f8051b29-e0d1-4699-8270-bdec90e71e49 · Vilniaus apygardos administracinis teismas

?Administracinė byla NrAdministracinė byla Nr. eI-4238-535/2019 Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02391-2019-7 Procesinio sprendimo kategorijos: 12.15.5.2, 55.1.3 (S) VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS S P R E N D I M A S LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU 2019 m. spalio 10 d. Vilnius Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja JÅ«ratė Gaidytė-Lavrinovič, dalyvaujant atsakovės atstovui Igoriui Janavičiui, vieÅ¡ame teismo posėdyje iÅ¡nagrinėjo administracinę bylÄ pagal pareiÅ¡kėjos Likviduojamos UAB ,,Vittamed technologijos“ skundÄ atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo. Teismas n u s t a t ė : PareiÅ¡kėja Likviduojama UAB ,,Vittamed technologijos“ kreipėsi į teismÄ su skundu ir praÅ¡o:

1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija) 2019-06-20 sprendimÄ Nr. S-77 (7-65/2019);

2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2019-04-19 sprendimÄ Nr. 69-38;

3) panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Inspekcija) 2019-01-24 sprendimÄ dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (7.45-4.7) FR0682-23;

4) kreiptis į Europos SÄ jungos Teisingumo TeismÄ su praÅ¡ymu pateikti prejudicinį sprendimÄ ir pateikti Å¡iuos klausimus: ar pagal 2006-11-28 Tarybos direktyvos 2006/112/EB nuostatas pareiÅ¡kėjui (apmokestinamajam asmeniui) iÅ¡lieka teisė į pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) atskaitÄ tais atvejais, kai pareiÅ¡kėjas (apmokestinamasis asmuo), atsižvelgdamas į pelno ir kitas finansines ataskaitas, pats (pareiÅ¡kėjo akcininkas) nusprendžia nebetęsti bendrovės veiklos ir likviduoti bendrovę (pareiÅ¡kėjÄ ); ar pagal 2006-11-28 Tarybos direktyvos 2006/112/EB nuostatas pareiÅ¡kėjui, kuriam pripažinta apmokestinamojo asmens savybė (ir net sugrÄ Å¾inta PVM permoka), gali bÅ«ti panaikinta teisė į PVM atskaitÄ , jei apmokestinamasis asmuo pasibaigia dėl likvidavimo jo akcininkui nusprendus likviduoti apmokestinamÄ jį asmenį dėl nuostolingų rezultatų, dėl ko planuota ekonominė veikla nelemia apmokestinamųjų sandorių sudarymo ar vykdymo;

5) kreiptis į Lietuvos Respublikos Konstitucinį TeismÄ su praÅ¡ymu iÅ¡tirti ar Mokesčių administravimo įstatymo 96 straipsnio 1 dalis ir 139 straipsnio 1 dalis neprieÅ¡tarauja Konstitucijos 23 straipsniui, 31 straipsnio 5 daliai, 46 straipsnio 1 daliai ir teisinės valstybės principui. PareiÅ¡kėja paaiÅ¡kina, kad Inspekcija 2019-01-24 sprendimu patvirtino 2018-11-19 patikrinimo aktÄ Nr. (7.45) FR0680-436, kuriame bendrovei papildomai apskaičiuota 87 897 Eur PVM, 30 427,84 Eur PVM delspinigiai ir 8 798 Eur bauda.

VMI 2019-04-19 sprendimu Nr. 69-38 pavirtino Inspekcijos sprendimÄ . Komisija 2019-06-20 sprendimu Nr. S-77 (7-65/2019) patvirtino VMI sprendimÄ Nr. 69-38 ir netenkino praÅ¡ymo kreiptis į Europos SÄ jungos Teisingumo TeismÄ (toliau – ESTT). PareiÅ¡kėjos teigimu, ginčijami sprendimai yra neteisėti, todėl naikintini. Mokestinis patikrinimas atliktas ir skundžiami sprendimai priimti pažeidžiant nustatytas procedÅ«ras, sprendimai neatitinka Europos SÄ jungos (toliau – ES) teisės aktų bei teismų formuojamos praktikos.

Komisijos sprendimas iÅ¡ esmės be motyvų, jame, nenurodyta, kodėl atmetami argumentai, dėl dalies argumentų ir nurodytų įrodymų apskritai nepasisakyta. Inspekcija pažeidė 30 dienų sprendimo priėmimo terminÄ , nustatytÄ Mokesčių administravimo įstatymo (toliau - MAÄ®) 132 str. 6 p., kuris skaičiuojamas nuo pastabų dėl patikrinimo akto gavimo, naikinamÄ jį terminÄ priimti sprendimÄ dėl patikrinimo akto tvirtinimo. Bendrovė raÅ¡ytines pastabas Inspekcijai pateikė ne 2018-12-27, kaip nurodo Komisija, o 2018-12-19 per Mano VMI portalÄ .

Tuo tarpu sprendimas dėl akto patvirtinimo buvo priimtas tik 2019-01-24, taigi praėjus gerokai daugiau nei 30 dienų po raÅ¡ytinių pastabų pateikimo. Inspekcija nesilaikė su likvidavimo procedÅ«romis susijusių teisės aktų reikalavimų, numatytų SiÅ«lymo inicijuoti juridinio asmens likvidavimÄ ir praneÅ¡imo apie juridinio asmens, užsienio juridinio asmens filialo ar atstovybės atsiskaitymÄ su biudžetais ir pinigų fondais teikimo Juridinių asmenų registro tvarkytojui taisyklėse (toliau - Taisyklės).

VMI per 20 darbo dienų, kaip numatyta Taisyklėse, sprendimo dėl likviduojamos bendrovės mokestinio tyrimo ar patikrinimo atlikimo nepriėmė. Praleidusi nurodytus terminus VMI neturi teisinio pagrindo atlikti mokestinį tyrimÄ ar patikrinimÄ . 20 darbo dienų terminas siejamas bÅ«tent su paskutinės mokestinio laikotarpio pelno mokesčio deklaracijos pateikimu. Bendrovė jÄ pateikė 2015-10-21 jÄ pateikus VMI nesiėmė jokių veiksmų. Be to, dėl minėto VMI pažeidimo buvo konstatuotas ir tarnybinis pažeidimas Skundžiami sprendimai nesiderina su VieÅ¡ojo administravimo įstatymo (toliau – VAÄ®) 8 straipsnio reikalavimais, neatitinka Taisyklėse nustatyto teisinio reglamentavimo, kuris yra ignoruojamas.

Akivaizdu, kad mokestinis patikrinimas, inicijuotas praėjus daugiau kaip 2 (dvejiems) metams po paskutinio mokestinio laikotarpio pelno mokesčio deklaracijos pateikimo VMI, nors terminas tam atlikti, kaip minėta, yra tik 20 darbo dienų, nėra formalios procedÅ«ros pažeidimas. Praleidus 20 darbo dienų terminÄ ir nepradėjus mokestinio tyrimo ar patikrinimo, VMI neturi ir negali turėti pretenzijų likviduojamam juridiniam asmeniui. Todėl VMI negali atlikti kitų procedÅ«rų, iÅ¡skyrus numatytas Taisyklėse, t. y. pateikti JAR tvarkytojui tinkamai užpildytÄ JAR-PBA formÄ .

VMI delsiant vykdyti savo pareigas daugiau kaip 2 (dvejus) metus, akivaizdu, kad dėl tokio pažeidimo buvo nepagrįstai nepateikta JAR tvarkytojui tinkamai užpildyta JAR-PBA forma. PareiÅ¡kėja cituoja ESTT sprendimus ir teigia, kad Inspekcija, reikalaudama patikslinti bendrovės PVM atskaitÄ , nesilaikė ESTT suformuotos praktikos. PaaiÅ¡kina, kad su pastabomis, kurios buvo pateiktos Inspekcijai, pateikė bendrovės 2014 m. metines finansines ataskaitas, taip pat 2015 m. I pusmečio finansines ataskaitas. IÅ¡ jų matyti, kad bendrovės veikla buvo nuostolinga, nepaskirstytasis nuostolis didėjo.

Bendrovės vienintelis akcininkas, atsižvelgdamas į nuostolingÄ veiklÄ (pelno ataskaitÄ ) ir nesant užsakymų bei potencialių pajamų, bendrovės veiklos nusprendė nebetęsti. Bendrovėje nesant pajamų ir užsakymų, o nuostoliams augant, objektyviai nebuvo įmanoma tęsti veiklos. Todėl akcininkas nusprendė jos nebetęsti ir likviduoti verslÄ . Akivaizdu, kad, esant nuostolingai veiklai, organizuoti medicinos prietaisų gamybÄ pagal sukurtÄ prototipÄ , pardavimÄ , klinikinių tyrimų atlikimÄ ir įvairius saugumo testus (specializuotose ir sertifikuotose laboratorijose) ir kt. nebuvo objektyvių galimybių.

Kaip matyti iÅ¡ finansinių ataskaitų, toliau vystyti nuostolingÄ verslÄ nebuvo jokių finansinių resursų. Vertinant PVM atskaitos galimybes ir teikiant praÅ¡ymÄ dėl pirkimo PVM atskaitos be kita ko buvo vadovaujamasi tuo, kad ginčijamuose sprendimuose nurodomÄ tarptautinį projektÄ Ä¯gyvendino ne vienas projekto dalyvis, bet ir projekto partneriai. Todėl turėtų bÅ«ti atliekama visų partnerių pajamų analizė ir vertinamas visų partnerių siekis gauti PVM apmokestinamųjų pajamų. Akivaizdu, kad Inspekcija, priimdama minėtus sprendimus grÄ Å¾inti PVM permokÄ pareiÅ¡kėjui, jam pripažino apmokestinamojo asmens savybę, taip pat atliko projekto partnerių esamų ar/ir bÅ«simų pajamų analizę.

Pareiškėjos teigimu, šioje byloje kyla 2006-11-28 Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, p.

1) nuostatų išaiškinimo klausimas. Komisijos atsisakymas kreiptis dėl prejudicinio sprendimo prieštarauja kitiems Komisijos sprendime dėstomiems argumentams. Komisija teigia, kad jai nekyla abejonių dėl ginče taikytinų teisės normų aiškumo bei dėl principinių PVM atskaitos nuostatų taikymo. Tuo tarpu taip pat nurodo, kad nagrinėjama bylos mokestinė situacija pagal faktines aplinkybes nėra tapati bendrovės skunde minimų ESTT bylų situacijoms. Taigi, iš pačios Komisijos teiginių akivaizdu, kad jai negalėjo nekilti abejonių dėl ES teisės taikymo akivaizdumo, kadangi ESTT, anot Komisijos, nėra pasisakęs dėl PVM direktyvos nuostatų taikymo analogiškoms šios bylos aplinkybėms.

PareiÅ¡kėja mano, kad mokesčių administratorius pažeidė delspinigių skaičiavimo terminus. Delspinigiai gali bÅ«ti skaičiuojami ne ilgiau kaip 180 dienų (MAÄ® 98 str.). Tačiau Å¡io termino nebuvo laikytasi. Priskaičiuotų delspinigių suma atsižvelgiant į jos dydį neatitinka protingumo ir teisingumo principų (MAÄ® 8 str. 3 d.) bei skelbiamos mokesčių amnestijos. Be to, bendrovei 2015-10-21 pateikus paskutinio mokestinio laikotarpio pelno mokesčio deklaracijÄ , Inspekcija nesiėmė veiksmų, nors jų turėjo imtis per 20 darbo dienų.

Todėl nėra pagrįsta skaičiuoti delspinigius už visÄ Inspekcijos neveikimo laikotarpį. Mokesčių administratoriaus priskaičiuoti delspinigiai ir baudos neatitinka Konstitucijos nuostatų. Mokesčių administratorius priskaičiuodamas ir delspinigius, ir baudÄ už tÄ patį pažeidimÄ baudžia du kartus. O tai prieÅ¡tarauja Konstitucijos 35 straipsnio 1 daliai , kur pasakyta, kad niekas negali bÅ«ti baudžiamas už tÄ patį nusikaltimÄ antrÄ kartÄ . IÅ¡ esmės neribotas delspinigių skaičiavimo terminas, kuris taikomas pareiÅ¡kėjui, neatitinka teisinės valstybės principo.

Asmuo turi teisėtÄ lÅ«kestį, kad jis gali bÅ«ti baudžiamas tik už aiÅ¡kiai teisės aktuose įtvirtintÄ laiko tarpÄ ir terminuotai. Galų gale tokios didelės sankcijos yra pasikėsinimas į nuosavybės neliečiamumÄ (Konstitucijos 23 str.) ir asmens Å«kinę laisvę (Konstitucijos 46 str. 1 d.). Atsakovė VMI su pareiÅ¡kėjos skundu nesutinka ir praÅ¡o jį atmesti kaip nepagrįstÄ . Atsiliepime nurodo, kad bendrovė nepateikė įrodymų, kad ji PVM apmokestinamas prekes (įsigytas medicininės įrangos dalis ar suteiktas paslaugas dalyvaujant tarptautiniuose projektuose) naudojo ekonominėje veikloje ar įsigijo numatomai ekonominei PVM apmokestinamai veiklai vykdyti.

PrieÅ¡ingai, byloje nustatyta, kad vienintelio akcininko A. P. 2015 metų rugpjūčio mėn. sprendimu (nustačius, jog vykdoma mokslinė kuriamoji veikla nebus pelninga) buvo nuspręsta bendrovę likviduoti, kas negali bÅ«ti vertinama kaip objektyvios priežastys nulėmusios PVM apmokestinamos veiklos nevykdymÄ . Patikrinimo metu nustatyta, kad bendrovė nuo 2012-03-01 nevykdo PVM apmokestinamųjų sandorių (pardavimo sandorių), tačiau laikotarpiu nuo 2012-03-01 iki 2015-09-23 įsigijo prekių ir paslaugų, nuo kurių apskaičiavo ir į PVM atskaitÄ Ä¯traukė pirkimo PVM pagal PVM sÄ skaitas faktÅ«ras (invoice).

Bendrovei atsirado prievolė tikslinti PVM atskaitÄ ir grÄ Å¾inti į biudžetÄ PVM nuo įsigytų prekių (paslaugų), kurios nebus panaudotos PVM apmokestinamai veiklai vykdyti (pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – PVMÄ®) 69 str. 1 d.), jai pačiai nusprendus likviduotis ir iÅ¡siregistruoti iÅ¡ PVM mokėtojų. Be to, bendrovė pateiktame skunde neginčija mokesčių administratoriaus nustatytos aplinkybės, jog vienasmeniu akcininko A. P. sprendimu, atsižvelgiant į nuostolingÄ veiklÄ , buvo nuspręsta bendrovės veiklos nebetęsti.

Bendrovei 2015-09-01 suteiktas likviduojamo juridinio asmens teisinis statusas ir 2015-09-23 ji iÅ¡registruota iÅ¡ PVM mokėtojų registro. Bendrovė 2015-09-23 pateikė iÅ¡registruojamo iÅ¡ PVM mokėtojų asmens paskutinio mokestinio laikotarpio nuo 2015-09-01 iki 2015-09-23 PVM deklaracijÄ , tačiau, pažeidžiant PVMÄ® 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, joje nepatikslino neparduotų prekių (paslaugų) likučiui tenkančios 87 987 Eur PVM atskaitos. Pagal PVMÄ® 88 straipsnio nuostatas, jeigu apmokestinamasis asmuo buvo iÅ¡registruotas (paties praÅ¡ymu ar mokesčio administratoriaus iniciatyva) iÅ¡ PVM mokėtojų, per 20 dienų po iÅ¡registravimo jis privalo pateikti specialiÄ iÅ¡registruojamo iÅ¡ PVM mokėtojų arba likviduojamo asmens PVM deklaracijÄ ir joje Å¡io įstatymo nustatyta tvarka deklaruoti visas likusias prievoles, susijusias su PVM apskaičiavimu ir sumokėjimu.

PareiÅ¡kėjos argumentai dėl ESTT praktikos netaikymo yra nepagrįsti. ESTT sprendime C-110/94 Inzo v Belgische Staat, yra konstatuota, jog teisė į PVM atskaitÄ PVM mokėtojui iÅ¡lieka tuo atveju, jeigu jis PVM apmokestinamas prekes ar paslaugas įsigyja numatomai ekonominei PVM apmokestinamai veiklai vykdyti (tai PVM mokėtojas turi pagrįsti objektyviais įrodymais), tačiau dėl atitinkamų objektyvių priežasčių tos veiklos, kuriai vykdyti įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM įtraukęs į PVM atskaitÄ , vykdyti nepradėjo.

Tačiau įvertinus patikrinimo metu nustatytas aplinkybes, teigtina, jog minėtas ESTT sprendimas Å¡iuo konkrečiu atveju, netaikytinas, nes skiriasi faktinės bylos aplinkybės, t. y. bendrovė pati nusprendė nebetęsti nuostolingos veiklos ir likviduoti verslÄ , o tuo pačiu ir iÅ¡siregistruoti iÅ¡ PVM mokėtojų registro, nurodydama, kad norint parduoti medicinos prietaisus ES (suprantama, kaip dėl ekonominės PVM apmokestinamosios veiklos vykdymo), reikia gauti CE ženklÄ , o tam reikia atlikti klinikinius tyrimus ir įvairius saugumo testus (specializuotose ir sertifikuotose laboratorijose).

Kaip nustatyta patikrinimo metu, bendrovė nepateikė informacijos, kad vykdomo projekto metu įsigytas paslaugas iÅ¡ kitų projekto partnerių ir kitų įmonių už 41 8984 Eur sumÄ panaudojo PVM apmokestinamoje veikloje, t. y. mokesčių administratorius neturi informacijos, kad neÅ¡iojamojo neinvazinio medicininio prietaiso prototipas (dynamic ICP) buvo sukurtas ir už projekto metu produkto - neÅ¡iojamojo neinvazinio medicininio prietaiso prototipo (dynamic ICP) gamybÄ ir pardavimÄ buvo gautos PVM apmokestinamos pajamos.

BÅ«tinoji sÄ lyga, kuriai esant galima PVM atskaita - privalo bÅ«ti tiesioginis priežastinis ryÅ¡is tarp įsigyjamų prekių ar paslaugų ir PVM apmokestinamų prekių tiekimo ar paslaugų teikimo. Ä®vertinusi minėtas patikrinimo metu nustatytas aplinkybes, Inspekcija padarė pagrįstÄ iÅ¡vadÄ , jog bendrovė nuo 2012-03-01 nevykdė PVM apmokestinamųjų pardavimo sandorių, laikotarpiu nuo 2012-03-01 iki 2015-09-23 vykdė tik prekių (paslaugų) įsigijimus, nuo kurių apskaičiavo ir į PVM atskaitÄ Ä¯traukė 87 987 Eur pirkimo PVM pagal minėtas 8 PVM sÄ skaitas faktÅ«ras (invoice), tačiau bendrovė nepateikė objektyvių įrodymų, jog įsigytos prekės ir paslaugos projekto vykdymui yra panaudotos PVM apmokestinamam prekių tiekimui ar paslaugų teikimui, kad įsigytos paslaugos projekto vykdymui yra tiesiogiai ir betarpiÅ¡kai skirtos naudoti PVM apmokestinamai veiklai vykdyti, ar kad jos įsigytos numatomai ekonominei PVM apmokestinamai veiklai vykdyti.

Atsakovė dėl pareiÅ¡kėjos argumentų, kad patikrinimas atliktas pažeidžiant Taisyklėse nustatytas procedÅ«ras, teigia, kad net ir tuo atveju, jei teisės akte bÅ«tų nustatyti terminai, per kuriuos turėtų bÅ«ti pradėtos patikrinimo procedÅ«ros dėl mokesčių apskaičiavimo, remiantis suformuota LVAT praktika (2018-05-09 nutartis Nr. A-556-602/2018), tai neturėtų esminės reikÅ¡mės ginčijamo sprendimo galiojimui ir teisėtumui bei neužkerta kelio vertinti mokesčio apskaičiavimo teisingumÄ ir pagrįstumÄ .

Å iuo aspektu teismų praktikoje yra pabrėžiama, kad vieÅ¡ojo administravimo subjektui įstatyme nustatytas terminas, per kurį turi bÅ«ti priimtas administracinis sprendimas, yra instrukcinio pobÅ«džio, todėl Å¡io termino pasibaigimas nedaro negaliojančiu administracinio sprendimo, priimto pasibaigus Å¡iam terminui. Ä®statyme nustatyto termino, per kurį turi bÅ«ti priimtas administracinis sprendimas, pasibaigimas nepaneigia vieÅ¡ojo administravimo subjekto kompetencijos priimti administracinį sprendimÄ ar atlikti kitus veiksmus, t. y. tiesiogiai nesukuria neigiamų teisinių pasekmių, tik prailgina administracinį procesÄ .

Pagal MAÄ® 132 str. 6 d. sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo turi bÅ«ti priimtas per 30 dienų nuo tos dienos, kuriÄ mokesčių administratorius gauna pastabas iÅ¡ mokesčių mokėtojo. PareiÅ¡kėjos pastabos Inspekcijoje gautos 2018-12-27, o sprendimas priimtas 2019-01-24, t. y. nepraleidus MAÄ® nustatyto 30 dienų termino. Todėl pareiÅ¡kėjos teiginys neatitinka faktinės situacijos. Nagrinėjamu atveju Inspekcija ginčijamu sprendimu PVM delspinigius bendrovei pagrįstai apskaičiavo už laikotarpį nuo 2015-09-24 iki patikrinimo akto suraÅ¡ymo dienos 2018-11-19.

VMI neturi pagrindo kitaip vertinti delspinigių skaičiavimÄ reglamentuojančių teisės normų, dėl ko bendrovės argumentÄ , kad delspinigiai gali bÅ«ti skaičiuojami ne ilgiau kaip 180 dienų, laiko nepagrįstu. PareiÅ¡kėja savo valia pasirinko netikslinti PVM deklaracijos ir toliau nemokėti mokesčio, kas sÄ lygojo ne tik ilgesnį delspinigių skaičiavimÄ , bet ir patikrinimo iniciavimÄ . Pagal faktines aplinkybes nenustatyta, kad mokesčių administratorius bÅ«tų piktnaudžiavęs savo teisėmis ar vilkinęs mokestinį patikrinimÄ .

Byloje nagrinėjamu atveju priskaičiuoti delspinigiai sudaro apie trečdalį apskaičiuotų delspinigių sumos, todėl negalima teigti, kad jie yra neadekvatÅ«s. Nemokėdama mokesčių įstatymų nustatytu laiku pareiÅ¡kėja nemokamai naudojosi visuomenei priklausančiais pinigais ir yra teisinga atlyginti už tai įstatymu nustatyta delspinigių forma. PareiÅ¡kėjos praÅ¡ymas kreiptis Lietuvos Respublikos Konstitucinį TeismÄ su praÅ¡ymu iÅ¡tirti, ar MAÄ® 96 straipsnio 1 dalis ir 139 straipsnio 1 dalis neprieÅ¡tarauja Konstitucijos 23 straipsniui, 31 straipsnio 5 dalies, 46 straipsnio 1 dalies ir teisinės valstybės principui, yra subjektyvaus pobÅ«džio, siekiant iÅ¡vengti mokestinių prievolių.

PareiÅ¡kėja neteisi teigdama, kad Komisijos atsisakymas kreiptis į ESTT prieÅ¡tarauja kitiems Komisijos sprendime dėstomiems argumentams. Pastebi, kad Komisija argumentuotai iÅ¡dėstė, kodėl pareiÅ¡kėjos pateikta Teisingumo Teismo praktika nagrinėjamu atveju netaikoma, tačiau tai nesuteikia priežasties teigti, kad bylos fabula yra neaiÅ¡ki ir privalu kreiptis į ESTT, nes ESTT praktikoje iÅ¡samiai pasisakyta principinių PVM atskaitos realizavimo sÄ lygų ir galimų apribojimų, aiÅ¡kinant PVM direktyvos nuostatas, todėl tenkinti pareiÅ¡kėjos praÅ¡ymÄ kreiptis į ESTT dėl prejudicinio sprendimo priėmimo nėra pagrindo.

Teismo posėdyje atsakovės atstovas prašė skundÄ atmesti atsiliepime nurodytais argumentais. Teismas k o n s t a t u o j a: Skundas netenkintinas. Byloje ginčas kilo dėl VMI ir Inspekcijos sprendimų, kuriais pareiÅ¡kėjai buvo papildomai apskaičiuotas PVM, PVM delspinigiai ir paskirta bauda, taip pat dėl Komisijos sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo. Byloje nustatyta, kad Inspekcija atliko pareiÅ¡kėjos 2012-01-01 – 2017-12-31 laikotarpio PVM apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimÄ ir surašė 2018-11-19 patikrinimo aktÄ Nr. (7.45)-FR0680-436, kuriuo nustatė, kad bendrovė 2015-09-10 įgijo likviduojamo asmens statusÄ , todėl pagal PVMÄ® 69 straipsnio 1 dalies nuostatÄ bendrovė privalo pateikti likviduojamo asmens PVM deklaracijÄ .

Patikrinimo metu nustatyta, kad bendrovė nuo 2012-03-01 nevykdė PVM apmokestinamųjų pardavimo sandorių, laikotarpiu nuo 2012-03-01 iki 2015-09-23 vykdė tik prekių (paslaugų) įsigijimus, nuo kurių apskaičiavo ir į PVM atskaitÄ Ä¯traukė 87 987 Eur pirkimo PVM pagal 8 PVM sÄ skaitas faktÅ«ras (Invoice), iÅ¡raÅ¡ytas 2012 m. spalio, lapkričio mėn. bei 2013 m. lapkričio, gruodžio mėn. Lietuvos įmonių – Kauno technologijos universiteto ir UAB „Vittamed“, Estijos įmonės Eesti Innovatsiooni Instituut OŪ bei Norvegijos įmonės Nxtech AS.

Inspekcija nustatė, kad bendrovė iÅ¡ nurodytų įmonių įsigytų prekių ir paslaugų nenaudojo PVMÄ® 58 straipsnio 1 dalyje nurodytoje ekonominėje veikloje. Inspekcija konstatavo, jog bendrovė, pažeisdama PVMÄ® 67 straipsnio nuostatas, nepatikslino PVM atskaitos 2012 ir 2013 metų metinėse PVM deklaracijose, dėl ko bendrovei papildomai apskaičiavo 87 987 Eur PVM. IÅ¡nagrinėjusi patikrinimo aktÄ ir pateiktas pastabas, Inspekcija 2019-01-24 sprendimu Nr. (7.45-4.7.9)-FR0682-23 patvirtino patikrinimo aktÄ , t. y. patvirtino apskaičiuotÄ 87 987 Eur PVM.

Vadovaudamasi PVMÄ® 123 straipsnio ir MAÄ® 96 straipsnio nuostatomis, Inspekcija už nesavalaikį mokesčių mokėjimÄ bendrovei apskaičiavo 30 427,84 Eur PVM delspinigius. Vadovaudamasi MAÄ® 139 straipsnio nuostatomis, Inspekcija skyrė bendrovei 10 proc. dydžio 8 798 Eur PVM baudÄ . VMI 2019-04-19 sprendimu Nr. 69-38 patvirtino Inspekcijos sprendimÄ . Komisija 2019-06-20 sprendimu Nr. S-77(7-65/2019) atmetė pareiÅ¡kėjos skundÄ ir netenkino praÅ¡ymo kreiptis į ESTT dėl nagrinėjamoje byloje nustatytų faktinių aplinkybių vertinimo PVM atskaitos realizavimo aspektu.

Ginčo teisinius santykius reglamentuoja PVMÄ®, nustatantis apmokestinimÄ PVM, taip pat apmokestinamųjų asmenų, PVM mokėtojų ir kitų asmenų prievoles, susijusias su Å¡io mokesčio mokėjimu (PVMÄ® 1 str. 1 d.), IÅ¡ Patikrinimo akto ir byloje pateiktų įrodymų matyti, kad mokestinio tyrimo metu mokesčių administratorius, apskaičiuodamas pareiÅ¡kėjos PVM nepriemokÄ , rėmėsi: pareiÅ¡kėjos su Kauno technologijos universitetu sudarytomis trimis vieÅ¡ojo pirkimo-pardavimo sutarčių duomenimis; iÅ¡ ES fondų finansuojamo projekto mažoms ir vidutinėms įmonėms - novatoriÅ¡ka intrakranialinio slėgio ir tÅ«rio bangos stebėjimo sistemos sukÅ«rimas, duomenimis;

PVM deklaracijų už laikotarpį nuo 2012-01-01 iki 2015-09-23 duomenimis (iki iÅ¡registravimo iÅ¡ PVM registro datos), pagal kuriuos bendrovė deklaravo 244 142 Eur PVM apmokestinamų pardavimų vertę (2012 m. – 244 142 Eur, 2013 m. - 2015 m. rugsėjo 23 d. - 0 Eur), apskaičiavo, deklaravo 51 270 Eur pardavimo PVM (2012 m. - 51270 Eur, 2013 m. - 2015 m. rugsėjo 23 d. - 0 Eur), 92 306 Eur įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo PVM, 92 306 Eur atskaitomo pirkimo ir importo PVM, 7 431 Eur mokėtino PVM. Per nurodytÄ laikotarpį bendrovė deklaravo 439 549 Eur įsigytų prekių, paslaugų vertę, tame tarpe Lietuvoje už 208 758 Eur sumÄ ir iÅ¡ užsienio valstybių už 230 790 Eur sumÄ (iÅ¡ to skaičiaus iÅ¡ ES Å¡alių už 16 2891 Eur sumÄ ), duomenimis;

Gaunamų PVM sÄ skaitų faktÅ«rų registrų duomenimis laikotarpiu nuo 2012-01-01 iki 2015-09-23 pagal kuriuos bendrovė užregistravo 105 PVM sÄ skaitas faktÅ«ras (2012 m. - 43, 2013 m. - 31, 2014 m. - 14, 2015 m. - 17). Tikrinamuoju laikotarpiu didžiausiÄ PVM sÄ skaitų faktÅ«rų skaičių sudarė gautos PVM sÄ skaitos faktÅ«ros (mažomis sumomis) administravimo iÅ¡laidoms (už ryÅ¡io paslaugas, kanceliarinėms prekėms). Bendrovė Gaunamų PVM sÄ skaitų faktÅ«rų registruose užregistravo 439 549 Eur įsigytų prekių, paslaugų PVM apmokestinamÄ jÄ vertę, iÅ¡ jų 208 758 Eur pirkimų PVM apmokestinamÄ jÄ vertę Lietuvoje.

PVM deklaracijose deklaravo 43 839 Eur pirkimų Lietuvoje PVM (2012 m. – 60 223 Lt (17 442 Eur), 2013 m. – 90 819 Lt (26 303 Eur), 2014 m. - 140 Lt (41 Eur), 2015 m. 54 Eur)); pateiktais gautų PVM sÄ skaitų faktÅ«rų už prekių ir paslaugų mažomis sumomis pirkimo duomenimis; bendrovės deklaruotų pardavimų apmokestinamosios vertės duomenimis; Kauno technologijos universitetui iÅ¡raÅ¡ytų PVM sÄ skaitų faktÅ«rų duomenimis, iÅ¡raÅ¡ytomis už parduotas prekes, suteiktas paslaugas pagal 2012-01-12 sudarytas atviro konkurso „Telematikos mokslo laboratorijos mokslinė įranga“ vieÅ¡ojo pirkimo-pardavimo sutartis Nr. AK-2012/917-1, 3, 4.

Inspekcija, iÅ¡analizavusi surinktÄ medžiagÄ , nustatė, kad iÅ¡raÅ¡omų PVM sÄ skaitų faktÅ«rų registruose už laikotarpį nuo 2012-01-01 iki 2015-09-23 užregistruotos tik 3 iÅ¡raÅ¡ytos PVM sÄ skaitos faktÅ«ros - visos Kauno technologijos universitetui ir siekdama iÅ¡siaiÅ¡kinti nurodytų pirkimų, pardavimų sandorių aplinkybes, Kaimo technologijos universitetui ir bendrovei iÅ¡siuntė paklausimus. KTU pateiktoje informacijoje patvirtino, kad laikotarpiu nuo 2012-01-01 iki 2017-12-28 vykdė pirkimų ir pardavimų sandorius su UAB „Vittamed technologijos“ bei pateikė sudarytų sutarčių Nr. (duomenys neskelbtini) kopijas, gautų iÅ¡ Mokėtojo PVM sÄ skaitų faktÅ«rų (duomenys neskelbtini), (duomenys neskelbtini), (duomenys neskelbtini) kopijas;

įrangos perdavimo-priėmimo aktus, gaunamų PVM sÄ skaitų faktÅ«rų registro (FR0671) iÅ¡raÅ¡Ä bei Mokėtojui iÅ¡raÅ¡ytų PVM sÄ skaitų faktÅ«rų 2012-10-29 (duomenys neskelbtini) (duomenys neskelbtini) ir 2013-11-29 (duomenys neskelbtini) kopijas. Inspekcija, sutikrinusi KTU pateiktus duomenis su mokėtojo pateiktais duomenimis, neatitikimų nenustatė. PareiÅ¡kėja pateiktoje informacijoje patvirtino, kad laikotarpiu nuo 2012-01-01 iki 2017-12-28 vykdė pardavimų sandorius su UAB „Vittamed technologijos“ bei pateikė Mokėtojui 2013-11-25 iÅ¡raÅ¡ytų PVM sÄ skaitų VIT2013 Nr. 108, 109 kopijas, IÅ¡raÅ¡omų PVM sÄ skaitų faktÅ«rų registrÄ ; priėmimo-perdavimo aktus.

Inspekcija, sutikrinusi UAB „Vittamed“ pateiktus duomenis su Mokėtojo pateiktais duomenimis, neatitikimų nenustatė. UAB „Vittamed“ nurodė, kad apie vykdytus projektus su UAB „Vittamed technologijos“ pateikti informacijos negali, nes šiuo metu dirbantys darbuotojai nedalyvavo juos vykdant. Inspekcija pagal patikrinimo metu pateiktus dokumentus ir VMI informacinių bazių duomenis nustatė, kad tikrinamuoju laikotarpiu Mokėtojas į ES ir užsienio šalis prekių neteikė, paslaugų netiekė, tikrinamuoju laikotarpiu vykdė įsigijimų sandorius iš užsienio šalių, ES šalių mokesčių mokėtojų.

Mokėtojas įsigijo paslaugų iÅ¡ ES Å¡alių ir užsienio PVMM: Eesti Innovatsiooni Instituut OŪ (PVMM kodas (duomenys neskelbtini)) ir Nxtech AS (Norvegija, kodas (duomenys neskelbtini)); įsigijimų sandorių vertes užregistravo buhalterinės apskaitos registruose ir deklaravo PVM deklaracijose. IÅ¡ patikrinimo akte sudarytos apie Mokėtojo vykdytus įsigijimus iÅ¡ užsienio Å¡alių mokesčių mokėtojų (duomenys pateikti Mokėtojo), matyti, kad tikrinamuoju laikotarpiu Mokėtojas įsigijo paslaugų iÅ¡ užsienio Å¡alių PVM mokėtojų už 796 874 Lt arba 230 790 Eur sumÄ , iÅ¡ jos iÅ¡ ES Å¡alių PVM mokėtojų už 562 432 Lt arba 162 891 Eur sumÄ , Lt, nuo Å¡ių paslaugų įsigijimų vertės paskaičiavo ir į PVM atskaitÄ Ä¯traukė 167 344 Lt arba 48 466 Eur PVM.

Byloje pateikti įrodymai patvirtina, kad VMI, vadovaudamasi MAÄ® 87 straipsniu, Mokesčių permokos įskaitymo mokesčių nepriemokai ir skoloms valstybei padengti taisyklėmis, patvirtintomis LR finansų ministro 2004-05-24 įsakymu Nr. 1K-199, neatliekant kontrolės procedÅ«rų, 2013-01-24 sprendimu Nr. (20.16-06)-331-5627 Mokėtojui grÄ Å¾ino 13 443 Eur (46 416,00 Lt) PVM permokÄ , 2014-01-27 sprendimu Nr. (20.16-06)-331-7347 – 26 077,68 Eur (90 041,00 Lt) PVM permokÄ . Permokų sumos susidarė dėl atskaitomų pirkimų PVM sumų 2012 m. spalio (deklaruota grÄ Å¾intino PVM suma 13 460 Eur arba 46 476 Lt) ir 2013 m. lapkričio mėn. (deklaruota grÄ Å¾intino PVM suma 26 091 Eur arba 90 088 Lt ).

Kadangi VMI sprendimas buvo priimtas neatliekant kontrolės procedÅ«rų, gražinimo metu nebuvo žinoma, kad Mokėtojas bus likviduojamas ir įsigijimai nebus panaudoti PVM apmokestinamųjų pajamų uždirbimui, taip pat buvo atsižvelgta į Mokėtojo Inspekcijai pateiktus 2012-12-07, 2014-05-19 paaiÅ¡kinimus, kuriuose direktorius D. R. patvirtino, kad „Pasinaudodama įgytomis žiniomis įmonė gali toliau kurti unikalius įrengimus medicinai ir parduoti naudoti praktikoje ar tyrimams medicinoje, įmonė negali užsitikrinti pastovių pajamų iÅ¡ parduodamų gaminių ar žinių, todėl nedeklaruoja mokėtino PVM kas mėnesį, o pirkdama komponentus ar paslaugas, kurie sudarys bÅ«simų produktų savikainÄ ateityje, mano galinti pasinaudoti PVM atskaita ir praÅ¡o neiÅ¡registruoti iÅ¡ PVM mokėtojų registro“, „Įmonė negali užsitikrinti pastovių pajamų iÅ¡ parduodamų gaminių, nes prietaisai yra unikalÅ«s, neskirti masiniam pardavimui rinkoje.

Ä®monė gamins prietaisÄ tik gavus užsakymÄ iÅ¡ mokslo ar gydymo įstaigos. Å iuo po projektiniu laikotarpiu įmonė deklaruoja atskaitomÄ PVM nuo administracinių sÄ naudų“. PVMÄ® 58 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitÄ pirkimo ir (arba) importo PVM už įsigytas ir (arba) importuotas prekes ir (arba) paslaugas, jeigu Å¡ios prekės ir (arba) paslaugos skirtos naudoti tokiai Å¡io PVM mokėtojo veiklai:

1) PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (arba) paslaugų teikimui. Å ioje PVMÄ® normoje yra įtvirtintos 2006-11-28 Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – ir PVM direktyva) X antraÅ¡tinės dalies 1 skyriaus „Teisės į atskaitÄ atsiradimas ir taikymo sritis“ nuostatos. ESTT yra konstatavęs, kad pagal PVM direktyvos sistemÄ apmokestinimo momentas, PVM apskaičiavimas ir galimybė atskaityti yra susiję su realiu prekių pristatymo arba paslaugų atlikimo įgyvendinimu.

Bendra PVM sistema draudžia galimybę atskaitos srityje atsižvelgti į neįvykdytus sandorius, nes pagal Å¡iÄ sistemÄ apmokestinimo momentÄ ir dėl to teisę į atskaitÄ lemia realus sandorio įgyvendinimas (žr., pvz., ESTT 2005-05-26 sprendimo byloje António Jorge, C-536/03, 25–27 p. ir rezoliucinę dalį). Tai reiÅ¡kia, jog apmokestinamojo asmens teisė į PVM atskaitÄ gali bÅ«ti pripažinta tik jei prekės realiai jam buvo patiektos ar paslaugos realiai suteiktos, kaip tai suprantama pagal PVM direktyvos ir PVMÄ® nuostatas.

Apmokestinamasis asmuo, siekdamas pasinaudoti teise į PVM atskaitÄ , privalo turėti atitinkamus dokumentus, patvirtinančius realų prekių ar paslaugų įsigijimÄ . Apmokestinamojo asmens apskaita turi bÅ«ti tvarkoma taip, kad mokesčių administratorius, remdamasis apskaitos dokumentais, galėtų tinkamai įgyvendinti apmokestinimo PVM kontrolę. Pagal PVMÄ® 67 straipsnio „PVM atskaitos tikslinimas dėl ilgalaikio materialiojo turto naudojimo pasikeitimo“ 1 dalį, Å¡io straipsnio nuostatos taikomos:

1) nekilnojamiems pagal prigimtį daiktams (įskaitant pastatų (statinių) esminius pagerinimus);

2) kitoms ilgalaikio materialiojo turto rÅ«Å¡ims, kurioms teisės aktuose, reglamentuojančiuose pelno (pajamų) apmokestinimÄ , nustatytas ne trumpesnis kaip 4 metų nusidėvėjimo normatyvas. Å io straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad PVM atskaita Å¡iame straipsnyje nustatyta tvarka turi bÅ«ti tikslinama: nekilnojamojo pagal prigimtį daikto - 10 metų, o Å¡io straipsnio 1 dalies 2 punkte nurodyto turto - 5 metus, skaičiuojant nuo to mokestinio laikotarpio, kurį atskaityta to turto pirkimo arba importo PVM ar jo dalis (pastato (statinio) esminio pagerinimo atveju - taip pasigaminto ilgalaikio materialiojo turto pirkimo PVM atskaita tikslinama 10 metų nuo to mokestinio laikotarpio, kurį buvo užbaigti pagerinimo darbai).

Jeigu turtas buvo įsigytas arba importuotas iki įregistravimo PVM mokėtoju, PVM atskaita tikslinama tokį skaičių metų, kiek metų atitinkanti pirkimo arba importo PVM dalis buvo įtraukta į PVM atskaitÄ . Minėto straipsnio 5 dalyje nustatyta, jeigu paaiÅ¡kėja, kad Å¡io straipsnio 1 dalyje nurodytas ilgalaikis materialusis turtas pradėtas naudoti kitai negu Å¡io Ä®statymo 58 str. 1 dalyje nurodytai veiklai arba prarandamas, PVM atskaita turi bÅ«ti patikslinta to mokestinio laikotarpio, kurį paaiÅ¡kėjo minėtos aplinkybės, PVM deklaracijoje atitinkamai (t. y. atskaityta pirkimo arba importo PVM dalimi, tenkančia iki PVM atskaitos tikslinimo termino pabaigos likusiam laikotarpiui) padidinant mokėtinÄ Ä¯ biudžetÄ (mažinant grÄ Å¾intinÄ iÅ¡ biudžeto) PVM sumÄ .

Pagal PVMÄ® 69 straipsnio 1 dalies nuostatÄ apmokestinamÄ jį asmenį iÅ¡registruojant iÅ¡ PVM mokėtojų arba PVM mokėtojui pasibaigiant dėl likvidavimo, iÅ¡registruojamo iÅ¡ PVM mokėtojų arba likviduojamo asmens PVM deklaracijoje Å¡io Ä®statymo 66 ir 67 straipsniuose nustatyta tvarka patikslinama PVM atskaita ir į biudžetÄ grÄ Å¾inamas į PVM atskaitÄ Ä¯trauktas prekių ir (arba) paslaugų, įskaitant ilgalaikį turtÄ , kurios nebebus panaudotos Å¡io Ä®statymo 58 straipsnio 1 dalyje nurodytai veiklai, pirkimo ir (arba) importo PVM.

Byloje pateikti įrodymai patvirtina, kad bendrovė 2015-09-10 įgijo likviduojamo asmens statusÄ , todėl jai atsirado ir prievolė pateikti galutinę PVM deklaracijÄ ir apskaičiuoti (patikslinti) PVM, nes įsigytas turtas, prekės ar paslaugos nebebus naudojami PVM apmokestinamoje veikloje. PareiÅ¡kėja IÅ¡registruojamo iÅ¡ PVM mokėtojų asmens paskutinio mokestinio laikotarpio nuo 2015-09-01 iki 2015-09-23 pateiktoje PVM deklaracijoje (FR0600) nepatikslino neparduotų prekių (paslaugų) likučiui tenkančios 87 987 Eur PVM atskaitos.

Teismas daro iÅ¡vadÄ , kad pareiÅ¡kėja nepateikė pakankamų įrodymų, kad ji PVM apmokestinamas prekes naudojo ekonominėje veikloje ar įsigijo numatomai ekonominei PVM apmokestinamai veiklai vykdyti. Taigi, patikrinimo metu pagrįstai padaryta iÅ¡vada, kad dėl ekonominėje veikloje nenaudoto turimo turto, vadovaujantis PVMÄ® 58 straipsnio 1 dalimi ir 67 straipsnio 2 dalimi, bendrovė turėjo patikslinti PVM atskaitÄ , tačiau to nepadarė, todėl Patikrinimo akte dėl Å¡io pažeidimo bendrovei pagrįstai apskaičiuota 87 987 Eur PVM.

Skunde teismui pareiÅ¡kėja teigia, jog ginčijami sprendimai prieÅ¡tarauja 2006-11-28 Tarybos direktyvos 2006/112/EB Dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos nuostatoms ir teismų praktikai. Å ioje dalyje pareiÅ¡kėjas perraÅ¡o PVMÄ® 69 straipsnio nuostatas, cituoja ESTT iÅ¡aiÅ¡kinimus, tačiau neatskleidžia, kuo nagrinėjamu atveju pasireiÅ¡kė mokesčių administratoriaus ir Komisijos sprendimų neatitikimas Direktyvos 2006/112/EB nuostatomis ir kokioms nuostatoms konkrečiai. Taisyklių 1 punkte nurodyta, kad Taisyklės nustato SiÅ«lymo inicijuoti juridinio asmens likvidavimÄ parengimo ir PraneÅ¡imo apie juridinio asmens, užsienio juridinio asmens filialo ar atstovybės atsiskaitymo su biudžetais ir pinigų fondais formos, užpildymo ir pateikimo Juridinių asmenų registro tvarkytojui reikalavimus.

Pažymėtina, kad MAÄ® 68 straipsnis įtvirtina apribojimÄ priimti administracinį sprendimÄ dėl mokesčio apskaičiavimo dėl Å¡ioje normoje įtvirtinto senaties termino, kuris nagrinėjamu atveju nebuvo pažeistas. PareiÅ¡kėjo argumentai dėl mokesčių administratoriaus galimo terminų, nustatytų administracinio sprendimo priėmimui, nesilaikymo neturi esminės reikÅ¡mės Å¡io sprendimo galiojimui ir teisėtumui. Å iuo aspektu teismų praktikoje yra pabrėžiama, kad vieÅ¡ojo administravimo subjektui įstatyme nustatytas terminas, per kurį turi bÅ«ti priimtas administracinis sprendimas, yra instrukcinio pobÅ«džio, todėl Å¡io termino pasibaigimas nedaro negaliojančiu administracinio sprendimo, priimto pasibaigus Å¡iam terminui.

Ä®statyme nustatyto termino, per kurį turi bÅ«ti priimtas administracinis sprendimas, pasibaigimas nepaneigia vieÅ¡ojo administravimo subjekto kompetencijos priimti administracinį sprendimÄ ar atlikti kitus veiksmus, t. y. tiesiogiai nesukuria neigiamų teisinių pasekmių, tik prailgina administracinį procesÄ . VieÅ¡ojo administravimo subjektui praleidus įstatyme ar kitame teisės akte nustatytÄ administracinio sprendimo priėmimo terminÄ , galima konstatuoti vieÅ¡ojo administravimo subjekto neveikimÄ , tai suteikia teisę asmeniui ginti savo teises kreipiantis su skundu dėl neveikimo (LVAT 2012-02-23 sprendimas byloje Nr. A-602-1192/2012).

Ginčijamu atveju pareiÅ¡kėjas nesikreipė su tokiu skundu, be to, sprendimas yra priimtas. Pagal MAÄ® 132 straipsnio 6 dalį sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo turi bÅ«ti priimtas per 30 dienų nuo tos dienos, kuriÄ mokesčių administratorius gauna pastabas iÅ¡ mokesčių mokėtojo. Byloje pateikti įrodymai patvirtina, kad pareiÅ¡kėjos pastabos Inspekcijoje gautos 2018-12-27, o sprendimas priimtas 2019-01-24, t. y. nepraleidus MAÄ® 132 straipsnio 6 dalyje nustatyto 30 dienų termino. Todėl pareiÅ¡kėjos teiginys, kad Inspekcijos sprendimas priimtas pažeidžiant teisės aktuose nustatytus sprendimo priėmimo terminus, atmestinas kaip nepagrįstas.

Delspinigių skaičiavimo tvarka įtvirtinta MAÄ® 96–98 straipsniuose. MAÄ® 96 straipsnio 1 dalies 2 punkte nustatyta, kad delspinigiai mokesčių mokėtojui skaičiuojami už nesumokėtÄ arba pavėluotai sumokėtÄ patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytÄ nedeklaruotÄ deklaruojamÄ ar neapskaičiuotÄ nedeklaruojamÄ mokestį (įskaitant mokestį, kuris turėjo bÅ«ti apskaičiuotas muitinės deklaracijoje). Vadovaujantis MAÄ® 97 straipsnio 2 dalimi, Å¡io įstatymo 96 straipsnio 1 dalies 2 punkte nurodytu atveju delspinigiai skaičiuojami nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo bÅ«ti sumokėtas į biudžetÄ , iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento suraÅ¡ymo dienos.

MAÄ® 98 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad delspinigiai, pradėti skaičiuoti Å¡io įstatymo 97 straipsnyje nustatyta tvarka, skaičiuojami kiekvienÄ dienÄ ir baigiami skaičiuoti: mokesčio sumokėjimo (sugrÄ Å¾inimo) į biudžetÄ dienÄ (įskaitytinai) arba tÄ dienÄ , kai mokestinė prievolė pasibaigia kitais Å¡io įstatymo 93 straipsnyje nustatytais pagrindais. To paties straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad delspinigiai, pradėti skaičiuoti Å¡io įstatymo 97 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatyta tvarka, skaičiuojami ne ilgiau kaip 180 dienų nuo teisės priverstinai iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ atsiradimo dienos, o mokesčių mokėtojui nesumokėjus jo (atitinkamo mokesčio įstatyme nustatytu atveju – mokesčių administratoriaus) apskaičiuoto nedeklaruojamo mokesčio, – ne ilgiau kaip 180 dienų nuo atitinkamo mokesčio įstatyme numatyto sumokėjimo termino.

Taigi, per nustatytÄ terminÄ nesumokėjus mokesčių, skaičiuojami teisės aktuose nustatyti delspinigiai, kurių dydis priklauso nuo neįvykdytos prievolės apimčių ir vėlavimo įvykdyti prievolę terminų. Nagrinėjamu atveju Inspekcija ginčijamu sprendimu PVM delspinigius pareiÅ¡kėjai pagrįstai apskaičiavo už laikotarpį nuo 2015-09-24 iki patikrinimo akto suraÅ¡ymo dienos, t. y. iki 2018-11-19. PareiÅ¡kėja skunde taip pat nepagrįstai teigia, kad jos atžvilgiu buvo pažeistas dvigubo baudimo (non bis in idem) principas, kadangi už tÄ patį pažeidimÄ buvo priskaičiuotai delspinigiai ir bauda.

Bauda yra nustatytas atlygis už padarytÄ nusižengimÄ , netinkamÄ sutarties įvykdymÄ ar padarytÄ kitokiÄ Å¾alÄ . Pagal MAÄ® nuostatas bauda skiriama asmenims, pažeidusiems mokesčių įstatymus. Administracinių teismų praktikoje susiformavo nuostata, kad:

1) delspinigiai traktuojami kaip sankcija, kuri gali būti taikoma asmeniui, laiku ar tinkamai neįvykdžiusiam pareigos mokėti mokesčius;

2) delspinigiai taip pat yra mokestinės prievolės įvykdymo užtikrinimo bÅ«das (MAÄ® 95 str. 1 d. 1 p.). Minėtų nuostatų analizė leidžia daryti iÅ¡vadÄ , kad bauda ir delspinigiai nėra tapačios sÄ vokos, o jų skyrimas negali bÅ«ti traktuojamas kaip dvigubas nubaudimas. Pasisakydamas dėl ginčijamų Inspekcijos, VMI ir Komisijos sprendimų atitikimo VAÄ® 8 straipsnio 1 dalies reikalavimams, teismas remiasi LVAT iÅ¡plėstinės teisėjų kolegijos 2011-06-27 sprendimu administracinėje byloje Nr. A556-336/2011, kuriame iÅ¡aiÅ¡kinta, jog LVAT 8 straipsnio 1 dalimi iÅ¡ esmės yra siekiama užtikrinti, kad asmeniui, dėl kurio yra priimtas individualus administracinis aktas, bÅ«tų žinomi Å¡io akto priėmimo teisinis bei faktinis pagrindai, taip pat motyvai.

Teismo vertinimu, ginčijami sprendimai yra pagrįsti tiek nustatytomis aplinkybėmis ir duomenimis, tiek teisės aktų normomis, kurios pagrįstai taikytos apskaičiuojant pareiškėjai mokėtinas PVM sumas, dėl to ginčijami sprendimai atitinka VAĮ 8 straipsnio 1 dalyje nustatytus reikalavimus ir tuo pagrindu pripažintini teisėtais ir pagrįstais. Pareiškėja prašo teismo kreiptis į ESTT su nurodytais klausimais dėl preliminaraus sprendimo priėmimo aiškinant 2006-11-28 Tarybos direktyvos 2006/112/EB nuostatas.

Pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 4 straipsnio 3 dalį, įstatymų nustatytais atvejais teismas kreipiasi į kompetentingÄ Europos SÄ jungos teisminę institucijÄ praÅ¡ydamas prejudicinio sprendimo Europos SÄ jungos teisės aktų aiÅ¡kinimo ar galiojimo klausimu. Pagal Lietuvos Respublikos teismų įstatymo 40-1 straipsnio 1 dalį, teismas, kuriam taikant Europos SÄ jungos teisės normas iÅ¡kilo Europos SÄ jungos teisės aktų aiÅ¡kinimo ar galiojimo klausimas, kurį iÅ¡nagrinėti bÅ«tina, kad sprendimas byloje bÅ«tų priimtas, turi teisę kreiptis į kompetentingÄ Europos SÄ jungos teisminę institucijÄ su praÅ¡ymu pateikti dėl to prejudicinį sprendimÄ .

To paties straipsnio 2 dalis įtvirtina, kad paminėtu atveju Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas privalo praÅ¡yti kompetentingos Europos SÄ jungos teisminės institucijos prejudicinio sprendimo Europos SÄ jungos teisės aktų aiÅ¡kinimo ar galiojimo klausimu. Taigi iÅ¡ nurodytų teisės normų matyti, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas į ESTT kreiptis privalo tais atvejais, kai jam iÅ¡kyla Europos SÄ jungos teisės aktų aiÅ¡kinimo ar galiojimo klausimas, kurį iÅ¡nagrinėti bÅ«tina, kad byloje bÅ«tų priimtas sprendimas.

SESV 267 straipsnio, kuris yra esminis siekiant iÅ¡saugoti Sutartimis įtvirtintos teisės, kaip Bendrijos teisės, pobÅ«dį, tikslas – užtikrinti, kad Å¡i teisė bet kokiomis aplinkybėmis turėtų vienodÄ poveikį visose valstybėse narėse. Tokia prejudicinio sprendimo priėmimo procedÅ«ra siekiama užkirsti keliÄ SÄ jungos teisės, kuriÄ turi taikyti nacionaliniai teismai, aiÅ¡kinimo skirtumams ir užtikrinti šį taikymÄ suteikiant nacionaliniams teismams bÅ«dÄ paÅ¡alinti sunkumus, kurie galėtų kilti dėl reikalavimo visiÅ¡kai įgyvendinti SÄ jungos teisę valstybių narių teisminėse sistemose.

Teismo vertinimu, tam, kad Å¡i byla bÅ«tų iÅ¡nagrinėta ir joje priimtas sprendimas, bÅ«tinybės kreiptis į ESTT nėra. Teismas sutinka su Komisijos pozicija, kad teismo praktikoje iÅ¡samiai pasisakyta dėl principinių PVM atskaitos realizavimo sÄ lygų ir galimų apribojimų, aiÅ¡kinant PVM direktyvos nuostatas. Teismas konstatuoja, kad kreipimasis į ESTT pareiÅ¡kėjos praÅ¡omais klausimais nebÅ«tų tikslingas, kadangi nedarytų esminės įtakos bylos baigčiai. Atsižvelgdamas į tai, teismas sprendžia, kad pareiÅ¡kėjos praÅ¡ymas dėl kreipimosi į ESTT netenkintinas.

PareiÅ¡kėja praÅ¡o teismo kreiptis su praÅ¡ymu į Konstitucinį TeismÄ su praÅ¡ymu iÅ¡tirti, ar jo nurodytos MAÄ® nuostatos neprieÅ¡tarauja Konstitucijos 23 str., 31 str. 5 d., 46 str. 1 d. ir teisinės valstybės principui. Teismo vertinimu, ji iÅ¡dėsto abstraktaus pobÅ«džio teiginius apie fundamentalių konstitucinių teisių ir principų pažeidimÄ (neužtikrinimÄ ). Teismas pažymi, kad pagrindas inicijuoti konstitucinės justicijos bylÄ Konstituciniame Teisme yra konkrečiÄ bylÄ nagrinėjančiam teismui kilusios abejonės dėl toje byloje taikytino teisės akto atitikties Konstitucijai, kurios privalo bÅ«ti paÅ¡alintos, kad teismas galėtų priimti teisingÄ sprendimÄ (baigiamÄ jį aktÄ ) (ABTÄ® 4 str. 1, 2 d.).

Dalyvaujančio byloje asmens praÅ¡ymas bylÄ nagrinėjančio teismo nesaisto ir neįpareigoja (žr. LVAT 2019-02-19 nutartį administracinėje byloje Nr. eA-3144-520/2019). Teismui nekyla abejonių dėl Å¡ioje administracinėje byloje taikomų ir pareiÅ¡kėjos praÅ¡yme kreiptis į Konstitucinį TeismÄ nurodytų teisės normų konstitucingumo, todėl Å¡is jos praÅ¡ymas netenkinamas. Tai, kad pareiÅ¡kėja kitaip aiÅ¡kina ir interpretuoja įstatymo nuostatas, neduoda pagrindo teismui pritarti pozicijai apie teisinio pagrindo kreiptis į Konstitucinį TeismÄ egzistavimÄ , PareiÅ¡kėjos skundo argumentas, kad mokesčių administratoriai ir Komisija savo sprendimų nepagrindė nustatyta tvarka surinktais įrodymais atmestinas kaip nepagrįstas.

Remiantis anksčiau Å¡iame teismo sprendime iÅ¡dėstytais motyvais darytina iÅ¡vada, kad tiek mokesčių administratoriai, tiek mokestinį ginÄÄ iÅ¡nagrinėjusi Komisija savo sprendimus tinkamai pagrindė tiek nustatytais faktiniais duomenimis, tiek aktualiomis teisės aktų nuostatomis ir naikinti juos nėra nei teisinio, nei faktinio pagrindo. PareiÅ¡kėja į nagrinėjamÄ administracinę bylÄ nepateikė jokių objektyvių duomenų ir/arba pagrįstų argumentų, paneigiančių mokestinio patikrinimo metu ir nagrinėjant mokestinį ginÄÄ nustatytas faktines aplinkybes, taip pat nepagrindė ir pozicijos, jog nagrinėjamu atveju netinkamai buvo taikomi teisės aktai.

Todėl pareiÅ¡kėjos skundo reikalavimas panaikinti ginčijamus sprendimus atmestinas, kaip nepagrįstas (ABTÄ® 88 str. 1 d.). Remdamasis, tuo kas iÅ¡dėstyta, ir vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84 straipsniu, 86 straipsnio 2 dalimi, 88 straipsnio 1 punktais, 132 straipsnio 1 dalimi, teismas n u s p r e n d ž i a: PareiÅ¡kėjos UAB ,,Vittamed technologijos“ skundÄ atmesti kaip nepagrįstÄ . Sprendimas per 30 kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo dienos apeliacine tvarka gali bÅ«ti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, apeliacinį skundÄ paduodant per Vilniaus apygardos administracinį teismÄ .

Teisėja Jūratė Gaidytė-Lavrinovič