e54df151-9f8d-4516-9647-e5473aaf8047 · Vilniaus apygardos administracinis teismas

Administracinė byla NrAdministracinė byla Nr. I-3091-624/2012(Proceso Nr. 3-61-3-01209-2012-0)Procesinio sprendimo kategorija 9.1.5, 9.5; 9.8.1; 74 (S) VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS S P R E N D I M A SLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU 2012 m. spalio 31 d.Vilnius Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas ArÅ«nas Dirvonas, dalyvaujant pareiÅ¡kėjos UAB „Vandens siurbliai“ atstovui advokatui Vidmantui Drizgai, atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos atstovei Rasai Lileikytei, nedalyvaujant trečiojo suinteresuoto asmens Å iaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos atstovui, vieÅ¡ame teismo posėdyje iÅ¡nagrinėjęs administracinę bylÄ pagal pareiÅ¡kėjos UAB „Vandens siurbliai“ skundÄ atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Å iaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo, n u s t a t ė :PareiÅ¡kėja UAB „Vandens siurbliai“ skunde, kurį patikslino 2012-05-14, praÅ¡o teismo:

1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK prie LRV) 2012-03-30 sprendimÄ Nr. S-46(7-15/2012);

2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos (toliau – ir VMI prie FM) 2011-12-23 sprendimÄ Nr. 69-290;

3) panaikinti Å iaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Å iaulių AVMI) 2011-09-23 sprendimÄ Nr. 14.1-56-37. Nurodo, kad nesutinka su ginčijamais sprendimais. Net ir tuo atveju, jeigu ir bÅ«tų pagrindas konstatuoti, kad buvo padarytas mokesčių įstatymų pažeidimas bei atsakingam asmeniui kiltų pareiga sumokėti mokestines nepriemokas, ginčijami sprendimai neatitinka Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos ta prasme, kad juose mokesčiai apskaičiuoti ne asmeniui, gavusiam mokestinę naudÄ ir tariamai turinčiam pareigÄ sumokėti mokesčius, o pareiÅ¡kėjai, kuri galėtų turėti tik pareigÄ atitinkamus mokesčius iÅ¡skaičiuoti ir sumokėti trečiojo asmens vardu.

Pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo suformuotÄ praktikÄ (2009-10-01 nutartis adm. byloje Nr. A442-773/2009, 2010-04-12 nutartis adm. byloje Nr. A-438-359/2010 bei 2011-06-13 nutartimi adm. byloje Nr. A556-363/2011, kai pritaikomas turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principas (Mokesčių administravimo įstatymo 69 str. 1 d.), Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 str. įtvirtintÄ taisyklę, gyventojų pajamų mokestį nuo A klasei priskirtų pajamų sumoka mokestį iÅ¡skaičiuojantis asmuo, nėra taikoma.

Atsižvelgiant į tai, pareiškėja yra netinkamas Valstybinės mokesčių inspekcijos patikrinimo subjektas ir jos atžvilgiu negalėjo būti priimti sprendimai. Taip pat pažymėjo, kad pareiškėja jau yra išmokėjusi pinigines lėšas, su kuriomis susijusios mokestinės prievolės yra ginčijamos, savo akcininkui UAB „Promoto“, todėl ir faktiškai neturėtų galimybės išskaičiuoti priskaičiuotų mokesčių, kadangi nebeatliks jokių su tuo susijusių veiksmų.

Mano, kad priimant sprendimus nebuvo tinkamai iÅ¡nagrinėti visi pateikti įrodymai bei paaiÅ¡kinimai, dėl ko buvo priimti neteisėti sprendimai bei nesant pagrindo pritaikytas turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principas. A. L., kuris buvo pareiÅ¡kėjos vieninteliu akcininku iki 2009-06-29, sprendimÄ parduoti akcijas ir pasitraukti iÅ¡ dalyvavimo pareiÅ¡kėjos kapitale buvo priėmęs jau 2008 metais. Nuo 2008 m. pradžios iki 2009-06-29 įvykusio akcijų perleidimo vyko eilė derybų su potencialiais pirkėjais, kurių metu buvo atliekami bendrovės patikrinimai bei vertinimai, siekiant nustatyti jos verslo vertę.

Tarp A. L. bei tarpininkavimo paslaugas teikiančios UAB „Pilunitus Group“ 2008-02-25 buvo sudaryta Sutartis dėl konfidencialios informacijos, pagal kuriÄ bendrovės akcininkas sutiko potencialiam pirkėjui - UAB „Industek“ ir jo atstovams bendrovės įvertinimo tikslais atskleisti jos konfidencialiÄ informacijÄ . UAB „Industek“ pavedimÄ UAB „Pilunitus Group“ derėtis dėl bendrovės akcijų paketo įsigijimo patvirtina 2007-10-08 Konsultavimo paslaugų sutartis. Vykdant šį pavedimÄ , UAB „Pilunitus Group“ atliko bendrovės 100% akcijų paketo vertinimÄ bei surinko bendrÄ informacijÄ .

A. L. sÅ«nÅ«s M. ir M. L. matydami, kad yra didelis susidomėjimas bendrovės akcijomis iÅ¡ trečiųjų asmenų bei žinodami A. L. principinį sprendimÄ pasitraukti iÅ¡ bendrovės kapitalo parduodant akcijas, pateikė pasiÅ«lymÄ iÅ¡pirkti akcijas, dėl ko 2009-06-29 tarp A. L. ir UAB „Promoto“ buvo sudaryta bendrovės akcijų pirkimo - pardavimo sutartis. Å ios aplinkybės bei įrodymai patvirtina, kad A. L. siekė pasitraukti iÅ¡ bendrovės kapitalo bei neturėjo tikslo sudaryti apsimestinio sandorio, o akcijų perleidimo sandoris nelaikytinas sudarytas mokestiniais tikslais.

A. L. siekį pasitraukti bei užsiimti kita veikla taip pat patvirtina jo veiksmai, susiję su Å«kininko Å«kio įregistravimu bei Å«kininkavimui reikalingos žemės įsigijimu. A. L. 2010-11-22 įsigijo žemės Å«kio paskirties sklypÄ , reikalingÄ Å«kininkavimui, o 2011-02-09 jam buvo iÅ¡duotas Ūkininko Å«kio įregistravimo pažymėjimas ŪP Nr. (duomenys neskelbtini). Pagal susitarimÄ su UAB „Promoto“ ir Å¡ios bendrovės akcininkais, A. L. bendrovės vadovu liko tik pereinamajam laikui, siekiant užtikrinti sklandų bendrovės veiklos tęstinumÄ iki 2011-12-31, ir tai nepaneigia A.

L. tikslo pasitraukti iÅ¡ dalyvavimo bendrovės kapitale bei atitinka įprastÄ verslo praktikÄ . Taip pat nurodo, kad nesutinka su sprendime nurodytu teiginiu, kad UAB „Promoto“ nevykdė jokios veiklos bei atliko tik tarpininko vaidmenį tarp pareiÅ¡kėjos ir A. L.. UAB „Promoto“ buvo įsteigta kaip holdinginė įmonė, kurios pagrindinis tikslas - įmonių akcijų valdymas ir Å¡i įmonė neplanuoja vykdyti jokios Å«kinės - komercinės veiklos. Siekdama per dukterines įmones pradėti naujų veiklų vykdymÄ , 2009-2011 metais UAB „Promoto“ analizavo galimybes ir atliko parengiamuosius veiksmus, susijusius su jonizuoto vandens įrangos prekybos organizavimu.

Atsižvelgiant į tai, kad parengiamųjų veiksmų atlikimui reikalingų žmogiÅ¡kųjų resursų UAB „Promoto“ neturėjo, o steigti savarankiÅ¡kÄ juridinį asmenį iki realios Å«kinės veiklos pradžios nėra ekonomiÅ¡ka, 2009-09-04 tarp UAB „Promoto“ ir pareiÅ¡kėjos buvo sudaryta Projekto valdymo paslaugų sutartis, pagal kuriÄ už sutartÄ atlyginimÄ parengiamuosius veiksmus įsipareigojo atlikti PareiÅ¡kėjas, o juos atlikus jų rezultatas bus perduotas UAB „Promoto“ įsteigtai naujai dukterinei įmonei.

Vykdant Å¡iÄ sutartį, buvo sukurtas internetinis tinklalapis www.jonizuotasvanduo.lt, parengta veiklos pradėjimui reikalinga medžiaga bei atlikti kiti parengiamieji veiksmai. Be jonizuoto vandens projekto, UAB „Promoto“ taip pat pradėjo pasirengimÄ vystyti visiÅ¡kai savarankiÅ¡kÄ veiklÄ - Vokietijos gamintojo Franklin Electric gaminamos įrangos distribucijÄ Lietuvoje ir kitose Pabaltijo Å¡alyse. Tuo tikslu ne kartÄ (kaip klaidingai nurodyta Patikrinimo akte) buvo vykta į VokietijÄ bei susitikta su gamintojo Franklin Electric atstovais, surengta veiklos pradėjimui reikalinga vizualinė medžiaga bei atlikti kiti parengiamieji veiksmai.

Nesutinka su sprendime iÅ¡reikÅ¡ta pozicija, kad iki tampant akcininku uždirbtas pelnas negali bÅ«ti skirstomas asmenims, akcininkais tapusiems po pelno uždirbimo. UAB „Promoto“ teikiant pasiÅ«lymÄ dėl bendrovės akcijų įsigijimo buvo atsižvelgta į aplinkybę, kad pareiÅ¡kėjas turi uždirbto pelno ir jį bus galima paskirstyti - Å¡i aplinkybė turėjo įtakos pardavimo kainai bei planuotai atsiskaitymo už įsigyjamas akcijas struktÅ«rai. PareiÅ¡kėja taip pat nesutinka su sprendime nurodytu teiginiu, kad A.

L. sÄ moningai kaupė nepaskirstytÄ jį pelnÄ , siekdamas, kad nepriklausomų turto vertintojų bÅ«tų apskaičiuota kuo didesnė bendrovės akcijų paketo vertė. A. L. vienintelis tikslas, kurio buvo siekiama neskirstant bendrovės pelno, veiklos vystymas ir per tai jo vertės didinimas - visos paliktos lėšos buvo skiriamos investicijoms, taip plečiant bendrovės veiklos apimtis. Ir tik 2008 metais, kada jau buvo pasiektas principinis sutarimas su UAB „Industek“ dėl bendrovės akcijų pardavimo ir žinant, kad pagal pasiektus sutarimus 650 000 Lt dydžio dividendų iÅ¡mokėjimas nemažins sutartos akcijų pardavimo kainos, buvo nuspręsta iÅ¡mokėti dalį bendrovės pelno, žinant, kad bus pasitraukiama iÅ¡ bendrovės kapitalo (b. l. 28-31).Teismo posėdyje pareiÅ¡kėjos atstovas palaikė skundÄ ir prašė jį tenkinti remdamasis jame iÅ¡dėstytais argumentais.

Pateiktame atsiliepime į skundÄ atsakovė VMI prie FM su skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstÄ . Nurodo, kad ginčijami sprendimai yra pagrįsti ir teisingi, priimti objektyviai iÅ¡nagrinėjus su mokestiniu ginču susijusias faktines aplinkybes bei įrodymus, tinkamai aiÅ¡kinant ir taikant teisės normas. Å iaulių AVMI, vykdydama 2011-06-23 pavedimÄ tikrinti Nr. 35-79, atliko pareiÅ¡kėjos gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) už laikotarpį nuo 2009-01-01 iki 2010-12-31 ir privalomojo sveikatos draudimo (toliau – ir PSD) įmokų už laikotarpį nuo 2009-01-01 iki 2009-12-31 apskaičiavimo ir sumokėjimo į biudžetÄ teisingumo patikrinimÄ ir surašė 2011-07-27 patikrinimo aktÄ Nr. 35-99, kuriame, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAÄ®) 10 str. ir 69 str. 1 d.

įtvirtintu turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principu, konstatavo, kad pareiÅ¡kėjos 2009 - 2010 metais iÅ¡mokėti dividendai UAB „Promoto“ pripažinti iÅ¡mokėtais dividendais A. L.. Ä®vertinusi padarytus pažeidimus, Å iaulių AVMI, remdamasi Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo Nr. IX-1007 (toliau – ir GPMÄ®) 6 str. 2 d., 12 str. 1 d., 23 str. 1 d. nuostatomis ir Lietuvos Respublikos sveikatos draudimo įstatymo 17 str. 8 d. nuostatomis, pareiÅ¡kėjai apskaičiavo 226 000 Lt GPM (už 2009 metus 83 000 Lt (415 000 Lt x 20 proc.), už 2010 metus 143 000 Lt (715 000 x 20 proc.)) ir 24 900 Lt PSD įmokų (nuo per 2009 metus iÅ¡mokėtų 415 000 Lt dividendų x 6 proc.).

PareiÅ¡kėja 2011-09-01 pateikė raÅ¡ytines pastabas dėl patikrinimo akto. Å iaulių AVMI, iÅ¡analizavusi pastabas, patikrinimo metu nustatytas aplinkybes bei įrodymus 2011-09-23 sprendimu Nr. 14.4-56-37 patvirtino patikrinimo aktÄ . Å iaulių AVMI, vadovaudamasi GPMÄ® 36 straipsniu, Lietuvos Respublikos sveikatos draudimo įstatymo 18 str. 1 dalimi, MAÄ® 96 str. 1 d. 2 puntu ir 97 str. 2 dalimi, 139 straipsniu apskaičiavo 37 889 Lt GPM delspinigių, 3 765 Lt PSD įmokų delspinigių ir skyrė 10 proc. 22 600 Lt GPM baudÄ bei 2 490 Lt PSD įmokų baudÄ .

VMI prie FM 2011-12-23 sprendimu Nr. 69-290 paliko Å iaulių AVMI sprendimÄ galioti, o MGK prie LRV 2012-03-30 sprendimu paliko VMI prie FM sprendimÄ nepakeistÄ . Mano, kad ginčijami sprendimai yra teisėti ir pagrįsti. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – ir LVAT) 2011-02-23 nutartyje adm. byloje Nr. A575-371/2011 pažymėjo, kad joks teisės aktas neįpareigoja mokesčių mokėtojo, esant galimybei pasirinkti vienÄ iÅ¡ kelių teisėto elgesio modelio variantų, rinktis tokį, pagal kurį jam atsirastų didžiausia mokestinė prievolė.

Ä®statymai taip pat neįpareigoja (nenustato prievolės) rinktis tokį turto perleidimo.(sandorių sudarymo) bÅ«dÄ , kuris bÅ«tų naudingiausias valstybės biudžetui. Akivaizdu, jog sÄ Å¾iningai veikiantis asmuo (teisės subjektas, mokesčių mokėtojas) turi teisę bei galimybę numatyti savo veiksmų mokestines pasekmes ir pasirinkti tokį teisėtÄ veiklos modelį, kuris leistų vykdyti savo veiklÄ mažiausiomis iÅ¡laidomis, jei tik nėra pažeidžiamas draudimo piktnaudžiauti teise principas.

Piktnaudžiavimu mokesčių įstatymais dirbtinai sukuriama teisinė situacija, lemianti mokestinį pranaÅ¡umÄ , prieÅ¡taraujantį mokesčių įstatymų tikslui bei nuostatoms. Tokios mokestinės naudos įgijimas pažeidžia MAÄ® 7 ir 8 straipsniuose įtvirtintus mokesčių visuotinio privalomumo, mokesčių mokėtojų lygybės principus, nes mokesčių nemokantys subjektai konkurencine prasme atsiduria geresnėje padėtyje nei sÄ Å¾iningai mokantys. Konstitucinis Teismas 2003-11-17 nutarime yra pažymėjęs, kad mokesčių mokėtojas turi konstitucinę pareigÄ sÄ Å¾iningai mokėti mokesčius, kad draudžiama mokesčio įstatymo nustatytÄ prievolę pažeisti piktnaudžiavimu, kad esant piktnaudžiavimui mokesčio administratorius, atkuria iÅ¡kreiptas ar slepiamas aplinkybes.

MAÄ® 10 str. nurodyta, kad mokesčių teisiniuose santykiuose virÅ¡enybė teikiama Å¡ių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai iÅ¡raiÅ¡kai. Teisines pasekmes, kylančias nustačius atvejus, kai mokestinės prievolės pažeidžiamos piktnaudžiavimu, apibrėžia MAÄ® 69 str. 1 d. LVAT praktikoje laikomasi nuostatos, kad taikant Å¡iÄ teisės normÄ , atliekamas retrospektyvus paties sandorio (Å«kinės operacijos) ir jo teisinių pasekmių vertinimas, ir Å¡i teisės norma taikoma tik tuo atveju, kai nustatoma, kad tiriamo (abejones keliančio) sandorio (Å«kinės operacijos) tikslas yra vienintelis - gauti mokestinę naudÄ (LVAT 2007-07-17 nutartis adm. byloje Nr. A11-719/2007;

LVAT 2008-02-20 nutartis adm. byloje Nr. A556-250/2008, 2010-05-10 nutartis adm. byloje A438-478/2010 ). Nagrinėjamu atveju, vykdytų Å«kinių operacijų metu galiojęs teisinis reglamentavimas numatė, kad fiziniam asmeniui iÅ¡mokėti dividendai pagal GPMÄ® 6 str. 2 d. nuostatas buvo apmokestinami 20 proc. GPM tarifu. Pagal GPMÄ® 22 ir 23 straipsnio nuostatas, pareiga apskaičiuoti ir sumokėti į biudžetÄ GPM tenka Å¡ias pajamas iÅ¡mokančiam vienetui. Taip pat nuo Å¡ių pajamų jas iÅ¡mokančiam Å«kio subjektui numatyta pareiga apskaičiuoti ir sumokėti 6 proc.

PSD įmokas pagal Sveikatos draudimo įstatymo 17 str. 8 d. nuostatas. Tuo tarpu pagal Pelno mokesčio įstatymo (toliau – ir PMÄ®) 33 str. 2 d. nuostatas Lietuvos vieneto gaunami dividendai iÅ¡ Lietuvos vienetų, kuriuose dividendus gaunantis Lietuvos vienetas ne trumpiau kaip 12 mėnesių be pertraukų, įskaitant dividendų paskirstymo momentÄ , valdo ne mažiau kaip 10 proc. balsus suteikiančių akcijų (dalių, pajų), pelno mokesčiu neapmokestinami ir neįtraukiami į juos gaunančio vieneto pajamas.

Taigi, įstatymo leidėjas numatė skirtingÄ teisinį režimÄ apmokestinant fizinio asmens ir Å«kio subjekto, kuriam taikoma taip vadinama „dalyvavimo iÅ¡imties taisyklė“, gaunamas dividendų pajamas. Taip pat nurodo, kad patikrinimo metu buvo nustatytos faktinės aplinkybės, kad pareiÅ¡kėjo pagrindiniu akcininku laikotarpiu iki 2009-06-29 buvo fizinis asmuo A. L., valdęs 100 proc. jos akcijų. Minėtas asmuo Å¡io Å«kio subjekto akcijas faktiÅ¡kai valdė nuo 1993 m., t. y. nuo individualios įmonės įsteigimo, kuri į akcinę bendrovę pertvarkyta 2003-01-02.

PareiÅ¡kėjas pagal pateiktų 2009-2010 metų sÄ skaitų apyvartos žiniaraščių duomenis ir 2009-2010 metų balanso duomenis turėjo nepaskirstyto pelno likutį: 2009-01-01 – 4 477 775 Lt, 2009-12-31 – 4 257 357 Lt (3 647 775 Lt (ankstesnių metų pelnas) + 609 782 Lt (2009 metų pelnas), o 2010-12-31 – 4 944 395 Lt (3 647 775 Lt (ankstesnių metų pelnas) + 1 296 620 Lt (2010 metų pelnas). Pagrindinis pareiÅ¡kėjos akcininkas pagal 2009-06-29 pirkimo-pardavimo sutartį 100 proc. akcijų pardavė UAB ,,Promoto“, akcijų pardavimo kaina yra 11 955 000 Lt , t. y. 5 977.50 Lt už akcijÄ , už akcijas sulygta suma pagal sutarties 4 straipsnio nuostatas turėjo bÅ«ti sumokėta iki 2009-12-31.

UAB ,,Promoto“ įregistruota 2009-06-18, jos steigėjai M. L. ir M. L. (A. L. sÅ«nÅ«s), minėtieji asmenys UAB „Promoto“ įstatiniam kapitalui formuoti įnešė po 5000 Lt. Laikotarpiu iki 2011-06-13 UAB „Promoto“ dirbo tik direktorius M. L. ir buhalterė V. S., minėtieji asmenys dirbo po 5 valandas per mėnesį, darbo užmokestis 25 Lt, minėtieji asmenys dirbo ir pareiÅ¡kėjai. UAB ,,Promoto“ akcininkai M. ir M. L. pareiÅ¡kėjai laikotarpiu nuo 2009-07-13 dirbo pilnÄ darbo dienÄ .

UAB „Promoto“ 2009-06-18 sudarė patalpų nuomos sutartį su pareiškėja dėl 4 kv. m. administracinio ploto, esančio (duomenys neskelbtini), Šiauliuose, nuomos kaina mėnesiui sudarė 121 Lt. UAB „Promoto“ steigėjai M. L. ir M. L. 2009-06-30 visuotinio akcininkų susirinkimo metu (2009-06-30 protokolas Nr.

8) patvirtino pareiÅ¡kėjos 2008 metų finansinę atskaitomybę ir paskirstė jo uždirbtÄ pelnÄ iki tampant pareiÅ¡kėjos akcijas kontroliuojančios UAB „Promoto“ akcininkais. IÅ¡ pareiÅ¡kėjos sukaupto iki 2009-01-01 nepaskirstyto pelno likučio M. L. ir M. L. paskyrė dividendams 830 000 Lt. PareiÅ¡kėja 2009-10-08 pervedė į UAB „Promoto“ banko sÄ skaitÄ paskirtų dividendų dalį - 415 000 Lt. PareiÅ¡kėjos visuotinio akcininkų susirinkimo metu UAB „Promoto“ akcininkai M.

L. ir M. L. nusprendė iÅ¡ pareiÅ¡kėjos 2009 metų uždirbto grynojo pelno paskirti dividendams 609 782 Lt. Dividendus pareiÅ¡kėja pervedė: 2010-05-07 – 415 000 Lt, t. y. likusiÄ dalį dividendų, paskirtų 2009-06-30 sprendimu ir 2010-09-17 pervedė – 300 000 Lt, dalį dividendų, paskirtų 2010-05-03 sprendimu, į UAB „Promoto“ banko sÄ skaitÄ . Paskirtų ir neiÅ¡mokėtų dividendų likutis 2010-12-31 – 309 782 Lt. Å iaulių AVMI nustatė, kad 2009-10-08, 2010-05-07 ir 2010-09-17 dienomis, t. y. tomis pačiomis dienomis, kai UAB „Promoto“ iÅ¡ pareiÅ¡kėjos gavo 415 000 Lt, 300 000 Lt ir 415 000 Lt dividendus, UAB „Promoto“ Å¡ias sumas pervedė A.

L.. UAB „Promoto“ nuo įsteigimo dienos jokių pardavimo pajamų negavo, iÅ¡skyrus dividendus iÅ¡ pareiÅ¡kėjos, kurie buvo apskaityti kaip neapmokestinamosios pajamos. UAB ,,Promoto“ 2009-11-02 su A. L. pasirašė novacijos sutartį dėl UAB ,,Promoto“ skolos už akcijas prievolės pakeitimo į paskolos prievolę (UAB ,,Promoto“ skola už pareiÅ¡kėjos akcijas A. L. 2009-11-02 sudarė 11 540 000 Lt), t. y. UAB ,,Promoto“ įsipareigojo grÄ Å¾inti paskolÄ A. L. iki 2011-12-31 ir nuo novacijos sutarties pasiraÅ¡ymo dienos už naudojimÄ si gauta paskola mokėti 10 proc. metines palÅ«kanas.

Mokesčių administratorius nustatė, kad UAB ,,Promoto“ buhalterinėje apskaitoje nėra atvaizduotos Å«kinės operacijos, kad įmonė bÅ«tų atsiskaičiusi su A. L. už įsigytas akcijas. 2009-2010 m. buvo apskaičiuota 1 706 375 Lt palÅ«kanų A. L. už suteiktÄ paskolÄ , minėtu laikotarpiu UAB ,,Promoto“ 2009-2010 m. pelno mokesčiu apmokestinamųjų pajamų nedeklaravo, tik sÄ naudas darbo užmokesčiui, patalpų nuomai ir palÅ«kanoms, apskaičiuotoms A. L. už paskolÄ .

PareiÅ¡kėjo skundo teiginiai apie tai, kad A. L. siekė pasitraukti iÅ¡ verslo dėl to, nuo 2008 m. vyko derybos dėl akcijų pardavimo, apie Å«kininko Å«kio įregistravimÄ ir žemės sklypo įsigijimÄ negali bÅ«ti vertinami kaip motyvai, pagrindžiantys akcijų perleidimo sandorio sudarymÄ . A. L. yra bendrovės direktorius, Å«kininko Å«kio įregistravimo ir sklypo įsigijimo veiksmai yra įvykę ženkliai vėliau po akcijų perleidimo sandorio sudarymo (2010 m. pabaigoje ir 2011 metais). MGK prie LRV vertinimu, sandorio sudarymo, vykdymo, atsiskaitymo už akcijas aplinkybės iÅ¡ esmės paneigia PareiÅ¡kėjo pozicijÄ dėl realaus pagrindinio akcininko siekio perleisti vertybinius popierius ir nedalyvauti tolesnėje veikloje, nes paprastai asmuo, siekiantis perleisti jam nuosavybės teise priklausantį turtÄ , vadovaudamasis įprasta ekonomine verslo logika, siekia už jo valdomÄ turtÄ gauti atitinkamÄ sulygtÄ atlygį (turto kainÄ ).

Tuo tarpu Å¡iuo atveju, nors yra teigiama, kad įvairios derybos su potencialiais investuotojais vyko nuo 2008 m., tačiau faktiÅ¡kai akcijos buvo perleistos Å«kio subjektui, kuris neturėjo realių finansinių galimybių už įsigytÄ turtÄ sumokėti sulygtos kainos, o dalinis apmokėjimas fiziniam asmeniui buvo vykdomas tik gavus iÅ¡ pareiÅ¡kėjos dividendus, kurie, remiantis atitinkamomis PMÄ® nuostatomis, nebuvo apmokestinami pelno mokesčiu. Mano, kad UAB „Promoto“ įsteigimas buvo susijęs su pareiÅ¡kėjos siekimu, pasinaudojant Å¡iuo Å«kio subjektu kaip tarpine grandimi iÅ¡mokėti dividendus pagrindiniam pareiÅ¡kėjos akcininkui - fiziniam asmeniui, todėl kritiÅ¡kai vertina pareiÅ¡kėjos skundo teiginius, kad UAB „ Promoto“ įsteigta kaip holdinginė įmonė, kurios tikslas - įmonių akcijų valdymas.

PareiÅ¡kėjos teiginiai, kad UAB „Promoto“ planavo vykdyti savarankiÅ¡kÄ veiklÄ - Vokietijos gamintojo Franklin Electronic gaminamos įrangos distribucijÄ Lietuvos bei Pabaltijo Å¡alyse, todėl buvo komandiruotės ir susitikimai su minėtos įmonės atstovais, yra abejotini, kadangi iÅ¡ ginčo medžiagos matyti, kad UAB „Promoto“ nėra fiksuota jokių duomenų apie tai, kad jos akcininkas ar, kaip nurodoma kiti darbuotojai (įmonėje aktualiuoju laikotarpiu dirbo tik direktorius M. L. ir buhalterė) bÅ«tų vykę į komandiruotes, minimi asmenys nurodytu laikotarpiu pakankamai įtemptu darbo režimu (pilnÄ darbo dienÄ ) dirbo pas pareiÅ¡kėjÄ , pareiÅ¡kėjos internetiniame tinklalapyje yra vieÅ¡ai skelbiama informacija, kad bÅ«tent ji yra Vokietijos bendrovės Franklin Electric GmbH produkcijos įgaliota atstovė.

IÅ¡ ginčo bylos nustatyta, kad realiai UAB „Promoto“ aktualiuoju laikotarpiu jokių investicijų nevykdė ir jų vykdyti neturėjo galimybės dėl finansinių pajėgumų stygiaus. Mano, kad Å«kinės operacijos buvo vykdomos pažeidžiant draudimo piktnaudžiauti teise principÄ , o vienintelis jų tikslas buvo mokestinės naudos siekimas, todėl pagrįstai konstatuota, kad pareiÅ¡kėja, iÅ¡mokėdama dividendus UAB ,,Promoto“, siekė iÅ¡mokėti dividendus fiziniam asmeniui A.

L., tačiau pasinaudodama tarpinėmis Å«kinėmis operacijomis iÅ¡vengė GPM ir PSD įmokų mokėjimo. Atsižvelgiant į tai, nagrinėjamu atveju pagrįstai taikytos MAÄ® 69 str. 1 d. nuostatos. Byloje nenustatyta aplinkybių, leidžiančių ginčo sandorius kvalifikuoti kaip pateisinamus kitais tikslais, nesusijusiais iÅ¡imtinai su mokestinės naudos siekimu. Nesutinka su pareiÅ¡kėjos argumentu, kad Å iaulių AVMI apmokestino ne tÄ subjektÄ . MGK prie LRV pagrįstai sprendime pažymėjo, kad LVAT 2010-04-12 nutartyje adm. byloje Nr. A-438-359/2010 konstatavo, tais atvejais, kai nustatomos MAÄ® 69 str. 1 d.

įtvirtintos sÄ lygos dėl mokestinės naudos (prieÅ¡ingos teisei) gavimo, tai nesumokėtas mokestis gali bÅ«ti tiesiogiai iÅ¡ieÅ¡kotas iÅ¡ asmens, gavusio tokiÄ mokestinę naudÄ , t. y. įtvirtinta galimybė (bet ne pareiga) mokesčių administratoriui nukrypti nuo GPMÄ® 22 ir 23 str. nuostatų taikymo, mokesčius apskaičiuojant ir iÅ¡ieÅ¡kant ne iÅ¡ mokestį iÅ¡mokančio mokestinių teisinių santykių subjekto (mokestį iÅ¡skaičiuojančio asmens), o iÅ¡ pajamas gaunančio asmens, kuomet mokesčių administratorius taiko specialių mokesčių apskaičiavimo bÅ«dÄ (turinio virÅ¡enybės principÄ ).

LVAT 2009-09-28 adm. byloje Nr. A-556-1034 (kurioje buvo sprendžiamas klausimas dėl to, ar pagrįstai mokesčių administratorius, vadovaudamasis MAĮ 69 straipsnio nuostatomis, ūkio subjekto išmokėtais dividendais pripažino akcininkui išmokėtas vertybinių popierių pardavimo pajamas), atsižvelgęs į tai, jog pagal GPMĮ nuostatas pareiga apskaičiuoti pajamų mokestį nuo dividendų tenka ūkio subjektui, pripažino, kad prievolė sumokėti pajamų mokestį tenka ūkio subjektui.

GPMÄ® 22 str. reglamentuoja gautų pajamų skirstymÄ Ä¯ A ir B klases. Å io skirstymo paskirtis yra ta, kad priklausomai nuo to, kokiai klasei yra priskiriamos pajamos, pareiga apskaičiuoti GPM ir jį sumokėti tenka arba vienetui, iÅ¡mokančiam pajamas, arba Å¡ias pajamas gaunančiam fiziniam asmeniui (GPMÄ® 23 str.). Tarp pareiÅ¡kėjos ir mokesčių administratoriaus nėra ginčo dėl to, kad pagal GPMÄ® 22 str. dividendai yra priskiriami A klasės pajamoms, todėl pareiga apskaičiuoti ir sumokėti pajamų mokestį nuo Å¡ių pajamų tenka pajamas iÅ¡mokančiam vienetui (Å¡iuo atveju pareiÅ¡kėjai).

PareiÅ¡kėja nepateikė įrodymų, paneigiančių mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes, todėl daro iÅ¡vadÄ , kad MAÄ® 67 str. 1 d. nuostatų taikymo prasme pareiÅ¡kėja neįvykdė pareigos įrodyti, kad Å iaulių AVMI neteisingai apmokestino pareiÅ¡kėjÄ . Atsižvelgiant į byloje surinktus įrodymus mano, kad pareiÅ¡kėjos skundo argumentai yra teisiÅ¡kai nereikÅ¡mingi ir neturi įtakos skundžiamų sprendimų teisėtumui, vertintini tik kaip gynybinė pozicija (b. l. 70-72).Atsakovės atstovas į teismo posėdį, apie kurio vietÄ ir laikÄ jam praneÅ¡ta tinkamai, neatvyko, byla nagrinėjama jam nedalyvaujant.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Å iaulių AVMI atsiliepimo į pareiÅ¡kėjos skundÄ nepateikė, į teismo posėdį, apie kurio vietÄ ir laikÄ praneÅ¡ta tinkamai, neatvyko.Skundas tenkinamas.Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 17 str. 1 d. 29 p. (2008-12-23 įstatymo Nr. XI-111 redakcija, galiojanti nuo 2008-12-30) numato, kad neapmokestinamosios yra pajamos už parduotus arba kitaip perleistus nuosavybėn vertybinius popierius, įsigytus iki 1999 m. sausio 1 d. Tiek nuo 2009-01-01 iki 2009-12-27 galiojusios redakcijos, tiek nuo 2009-12-28  galiojančios redakcijos Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 33 str. 2 d. numato, kad Lietuvos vieneto gaunami dividendai iÅ¡ Lietuvos vienetų, kuriuose dividendus gaunantis Lietuvos vienetas ne trumpiau kaip 12 mėnesių be pertraukų, įskaitant dividendų paskirstymo momentÄ , valdo ne mažiau kaip 10 procentų balsus suteikiančių akcijų (dalių, pajų), pelno mokesčiu neapmokestinami ir neįtraukiami į juos gaunančio vieneto pajamas.

Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo komentare, aiÅ¡kinant Å¡iÄ Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo nuostatÄ , be kita ko, nurodoma, kad pagal Å¡ioje dalyje nustatytÄ â€ždalyvavimo iÅ¡imtį“ investuotojų – Lietuvos vienetų, iÅ¡ kitų Lietuvos vienetų gaunami dividendai pelno mokesčiu neapmokestinami, jeigu Lietuvos vienetas (investuotojas) ne trumpiau kaip dvylika mėnesių be pertraukų, įskaitant dividendų paskirstymo momentÄ , valdo ne mažiau kaip 10 procentų dividendus iÅ¡mokančio Lietuvos vieneto balsus suteikiančių akcijų (dalių, pajų).

Lietuvos vieneto dalyviams nustatytas minimalus 12 mėnesių balsus suteikiančių akcijų (dalių, pajų) valdymo laikotarpis, kuris suteikia teisę neapmokestinti tiems dalyviams (kitiems Lietuvos vienetams) iÅ¡mokamų dividendų, nebÅ«tinai turi bÅ«ti suėjęs dividendų paskirstymo datÄ . Vieneto dalyviui (kitam Lietuvos vienetui) iÅ¡mokami dividendai gali bÅ«ti neapmokestinami, jei dividendų paskirstymo momentu dar nėra suėjęs 12 mėnesių akcijų (dalių, pajų) valdymo laikotarpis, bet tas dalyvis turi tikslÄ iÅ¡laikyti tas akcijas (dalis, pajus) ne trumpiau kaip 12 mėnesių.

PareiÅ¡kėjos atstovo paaiÅ¡kinimais, byloje pateiktais raÅ¡ytiniais įrodymais nustatyta, kad Å iaulių AVMI, atlikusi UAB „Vandens siurbliai“ mokestinį patikrinimÄ , surašė 2011-07-27 mokestinio patikrinimo aktÄ Nr. 35-79 (b. l. 119-128), kuriuo, be kita ko, nustatė: UAB „Vandens siurbliai“, įregistruotos 1993-04-19, pagrindiniu akcininku iki 2009-06-29 buvo A. L., valdęs 100 proc. jos akcijų. UAB „Vandens siurbliai“ pagal pateiktų 2009–2010 metų sÄ skaitų apyvartos žiniaraščių duomenis ir 2009–2010 metų balanso duomenis turėjo nepaskirstyto pelno likutį: 2009-01-01 – 4 477 775 Lt, 2009-12-31 – 4 257 357 Lt (3 647 775 Lt (ankstesnių metų pelnas) + 609 782 Lt (2009 metų pelnas), o 2010-12-31 – 4 944 395 Lt (3 647 775 Lt (ankstesnių metų pelnas) + 1 296 620 Lt (2010 metų pelnas).

A. L. 2009-06-29 pirkimo-pardavimo sutartimi 100 proc. UAB „Vandens siurbliai“ akcijų pardavė UAB ,,Promoto“. Pagal minėtos sutarties 3 ir 4 straipsnio nuostatas, akcijų pardavimo kaina yra 11 955 000 Lt , t. y. 5 977.50 Lt už akcijÄ , už akcijas sulygta suma turėjo bÅ«ti sumokėta iki 2009-12-31. UAB ,,Promoto“ įregistruota 2009-06-18, jos steigėjai ir visų akcijų savininkai – M. ir M. L., kurie yra A. L. sÅ«nÅ«s. 2009-06-30 UAB „Promoto“ patvirtino UAB „Vandens siurbliai“ 2008 metų finansinę atskaitomybę, paskirstė jos pelnÄ , gautÄ iki UAB „Promoto“ tampant UAB „Vandens siurbliai“ akcininku, iÅ¡ iki 2009-01-01 sukaupto ir nepaskirstyto pelno likučio paskirdama dividendams 830 000 Lt. 2010-05-03 UAB „Promoto“ nusprendė iÅ¡ UAB „Vandens siurbliai“ 2009 metų uždirbto grynojo pelno dividendams paskirti 609 782 Lt.

Dividendus UAB „Vandens siurbliai“ pervedė į UAB „Promoto“ banko sÄ skaitÄ : už 2008 m. po 415 000 – 2009-10-08 ir 2010-05-07, o už 2009 m. – 2010-09-17 pervedė dalį – 300 000 Lt – dividendų, paskirtų 2010-05-03 sprendimu. Mokestinio patikrinimo metu vietos mokesčių administratorius nustatė, kad 2009-10-08, 2010-05-07 ir 2010-09-17, t. y. tomis pačiomis dienomis, kada UAB „Promoto“ iÅ¡Â UAB „Vandens siurbliai“ gavo 415 000 Lt, 300 000 Lt ir 415 000 Lt dividendų, UAB „Promoto“ Å¡ias sumas pervedė A.

L.. Ä®vertinęs minėtas faktines aplinkybes, kurių pareiÅ¡kėja UAB „Vandens siurbliai“ neginčija ir kurias patvirtina byloje pateikti raÅ¡ytiniai įrodymai, taip pat kitas aplinkybes, susijusias su UAB „Vandens siurbliai“, UAB „Promoto“ ir A. L. vykdyta veikla, turtine padėtimi ir tikslais, ūkinių operacijų atlikimo metu galiojusį teisinį reguliavimÄ , nustatantį gyventojų pajamų apmokestinimo pajamų mokesčiu ir juridinių asmenų uždirbto pelno ir (arba) gautų pajamų apmokestinimo pelno mokesčiu tvarkas, vietinis mokesčių administratorius konstatavo, kad iÅ¡mokant dividendus naujai įsteigtam Å«kio subjektui UAB ,,Promoto“, iÅ¡ tikrųjų buvo siekiama iÅ¡mokėti dividendus A.

L., pasinaudojant palankesniu apmokestinimo režimu, todėl, pagal MAÄ® 69 str. nuostatas taikydamas MAÄ® 10 str. įtvirtintÄ turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ , atkÅ«rė iÅ¡kreipiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimÄ , ir papildomai apskaičiavo UAB „Vandens siurbliai“ 226 000 Lt GPM ir 24 900 Lt PSDÄ®. Gyventojų pajamų mokestis apskaičiuotas UAB „Vandens siurbliai“ vadovaujantis Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 str. 1 d. (2003-11-25 įstatymo Nr. IX-1848) nuostata, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas, Lietuvos vienetas, nuolatinė buveinė arba nenuolatinis Lietuvos gyventojas, vykdantis individualiÄ veiklÄ per nuolatinę bazę, kaip mokestį iÅ¡skaičiuojantys asmenys iÅ¡mokėdami iÅ¡mokas, pagal mokesčio mokėjimo tvarkÄ priskiriamas gyventojo A klasės pajamoms, privalo apskaičiuoti, iÅ¡skaičiuoti ir sumokėti į biudžetÄ Å¡io Ä®statymo nustatytÄ pajamų mokestį, jeigu Å¡ios iÅ¡mokos pagal Å¡io Ä®statymo nuostatas nėra priskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms, taip pat Å¡io įstatymo 22 str. nuostatomis, pagal kurias dividendai priskiriami A klasės pajamoms, o privalomojo sveikatos draudimo įmokos – vadovaujantis Lietuvos Respublikos sveikatos draudimo įstatymo 17 str. 8 d. (2009-02-19 įstatymo Nr. XI-183 redakcija), nustačiusia, kad nuolatiniai Lietuvos gyventojai, kaip jie apibrėžti Gyventojų pajamų mokesčio įstatyme, gaunantys kitas, negu Å¡io straipsnio 1–6 dalyse nurodytos, pajamas, nuo kurių Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nustatyta tvarka turi bÅ«ti iÅ¡skaičiuotas ir (ar) sumokėtas gyventojų pajamų mokestis, nuo Å¡ių pajamų, iÅ¡skyrus iÅ¡mokas, mokamas pasibaigus ar nutraukus gyvybės draudimo ar pensijų kaupimo sutartį, moka 6 procentų dydžio privalomojo sveikatos draudimo įmokas, taip pat Å¡io įstatymo 18 str. 6 d. (2009-02-19 įstatymo Nr. XI-183 redakcija) nustatančia, kad kai asmenys, nurodyti Å¡io Ä®statymo 17 straipsnio 8 dalyje, gauna pajamų, kurios pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymÄ priskiriamos A klasės pajamoms, privalomojo sveikatos draudimo įmokas nuo tokių pajamų apskaičiuoja ir sumoka tokias pajamas iÅ¡mokantis asmuo Gyventojų pajamų mokesčio įstatyme nustatytais terminais.Å iaulių AVMI, 2011-09-23 sprendimu Nr. 14.4-56-37 patvirtinusi minėtÄ patikrinimo aktÄ ir nurodžiusi sumokėti apskaičiuotas mokesčio, įmokos jei su jais susijusias delspinigių ir baudų sumas, VMI prie FM, 2011-12-23 sprendimu Nr. 69-290 patvirtinusi Å iaulių AVMI sprendimÄ , taip pat MGK prie LRV, 2012-12-30 sprendimu Nr. S-46 (7-15/2012) patvirtinusi VMI prie FM 2011-12-23 sprendimÄ , iÅ¡ esmės sutiko tiek su vietinio mokesčių administratoriaus iÅ¡vada, kad iÅ¡mokant dividendus naujai įsteigtam Å«kio subjektui UAB ,,Promoto“, iÅ¡ tikrųjų buvo siekiama iÅ¡mokėti dividendus A.

L., pasinaudojant palankesniu apmokestinimo režimu, tiek su pagrindimu taikyti MAÄ® 69 str., tiek ir su motyvacija dėl asmens, kuriam apskaičiuoti mokesčiai, įmokos bei su jais susijusios baudos ir delspinigiai (b. l. 33-62). Pateiktame skunde UAB „Vandens siurbliai“, ginčydama mokesčių administratorių ir MGK prie LRV sprendimų teisėtumÄ ir pagrįstumÄ , visų pirma teigia, kad netgi buvus pagrindui konstatuoti, jog iÅ¡mokant dividendus naujai įsteigtam Å«kio subjektui UAB ,,Promoto“, iÅ¡ tikrųjų buvo siekiama iÅ¡mokėti dividendus A.

L., pasinaudojant palankesniu apmokestinimo režimu (su kuo pareiÅ¡kėja nesutinka), UAB „Vandens siurbliai“ be pagrindo apskaičiuotas mokestis ir įmokos, kadangi pastaruosius tokiu atveju turėtų mokėti mokestinę naudÄ gavęs asmuo, t. y. A. L..Aktuali Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika dėl Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nuostatų, susijusių su pareigos sumokėti gyventojų pajamų mokesčius, apskaičiuotus mokestinio patikrinimo metu taikant MAÄ® 69 str., nustatymo, pradėta formuoti 2009-10-01 nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A442-773/2009, iÅ¡plėtota 2010-04-12 nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A438-359/2010, Å¡iose nutartyse pateikiamo MAÄ® ir GPMÄ® nuostatų aiÅ¡kinimo laikomasi vėliau priimtose nutartyse (2011-06-13 nutartis administracinėje byloje Nr. A556-363/2011). Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2010-04-12 nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A438-359/2010, iÅ¡aiÅ¡kino, kad „<...

Mokestį kaip prievolę valstybei struktÅ«riÅ¡kai sudaro pareiga mokėti įstatymo nustatytÄ mokestį ir pareiga laikytis įstatymo nustatytos mokesčio mokėjimo tvarkos. Daugumos mokesčių atžvilgiu Å¡ios dvi pareigos sutampa ir už tinkamÄ vykdymÄ atsako vienas asmuo – savarankiÅ¡kas mokesčio mokėtojas. Tačiau galimi dvejopos mokestinės prievolės atvejai, kai vienas asmuo pagal mokesčio įstatymÄ privalo mokėti mokestį (Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 3 straipsnis), o kitas asmuo Å¡iÄ prievolę faktiÅ¡kai atlieka, sumokėdamas (pervesdamas) į biudžetÄ nustatyta tvarka apskaičiuotÄ mokestį (Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnis).

Å iuo atveju viena mokestinė prievolė tenka mokesčio mokėtojui ir mokestį iÅ¡skaičiuojančiam asmeniui. Atsižvelgiant į tai, Gyventojų pajamų mokesčio įstatyme mokesčių mokėtojų pajamos pagal mokėjimo tvarkÄ suskirstytos į dvi klases – A ir B. A klasei priskirtinos pajamos, nuo kurių mokestį apskaičiuoti, iÅ¡skaičiuoti ir pervesti į biudžetÄ privalo mokestį iÅ¡skaičiuojantis asmuo. Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 2 straipsnio 16 punktÄ mokestį iÅ¡skaičiuojantis asmuo – tai subjektas, kuriam mokesčių teisės aktuose nustatyta prievolė iÅ¡skaičiuoti mokesčių mokėtojo mokestį ir jį sumokėti į biudžetÄ .

Å io įstatymo 2 straipsnio 15 dalis expressis verbis įtvirtina bendrÄ taisyklę – mokestį iÅ¡skaičiuojantis asmuo yra laikomas mokesčių mokėtoju – asmeniu, kuriam pagal mokesčio įstatymÄ yra nustatyta prievolė mokėti mokestį. Vadinasi mokestį iÅ¡skaičiuojantis asmuo paprastai pakeičia mokesčių mokėtojÄ , t. y. jam Mokesčių administravimo įstatymo nuostatos inter alia nuostatos, reglamentuojančios atsakomybę už mokesčio įstatymuose numatytų pareigų nevykdymÄ taikomos analogiÅ¡kai kaip ir mokesčių mokėtojui, iÅ¡imtys galimos tik tiesiogiai specialiai numatytais atvejais.

Viena iÅ¡ tokių iÅ¡imčių numatyta Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnyje. Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalyje nurodyta, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, Å«kinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslÄ gauti mokestinę naudÄ , t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtinÄ mokesčio sumÄ arba visiÅ¡kai iÅ¡vengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grÄ Å¾intinÄ (įskaitytinÄ ) mokesčio permokÄ (skirtumÄ ), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grÄ Å¾inimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ ;

Å¡iuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formaliÄ mokesčių mokėtojo veiklos iÅ¡raiÅ¡kÄ , bet atkuria iÅ¡kreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimÄ , ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas. Teismų praktikoje, aiÅ¡kinant Å¡iÄ normÄ , pažymėta, kad joje kalbama apie mokesčio mokėtojo tikslÄ gauti mokestinę naudÄ ateityje, t. y. po sandorio (Å«kinės operacijos), kurie gali bÅ«ti tiriami Å¡ios teisės normos taikymo aspektu, sudarymo.

Tai reiÅ¡kia, kad taikant Å¡iÄ teisės normÄ reikÅ¡mingomis gali bÅ«ti pripažintos aplinkybės, kurios laiko aspektu atsirado po tiriamo (abejones keliančio) sandorio (Å«kinės operacijos) sudarymo, t. y. taikant Å¡iÄ teisės normÄ atliekamas retrospektyvus paties sandorio (Å«kinės operacijos) ir jo teisinių pasekmių vertinimas. Svarbu, kad taikant nurodytÄ normÄ yra bÅ«tina nustatyti joje nurodytÄ mokesčio mokėtojo tikslÄ (gauti Å¡ioje normoje apibÅ«dintÄ mokestinę naudÄ ). Tai reiÅ¡kia, kad Å¡i teisės norma taikytina tik tuo atveju, kai nustatoma, kad tiriamo (abejones keliančio) sandorio (Å«kinės operacijos) tikslas yra vienintelis – gauti minėtÄ mokestinę naudÄ .

Kai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (Å«kinė operacija) turėjo kitus, ekonomiÅ¡kai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali bÅ«ti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčio mokėtojas turėjo iÅ¡ Å¡io sandorio (Å«kinės operacijos) atitinkamÄ mokestinę naudÄ (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis Nr. A11 – 719/2007, Nr. A756 –1591/2008, Nr. A39 – 2377/2008). IÅ¡ to seka, kad konstatavus Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalyje numatytas sÄ lygas (sudarius sandorį(-ius), kurio(-ių) vienintelis tikslas – mokestinės naudos gavimas), Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnyje įtvirtinta taisyklė, kad gyventojų pajamų mokestį nuo A klasei priskirtų pajamų sumoka mokestį iÅ¡skaičiuojantis asmuo, nėra taikoma.

PrieÅ¡ingu atveju bÅ«tų pažeisti teisingumo, protingumo ir sÄ Å¾iningo mokesčių mokėjimo principai, kadangi gyventojas, kuriam numatyta pagrindinė mokesčių mokėjimo pareiga, fiktyviai, motyvuodamas vieninteliu tikslu – mokestinės naudos siekiu, perkelia gyventojų pajamų mokesčio mokėjimÄ kitam subjektui ir taip piktnaudžiauja savo mokestinėmis teisėmis. Ä®gyvendindamas savo teises ir naudodamasis savo laisvėmis, žmogus privalo laikytis Lietuvos Respublikos Konstitucijos ir įstatymų, nevaržyti kitų žmonių teisių ir laisvių.

Taigi teisė neturėtų ginti asmens, kuris piktnaudžiauja mokesčių teisės aktais. Konstitucinis Teismas 2003 m. lapkričio 17 d. nutarime pažymėjo, kad mokesčiai turi bÅ«ti apskaičiuojami sÄ Å¾iningai, kad draudžiama mokesčio įstatymo nustatytÄ prievolę pažeisti piktnaudžiavimu, kad esant piktnaudžiavimui mokesčio administratorius, nustatydamas mokesčio bazę, atkuria iÅ¡kreiptas ar slepiamas aplinkybes, kad mokesčių mokėtojas turi konstitucinę pareigÄ sÄ Å¾iningai mokėti mokesčius.

Teisingumo ir protingumo principai reikalauja, kad nesÄ Å¾iningas mokesčių mokėtojas neturėtų nepagrįstai gauti mokestinės naudos ir iÅ¡vengti atsakomybės vien dėl to, kad įstatymu yra nustatyta taisyklė, numatanti mokestį iÅ¡skaičiuojančiam asmeniui bendro pobÅ«džio pareigÄ iÅ¡skaičiuoti ir sumokėti mokestį nuo A klasės pajamų už mokesčio mokėtojÄ . ...>“.Atsižvelgiant į tai, kad nagrinėjamoje byloje nėra pagrįstų argumentų, dėl kurių reikėtų nesilaikyti minėtos Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo suformuotos minėtų teisės aktų aiÅ¡kinimo ir taikymo praktikos, taip pat į tai, kad UAB „Vandens siurbliai“ mokestinio patikrinimo metu mokesčiai ir įmokos apskaičiuoti konstatavus MAÄ® 69 str. 1 d. numatytas sÄ lygas, dėl ko Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 str.

įtvirtinta taisyklė, kad gyventojų pajamų mokestį nuo A klasei priskirtų pajamų (Å¡iuo atveju – nuo A. L. pajamų) sumoka mokestį iÅ¡skaičiuojantis asmuo (Å¡iuo atveju – UAB „Vandens siurbliai“), negali bÅ«ti taikoma, ginčijami sprendimai yra naikinami vien Å¡iuo pagrindu, t. y . dėl to, kad mokestis ir įmokos bei su jais susijusios baudos apskaičiuoti ne asmeniui, kuris, pritaikius MAÄ® 10 ir 69 str. nuostatas, turi pareigÄ juos sumokėti, t. y. asmeniui, kuris, kaip teigiama, gavo mokestinę naudÄ .

Kadangi pagal Lietuvos Respublikos sveikatos draudimo įstatymo 18 str. 6 d. (2009-02-19 įstatymo Nr. XI-183 redakcija) nuostatas privalomojo sveikatos draudimo įmokos nuo A. L. pajamų turėtų bÅ«ti apskaičiuotos ir sumokėtos vadovaujantis taisykle, analogiÅ¡ka Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 str. 1 d. įtvirtintai, ji netaikytina dėl tų pačių priežasčių.  Pažymėtina, kad MGK prie LRV 2012-03-30 sprendime Nr. S-46(7-15/2012) nurodyta Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010-04-12 nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A438-359/2010, pateikiamo teisės normų aiÅ¡kinimo interpretacija („<...Komisijos manymu, vertinant minėtų nutarčių nuostatas yra reikÅ¡minga tai, jog LVAT savo 2010-04-12 nutartyje administracinėje byloje Nr. A-438-359/2010 konstatavo, kad ,,tais atvejais, kai nustatomos MAÄ® 69 str. 1 dalyje įtvirtintos sÄ lygos dėl mokestinės naudos (prieÅ¡ingos teisei) gavimo, tai nesumokėtas mokestis gali bÅ«ti tiesiogiai iÅ¡ieÅ¡kotas iÅ¡ asmens, gavusio tokiÄ mokestinę naudÄ â€œ, t. y.

įtvirtinta galimybė (bet ne pareiga) mokesčių administratoriui nukrypti nuo GPMÄ® 22 ir 23 straipsnio nuostatų taikymo, mokesčius apskaičiuojant ir iÅ¡ieÅ¡kant ne iÅ¡ mokestį iÅ¡mokančio mokestinių teisinių santykių subjekto (mokestį iÅ¡skaičiuojančio asmens), o iÅ¡ pajamas gaunančio asmens, kuomet mokesčių administratorius taiko specialių mokesčių apskaičiavimo bÅ«dÄ (turinio virÅ¡enybės principÄ ). ...>“) yra nekorektiÅ¡ka, kadangi sureikÅ¡minamas vienas Å¡ios nutarties motyvuojamosios dalies sakinys (tiksliau – vienas jame pavartotų žodžių junginys), kuris savo ruožtu toliau aiÅ¡kinamas atsietai nuo likusios teksto dalies, o pateikiama pastaba dėl faktinių mokestinio ginčo aplinkybių – „<...Ä®vertinus ginčo bylos medžiagÄ matyti, kad bylos aplinkybės nėra tapačios Bendrovės skunde nurodytų administracinių bylų aplinkybėms, Bendrovės ginčo byloje konstatuota, kad mokestinės naudos siekė ir įstatymu įtvirtintos pareigos apskaičiuoti ir sumokėti GPM ir PSD įmokų iÅ¡vengė bÅ«tent Bendrovė. ...>“ – iÅ¡ viso sunkiai suprantama: tam, kad taikyti minėtÄ Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisės aktų aiÅ¡kinimo ir taikymo praktikÄ , nėra bÅ«tina, kad bylų faktinės aplinkybės bÅ«tų visiÅ¡kai identiÅ¡kos – svarbu, kad faktinės aplinkybės iÅ¡ esmės bÅ«tų panaÅ¡ios ir santykį reguliuotų tos teisės normos, kurių turinio aiÅ¡kinimas reikÅ¡mingu aspektu yra pateikiamas praktikÄ formuojančiame procesiniame dokumente (Å¡iuo atveju be pagrindo sureikÅ¡minama gyventojo pajamų, kurios turėjo bÅ«ti apmokestinamos, rÅ«Å¡is (dividendai), nors pateikiamam aiÅ¡kinimui iÅ¡ esmės svarbi tik klasė (A ar B), kuriai Å¡ios pajamos priskiriamos; teiginys, kad mokestinės naudos siekė bÅ«tent UAB „Vandens siurbliai“, nėra argumentuotas: kaip nustatė mokesčių administratorius, vykdant 2009-05-08 turto vertinimo sutartį Nr. (duomenys neskelbtini), A.

L. sudarytÄ su UAB „STVVF“ dėl UAB „Vandens siurbliai“ akcijų paketo 100 procentų rinkos vertės nustatymo, 2009-05-28 darbų perdavimo-priėmimo aktu perduotoje turto vertinimo ataskaitoje Nr. (duomenys neskelbtini), pagal UAB „Vandens siurbliai“ pateiktus prognozuojamus rodiklius ir turto vertintojų atliktus skaičiavimus, padaryta iÅ¡vada, kad pagrindiniai UAB „Vandens siurbliai“ rodikliai turi tendencijÄ gerėti ir 100 procentų akcijų paketo vertė nustatyta 11 955 000 Lt.

Kadangi UAB „Vandens siurbliai“ akcijas bÅ«tent už tokiÄ sumÄ , nuo kurios nebuvo apskaičiuoti ir sumokėti nei mokesčiai, nei įmokos, A. L. ir pardavė UAB „Promoto“, jokių argumentų ir įrodymų, dėl kurių UAB „STVVF“ nustatyta akcijų paketo kaina yra neteisinga, nėra pateikta, atitinkamai nėra pagrindo ir manyti, kad mokestinės naudos siekė, o juo labiau – kad jÄ gavo, UAB „Vandens siurbliai“. Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendime minima Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis administracinėje byloje Nr. A556-1034/2009 yra priimta 2009-09-28, t. y. anksčiau nei minėtos nutartys, priimtos administracinėse bylose Nr. A442-773/2009, Nr. A438-359/2010 ir Nr. A556-363/2011, todėl, teismo sprendimÄ vertinant kaip atitinkamÄ teisės Å¡altinį ir taikant principÄ lex posterior derogat prior, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A556-1034/2009, suformuotu teisės, reikÅ¡mingos nagrinėjamai administracinei bylai, aiÅ¡kinimo taisyklė nebeturėtų bÅ«ti taikoma.    Dėl skunde ir atsiliepime į skundÄ nurodytų teiginių, susijusių su ginčijamų sprendimų teisėtumu ir pagrįstumu aspektų, susijusių su konstatavimu, jog iÅ¡mokant dividendus naujai įsteigtam Å«kio subjektui UAB ,,Promoto“, iÅ¡ tikrųjų buvo siekiama iÅ¡mokėti dividendus A.

L., pasinaudojant palankesniu apmokestinimo režimu, t. y. dėl MAÄ® 10 ir 69 str. nuostatų taikymo, Å¡iame sprendime nėra pasisakoma, kadangi A. L. nesant mokestinio ginčo dalyviu, kas jau apribojo jo teisę tinkamai dalyvauti mokestiniame patikrinime, ir administracinės bylos proceso Å¡alimi, bÅ«tų pasisakoma dėl į bylÄ neįtraukto asmens teisių ir pareigų.                      Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85-87 str., 88 str. 2 p., 127 str. 1 d., 129 str., n u s p r e n d ž i a :PareiÅ¡kėjos UAB „Vandens siurbliai“ skundÄ tenkinti.Panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2012-03-30 sprendimÄ Nr. S-46(7-15/2012), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2011-12-23 sprendimÄ Nr. 69-290 ir Å iaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2011-09-23 sprendimÄ Nr. 14.1-56-37. Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo dienos gali bÅ«ti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui skundÄ paduodant Å¡iam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismÄ .

Teisėjas                                                                                                                     Arūnas Dirvonas