f932e930-9ba9-4f8c-9cd9-e7877a68eee4 · Vilniaus apygardos administracinis teismas

? Administracinė byla Nr. eI-2278-484/2017 Proceso Nr. 3-61-3-00270-2017-2 Procesinio sprendimo kategorija 12.10.2; 12.13.1.2;12.13.3.1; 55.1.1 (S) VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS SPRENDIMAS LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU 2017 m. balandžio 12 d. Vilnius Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Ina Kirkutienė, dalyvaujant pareiÅ¡kėjo V. K. (V. K.) atstovei advokato padėjėjai L. A., atsakovo atstovui R. M., vieÅ¡ame teismo posėdyje žodinio proceso tvarka iÅ¡nagrinėjo administracinę bylÄ pagal pareiÅ¡kėjo V. K. skundÄ atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie LR finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo (tretieji suinteresuoti asmenys – Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija). Teismas, iÅ¡nagrinėjęs bylÄ , nustatė: PareiÅ¡kėjas V. K. (toliau – pareiÅ¡kėjas) kreipėsi į teismÄ su skundu ir praÅ¡o:

1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – MGK) 2017-01-04 sprendimo Nr. S-2(7-251/2016) „Dėl V. K. 2016-10-25 skundo“ dalį, kuria jam patvirtinta 29 591,34 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – GPM), šio mokesčio bauda ir delspinigiai;

2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie LR finansų ministerijos (toliau - VMI prie FM) 2016-10-05 sprendimo Nr. 68-287 „Dėl V. K. (a.k. (duomenys neskelbtini) 2016-07-26 skundo“ dalį, kuria patvirtinta 29 591,34 Eur GPM, šio mokesčio bauda ir delspinigiai;

3) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Vilniaus AVMI, Inspekcija) virÅ¡ininko 2016 m. vasario 25 d. sprendimo Nr. (4.65)FR0682-98 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ dalį, kuria pareiÅ¡kėjui nurodyta sumokėti 29 591,34 Eur GPM, Å¡io mokesčio baudÄ ir delspinigius (el. byla, Tomas I, 1- 7 psl.). Skunde nurodo, kad Inspekcija 2016-04-01 surašė patikrinimo aktÄ Nr. (4.65)FR0680-236 (toliau – Patikrinimo aktas) ir už 2009-2012 m. pareiÅ¡kėjui apskaičiavo GPM, privalomojo sveikatos draudimo įmokas (toliau – PSD įmokos) bei jų delspinigius.

Patikrinimo aktas patvirtintas Inspekcijos 2016-06-28 sprendimu Nr.(4.65)FR0682-410, kuriuo pareiÅ¡kėjui į biudžetÄ nurodyta sumokėti 46 325,01 Eur GPM, 22 661,64 EUR Å¡io mokesčio delspinigių, skirta 23 162,36 Eur GPM bauda, taip pat 6 177,59 Eur PSD įmokų, 4 093,76 Eur Å¡ių įmokų delspinigių ir skirta 3 088,78 Eur bauda už Å¡ias įmokas. GPM bei PSD įmokos Patikrinimo akte apskaičiuoti ir Sprendimu patvirtinti, nes patikrinimo metu Inspekcija padarė iÅ¡vadÄ , jog jis: gavo iÅ¡ UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ ne jo anksčiau įneÅ¡tų į Å¡iÄ Ä¯monę lėšų grÄ Å¾inimÄ , o kitokias neapmokestintas pajamas; gavo iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ pajamas ne už UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ akcijų pardavimÄ , o kitokias neapmokestintas pajamas.

PareiÅ¡kėjas, nesutikdamas su Inspekcijos Sprendimu, padavė skundÄ VMI prie FM, kuri 2016-10-05 sprendimu Nr. 68-287 patvirtino Inspekcijos SprendimÄ . VMI prie FM 2016-10-05 sprendimÄ pareiÅ¡kėjas ginčijo MGK, kuri skundÄ patenkino iÅ¡ dalies: perdavė pareiÅ¡kėjo skundÄ dėl jo gautų iÅ¡ UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ pajamų VMI prie FM nagrinėti iÅ¡ naujo; kitÄ VMI prie FM sprendimo dalį – dėl iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ gautų pajamų ir apskaičiuoto 29 591, 34 EUR GPM, Å¡io mokesčio baudos ir delspinigių –patvirtino.

PareiÅ¡kėjas nesutinka su ta MGK sprendimo dalimi, kuria jam patvirtinti nurodymai sumokėti 29 591,34 Eur GPM, Å¡io mokesčio baudÄ ir delspinigius. Teigia, kad patikrinimo metu surinktų įrodymų visuma įrodo, jog jis realiai pardavė UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ (toliau – Bendrovė) akcijas UAB „Valymo paslaugos“. Nors jis 2011-09-23 (akcijų pardavimo sutarties sudarymo dienÄ ) neturėjo Bendrovės akcijų nuosavybės teise, tačiau pagal Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – CK) 6.306 straipsnio 1 dalies nuostatas, pirkimo-pardavimo sutarties dalyku gali bÅ«ti neiÅ¡imti iÅ¡ apyvartos daiktai, kuriuos pardavėjas jau turi ar kurie gali bÅ«ti sukurti, ar pardavėjo įgyti ateityje.

Todėl jis galėjo perduoti akcijų nuosavybę UAB „Valymo paslaugos“, kadangi po 2011-09-23 akcijų pardavimo sutarties pasiraÅ¡ymo per 10 dienų jis jau buvo įregistruotas jų savininku VÄ® „Registrų centras“. Akcijų pardavimo realumÄ , pareiÅ¡kėjo nuomone, įrodo ir vėlesni UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijų perleidimai užsienio bendrovėms. Akcijos iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ perėjo „Riverside SRL Global Limited“ nuosavybėn, kaip ir buvo sutarta 2011-09-15 tarpininkavimo sutartyje tarp minėtų bendrovių, ir dėl kurios UAB „Valymo paslaugos“ siekė įsigyti Å¡ias akcijas iÅ¡ jo (Inspekcija netyrė UAB „Valymo paslaugos“ banko sÄ skaitų iÅ¡rašų, ar „Riverside SRL Global Limited“ iÅ¡ anksto tikrai finansavo minėtų akcijų įsigijimÄ ).

IÅ¡ „Riverside SRL Global Limited“ akcijų nuosavybė vėliau perėjo Lenkijos bendrovei, kas įrodo, kad vyko tolesni sandoriai Å¡iomis akcijomis, kas bÅ«tų neįmanoma, jei jis“ bÅ«tų likęs Å¡ių akcijų savininkas. PareiÅ¡kėjo teigimu, ignoruodama šį faktÄ , Inspekcija sukuria situacijÄ , kai tų pačių vertybinių popierių savininku vienu metu laiko kelis asmenis: tÄ , kurio nepripažįsta pardavėju (laiko, kad jis akcijas įsigijo tik vėliau) ir tÄ , kuris yra laikomas nauju savininku pagal jos turimÄ Lenkijos mokesčių administratoriaus atsakymÄ ir VÄ® „Registrų centro“ esamus įraÅ¡us.

Lenkijos mokesčių administratorius taip pat patvirtino Inspekcijai, kad pats pareiÅ¡kėjas akcijų Lenkijos bendrovei nepardavė, kas įrodo, kad jis pardavė akcijas bÅ«tent bendrovei UAB „Valymo paslaugos“. PareiÅ¡kėjas mano, kad nagrinėjamu atveju nebuvo pagrindo taikyti Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAÄ®) 10 ir 69 straipsnius, kadangi MAÄ® 69 straipsnis taikomas, kai nustatoma, jog mokesčių mokėtojas sudarė tam tikrÄ sandorį ir dėl Å¡io sandorio gavo tam tikrÄ mokestinę naudÄ â€“ galimybę nemokėti mokesčių.

PareiÅ¡kėjo teigimu, VMI prie FM neįrodė, jog akcijų pardavimo sandoriu siekta mokestinės naudos, todėl turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principas taikytas nepagrįstai, tokiu atveju, pareiÅ¡kėjo nuomone, negali bÅ«ti keliamas klausimas dėl mokesčių mokėjimo pareigos perkėlimo fiziniam asmeniui nuo UAB „Valymo paslaugos“ kaip mokestį iÅ¡skaičiuojančio asmens. PareiÅ¡kėjas taip pat skunde pažymėjo, kad VMI prie FM sprendime laikėsi dviejų prieÅ¡ingų pozicijų: pirma, kad 2011-09-23 UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijos pareiÅ¡kėjui nuosavybės teise nepriklausė ir parduoti jų pareiÅ¡kėjas negalėjo, todėl jis iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ gavo ne vertybinių popierių perleidimo pajamas, o kitas pajamas; antra, kad pareiÅ¡kėjas sudarė sandorį, siekdamas mokestinės naudos, t. y. siekė pasinaudoti GPMÄ® 17 straipsnio 1 dalies 23 punkte numatyta lengvata, pagal kuriÄ parduodant nustatytÄ laikotarpį iÅ¡laikytas akcijas neatsiranda prievolė mokėti mokesčio, todėl mokesčių administratorius vadovavosi MAÄ® 69 straipsniu.

PareiÅ¡kėjo nuomone, Å¡ios pozicijos kartu netaikytinos: jei sandoris dėl jo ydingumo negalioja, jis nesukuria jokių teisinių pasekmių ir nėra prasmės jo sukurtas pasekmes koreguoti taikant turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ . Å is principas taikomas, kai mokesčių mokėtojo sudaryta sutartis visiÅ¡kai galioja civilinės teisės prasme, tačiau jos tikslas ydingas (tik gauti mokestinės naudos) ir dėl to Å¡is sandoris mokesčių tikslais gali bÅ«ti ignoruojamas, nors civilinės teisės prasme toks sandoris ir toliau lieka galioti.

PareiÅ¡kėjas teigia, kad jei sandoris, visgi sudarytas, įvyko, galiojo ir jis gavo pinigus už akcijas, tuomet reikėjo nustatyti tikslÄ pasinaudoti GPMÄ® taikomomis lengvatomis, ko Å¡iuo atveju atsakovas nepadarė. PareiÅ¡kėjas, vadovaudamasis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau-LVAT) 2013-11-12 sprendimu administracnėje byloje Nr. A556-715/2013, nurodo, kad perkelti pareigÄ mokėti mokesčius nuo iÅ¡skaičiuojančio asmens galima tik tokiais atvejais, jei mokestinė nepriemoka susidarė dėl mokesčių mokėtojo sukčiavimo, piktnaudžiavimo teise ar kitų teisei prieÅ¡taraujančių veiksmų, apie kuriuos pirmasis (mokestį iÅ¡skaičiuojantis asmuo), veikdamas sÄ Å¾iningai ir rÅ«pestingai, nežinojo ir negalėjo žinoti.

PareiÅ¡kėjo nuomone, mokesčių administratorius nenustatė, kad UAB „Valymo paslaugos“ nežinojo ar nesuprato, kokį sandorį sudarė ar už kÄ per bankÄ pareiÅ¡kėjui iÅ¡mokėjo pinigines lėšas. Todėl, anot pareiÅ¡kėjo, nepagrįstai mokestinės prievolės nustatytos jam. PareiÅ¡kėjo nuomone, dokumentų pateikimas tik VMI prie FM negali bÅ«ti vertinamas kaip jo nesÄ Å¾iningumo įrodymas, nes VMI prie FM yra paskutinė instancija, kuriai mokesčių mokėtojas turi pateikti visus dokumentus ir įrodymus.

Be to, pajamų iÅ¡ vertybinių popierių perleidimo nedeklaravimas, Bendrovės buveinės adreso bei kito Bendrovės direktoriaus gyvenamosios vietos adreso registravimas pareiÅ¡kėjui priklausančiose patalpose ir po sandorio sudarymo, Bendrovės veiklos sustabdymas praėjus metams po sandorio, neįrodo akcijų neperleidimo fakto. Pažymėjo, kad pajamų gavimÄ ar negavimÄ Ä¯rodo ne jų deklaravimas, o sutarčių, kurių pagrindu gaunamos pajamos, vykdymo aplinkybės (atsiskaitymas pagal sutartis ir pan.).

Jei mokesčių administratorius laikytųsi pozicijos, kad visi sandoriai, kurių pajamų mokesčių mokėtojai nedeklaravo, yra neįvykę, tai leistų asmenims, nenorintiems mokėti mokesčių, jų iÅ¡vengti paprasčiausiai neįraÅ¡ant pajamų savo mokesčių deklaracijose. PareiÅ¡kėjo pajamos iÅ¡ Å¡ių akcijų pardavimo buvo lygios akcijų įsigijimo savikainai ir pildant GPM deklaracijÄ tokiu atveju apmokestinamųjų pajamų neatsiranda. Todėl pareiÅ¡kėjas, žinodamas, kad GPM mokėjimo prievolės jam vis tiek neatsiranda, Å¡ių pajamų nedeklaravo.

Jis pajamas gavo per bankÄ , o akcijų pirkėjas pagal nustatytÄ tvarkÄ privalėjo metams pasibaigus VMI praneÅ¡ti apie jam iÅ¡mokėtas sumas, todėl nedeklaruodamas tokių pajamų jis nesitikėjo ir nesiekė nuslėpti paties sandorio. PareiÅ¡kėjas nesutinka ir su Inspekcijos iÅ¡vada, kad akcijų neperleidimÄ patvirtina faktas, jog po akcijų perleidimo UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ buveinės registracijos adresas bei kito direktoriaus gyvenamoji vieta registruota jam priklausančiose patalpose.

Pabrėžė, kad teisės aktai nenumatė ir nenumato, jog pasikeitus akcininkams, per tam tikrÄ laikÄ privaloma iÅ¡registruoti bendrovės buveinę iÅ¡ patalpų, jei tos patalpos priklauso jau buvusiems akcininkams, kad privaloma turėti jau kitÄ buveinę ar senojo akcininko adresu draudžiama vykdyti veiklÄ ar bÅ«ti įregistravus buveinę. PareiÅ¡kėjas tvirtina, kad jis niekaip nebuvo susijęs nei su UAB „Valymo paslaugos“, nei su jos akcininkais ar vadovais, todėl negalėjo daryti jokios įtakos bendrovės sprendimams.

Jis nėra atsakingas ir už tai, kad UAB „Valymo paslaugos“ ir UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“, praėjus daugiau kaip metams po ginčijamo sandorio, sustabdė savo veiklÄ . Atkreipė dėmesį, kad sandorio sudarymo metu bendrovė veikė, tai nenuginčyta, ji iÅ¡registruota iÅ¡ PVM mokėtojų tik praėjus metams po ginčijamo sandorio. Å io sandorio metu, kol abiejų bendrovių veikla vyko, ji turėjo darbuotojų, turėjo pakankamai lėšų atsiskaityti su pareiÅ¡kėju.

Atsakovė VMI prie FM atsiliepime į pareiÅ¡kėjo skundÄ praÅ¡o skundÄ atmesti kaip nepagrįstÄ . PaaiÅ¡kino, kad patikrinimo metu nustatyta, jog pareiÅ¡kėjas iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ banko pavedimais 2011-2012 m. gavo 265 870 USD (688177,08 Lt). PareiÅ¡kėjas 2013-07-23 Inspekcijai pateiktame paaiÅ¡kinime (reg. Nr. 339-KD-1190) nurodė, kad pateikti paaiÅ¡kinimų dėl turėtų sandorių su UAB „Valymo paslaugos” laikotarpiu nuo 2004‑01‑01 iki 2012‑12-31 negali, nes neatsimena, dokumentų neturi ir pateikti negali.

Tačiau tÄ pačiÄ dienÄ pareiÅ¡kėjas pateikė 2011-09-23 akcijų pirkimo-pardavimo sutartį su UAB „Valymo paslaugos“ dėl UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijų pardavimo už 791000 Lt bei 2011‑09-15 sutartį Nr. 2011-09-15 (suraÅ¡yta anglų kalba) tarp UAB „Valymo paslaugos“ ir bendrovės „Reverside SRL Global Limited“ kopijas. PareiÅ¡kėjas nurodė, kad pagal 2011-09-23 sutartį už parduodamas akcijas atsiskaityta pilnai, dalis per bankÄ , dalis grynais pinigais.

Dokumentų, pagal kuriuos buvo atsiskaityta grynais pinigais už parduotas akcijas, neturi ir pateikti negali. Atkreipė dėmesį, kad pagal pateiktÄ 2011-09-15 sutarties kopijÄ UAB „Valymo paslaugos“ įsipareigojo nupirkti UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijas už nominaliÄ akcijų kainÄ , o bendrovė „Reverside SRL Global Limited“ suteikti finansines lėšas akcijoms įsigyti bei sumokėti 0,5 proc. agento mokestį nuo kiekvienos finansinių investicijų dalies į akcijas.

Pagal pateiktÄ 2011-09-23 akcijų pirkimo-pardavimo sutarties kopijÄ UAB „Valymo paslaugos“ perka iÅ¡ pareiÅ¡kėjo UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ 7910 vnt. akcijų už nominaliÄ 100 Lt akcijų kainÄ , akcijas apmokant iki 2012-07-31 (bendra sandorio vertė sutartyje nenurodyta). Ä®vertinus patikrinimo metu nustatytas aplinkybes, pareiÅ¡kėjo papildomai pateiktus dokumentus bei vadovaujantis turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principu, Inspekcija konstatavo, jog pareiÅ¡kėjas, įformindamas 2011-09-23 akcijų pirkimo–pardavimo sutartį, piktnaudžiavo mokesčių įstatymais bei siekė mokestinės naudos, iÅ¡vengiant mokesčių mokėjimo nuo gautų pajamų, todėl gautas 265870 USD (688177,08 Lt) pajamas identifikavo kaip kitas mokesčių administratoriaus neapmokestintas pajamas, nuo kurių apskaičiuotÄ GPM sumÄ pripažino kaip pagrįstÄ ir teisingÄ .

Atsakovo teigimu, teisiÅ¡kai reikÅ¡minga aplinkybė, suponuojanti tokiÄ iÅ¡vadÄ , yra tai, jog akcijų pardavimo momentu, t. y. 2011-09-23, akcijos nepriklausė nuosavybės teise pareiÅ¡kėjui. Pagal byloje pateiktus Juridinių asmenų registro duomenis, pareiÅ¡kėjas UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcininku buvo registruotas nuo 2011-10-04 iki 2011-10-10. Tuo tarpu aptariamo ginčo sandorio sudarymo metu UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ 7910 vnt. akcijų priklausė A. G. Minėtam asmeniui bendrovės akcijų nuosavybės teisė registruota nuo 2008‑11-25 iki 2011-10-04.

PareiÅ¡kėjas Å¡iÄ aplinkybę kvestionavo papildomai Inspekcijai pateikdamas 2011-09-14 akcijų pirkimo–pardavimo sutartį, pagal kuriÄ jis iÅ¡ A. G. įsigijo 7910 vnt. bendrovės akcijų už 791000 Lt. Tačiau MGK, įvertinusi ginčo byloje nustatytas aplinkybes, surinktus įrodymus, nurodė, kad pareiÅ¡kėjo papildomai pateikta akcijų įsigijimo sutartis laikytina gynybine versija, objektyviai nepagrindžiančia pareiÅ¡kėjo motyvų dėl nuosavybės teisės į UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijas 2011-09-23.

Tokia išvada padaryta nustačius, jog Juridinių asmenų registre akcininkų pasikeitimas dėl aptariamo akcijų perleidimo nėra užfiksuotas teisės aktų nustatyta tvarka, nors kiti bendrovės akcininkų pasikeitimai yra registruoti. Abejones dėl pateikto dokumento realumo atsakovui kelia ir pareiškėjo pateiktame 2013-07-23 paaiškinime (reg. Nr. 339-KD-1190) dėl vertybinių popierių įsigijimo ir pardavimo nurodytos aplinkybės, t. y. kad pareiškėjas negalėjo pateikti paaiškinimų dėl akcijų įsigijimo ir pardavimo, nurodė, kad dokumentų neturi ir pateikti negali, visa informacija registruota VĮ „Registrų centre“.

Taigi, kaip matyti, pats pareiÅ¡kėjas pripažino, jog visi duomenys yra registruojami Juridinių asmenų registre. Sutinka su MGK vertinimu, kad Å¡iame paaiÅ¡kinime nurodytos aplinkybės laikytinos patikimesnėmis, nes nėra įtakotos patikrinimo metu nustatytų mokestinių rezultatų. Pastebėjo ir tai, jog 2011-09-14 akcijų pirkimo–pardavimo sutartis pateikta tik vykstant mokestiniam ginčui, mokesčių administratoriui kontrolės procedÅ«rų metu, kurios mokesčių mokėtojo atžvilgiu vykdomos nuo 2013-04-25, pareiÅ¡kėjas duomenų apie minėtos sutarties egzistavimÄ nepateikė.

Pateiktuose skunduose dėl mokestinio ginčo pareiÅ¡kėjas nenurodė priežasčių, sutrukdžiusių Å¡iuos duomenis pateikti mokestinio patikrinimo ar operatyvaus patikrinimo metu. Tokie pareiÅ¡kėjo veiksmai suponuoja iÅ¡vadÄ dėl jo nesÄ Å¾iningumo bei netinkamo mokestinių pareigų vykdymo, siekiant padėti visapusiÅ¡kai iÅ¡siaiÅ¡kinti aplinkybes, kad bÅ«tų priimtas kuo objektyvesnis sprendimas. Atsakovas taip pat akcentavo, kad ginčo medžiagoje be 2011-09-14 akcijų pirkimo–pardavimo sutarties nėra pateikta jokių kitų Å«kinės operacijos realumÄ pagrindžiančių įrodymų, todėl daro iÅ¡vadÄ , jog pareiÅ¡kėjas neįrodė, kad UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijų nuosavybės teisė 2011-09-23 priklausė bÅ«tent jam.

Tai suponuoja ir iÅ¡vadÄ , jog UAB „Valymo paslaugos“ pervestos lėšos į pareiÅ¡kėjo sÄ skaitÄ nėra laikytinos atsiskaitymu už vertybinių popierių pardavimÄ pagal 2011-09-23 akcijų pardavimo sandorį. Mano, kad pareiÅ¡kėjas nepagrįstai remiasi CK 6.306 straipsnio 1 dalies nuostatomis, kadangi vertybiniai popieriai Å¡iame CK straipsnyje yra nurodomi kaip atskiras galimas pirkimo-pardavimo sutarties dalykas ir jiems netaikytina sÄ lyga, jog gali bÅ«ti perleisti ateityje įgyti vertybiniai popieriai.

Atsakovo teigimu, Inspekcijos iÅ¡vadÄ dėl pajamų iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ kvalifikavimo pagrindžia ir kitos mokesčių administratoriaus patikrinimo metu nustatytos aplinkybės: pareiÅ¡kėjo paaiÅ¡kinimų dėl atsiskaitymo pagal 2011-09-23 akcijų pirkimo–pardavimo sandorį prieÅ¡taringumas (2013-07-23 paaiÅ¡kinime pareiÅ¡kėjas nurodė, kad UAB „Valymo paslaugos“ už parduotas UAB „Ežerų karÅ¡to investicija“ akcijas atsiskaitė per bankÄ ir grynais pinigais, tačiau dokumentų pagrindžiančių grynųjų pinigų gavimÄ neturi ir pateikti negali, tuo tarpu 2013-07-30 paaiÅ¡kinime nurodė, kad visos sumos buvo mokėtos per bankÄ ); pareiÅ¡kėjas už tariamÄ akcijų pardavimÄ Ä¯ banko sÄ skaitÄ gavo mažiau nei numatyta 2011-09-23 akcijų pirkimo–pardavimo sutartyje, tačiau paaiÅ¡kinimų dėl Å¡ių aplinkybių nepateikė; pareiÅ¡kėjas nedeklaravo vertybinių popierių pardavimo pajamų GPMÄ® nustatyta tvarka;

A. G. nuo 2008-11-25 iki 2011-10-04 buvęs UAB „Ežerų karÅ¡to investicija“ vienintelis akcininkas laikotarpiu nuo 2009-06-19 iki 2015-07-27 deklaravo gyvenamÄ jÄ vietÄ pareiÅ¡kėjui nuosavybės teise priklausiusiame bute; A. G. 2016-01-31 kirto Lietuvos Respublikos sienÄ ir iÅ¡vyko iÅ¡ Lietuvos Respublikos, gyvenamosios vietos adresas nežinomas; UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“, net ir pardavus naujam akcininkui, iki 2012-12-20 buvo registruota pareiÅ¡kėjui priklausančiose patalpose; UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ veiklos nevykdo nuo 2011-08-01, mokesčių administratoriui deklaracijų neteikia nuo 2012-08-01, bendrovė nepateikė ataskaitų apie kontroliuojamuosius ir kontroliuojančius vienetus bei asmenis už 2011–2012 metus ir nedeklaravo, kam nuosavybės teise priklausė UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijos;

UAB „Valymo paslaugos“ veikla sustabdyta, deklaracijos teiktos iki 2012-07-24, iÅ¡registruota iÅ¡ PVM mokėtojų nuo 2012-07-30, deklaruotos registracijos vietoje bendrovės veiklos požymių nenustatyta, bendrovės atstovai ar įgalioti asmenys kviečiami neatvyko, paskutinis UAB „Valymo paslaugos“ akcininkas G. U. miręs 2012-08-28; nepateikti dokumentai dėl akcijų įsigijimo ar buhalteriniai apskaitos dokumentai. PaaiÅ¡kino ir tai, kad mokesčių administratoriaus teisę nevertinti sandoriu sukeliamų mokestinių teisinių pasekmių, reglamentuoja MAÄ® 69 straipsnio 1 dalis, kurioje nurodyta, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, Å«kinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslÄ gauti mokestinę naudÄ , t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtinÄ mokesčio sumÄ arba visiÅ¡kai iÅ¡vengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grÄ Å¾intinÄ (įskaitytinÄ ) mokesčio permokÄ (skirtumÄ ), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grÄ Å¾inimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ .

Å iuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formaliÄ mokesčių mokėtojo veiklos iÅ¡raiÅ¡kÄ , bet atkuria iÅ¡kreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimÄ , ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas. LVAT jurisprudencijoje (pavyzdžiui, 2008-02-20 nutartis adm. byloje Nr. A556-250/2008, 2015-04-14 nutartis adm. byloje Nr. A366-438/2015, 2015-07-02 nutartis adm. byloje Nr. A1239-556/2015) pažymėta, kad taikant minėtÄ normÄ , yra bÅ«tina nustatyti joje nurodytÄ mokesčio mokėtojo tikslÄ (gauti Å¡ioje normoje apibÅ«dintos mokestinės naudos).

Šių aplinkybių nustatymas yra neatsiejamai susijęs ir su įrodinėjimo taisyklių taikymu. MAĮ 69 straipsnio taikymo pagrįstumas detaliai aprašytas MGK sprendime. Šiuo aspektu taip pat atsakovas pažymėjo, kad sandorio neįvykdymas neeliminuoja MAĮ 69 straipsnio nuostatų taikymo, kadangi minėtoje teisės normoje nėra imperatyviai nurodyta, kad sandoris, iš kurio buvo gauta atitinkama mokestinė nauda, turi būti realiai įvykęs. Nagrinėjamu atveju Inspekcija nustatė, kad pareiškėjas formaliai sudarytais sandoriais siekė išvengti GPM mokėjimo, todėl neatsižvelgė į pareiškėjo pateiktas formaliai sudarytas sutartis, bet atkūrė iškreiptas aplinkybes ir pareiškėjo gautas pajamas neva už perleistas akcijas pagrįstai apmokestino GPM.

Nustačius aukščiau nurodytų sÄ lygų MAÄ® 69 straipsnio taikymui egzistavimÄ , mano, kad Inspekcija pagrįstai mokesčių mokėjimo pareigÄ perkėlė pareiÅ¡kėjui. Atkreipė dėmesį ir į tai, kad pareiÅ¡kėjo gautų pajamų nedeklaravimas, UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ buveinės adreso nepasikeitimas po įvykusio akcijų pardavimo, naujojo akcininko gyvenamosios vietos deklaravimas pareiÅ¡kėjui priklausančiose patalpose, minėtos bendrovės veiklos sustabdymas jau po sandorio buvo vertintos bendrame visų nustatytų faktinių aplinkybių kontekste.

Sutinka, kad kiekviena iÅ¡ Å¡ių aplinkybių pati savaime neleidžia kvalifikuoti ginčo sandorio kaip neįvykusio, tačiau vertinant Å¡ias visas aplinkybes kartu su kitomis patikrinimo metu nustatytomis aplinkybėmis, daroma iÅ¡vada, kad ginčo sandorio dokumentai buvo suraÅ¡yti formaliai, siekiant pateisinti kitų pajamų iÅ¡mokėjimÄ , kurios prieÅ¡ingu atveju bÅ«tų apmokestinamos 15 proc. GPM mokesčiu. Teismo posėdyje pareiÅ¡kėjo atstovė palaikė skundo reikalavimus ir prašė juos tenkinti remiantis skunde iÅ¡dėstytais argumentais.

Teismo posėdyje atsakovo atstovas su pareiÅ¡kėjo skundo reikalavimais nesutiko ir prašė jų netenkinti remiantis atsiliepimo į skundÄ argumentais. Papildomai akcentavo, kad mokestinio ginčo metu pareiÅ¡kėjas mokesčių administratoriui pateikė akcijų pirkimo-pardavimo sutarčių kopijas, o ne originalus. Skundas atmestinas. Ginčas tarp Å¡alių Å¡ioje byloje yra kilęs dėl pajamų, kurias pareiÅ¡kėjas gavo iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ apmokestinimo GPM. Remiantis bylos raÅ¡ytiniais įrodymais nustatyta, kad remdamasi V.

K. ir UAB „Valymo paslaugos“ operatyvių patikrinimų metu surinkta informacija Inspekcija iniciavo pareiÅ¡kėjo GPM, PSD įmokų apskaičiavimo, deklaravimo bei sumokėjimo teisingumo patikrinimÄ už laikotarpį nuo 2009-01-01 iki 2012-12-31 ir surašė 2016-04-01 patikrinimo aktÄ Nr. FR0680-236 (MGK byla, II t., 127-135 b. l.; el. bylos priedas b. l. 6-24). PareiÅ¡kėjas raÅ¡ytinių pastabų dėl Patikrinimo akto nepateikė, todėl Inspekcija 2016-06-28 sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (4.65) FR0682-410 patvirtino patikrinimo aktÄ ir nurodė pareiÅ¡kėjui sumokėti į biudžetÄ 46325,01 Eur GPM, 6177,59 Eur PSD įmokų, apskaičiavo 22661,64 Eur GPM delspinigių ir 4093,76 Eur PSD įmokų delspinigių bei skyrė 23162,36 Eur (50 proc.) GPM baudÄ ir 3088,78 Eur (50 proc.) PSD įmokų baudÄ (MGK byla.

I t., 31-39 b. l.). PareiÅ¡kėjas, nesutikdamas su Inspekcijos Sprendimu, pateikė skundÄ VMI prie FM, kuri 2016‑10‑05 sprendimu Nr. 68-287 patvirtino Inspekcijos 2016-02-25 sprendimÄ (MGK byla, I t., 19-23, 27-30 b. l.). PareiÅ¡kėjas, nesutikdamas su minėtu VMI prie FM sprendimu, pateikė skundÄ MGK (MGK byla, I t., 1-6 b. l.). MGK, iÅ¡nagrinėjusi pareiÅ¡kėjo skundÄ , 2016-01-04 sprendimu Nr. S-2 (7-251/2016): 1) patvirtino VMI prie FM 2016-10-05 sprendimo Nr. 68-287 dalį dėl nurodymų sumokėti į biudžetÄ 29591,34 Eur GPM ir su juo susijusias sumas;

2) panaikino VMI prie FM 2016-10-05 sprendimo Nr. 68-287 dalį dėl nurodymų pareiÅ¡kėjui sumokėti į biudžetÄ 16733,67 Eur GPM ir 6177,59 Eur PSD įmokas bei su Å¡iais mokesčiais susijusias sumas ir perdavė pareiÅ¡kėjo skundÄ Å¡ioje ginčo dalyje VMI prie FM nagrinėti iÅ¡ naujo (MGK byla, IV t., 154-167 b. l.). PareiÅ¡kėjas, nesutikdamas su MGK sprendimo rezoliucinės dalies 1 punktu, kuriuo buvo patvirtinta VMI prie FM 2016-10-05 sprendimo Nr. 68-287 dalis dėl nurodymų sumokėti į biudžetÄ 29591,34 Eur GPM ir su juo susijusias sumas, pateikė skundÄ teismui.

IÅ¡ patikrinimo akto ir Inspekcijos sprendimo dėl patikrinio akto tvirtinimo turinio matyti, kad pareiÅ¡kėjui mokestinė prievolė, dėl kurios jis reiÅ¡kia nesutikimÄ Å¡iame skunde, apskaičiuota, be kita ko, nustačius, kad jis iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ 2011-2012 m. gavo 265870 USD (688177,09 Lt) kitų įstatymo nustatyta tvarka neapmokestintų pajamų. Remiantis mokestinio ginčo medžiaga nustatyta, kad pareiÅ¡kėjas iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ banko pavedimais (mokėjimo paskirtis „už akcijas“), 2011-2012 m. gavo 265870 USD (688177,08 Lt), iÅ¡ jų 2011 m. - 188710 USD (486773,05 Lt), 2012 m. - 77160 USD (201404,03 Lt) (MGK byla, II t., b. l. 127-135;

III t. , b. l. 188-189). PareiÅ¡kėjas aplinkybės, kad banko pavedimais iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ 2011-2012 m. gavo 265870 USD, neginčija. Teigia, kad Å¡ios sumos buvo pervestos UAB „Valymo paslaugos“ atsiskaitant pagal 2011-09-23 akcijų pirkimo-pardavimo sutartį, pagal kuriÄ jis Å¡iai bendrovei pardavė UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ akcijas. Kadangi akcijos buvo parduotos už tiek, už kiek buvo įsigytos, Å¡ių sumų nedeklaravo, nes prievolės sumokėti GPM jam nekilo.

Inspekcija pareiškėjo paaiškinimus atmetė ir Patikrinimo akte nurodė, kad 2011-09-23 sandoris tarp pareiškėjo ir UAB „Valymo paslaugos“ dėl UAB „Ežerų krašto investicijos“ akcijų pardavimo negalėjo įvykti, kadangi sandorio sudarymo dienai (2011-09-23) UAB „Ežerų krašto investicijos“ akcijos pareiškėjui nuosavybės teise nepriklausė. Teismas su tokia vietos mokesčių administratoriaus išvada sutinka. Pareiškėjas vietos mokesčių administratoriui pateikė 2011-09-23 akcijų pirkimo-pardavimo sutarties su UAB „Valymo paslaugos“ dėl akcijų pardavimo už 791000 Lt bei 2011-09-15 sutarties Nr. 2011-09-15 (sutartis surašyta anglų kalba) tarp UAB „Valymo paslaugos“ ir bendrovės „Reverside SRL Global Limited“ kopijas.

Pagal pateiktÄ 2011-09-15 sutarties kopijÄ nustatyta, kad UAB „Valymo paslaugos“ įsipareigojo nupirkti UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijas už nominaliÄ akcijų kainÄ , o bendrovė „Reverside SRL Global Limited“ suteikti finansines lėšas akcijoms įsigyti bei sumokėti 0,5 proc. agento mokestį nuo kiekvienos finansinių investicijų dalies į akcijas. Taip pat pagal pateiktÄ 2011-09-23 akcijų pirkimo-pardavimo sutarties kopijÄ nustatyta, kad UAB „Valymo paslaugos“ įsigijo iÅ¡ pareiÅ¡kėjo UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ 7910 vnt. akcijų už nominaliÄ 100 Lt akcijų kainÄ , akcijas apmokant iki 2012-07-31 (bendra sandorio vertė sutartyje nenurodyta).

Vietos mokesčių administratoriui konstatavus, kad 2011-09-23 pareiÅ¡kėjui nuosavybės teise nepriklausė UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ akcijos, todėl jų parduoti UAB „Valymo paslaugos jis negalėjo, pareiÅ¡kėjas papildomai centriniam mokesčių administratoriui pateikė 2011-09-14 akcijų pirkimo-pardavimo sutarties, pagal kuriÄ jis iÅ¡ A. G. įsigijo 7910 vnt. bendrovės akcijų už 791000 Lt, kopijÄ (MGK byla, I t., b. l. 45-46). Teismo vertinimu, pareiÅ¡kėjo pateikta 2011-09-14 akcijų pirkimo-pardavimo sutarties kopija nepatvirtina, kad pareiÅ¡kėjas 2011-09-14 iÅ¡ A.

G. įsigijo 7910 vnt. UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ akcijų už 791000 Lt. Taigi, pareiÅ¡kėjas nebÅ«damas 7910 vnt. UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ akcijų savininku, Å¡ių akcijų 2011-09-23 negalėjo parduoti ir UAB „Valymo paslaugos“. Pagal Akcinių bendrovių įstatymo (2011-07-05 įstatymo redakcija) 401 straipsnio nuostatas, pasikeitus uždarosios akcinės bendrovės akcininkams, naujas akcininkų sÄ raÅ¡as sudaromas nedelsiant po dokumentų, kurių pagrindu daromi įraÅ¡ai uždarosios akcinės bendrovės akcininkų - nematerialių akcijų savininkų – asmeninių vertybinių popierių sÄ skaitose ar materialių akcijų savininkų registravimo žurnale, gavimo (401 str. 7 d.).

Minėto straipsnio 8 dalyje imperatyviai įtvirtinta, kad pakeistas uždarosios akcinės bendrovės akcininkų sÄ raÅ¡as ne vėliau kaip per 5 dienas nuo jo sudarymo turi bÅ«ti pateikiamas juridinių asmenų registro tvarkytojui. Remiantis 2008-12-08 praÅ¡ymo registruoti Juridinių asmenų registre dėl akcininko duomenų įregistravimo kopija, pasiraÅ¡yta pareiÅ¡kėjo, 2010-07-07 praÅ¡ymo registruoti Juridinių asmenų registre dėl akcininko duomenų įregistravimo kopija, pasiraÅ¡yta A. G., duomenimis nustatyta, kad 7910 vnt. paprastųjų vardinių UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ akcijų nuo 2008-11-25 iki 2011-10-04 nuosavybės teise priklausė A.

G. (MGK byla, I t., b. l. 47-52; III t., b. l. 11-21). V. K. 7910 vnt. paprastųjų vardinių UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ akcijų valdė nuo 2011-10-04 iki 2011-10-10 pagal 2011-10-04 apie apmokestinamojo asmens akcininkus kopijÄ ir 2011-10-04 praÅ¡ymÄ registruoti Juridinių asmenų registre dėl akcininko duomenų įregistravimo, pasiraÅ¡ytus direktoriaus A. G. (MGK byla, III t., b. l. 22-24). 2013-10-24 Juridinių asmenų registro įraÅ¡as patvirtina, kad V. K. UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ akcininku buvo nuo 2011-10-06 iki 2011-11-02.

Å is įraÅ¡as atliktas remiantis 2011-10-26 akcininkų sÄ raÅ¡u, pasiraÅ¡ytu paties pareiÅ¡kėjo (MGK byla, II t., b.l. 175), kuriame nurodyta, kad V. K. 2011-10-04 įsigijo 710 vnt. paprastųjų vardinių UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ akcijų, o 7200 vnt. paprastų vardinių Å¡ios bendrovės akcijų nuo 2011-10-10 įsigijo „Riverside SRL Global Limited“. VÄ® „Registrų centras“ Juridinių asmenų registre akcininkų pasikeitimas dėl akcijų perleidimo 2011-09-14 ir 2011-09-23 nėra užfiksuotas teisės aktų nustatyta tvarka, nors kiti bendrovės akcininkų pasikeitimai yra registruoti.

Duomenys, kad V. K. pagal 2011-09-23 pirkimo-pardavimo sutartį pardavė UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ paprastųjų vardinių akcijų UAB „Valymo paslaugos“ bei, kad 2011-09-23 minėtos akcijos nuosavybės teise priklausė V. K., VÄ® „Registrų centras“ nepateikti. PareiÅ¡kėjas skunde nurodo, kad 2011-09-23 jis galėjo parduoti vertybinius popierius ir neturėdamas nuosavybės teisės į juos. PareiÅ¡kėjas šį teiginį grindžia CK 6.306 straipsnio 1 dalimi, apibrėžiančia pirkimo-pardavimo sutarties dalykÄ .

Šioje teisės normoje nurodyta, kad pirkimo-pardavimo sutarties dalyku gali būti neišimti iš apyvartos daiktai, kuriuos pardavėjas jau turi ar kurie gali būti sukurti ar pardavėjo įgyti ateityje, vertybiniai popieriai ir kitokie daiktai bei turtinės teisės. Kaip matyti, CK 6.306 straipsnio 1 dalyje yra išskirtos trys savarankiškos pirkimo-pardavimo sutarčių objektų grupės:

1) neišimti iš apyvartos daiktai, kuriuos pardavėjas jau turi ar kurie gali būti sukurti ar pardavėjo įgyti ateityje;

2) vertybiniai popieriai;

3) kitokie daiktai bei turtinės teisės. Vertybiniai popieriai yra savarankiÅ¡kas pirkimo-pardavimo sandorio dalykas. Civilinio kodekso 6.305 straipsnio 2 dalis yra blanketinė norma, kuri nurodo, kad vertybinių popierių pirkimui yra taikomos civilinio kodekso normos tiek, kiek to nereglamentuoja specialÅ«s įstatymai. Akcijų pirkimÄ -pardavimÄ reglamentuoja Akcinių bendrovių įstatymas. Vadovaujantis Akcinių bendrovių įstatymo 44 straipsnio 2 dalimi akcijų pirkimo-pardavimo sutartis sudaroma paprasta raÅ¡ytine forma.

Akcijų pirkimo-pardavimo sutarties objektas yra akcijos. Pirkėjas, įsigydamas bendrovės akcijų ir tapdamas akcininku, bendrovės atžvilgiu įgyja turtines ir neturtines teises. Esminės ir svarbiausios akcininkui ar akcininkams yra teisė į bendrovės pelno dalį (dividendus) ir teisė dalyvauti priimant svarbiausius sprendimus visuotiniuose akcininkų susirinkimuose. Pareiškėjo centriniam mokesčių administratoriui pateiktos 2011-09-14 sutarties, sudarytos tarp jo ir A. G. dėl UAB „Ežerų krašto investicijos“ akcijų įsigijimo, kopija leidžia teigti, kad pareiškėjas iš esmės pripažįsta aplinkybę, jog analizuojamo 2011-09-23 sandorio metu jis nebuvo įgijęs nuosavybės teisių į UAB „Ežerų krašto investicijos“ akcijas.

PareiÅ¡kėjas pripažįsta ir tai, kad nuosavybės teisės į UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ akcijas Juridinių asmenų registre buvo įregistruotos vėliau nei 2011-09-23, kas buvo patvirtinta Juridinių asmenų registro įraÅ¡ais. Be to, vertintina ir tai, kad 2011-09-14 akcijų pirkimo-pardavimo sutarties kopija buvo pateikta tik vykstant mokestiniam ginčui. Apie tokios sutarties egzistavimÄ pareiÅ¡kėjas paaiÅ¡kinimuose vietos mokesčių administratoriui nenurodė. Ginčo medžiagoje be 2011-09-14 akcijų pirkimo-pardavimo sutarties kopijos nėra pateikta jokių kitų Å«kinės operacijos realumÄ pagrindžiančių įrodymų (apmokėjimo už akcijas dokumentų ir pan.).

IÅ¡ bylos dokumentų matyti, kad paaiÅ¡kinimų apie akcijų įsigijimÄ iÅ¡ pareiÅ¡kėjo Inspekcija kreipėsi į UAB „Valymo paslaugos“ vadovÄ , tačiau nei jis, nei kitas įgaliotas asmuo neatvyko bei nepateikė duomenų. Mokestinio tyrimo metu taip pat nustatyta, kad UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ veiklos nevykdo nuo 2011-08-01. Å i bendrovė nepateikė ataskaitų apie kontroliuojamuosius ir kontroliuojančius vienetus ir asmenis už 2011-2012 metus ir nedeklaravo, kam priklauso bendrovės akcijos.

UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ buvęs vienintelis akcininkas A. G. 2016-01-31 kirto Lietuvos Respublikos sienÄ ir iÅ¡vyko iÅ¡ Lietuvos, jo gyvenamosios vietos adresas nežinomas. Bylos duomenys taip pat rodo, kad vietos mokesčių administratorius rėmėsi ir operatyvaus patikrinimo metu surinkta informacija apie UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“. Å ios bendrovės pateiktos finansinės atskaitomybės duomenys už 2010-2011 m. patvirtina, jog bendrovė 2010 m. deklaravo 186482 Lt, o 2011 m.

– 166270 Lt turto ir nuosavybės. UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ 2011 m. finansinėje atskaitomybėje taip pat deklaravo, kad nuo 2011-08-01 yra sustabdžiusi veiklÄ . Atsižvelgiant į Å¡iuos duomenis, mokesčių administratorius padarė iÅ¡vadÄ , kad 2011-09-23 pirkimo-pardavimo sutartyje deklaruota Å¡ios bendrovės parduodamų akcijų vertė (7910 vnt akcijų už nominaliÄ 100 Lt akcijų kainÄ ) neatitinka faktinės bendrovės akcijų vertės. PareiÅ¡kėjas vietos mokesčių administratoriui pateikė prieÅ¡taringus paaiÅ¡kinimus dėl atsiskaitymo už vertybinius popierius ir neiÅ¡samius paaiÅ¡kinimus apie akcijų įgijimo ir perleidimo aplinkybes. 2013-10-11 paaiÅ¡kinime pareiÅ¡kėjas nenurodė ir nepaaiÅ¡kino, kada, kiek ir kurį laikÄ turėjo UAB „Ežerų kraÅ¡to investicijos“ akcijų, tik pripažino, kad jis buvo Å¡ios bendrovės akcininkas ir vadovas.

PareiÅ¡kėjas taip pat nurodė, kad UAB „Valymo paslaugos“ nepirko UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijų, o tik tarpininkavo akcijų pirkime, nors pagal paties pareiÅ¡kėjo pateiktos 2011-09-23 sutarties kopijÄ bÅ«tent UAB „Valymo paslaugos“ įsigijo iÅ¡ jo minėtos bendrovės akcijų. PareiÅ¡kėjas nebuvo nuoseklus ir nurodydamas aplinkybes dėl atsiskaitymo už UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijas bÅ«do. IÅ¡ pradžių jis teigė, kad UAB „Valymo paslaugos“ už parduotas UAB „Ežerų karÅ¡to investicija“ akcijas atsiskaitė per bankÄ ir grynais pinigais, tačiau dokumentų pagrindžiančių grynųjų pinigų gavimÄ neturi ir pateikti negali (MGK byla, II t., b. l. 136), tačiau 2013-07-30 paaiÅ¡kinime jis nurodė, kad visos sumos buvo mokėtos per bankÄ .

Nors mokėjimo pavedimuose ir nurodyta mokėjimo paskirtis „už akcijas“, tačiau nesant akcijų pirkimo- pardavimo sutarties originalo, toks mokėjimo paskirties nurodymas negali patvirtinti, kad Å¡iais mokėjimais buvo atsiskaitoma už akcijas, nurodytas 2011-09-23 sutarties kopijoje. Taigi, įvertinus nustatytų faktinių aplinkybių, pareiÅ¡kėjo paaiÅ¡kinimų ir surinktų raÅ¡ytinių įrodymų visumÄ , darytina iÅ¡vada, jog pareiÅ¡kėjas neįrodė, jog UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijų nuosavybės teisė 2011-09-23 datai priklausė bÅ«tent jam.

Tai suponuoja ir iÅ¡vadÄ , jog UAB „Valymo paslaugos“ pervestos lėšos į pareiÅ¡kėjo sÄ skaitÄ nėra laikytinos atsiskaitymu už vertybinių popierių pardavimÄ , t. y. pareiÅ¡kėjas iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ gavo ne vertybinių popierių perleidimo pajamas pagal 2011-09-23 akcijų pardavimo sandorį, o kitas nedeklaruotas ir neapmokestintas pajamas iÅ¡ kitų sandorių, kurių nėra galimybės identifikuoti. Sutikdama su Inspekcijos patikrinimo metu surinktų aplinkybių vertinimu, VMI prie FM ginčijamame sprendime darė iÅ¡vadÄ , kad pareiÅ¡kėjas piktnaudžiavo mokesčių įstatymais, t. y. ginčo akcijų pardavimo sandorį pareiÅ¡kėjas su UAB „Valymo paslaugos“ sudarė siekdamas mokestinės naudos, t. y. pasinaudoti 2002-07-02 Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo Nr. IX-1007 17 str. 1 d. 23 p. numatyta lengvata, pagal kuriÄ , parduodant nustatytÄ laikotarpį iÅ¡laikytas akcijas, neatsiranda prievolė mokėti mokesčio.

Taip pat VMI prie FM darė iÅ¡vadÄ , kad vietos mokesčių administratorius tikslingai prievolę sumokėti mokesčius perkėlė pareiÅ¡kėjui, t. y. taikė MAÄ® 69 straipsnį, nors dėl Å¡io straipsnio taikymo sprendime nepasisakė, tačiau, anot atsakovo, byloje nustatytų aplinkybių visuma ir patikrinimo metu padarytos iÅ¡vados leidžia suprasti, jog pareiÅ¡kėjo sudarytų sandorių tikslas buvo kitas nei formaliai pateiktuose dokumentuose, o tokį vertinimÄ pagrindžia tiek patikrinimo akte, tiek sprendime iÅ¡dėstytos aplinkybės (MGK byla, I t., b. l. 8-12).

MGK taip pat laikė pagrįstomis aukščiau nurodytas VMI prie FM iÅ¡vadas. Teismas su tokiu Inspekcijos veiksmų vertinimu ir VMI prie FM sprendime nurodytu mokestinės prievolės pagrindimu nesutinka ir daro iÅ¡vadÄ , kad nagrinėjamu atveju VMI prie FM be pagrindo taikė MAÄ® 10 ir 69 straipsnių nuostatas. MAÄ® 10 straipsnyje ir 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtintas turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principas reikalauja, jog mokesčių teisiniuose santykiuose virÅ¡enybė bÅ«tų teikiama Å¡ių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai iÅ¡raiÅ¡kai (MAÄ® 10 str.).

Tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, Å«kinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslÄ gauti mokestinės naudos, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtinÄ mokesčio sumÄ arba visiÅ¡kai iÅ¡vengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grÄ Å¾intinÄ (įskaitytinÄ ) mokesčio permokÄ (skirtumÄ ), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grÄ Å¾inimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ .

Å iuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formaliÄ mokesčių mokėtojo veiklos iÅ¡raiÅ¡kÄ , bet atkuria iÅ¡kreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimÄ , ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas (MAÄ® 69 str. 1 d.). Teismų praktikoje laikomasi nuostatos, kad MAÄ® 69 straipsnis taikytinas tais atvejais, kai nustatomos dvi bÅ«tinos sÄ lygos:

1) Å«kinės operacijos atitinka formaliÄ sias sÄ lygas, nustatytas atitinkamÄ mokestį nustatančiuose teisės aktuose, dėl to yra įgyjamas mokestinis pranaÅ¡umas, kuris prieÅ¡tarauja įstatymo tikslams;

2) pagrindinis Å«kinių operacijų tikslas yra mokestinio pranaÅ¡umo įgijimas, tačiau transakcija neturi ekonominio ir verslo pagrindimo. Dėl minėtų MAÄ® 69 straipsnio taikymo sÄ lygų nustatymo kartu konstatuojamas ir mokesčio mokėtojo piktnaudžiavimas, taigi mokesčių mokėtojo veiksmai nelaikomi teisėtu mokesčių planavimu. Mokesčių administratorius, nustatęs piktnaudžiavimo teise faktÄ , taiko turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ , bÅ«tent atkuria tikrÄ sias sandorių aplinkybes ir priima sprendimÄ , paneigiantį tam tikras mokesčio mokėtojo teises (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – LVAT) 2013 m. lapkričio 18 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-1718/2013).

Apibendrinus aukščiau aptartÄ teisinį reguliavimÄ , darytina iÅ¡vada, kad MAÄ® 69 straipsnio 1 dalies nuostatos taikomos tuo atveju, kai Å«kinė operacija yra pripažįstama formaliai įvykusia ir nėra kvestionuojamas jos teisėtumas CK prasme, tačiau aplinkybės, kuriomis ji įvyko yra kitos, nei deklaruojama. Å iuo gi atveju, Inspekcija mokestinio patikrinimo metu padarė iÅ¡vadÄ , kad 2011-09-23 sandoris tarp pareiÅ¡kėjo ir UAB „Valymo paslaugos“, kuriuo pareiÅ¡kėjas grindžia pajamų gavimÄ tikrintuoju laikotarpiu, apskritai neįvyko, nes Å¡ios sutarties sudarymo dienai pareiÅ¡kėjas nebuvo įgijęs nuosavybės teisių į UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijas.

Eliminavusi šį sandorį, Inspekcija neturėjo pagrindo ir taikyti MAÄ® 69 straipsnio 1 dalies nuostatų ir koreguoti sandorio sukuriamas teisines pasekmes, taikydama turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ , nes sandoris nesukÅ«rė teisinių pasekmių - akcijos neparduotos, pinigai gauti ne Å¡io sandorio pagrindu. Dėl pareiÅ¡kėjo nebendradarbiavimo ir dėl to, kad kita tariamo sandorio Å¡alis nebevykdo veiklos, o jos vadovai nerandami, nagrinėjamu atveju sandoris, kurio pagrindu pareiÅ¡kėjas gavo pajamų iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ nustatytas nebuvo.

Atsižvelgiant į tai, Inspekcija pagrįstai 2011-2012 m. iÅ¡ UAB „Valymo paslaugas“ priskyrė kitoms B klasės pajamoms (GPMÄ® 22 str. 3 d.). Remiantis GPMÄ® 25 str. 1 d., pajamų mokestį nuo pajamų, pagal mokesčio mokėjimo tvarkÄ priskiriamų B klasės pajamoms, Å¡io Ä®statymo nustatyta tvarka deklaruoja, apskaičiuoja ir sumoka pats nuolatinis Lietuvos gyventojas arba jo įgaliotas asmuo. Atsižvelgiant į tai, kas iÅ¡dėstyta, darytina iÅ¡vada, kad vietos mokesčių administratorius, tvirtindamas patikrinimo aktÄ , mokestinę prievolę sumokėti GPM pagrįstai nukreipė pareiÅ¡kėjui.

Nors teismas konstatavo, kad VMI prie FM nepagrįstai pareiÅ¡kėjo atžvilgiu taikė MAÄ® 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, panaikinti VMI prie FM ir MGK sprendimų nėra teisinio pagrindo. Visos Å¡iam mokestiniam ginčui svarbios aplinkybės yra nustatytos. Duomenų, kad egzistuoja kitos aplinkybės, kurios turėtų įtakos mokestinės prievolės nukreipimo ir apskaičiavimo teisingumui, nėra. Mokesčių administratorius nustatė, kad A. G., kuriam iki 2011-10-04 priklausė UAB „Ežerų kraÅ¡to investicija“ akcijos, 2016-01-31 kirto Lietuvos Respublikos sienÄ ir iÅ¡vyko iÅ¡ Lietuvos Respublikos, gyvenamosios vietos adresas nežinomas.

UAB „Ežerų krašto investicija“ veiklos nevykdo nuo 2011-08-01, mokesčių administratoriui deklaracijų neteikia nuo 2012-08-01, bendrovė nepateikė ataskaitų apie kontroliuojamuosius ir kontroliuojančius vienetus bei asmenis už 2011-2012 metus ir nedeklaravo, kam nuosavybės teise priklausė UAB „Ežerų krašto investicija“ akcijos. UAB „Valymo paslaugos“ veikla sustabdyta, deklaracijos teiktos iki 2012-07-24, išregistruota iš PVM mokėtojų nuo 2012-07-30, deklaruotos registracijos vietoje bendrovės veiklos požymių nenustatyta, bendrovės atstovai ar įgalioti asmenys kviečiami neatvyko, paskutinis UAB „Valymo paslaugos“ akcininkas G.

U. miręs 2012-08-28. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius išnaudojo visas įmanomas galimybes ir priemones objektyviai tiesai nustatyti. To neginčija ir pareiškėjas. Naujų įrodymų, kad akcijų pirkimas buvo realus, pareiškėjas teismui nepateikė. Ginčo dėl apskaičiuotos mokestinės prievolės dydžio taip pat nėra. Dėl delspinigių ir baudos GPMĮ 36 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad už šio įstatymo pažeidimus skiriamos baudos ir (arba) skaičiuojami delspinigiai.

MAÄ® 96 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad delspinigiai mokesčių mokėtojui skaičiuojami už nesumokėtÄ arba pavėluotai sumokėtÄ patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytÄ nedeklaruotÄ deklaruojamÄ ar neapskaičiuotÄ nedeklaruojamÄ mokestį (įskaitant mokestį, kuris turėjo bÅ«ti apskaičiuotas muitinės deklaracijoje). Å io Ä®statymo 96 straipsnio 1 dalies 2 punkte nurodytu atveju delspinigiai skaičiuojami nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo bÅ«ti sumokėtas į biudžetÄ , iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento suraÅ¡ymo dienos (MAÄ® 97 str.).

Delspinigiai, pradėti skaičiuoti Å¡io Ä®statymo 97 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatyta tvarka, skaičiuojami ne ilgiau kaip 180 dienų nuo teisės priverstinai iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ atsiradimo dienos, o mokesčių mokėtojui nesumokėjus jo (atitinkamo mokesčio įstatyme nustatytu atveju – mokesčių administratoriaus) apskaičiuoto nedeklaruojamo mokesčio, – ne ilgiau kaip 180 dienų nuo atitinkamo mokesčio įstatyme numatyto sumokėjimo termino. Sustabdžius mokesčio priverstinį iÅ¡ieÅ¡kojimÄ Å¡io Ä®statymo 110 straipsnio 1 dalyje nurodytu atveju, delspinigiai skaičiuojami už visÄ sustabdymo laikotarpį, jeigu mokesčių mokėtojo skundas buvo atmestas (MAÄ® 98 str. 2 d.).

MAÄ® 100 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad mokesčių mokėtojas gali bÅ«ti atleidžiamas nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neiÅ¡ieÅ¡kotų) delspinigių ar jų dalies: jeigu yra Å¡io Ä®statymo 141 straipsnio 1 dalyje nustatytas pagrindas; kitais atvejais, kai delspinigius iÅ¡ieÅ¡koti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiÅ«riu, kaip tai suprantama pagal Å¡io Ä®statymo 113 straipsnio 1 dalies 3 punktÄ (Å¡is atleidimo pagrindas gali bÅ«ti taikomas tik mokesčių mokėtojams – fiziniams asmenims).

Nagrinėjamu atveju pareiÅ¡kėjo kaltė dėl padaryto pažeidimo yra įrodyta. Nustatyta, kad pareiÅ¡kėjas nedeklaruodamas iÅ¡ UAB „Valymo paslaugos“ 2011-2012 m. gautų kitų pajamų, tokiais savo veiksmais padarė žalÄ biudžetui, nes įstatymų nustatyta tvarka ir terminais nesumokėjo priklausančios sumokėti GPM sumos. MAÄ® 139 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad jei mokesčių administratorius nustato, kad mokesčių mokėtojas neapskaičiavo nedeklaruojamo (įskaitant muitinės deklaracijose apskaičiuojamÄ mokestį) ar nedeklaravo deklaruojamo mokesčio arba neteisėtai pritaikė mažesnį mokesčio tarifÄ ir dėl Å¡ių priežasčių mokėtinÄ mokestį neteisėtai sumažino, mokesčių mokėtojui priskaičiuojama trÅ«kstama mokesčio suma ir skiriama nuo 10 iki 50 procentų minėtos mokesčio sumos dydžio bauda, jei atitinkamo mokesčio įstatymas nenustato kitaip.

Skiriamos konkrečios baudos dydis priklauso nuo pažeidimo pobÅ«džio, nuo to, ar mokesčių mokėtojas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, nuo mokesčių įstatymų pažeidimo pripažinimo ir kitų aplinkybių, kurias mokesčių administratorius pripažįsta svarbiomis skirdamas didesnę ar mažesnę baudÄ . Å iuo atveju mokestinio patikrinimo medžiaga patvirtina, kad pareiÅ¡kėjas su mokesčių mokėtoju geranoriÅ¡kai nebendradarbiavo, teisėtų nurodymų nevykdė, neteikė paaiÅ¡kinimų ir dokumentų, todėl Å¡ios aplinkybės pagrįstai pripažintos sunkinančiomis atsakomybę.

PareiÅ¡kėjo atsakokybę Å¡velninančių aplinkybių nenustatyta. Atsižvelgiant į tai, darytina iÅ¡vada, kad mokesčių administratorius teisėtai bei pagrįstai pareiÅ¡kėjui paskyrė 50 proc. GPM sumos dydžio baudÄ , kuri VMI prie FM pagrįstai palikta galioti, kaip visiÅ¡kai atitinkanti MAÄ® 139 straipsnio 1 dalyje numatytas nuostatas. PareiÅ¡kėjas paskirtos GPM baudos dydžio nekvestionuoja. Ä®rodymų, sudarančių pagrindÄ mažinti paskirtÄ baudÄ ar atleisti nuo delspinigių teismui nepateikė.

Esant Å¡ioms aplinkybėms, teismas daro iÅ¡vadÄ , kad pareiÅ¡kėjo reikalavimų tenkinti skunde iÅ¡dėstytais argumentais nėra teisinio pagrindo, todėl jo skundas atmestinas kaip nepagrįstas. Teismas, vadovaudamasis Administracinių bylų teisenos įstatymo 85-87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 132 straipsniu n u s p r e n d ė: pareiÅ¡kėjo V. K. (V. K.) skundÄ atmesti kaip nepagrįstÄ . Sprendimas per vienÄ mėnesį nuo jo paskelbimo dienos apeliacine tvarka gali bÅ«ti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui.

Teisėja Ina Kirkutienė