiškėjas grindžia tuo, kad jo finansinė padėtis yra sunki, jis atlieka laisvės atėmimo bausmę, gydosi nuo priklausomybės ligų, jokio turto neturi.

19. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į apeliacinį skundą (b. l. 105–111) prašo jį atmesti kaip nepagrįstą. Atsakovo atsiliepimas į apeliacinį skundą grindžiamas tais pačiais argumentais, kaip ir atsiliepimas į pareiškėjo skundą, pateiktą pirmosios instancijos teismui.

20. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepime į apeliacinį skundą (b. l. 114–115) prašo jo netenkinti. Nurodo, kad palaiko VMI atsiliepime į apeliacinį skundą išdėstytus argumentus.

Teisėjų kolegija

konstatuoja:

IV. 21. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Vilniaus AVMI 2015 m. liepos 3 d. sprendimo Nr. (4.65)-FR0682-431, VMI 2015 m. spalio 6 d. sprendimo Nr. 68-180 ir MGK 2016 m. sausio 4 d. sprendimo Nr. S-3(7-262/2015) teisėtumo bei pagrįstumo.

22. Šiais sprendimais pareiškėjui yra priskaičiuota ir nurodyta sumokėti į biudžetą 9 553,70 Eur GPM, 3 750 Eur PSDĮ, 5 354 Eur GPM delspinigių, 2 107 Eur PSDĮ delspinigių bei 955 Eur GPM baudą ir 375 Eur PSDĮ baudą. Sprendimas priskaičiuoti minėtas sumas iš esmės yra grindžiamas tuo, kad pareiškėjo 2009–2010 m. išlaidos viršijo įstatymų nustatyta tvarka apmokestintas pajamas 220 203 Lt, todėl ši suma pripažinta pareiškėjo pajamomis, kurių jis teisės aktų nustatyta tvarka nedeklaravo, nuo jų neapskaičiavo ir nesumokėjo GPM, taip pat nesumokėjo PSDĮ. Nagrinėjamu atveju pareiškėjo pajamomis nebuvo pripažinta 230 000 Lt suma, kurią pareiškėjas teigė gavęs pagal 2009 m. gegužės 10 d. paskolos sutartį iš R. V. L.. Remiantis šiais duomenimis, pareiškėjo GPM bazė buvo nustatyta vadovaujantis MAĮ 70 straipsniu, t. y. pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą.

23. Pareiškėjas nesutikimą su šiais sprendimais iš esmės grindžia tuo, kad mokesčių administratorius nepagrįstai ir neteisėtai jo pajamomis nepripažino lėšų, kurias jis gavo pagal minėtą paskolos sutartį, todėl nepagrįstai ir neteisėtai jam mokėtinus mokesčius apskaičiavo pagal MAĮ 70 straipsnio nuostatas.

24. Atsižvelgusi į tai, teisėjų kolegija pabrėžia, kad mokesčių administratoriaus teisę nevertinti sandoriu sukeliamų mokestinių teisinių pasekmių, reglamentuoja MAĮ 69 straipsnio 1 dalis, kurioje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.

25. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo jurisprudencijoje, aiškinant šią teisės normą, pažymėta, kad joje kalbama apie mokesčio mokėtojo tikslą gauti mokestinę naudą ateityje, t. y. po sandorio, kuris gali būti tiriamas šios teisės normos taikymo aspektu, sudarymo. Tai reiškia, kad taikant šią teisės normą reikšmingomis gali būti pripažintos aplinkybės, kurios laiko aspektu atsirado po tiriamo (abejones keliančio) sandorio sudarymo, t. y. taikant šią teisės normą atliekamas retrospektyvus paties sandorio ir jo teisinių pasekmių vertinimas. Taikant nurodytą normą, yra būtina nustatyti joje nurodytą mokesčio mokėtojo tikslą (gauti šioje normoje apibūdintą mokestinę naudą). Tai reiškia, kad ši teisės norma taikytina tik tuo atveju, kai nustatoma, kad tiriamo (abejones keliančio) sandorio (ūkinės operacijos) tikslas yra vienintelis – gauti minėtą mokestinę naudą. Kai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (ūkinė operacija) turėjo kitus, ekonomiškai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali būti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčio mokėtojas turėjo iš šio sandorio (ūkinės operacijos) atitinkamą mokestinę naudą (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. liepos 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A11-719/2007, 2008 m. vasario 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-250/2008 ir kt.).

26. Aiškinant MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, taip pat pažymėtina, kad šia teisės norma yra detalizuojamas turinio viršenybės prieš formą principas, kurio veikimas pasireiškia tuo, kad „Mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai“ (MAĮ 10 str.).

27. Aptartas teisinis reglamentavimas reiškia, kad mokesčių administratoriui, tais atvejais, kai sandoris, t. y. jame fiksuotas veiksmas, sukeliantis atitinkamas mokestines teisines pasekmes, atitinka MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje nustatytas sąlygas, yra suteikta teisė neatsižvelgti į formalią šio sandorio išraišką bei nesiremti jame fiksuotomis mokestinėmis teisinėmis pasekmėmis, o atkurti tikrąsias teisiškai reikšmingas mokestines teisines aplinkybes, kurios buvo slepiamos šiuo sandoriu. Tačiau šių aplinkybių nustatymas yra neatsiejamai susijęs ir su įrodinėjimo taisyklių taikymu.

28. MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Vadinasi, mokestinio ginčo byloje, visų pirma, mokesčių administratorius turi surinkti bei teikti atitinkamus įrodymus dėl mokesčių apskaičiavimo mokesčių mokėtojui. Tuo tarpu mokesčių mokėtojui, siekiant paneigti apskaičiuotas sumas bei nuginčyti mokesčių administratoriaus sprendimą, nepakanka apsiriboti vien tik paaiškinimų ir kontrargumentų teikimu, negrindžiant jų konkrečiais įrodymais. Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 2 dalį mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Mokesčių mokėtojas turėtų pateikti tokių įrodymų, kurie suponuotų priešingą išvadą, nei daro mokesčių administratorius. O tuo atveju, kai nepakanka įrodymų patvirtinti nei pareiškėjo, nei atsakovo nurodomoms aplinkybėms, sprendimas priimtinas tos šalies nenaudai, kuriai priklauso neįrodytų aplinkybių įrodinėjimo našta (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2003 m. gruodžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A11-648/2003, 2013 m. sausio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-622/2013, 2014 m. birželio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1379/2014 ir kt.).

29. Atitinkamai šioje nagrinėjamoje byloje esminiu įrodinėjimo dalyku yra nustatymas aplinkybės – ar pareiškėjas pagal minėtą paskolos sutartį realiai gavo lėšų (230 000 Lt), ar ne.

30. Šiuo aspektu pabrėžtina, kad iš mokestinėje byloje (MGK byla Nr. 7-262/2015) surinktos medžiagos matyti, jog mokesčių administratorius, be kita ko, atliko ginčo paskolos davėjos – R. V. L. – mokestinį patikrinimą bei surinko pakankamai faktinių duomenų, iš kurių matyti, jog ji negalėjo disponuoti tokia piniginių lėšų suma, kuri nurodyta paskolos sutartyje.

31. Atsižvelgiant į tai, atkreiptinas dėmesys, kad aptarta situacija, įrodinėjimo naštos paskirstymo tarp šalių prasme, lemia, jog šiuo atveju būtent pareiškėjui tenka pareiga įrodyti, t. y. pareiga pateikti papildomus tiesioginius ir / ar netiesioginius įrodymus, kurie patvirtintų teisiškai reikšmingą aplinkybę, kad jis pagal minėtą paskolos sutartį realiai gavo lėšų (230 000 Lt): pavyzdžiui, pateikti atitinkamus buhalterinius, finansinius dokumentus, iš kurių būtų matyti realus piniginių lėšų judėjimas, kad pareiškėjas tuo metu šias lėšas realiai turėjo bei jas panaudojo tais tikslais, dėl kurių ėmė paskolą, ir pan. Tuo tarpu tokių įrodymų nebuvimas įrodymų vertinimo prasme reiškia, kad pareiškėjas neįrodė savo teiginių pagrįstumo, o tuo pačiu ir nepaneigė mokesčių administratoriaus surinktų įrodymų bei jų pagrindu padarytų išvadų apie tai, jog pareiškėjas pagal aptariamą paskolos sutartį realiai piniginių lėšų negavo.

32. Savo ruožtu, šios aplinkybės konstatavimas yra ta sąlyga, kuri suteikia teisę mokesčių administratoriui, remiantis MAĮ 69 straipsnio 1 dalimi, neatsižvelgti į paskolos sutartyje nurodytas mokestines teisines pasekmes bei atkurti tikrąsias mokestines aplinkybes, tame tarpe, remiantis MAĮ 70 straipsnio nuostatomis.

33. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas savo poziciją dėl lėšų pagal nurodytą paskolos sutartį realaus gavimo grindžia pačia paskolos sutartimi ir paskolos davėjos R. V. L. bei jos sūnaus M. L. paaiškinimais, taip pat 2015 m. sausio 21 d. paveldėjimo teisės pagal testamentą liudijimu ir 2015 m. sausio 30 d. paskolos perkėlimo sutartimi. Tačiau teisėjų kolegija pažymi, kad paskolos sutartyje tik nurodyta, jog pareiškėjui sutarties sudarymo metu grynais pinigais buvo perduota 230 000 Lt suma, bet realus pinigų perdavimas nėra niekaip kitaip užfiksuotas ir byloje iš esmės nėra jokių kitų objektyvių duomenų apie šių piniginių lėšų judėjimą, kurie patvirtintų, kad pareiškėjas pagal minėtą paskolos sutartį realiai gavo nurodytą sumą.

Nors pareiškėjas, įrodinėdamas minėtos paskolos sumos gavimo realumą, pateikė M. L. pasirašytus raštelius su skirtingomis 2013 m. datomis, kuriuose užfiksuota, jog jis iš pareiškėjo gavo 10 000 Lt, 4 500 Lt ir 3 000 Lt, iš viso 17 500 Lt, kaip dalį skolos pagal nurodytą paskolos sutartį, atkreiptinas dėmesys, kad šių duomenų mokestinio patikrinimo, kuris buvo pradėtas 2014 m. gruodžio 18 d. ir baigtas 2015 m. gegužės 4 d., metu pareiškėjas mokesčių administratoriui neteikė, o pateikė tik su 2015 m. birželio 16 d. rašytinėmis pastabomis dėl Patikrinimo akto, be to, pirmosios sumos, kuria neva grąžinama paskola, gavimo data nurodoma 2013 m. kovo 5 d., t. y. pačiai paskolos davėjai dar esant gyvai (R.

V. L. mirė 2013 m. kovo 11 d.), tačiau prie asmens parašo data jau nurodoma 2013 m. gegužės 15 d., t. y. daugiau nei 2 mėnesiais vėlesnė. Negana to, M. L. 2015 m. spalio 28 d. pranešime MGK nurodė, kad pareiškėjas 2013–2014 m. iš viso jam grąžino 79 649,90 Lt (tokia suma užfiksuota ir skolos perkėlimo sutartyje), nors mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas 2011–2014 m. iš viso gavo tik 6 825,70 Lt pajamų, t. y. neturėjo finansinių galimybių grąžinti skolą. Kartu akcentuotina, kad M. L. su mokesčių administratoriumi nebendradarbiavo, neteikė mokesčių administratoriui prašomos informacijos apie paskolą, jos grąžinimą ir reikalavimo teisės paveldėjimą, o 2015 m. sausio 21 d. paveldėjimo teisės liudijimas buvo surašytas tik praėjus keletui dienų po to, kai mokesčių administratorius 2015 m. sausio 8 d. davė pareiškėjui nurodymą (registruotas laiškas įteiktas 2015 m. sausio 14 d.) pateikti informaciją apie reikalavimo teisės pagal 2009 m. gegužės 10 d. paskolos sutartį paveldėjimą ir 230 000 Lt paskolos grąžinimą R.

V. L..

34. Taigi, nurodytus pareiškėjo pateiktus dokumentus įvertinus mokesčių administratoriaus surinktų ir įvertintų įrodymų, paneigiančių R. V. L. finansines galimybes skolinti 230 000 Lt pinigines lėšas, kontekste, konstatuotina, kad tiek mokesčių administratorius, tiek mokestinį ginčą nagrinėjusios ikiteisminės institucijos ir pirmosios instancijos teismas pagrįstai nesivadovavo šiais duomenimis, kaip neįrodančiais realaus piniginių lėšų (230 000 Lt) pagal 2009 m. gegužės 10 d. paskolos sutartį gavimo fakto. Remdamasi nurodytomis aplinkybėmis, teisėjų kolegija sprendžia, kad pareiškėjas nepaneigė mokesčių administratoriaus išsamiu tyrimu ir mokestinėje byloje surinktais duomenimis pagrįstos išvados, kad pareiškėjas pagal minėtą paskolos sutartį realiai negavo 230 000 Lt.

35. Aplinkybė, kad paskolos sutarties sudarymo metu galiojusios redakcijos Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 6.871 straipsnis nenustatė privalomos notarinės formos tokiems sandoriams, minėtos išvados teisingumo ir pagrįstumo nepaneigia bei nesudaro pagrindo kitaip vertinti ginčo situaciją. Juolab, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje laikomasi pozicijos, jog mokesčių administratorius, prieš nustatydamas mokesčio bazę, neprivalo nuginčyti sandorius civiline tvarka (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004 m. rugpjūčio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A10‑686/2004). Nei mokesčių administratorius, nei bylą nagrinėjantys administraciniai teismai nesprendžia dėl sandorių galiojimo ir iš to kylančių civilinių teisinių pasekmių (pvz., sandorių vykdymo), o vertina pagal tokį sandorį susiklosčiusius civilinius teisinius santykius mokestiniais teisiniais aspektais (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. kovo 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A17‑301/2007, Administracinė jurisprudencija Nr. 1(11), 2007, p. 103–113; 2010 m. gruodžio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575‑1853/2010).

36. Nurodytų išvadų kontekste pažymėtina, kad pagal MAĮ 70 straipsnio 1 dalį „Tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.“

37. Iš šio teisinio reguliavimo matyti, kad jame yra įtvirtintos dvi būtinos sąlygos, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: 1) mokėtino mokesčio dydžio turi būti negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka; 2) to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) turi būti negalima dėl atitinkamos mokesčio mokėtojo veiklos – nevykdymo arba netinkamo vykdymo pareigos apskaičiuoti mokesčius nustatyta tvarka; netvarkymo ir / arba nesaugojimo apskaitos ir kitų dokumentų; nebendradarbiavimo su mokesčių administratoriumi.

38. Atitinkamai, prieš tai aptarti pareiškėjo veiksmai – slėpimas bei iškraipymas tikrųjų mokestinių teisinių aplinkybių, jų neteisingas deklaravimas (nedeklaravimas) ir pan., yra tos aplinkybės, kurios tenkino MAĮ 70 straipsnio 1 dalies sąlygas. Todėl nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius pagrįstai ir teisėtai pareiškėjui papildomai mokėtinas mokesčių ir su jais susijusias sumas apskaičiavo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą.

39. Pareiškėjas taip pat nepateikė jokių įrodymų, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo jam mokėtinas mokesčių ir su jais susijusias sumas, tokių duomenų nenustatė ir teismas. Todėl darytina išvada, kad mokesčių administratoriaus išvadų dėl mokestinės nepriemokos dydžio teisingumas šioje byloje nepaneigtas.

40. Pasisakydama dėl pareiškėjo prašymo atleisti jį nuo GPM ir PSDĮ delspinigių mokėjimo pagal MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punktą, teisėjų kolegija pritaria pirmosios instancijos teismo išvadai, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjas nepateikė jokių įrodymų, patvirtinančių jo nurodytas aplinkybes, kurios, pareiškėjo manymu, sudarytų pagrindą atleisti jį nuo delspinigių mokėjimo nurodytu pagrindu, todėl šis pareiškėjo prašymas netenkintinas.

41. Apibendrindama tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija daro išvadą, kad pirmosios instancijos teismo sprendimas yra teisingas galiojančios teisės, bylos faktų bei jų vertinimo požiūriu, priimtas nepažeidus proceso teisės normų. Dėl šių priežasčių apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo A. B. (A. B.) apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. gruodžio 13 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Romanas Klišauskas

Veslava Ruskan

Virginija Volskienė