e1afca56-bb1a-4799-ba68-e35db40c2a66 · Vilniaus apygardos administracinis teismas

Administracinė byla Nr. I-788-815/2013Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01821-2012-0Procesinio sprendimo kategorija 8.1.1; 8.1.6; 9.1.1.2; 9.1.3; 9.1.5; 9.7; 9.8.1; 9.9; 74 VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS S P R E N D I M A S LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU 2013 m. vasario 8 d.Vilnius Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas Ernestas Spruogis, dalyvaujant atsakovės – Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovei – Å¡ios institucijos Nepriemokų administravimo departamento Bankroto ir restruktÅ«rizavimo skyriaus vyriausiajai specialistei Giedrei Vainauskienei, vieÅ¡ame teismo posėdyje iÅ¡nagrinėjo administracinę bylÄ pagal pareiÅ¡kėjo – E. V. skundÄ atsakovei – Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimo panaikinimo.

Teismas, iÅ¡nagrinėjęs bylÄ ,n u s t a t ė : I 1. PareiÅ¡kėjas – E. V. (toliau – ir pareiÅ¡kėjas) su skundu (b. l. 1–4) kreipėsi į teismÄ , praÅ¡ydamas panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovė, ir Inspekcija) virÅ¡ininko 2012 m. gegužės 31 d. sprendimÄ iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ iÅ¡ turto Nr. (23.17-08)-320-29101 (toliau – ir sprendimas Nr. (23.17-08)-320-29101).2. PareiÅ¡kėjas skunde nurodo, jog sprendime Nr. (23.17-08)-320-29101 nuspręsta iÅ¡ jo į biudžetÄ iÅ¡ieÅ¡koti 75 173,70 Lt, iÅ¡ kurių gyventojų pajamų mokestis (toliau – ir GPM) – 36 150,00 Lt, GPM bauda – 3 615 Lt, GPM delspinigiai – 24 569,92 Lt, žemės mokestis – 10 144,00 Lt, žemės mokesčio delspinigiai – 694,78 Lt, tačiau su minėtame sprendime apskaičiuota GPM delspinigių suma – 24 569,92 Lt pareiÅ¡kėjas kategoriÅ¡kai nesutinka, kadangi ji apskaičiuota klaidingai, yra visiÅ¡kai nepagrįsta, prasilenkianti su bet kokiais protingumo ir sÄ Å¾iningumo principais, administracinis aktas skundžiamoje dalyje pažeidžia Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAÄ®) nuostatas, reglamentuojančias delspinigių skaičiavimÄ , todėl Inspekcijos virÅ¡ininko sprendimas skundžiamoje dalyje naikintinas.

PareiÅ¡kėjo pozicija grindžiama tokiais argumentais.2.1. PareiÅ¡kėjas remiasi MAÄ® 96–99 straipsniais, pabrėžia, kad nagrinėjamu atveju delspinigiai skaičiuoti MAÄ® 96 straipsnio 2 dalies pagrindu, t. y. už nesumokėtÄ arba pavėluotai sumokėtÄ patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytÄ nedeklaruotÄ deklaruojamÄ ar neapskaičiuotÄ nedeklaruojamÄ mokestį (įskaitant mokestį, kuris turėjo bÅ«ti apskaičiuotas muitinės deklaracijoje). PareiÅ¡kėjas skunde pateikia ir Inspekcijos interneto svetainėje nurodomus 2004–2012 metų delspinigių dydžius, nurodo, jog delspinigių dydis minėtu laikotarpiu niekada nebuvo didesnis negu 0,05 proc.

Delspinigių suma, skaičiuojama kiekvienÄ dienÄ , negali bÅ«ti skaičiuojama ilgiau kaip 180 dienų (MAÄ® 98 straipsnis).Vadovaujantis paminėtomis teisės normomis, nuo 36 150,00 Lt GPM delspinigių suma, skaičiuojama kiekvienÄ dienÄ , imant didžiausiÄ procentinį delspinigių dydį iÅ¡ skunde pateiktos lentelės, t. y. 0,05 proc., sudaro 18,1 Lt kiekvienÄ dienÄ (3 650 Lt x 0,05 proc. / 100 proc. = 18,075 Lt), todėl delspinigių suma už 180 dienų negali bÅ«ti didesnė negu 3 258 Lt., tačiau atsakovė skundžiamame sprendime reikalauja iÅ¡ieÅ¡koti iÅ¡ pareiÅ¡kėjo 21 311,92 Lt didesnę delspinigių sumÄ .

Taigi, akivaizdu, kad skundžiama sprendimo dalis yra nepagrįsta ir naikintina, o toks Inspekcijos sprendimas – tai bandymas pasipinigauti mokesčių nesumokėjusio asmens sÄ skaita. IÅ¡dėstytas aplinkybes patvirtina ir tai, kad, atlikus patikrinimÄ , pareiÅ¡kėjui buvo apskaičiuota 36 150,00 Lt GPM bei 9 106,00 Lt GPM delspinigių.2.2. Delspinigiai neskirti asmenį nubausti ir neatlieka baudinės funkcijos, tÄ ne kartÄ konstatavo ir teismai. Netesybos – tai prievolių netinkamo ir ne laiku vykdymo pasekmė, kurios tikslas – kompensuoti kreditoriaus dėl to patirtus nuostolius.

Pagal Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 6.73 straipsnio 2 dalį ir 6.258 straipsnio 3 dalį netesybos įskaitomos į nuostolius, reiÅ¡kia, jog netesybos atlieka ne baudinę, o kompensuojamÄ jÄ funkcijÄ . Toks netesybų ir nuostolių santykio aiÅ¡kinimas suformuotas Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktikoje (2005 m. spalio 19 d. nutartis byloje Nr. 3K-7-378/2005; 2005 m. rugsėjo 19 d. nutartis byloje Nr. 3K-3-400/2005, 2003 m. lapkričio 5 d. nutartis byloje Nr. 3K-3-1070/2003 ir kt.). Tačiau netesybos negali bÅ«ti priemonė vienai iÅ¡ Å¡alių piktnaudžiauti savo teise ir nepagrįstai praturtėti kitos Å¡alies sÄ skaita.

Jeigu netesybos aiÅ¡kiai per didelės arba neprotingai didelės, teismas turi teisę savo nuožiÅ«ra jas sumažinti tiek, kad jos netaptų mažesnės už nuostolius, patirtus dėl prievolės neįvykdymo arba netinkamo įvykdymo (Civilinio kodekso 6.73 straipsnio 2 dalis, 6.258 straipsnio 3 dalis). Delspinigiai yra mokestinės prievolės įvykdymo užtikrinimo bÅ«das (MAÄ® 95 straipsnio 1 dalies 1 punktas). 2.3. Remiantis Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo oficialia konstitucine doktrina, aiÅ¡kinant Lietuvos Respublikos Konstitucijos nuostatas dėl mokesčių ir kitų privalomų mokėjimų, pagal KonstitucijÄ mokesčiai, kaip prievolė, gali bÅ«ti nustatomi tik įstatyme; turi bÅ«ti nustatytas toks teisinis reguliavimas, kad bÅ«tų užtikrintas mokesčių tinkamas mokėjimas, kad mokesčiai bÅ«tų mokami laiku; tam, paisant Konstitucijos (inter alia konstitucinių teisingumo, proporcingumo, teisinio tikrumo, aiÅ¡kumo principų), gali bÅ«ti pasirinktos įvairios priemonės: baudos, delspinigiai, palÅ«kanos ir kita; tokie esminiai mokesčio elementai kaip mokesčio objektas, mokestinių santykių subjektai, jų teisės ir pareigos, mokesčio dydžiai (tarifai), mokėjimo terminai, iÅ¡imtys bei lengvatos, baudos ir delspinigiai turi bÅ«ti nustatomi įstatyme.

Konstitucinis Teismas yra konstatavęs, kad įstatyme nustatydamas atitinkamas poveikio už mokestinių prievolių nevykdymÄ priemones, inter alia delspinigius už mokesčių nesumokėjimÄ arba sumokėjimÄ ne laiku, įstatymų leidėjas turi tam tikrÄ diskrecijÄ (Konstitucinio Teismo 2006 m. rugsėjo 26 d. nutarimas). Taigi, darytina iÅ¡vada, jog Inspekcija, nustatydama nurodytÄ delspinigių sumÄ už mokestinės prievolės neįvykdymÄ , pažeidė ne tik MAÄ® nuostatas, tačiau ir konstitucinius teisingumo, proporcingumo, teisinio tikrumo, aiÅ¡kumo principus, kadangi apskaičiavo daugiau negu 21 000 Lt nepagrįstų delspinigių.

II Atsakovė – Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į pareiÅ¡kėjo skundÄ (b. l. 18–19) nurodo, kad su skundu nesutinka, praÅ¡o pareiÅ¡kėjo skundÄ atmesti kaip nepagrįstÄ , pateikia tokius argumentus.1. PareiÅ¡kėjo teiginiai, kad sprendime Nr. (23.17-08)-320-29101 nepagrįstai nurodyta 24 569,92 Lt GPM delspinigių suma, prasilenkianti su protingumo ir sÄ Å¾iningumo principais bei apskaičiuota pažeidžiant MAÄ® nuostatas, reglamentuojančias delspinigių skaičiavimÄ , yra nepagrįsti.

Sprendime Nr. (23.17-08)-320-29101 iÅ¡ieÅ¡koma GPM delspinigių nepriemoka papildomai apskaičiuota mokestinio patikrinimo metu. Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2008 m. gegužės 29 d. patikrinimo akte Nr. AU16-25 (toliau – ir patikrinimo aktas Nr. AU16-25) ir 2008 m. liepos 18 d. sprendime Nr. (04)-K3-306 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ (toliau – ir sprendimas Nr. (04)-K3-306) pareiÅ¡kėjui nurodyta sumokėti 36 150,00 Lt GPM, 3 615 Lt GPM baudÄ , 9106 Lt GPM delspinigių.

Inspekcija 2008 m. lapkričio 21 d. sprendime Nr. 68-276 „Dėl E. V., (a. k. (duomenys neskelbtini)) 2008-09-08 skundo“ (toliau – ir sprendimas Nr. 68-276) patvirtino sprendimÄ Nr. (04)-K3-306. Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2009 m. gegužės 4 d. sprendime Nr. S-120(7-2/2009) „Dėl E. V. 2008-12-23 skundo“ (toliau – ir sprendimas Nr. S-120(7-2/2009)) sprendimÄ Nr. 68-276 dėl nurodymų pareiÅ¡kėjui sumokėti į biudžetÄ 36 150,00 Lt GPM, 3 615 Lt GPM baudÄ , 9 106 Lt GPM delspinigių panaikino ir pareiÅ¡kėjo skundÄ perdavė centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iÅ¡ naujo.

Inspekcija su skundu kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismÄ , praÅ¡ydama panaikinti Komisijos sprendimÄ Nr. S-120(7-2/2009) ir priimti naujÄ sprendimÄ â€“ patvirtinti sprendimÄ Nr. 68-276. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2009 m. spalio 2 d. sprendime administracinėje byloje Nr. I-1895-171/2009 Inspekcijos skundÄ patenkino iÅ¡ dalies ir panaikino Komisijos sprendimÄ Nr. S-120(7-12/2009). Inspekcijos reikalavimÄ patvirtinti sprendimÄ Nr. 68-276 teismas atmetė ir nurodė, kad panaikinus sprendimÄ Nr. S-120(7-2/2009) lieka galioti Inspekcijos. sprendimas Nr. 68-276.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2009 m. spalio 2 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. I-1895-171/2009 įsiteisėjo 2009 m. spalio 17 d.2009 m. spalio 17 d. pasibaigus mokestiniam ginčui, Kauno AVMI 2008 m. liepos 18 d. sprendimas Nr. (04)-K3-306 įsiteisėjo ir pareiÅ¡kėjas turėjo į biudžetÄ sumokėti Å¡iame sprendime nurodytas sumokėti GPM ir su juo susijusias sumas.2. Pagal MAÄ® 96 straipsnio 1 dalies 2 punktÄ delspinigiai mokesčių mokėtojui skaičiuojami už nesumokėtÄ ar pavėluotai sumokėtÄ patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytÄ nedeklaruotÄ deklaruojamÄ ar neapskaičiuotÄ nedeklaruojamÄ mokestį.

Å iuo atveju delspinigiai skaičiuojami nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo bÅ«ti sumokėtas į biudžetÄ , iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento suraÅ¡ymo dienos, o nesumokėjus mokesčio per MAÄ® 81 straipsnio 2 dalyje nustatytÄ terminÄ , delspinigių skaičiavimas tęsiamas nuo kitos dienos po minėto termino pasibaigimo (MAÄ® 97 straipsnio 2 dalis).3. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad pareiÅ¡kėjas nesumokėjo 36 150,00 Lt GPM, todėl vadovaujantis MAÄ® 97 straipsnio 2 dalimi, nuo kitos dienos, kai Å¡i GPM suma turėjo bÅ«ti sumokėta į biudžetÄ , iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento (Kauno AVMI 2008 m. gegužės 29 d. patikrinimo akto Nr. AU16-25) suraÅ¡ymo dienos papildomai apskaičiuota 9 106,00 Lt GPM delspinigių suma, kuriÄ patvirtina įsiteisėjęs Kauno AVMI 2008 m. liepos 18 d. sprendimas Nr. (04)-K3-306.PareiÅ¡kėjui nesumokėjus papildomai apskaičiuoto 36 150,00 Lt GPM per MAÄ® 81 straipsnio 2 dalyje nustatytÄ terminÄ , delspinigių skaičiavimas pratęstas nuo kitos dienos po minėto termino pasibaigimo (MAÄ® 97 straipsnio 2 dalis).4.

MAÄ® 98 straipsnis reglamentuoja delspinigių skaičiavimo trukmę. Å io straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad delspinigiai, pradėti skaičiuoti MAÄ® 97 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatyta tvarka, skaičiuojami ne ilgiau kaip 180 dienų nuo teisės priverstinai iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ atsiradimo dienos, tačiau sustabdžius mokesčio priverstinį iÅ¡ieÅ¡kojimÄ MAÄ® 110 straipsnio 1 dalyje nurodytu atveju, delspinigiai skaičiuojami už visÄ sustabdymo laikotarpį, jeigu mokesčių mokėtojo skundas buvo atmestas.Mokestinis ginčas tarp pareiÅ¡kėjo ir mokesčių administratoriaus prasidėjo 2008 m. rugsėjo 8 d., pareiÅ¡kėjui padavus skundÄ dėl sprendimo Nr. (04)-K3-306 ir truko iki 2009 m. spalio 17 d.

Pagal MAÄ® 110 straipsnio 1 dalį visÄ Å¡Ä¯ laikotarpį ginčijamo mokesčio, baudos ir delspinigių priverstinis iÅ¡ieÅ¡kojimas buvo sustabdytas, tačiau delspinigiai už patikrinimo metu papildomai apskaičiuotÄ GPM buvo skaičiuojami už visÄ sustabdymo laikotarpį, t. y. iki 2009 m. spalio 17 d.5. Pagal MAÄ® 105 straipsnio 2 dalį, teisė iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ Ä¯gyjama kitÄ dienÄ po to, kai pasibaigia raginime geruoju sumokėti mokestį ir sus juo susijusias sumas nurodytas terminas.

Pasibaigus mokestiniam ginčui, pareiÅ¡kėjui 2011 m. sausio 28 d. iÅ¡siųstas Kauno AVMI 2011 m. sausio 28 d. raginimas Nr. 14-08-2136 (toliau – ir raginimas Nr. 14-08-2136), kuris laikomas įteiktu penktÄ darbo dienÄ , einančiÄ po mokesčių administratoriaus siunčiamos korespondencijos perdavimo paÅ¡tui dienos (MAÄ® 164 straipsnio 3 dalis), t. y. raginime Nr. 14-08-2136 pareiÅ¡kėjui buvo nurodytas 20 dienų terminas nuo raginimo įteikimo dienos sumokėti 36 150,00 Lt GPM ir su juo susijusias sumas.

PareiÅ¡kėjui nurodytu terminu nesumokėjus raginime nurodytų sumų, 2011 m. vasario 25 d. mokesčių administratorius įgijo teisę privertinai iÅ¡ieÅ¡koti mokestinio patikrinimo metu papildomai apskaičiuotas sumas. Pažymėtina, kad nuo teisės priverstinai iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ dienos, delspinigiai skaičiuojami dar 180 dienų (MAÄ® 98 straipsnio 2 dalis).Taigi, mokesčių administratorius pagrįstai skaičiavo delspinigius už nesumokėtÄ mokestinio patikrinimo metu papildomai apskaičiuotÄ 36 150,00 Lt GPM visÄ mokestinio ginčo laikotarpį ir 180 dienų nuo teisės priverstinai iÅ¡ieÅ¡koti Å¡iÄ GPM nepriemokÄ atsiradimo dienos.6.

Pažymėtina, kad pareiÅ¡kėjas praÅ¡o panaikinti sprendimÄ Nr. (23.17-08)-320-29101, tačiau skunde ginčija tik Å¡iame sprendime nurodytÄ 24 569,92 Lt GPM delspinigių sumÄ . Dėl kitų skundžiamame sprendime nurodytų sumų – 36 150,00 Lt GPM, 3 615 Lt GPM baudos, 10 144,00 Lt žemės mokesčio ir 694,78 Lt žemės mokesčio delspinigių pareiÅ¡kėjas nepasisako. III Teismo posėdyje atsakovės – Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovė – Å¡ios institucijos Nepriemokų administravimo departamento Bankroto ir restruktÅ«rizavimo skyriaus vyriausioji specialistė Giedrė Vainauskienė (2012 m. gruodžio 14 d.

įgaliojimas dėl atstovavimo Nr. (1.27-04-2)-117-160 (b. l. 65)), remdamasi atsiliepime į pareiÅ¡kėjo skundÄ pateiktais argumentais, prašė skundo netenkinti ir atmesti skundÄ kaip neapgrįstÄ . Teismas, iÅ¡nagrinėjęs skundo ir atsiliepimo motyvus, įvertinęs raÅ¡ytinius bylos įrodymus, teismo posėdyje pateiktus paaiÅ¡kinimus, iÅ¡analizavęs ginčo teisinį santykį reglamentuojančius teisės aktus,k o n s t a t u o j a : I Nagrinėjamoje administracinėje byloje inter alia nustatyta:1.

Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcijos pareigÅ«nė, vykdydama 2008 m. balandžio 24 d. pavedimÄ tikrinti Nr. AU2-25, patikrino mokesčių mokėtojÄ â€“ E. V., a. k. (duomenys neskelbtini) mokėtojo mokesčių apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimas atliktas pirmÄ kartÄ , mokestinis patikrinimas inicijuotas, iÅ¡analizavus ir įvertinus mokestinio tyrimo (2008 m. balandžio 24 d. mokestinio tyrimo rezultatų ataskaita Nr. AU10-95), atlikto už laikotarpį nuo 2005 m. sausio 1 d. iki 2006 m. gruodžio 31 d., metu surinktÄ informacijÄ ; patikrinimo rÅ«Å¡is: pagal atrankos kriterijus, patikrinimo tema – gyventojų pajamų mokestis, tikrintas mokėtojo veiklos laikotarpis: nuo 2005 m. sausio 1 d. iki 2005 m. gruodžio 31 d.; patikrinimas pradėtas 2008 m. balandžio 25 d., baigtas 2008 m. gegužės 29 d.; patikrinimo metu įvertinus pareiÅ¡kėjo nekilnojamojo turto, esančio adresu: (duomenys neskelbtini), pirkimo–pardavimo, dovanojimo sandorius, su jais susijusias aplinkybes bei surinktÄ medžiagÄ , GPM už 2005 m. apskaičiuotas vadovaujantis MAÄ® 69 straipsnio nuostatomis (patikrinimo aktas Nr. AU16-25 (b. l. 26–33)).

Patikrinimo akte Nr. AU16-25 (b. l. 26–33) pateiktos iÅ¡vados, kad: pirma, įvertinus mokestinio tyrimo ir patikrinimo metu surinktÄ informacijÄ apie E. V. nekilnojamojo turto, esančio adresu: (duomenys neskelbtini), pirkimo–pardavimo, dovanojimo sandorius, nustatyta, kad E. V., 2004 m. rugsėjo 17 d. įsigijęs žemės sklypÄ , jau po dviejų savaičių turėjo tikslÄ jame pastatyti gyvenamÄ jį namÄ ir jį kartu su žemės sklypu parduoti, kadangi 2004 m. spalio 4 d. su S. U. sudarė pirkimo–pardavimo sutartį (notarine tvarka nepatvirtinta).

Sutartyje nurodytas gyvenamojo namo pastatymo ir pilno įrengimo terminas – 2005 m. rugsėjis; antra, visos patikrinimo (mokestinio tyrimo) metu surinktos aplinkybės byloja, jog sprendimas parduoti nekilnojamÄ turtÄ , esantį (duomenys neskelbtini), buvo priimtas ne po Å¡io turto dovanojimo sandorio sudarymo, o gerokai anksčiau. Svarbi aplinkybė, kad turtas S. U. buvo parduotas praėjus trims dienoms po dovanojimo sandorio įforminimo. Atlikti veiksmai leidžia daryti iÅ¡vadÄ , kad tokiu bÅ«du siekta mokestinės naudos iÅ¡ E. V. pusės. P. V. dovanojimo sutartyje perleistas turtas turėjo bÅ«ti tarpine grandis, padėsianti nuslėpti tikruosius E. V. tikslus – įteisinti didesnę turto vertę, siekiant mokestinės naudos.2.

Patikrinimo akte Nr. AU16-25 (b. l. 26–33) pareiÅ¡kėjui patikrinimo metu papildomai apskaičiuota: GPM – 36 150,00 Lt, GPM delspinigių – 9 106,00 Lt, iÅ¡ viso – 45 256,00 Lt, taip pat nurodyta, kad pagal MAÄ® 139 straipsnio 1 dalį mokėtojui gali bÅ«ti paskirta nuo 10 iki 50 procentų papildomai apskaičiuotų mokesčių sumos dydžio bauda. Patikrinimo akte Nr. AU16-25 (b. l. 26–33) inter alia nurodyta:2.1. Patikrinimo metu iÅ¡analizavus Inspekcijos naudojamų informacinių duomenų bazių duomenis, mokėtojo Inspekcijai pateiktos deklaracijos duomenis, jo pateiktus dokumentus, paaiÅ¡kinimus, įvertinus patikrinimo metu surinktÄ prieÅ¡prieÅ¡inę bei iÅ¡ kitų Å¡altinių gautÄ informacijÄ , nustatyta, kad E. V., įformindamas nekilnojamojo turto dovanojimo sutartį, siekė formaliai atitikti Lietuvos Respublikos Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMÄ®) 17 straipsnio 1 dalies 19 punkto reikalavimus, numatančius, kad dovanojimo bÅ«du gautos pajamos iÅ¡ vaikų yra neapmokestinamos, t. y. numatė, kad jo motinai P. V. nereikės mokėti GPM nuo dovanojimo bÅ«du gautų 454 000,00 Lt pajamų.2.2.

Minėto objekto dovanojimo ir pirkimo–pardavimo sutartys sudarytos per labai trumpÄ laikÄ : 2005 m. spalio 11 d. sudaryta nekilnojamojo turto dovanojimo sutartis, po trijų dienų, 2005 m. spalio 13 d., nekilnojamojo turto pirkimo–pardavimo sutartis, be to, pastarÄ jÄ sutartį pagal įgaliojimÄ pasirašė E. V., kuris dar 2004 m. spalio 4 d. su nekilnojamojo turto pirkėju – S. U. sudarė notarine tvarka nepatvirtintÄ pirkimo–pardavimo sutartį, kuria įsipareigojo sklype iki 2005 m. rugsėjo pastatyti ir įrengti gyvenamÄ jį namÄ ir jį su sklypu parduoti.

Å is trumpas laikotarpis ir nustatytos tikrosios įvykusių sandorių aplinkybės įrodo, kad pareiÅ¡kėjas, veikdamas su susijusiu asmeniu – motina P. V., pasinaudodamas nesÄ Å¾iningai sudarytu sandoriu, remdamasis GPMÄ® nuostatomis, siekė iÅ¡vengti GPM nuo nekilnojamojo turto pardavimo.2.3. Atsižvelgiant į iÅ¡dėstytas aplinkybes, vadovaujantis MAÄ® 69 straipsnio l dalies nuostatomis, kai mokesčio mokėtojo sandoris, Å«kinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslÄ gauti mokestinę naudÄ , t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėtojo terminus, sumažinti mokėtinÄ mokesčio sumÄ arba visiÅ¡kai iÅ¡vengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grÄ Å¾intinÄ (įskaitytinÄ ) mokesčio permokÄ (skirtumÄ ), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grÄ Å¾inimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ .

Å iuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formaliÄ mokesčio mokėtojo veiklos iÅ¡raiÅ¡kÄ , bet atkuria iÅ¡kreiptas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimÄ , ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas, 250 000,00 Lt turto pardavimo pajamos už parduotÄ nekilnojamÄ jį turtÄ (už žemės sklypÄ â€“ 100 000,00 Lt, už pastatÄ â€“ 150 000,00 Lt) priskiriamos E. V. pajamoms.2.4. Pagal GPMÄ® 17 straipsnio 1 dalį ne individualios veiklos turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamos, gautos pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn nekilnojamÄ jį daiktÄ , jeigu jis įsigytas anksčiau negu prieÅ¡ 3 metus iki Å¡io turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn, neapmokestinamos.

E. V. minėtÄ turtÄ Ä¯sigijo 2004 m. rugsėjo 17 d., padovanojo 2005 m. spalio 11 d., jo motina gautÄ turtÄ pardavė 2005 m. spalio 13 d. t. y. tiek dovanojimo, tiek pirkimo–pardavimo sutarčių sudarymo metu nuo nekilnojamojo turto įsigijimo dienos nėra praėję 3 metai, todėl, remiantis minėto įstatymo 6 straipsnio 2 dalies 9 punktu, apmokestinant gautas ne individualios veiklos turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamas, taikytinas 15 procentų pajamų mokesčio tarifas.Remiantis GPMÄ® 19 straipsnio 1 dalimi, pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn ne individualios veiklos turtÄ , iÅ¡ gautų pajamų gali bÅ«ti atimta: turto įsigijimo kaina, sumokėtas komisinis atlyginimas bei mokesčiai, rinkliavos, susiję su Å¡io turto pardavimu arba kitokiu perleidimu nuosavybėn. Pagal minėto įstatymo 19 straipsnio 1 dalį leidžiama atimti tik tas sumas, kurios pagrindžiamos dokumentais, turinčiais visus Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatyme ir kituose teisės aktuose numatytus privalomus apskaitos dokumentų rekvizitus.

Mokestinio patikrinimo metu mokėtojas pateikė 2004 m. rugsėjo 17 d. pirkimo–pardavimo sutartį Nr. 5409, pagal kuriÄ už 9 000,00 Lt įsigijo žemės sklypÄ . Dokumentų, patvirtinančių gyvenamojo namo statybai patirtas iÅ¡laidas, E. V. nepateikė. Ä®vertinus nustatytÄ pažeidimÄ , pritaikius MAÄ® 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, apskaičiuojama mokėtina 36 150,00 Lt GPM suma. Vadovaujantis GPMÄ® 27 straipsniu, E. V. 36 150,00 Lt į biudžetÄ privalėjo sumokėti iki 2006 m. gegužės 2 d., tačiau mokestis nebuvo sumokėtas, todėl pagal GPMÄ® 36 straipsnio 2 dalį ir MAÄ® 96 straipsnio 2 dalį, patikrinimo metu nuo mokėtinos 36 150,00 Lt GPM sumos apskaičiuojama 9 106,00 Lt delspinigių.3.

PareiÅ¡kėjas, nesutikdamas su patikrinimo aktu Nr. AU16-25, 2008 m. gegužės 29 d. pateikė pastabas, kuriose nurodė, jog patikrinimo aktas Nr. AU 16-25 priimtas nevisapusiÅ¡kai įvertinus ir iÅ¡tyrus faktines aplinkybes, netinkamai pritaikius teisinius santykius reglamentuojančias teisės normas, dėl ko patikrinimo aktas yra neteisėtas, nepagrįstas, todėl naikintinas (žr. sprendimÄ Nr. (04)-K3-306).4. Kauno AVMI virÅ¡ininko pavaduotojas, iÅ¡nagrinėjęs 2008 m. gegužės 29 d. patikrinimo aktÄ Nr. AU 16-25, suraÅ¡ytÄ patikrinus mokesčių mokėtojÄ E. V., a. k. (duomenys neskelbtini) 2008 m. liepos 18 d. sprendime Nr. (04)-K3-306 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ (b. l. 34–39) nusprendė patvirtinti patikrinimo aktÄ Nr. AU16-25, kuriame papildomai apskaičiuota 36 150 Lt GPM ir 9 106 Lt GPM delspinigių, ir paskirti GPM baudÄ â€“ 3 615 Lt, iÅ¡ viso pareiÅ¡kėjui papildomai apskaičiuota 48 871 Lt.5.

PareiÅ¡kėjas pateikė Inspekcijai 2008 m. rugsėjo 8 d. skundÄ â€žDėl patikrinimo akto Nr. AU16-25 ir sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (04)-K3-306“ (b. l. 59–61), kuriame prašė panaikinti patikrinimo aktÄ Nr. AU16-25 ir sprendimÄ Nr. (04)-K3-306 kaip nepagrįstus ir neteisėtus, priimtus nevisapusiÅ¡kai įvertinus ir iÅ¡tyrus faktines aplinkybes bei netinkamai pritaikius teisinius santykius reglamentuojančias teisės normas.6. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, iÅ¡nagrinėjusi pareiÅ¡kėjo 2008 m. rugsėjo 8 d. skundÄ dėl Kauno AVMI sprendimo Nr. (04)-K3-306, 2008 m. lapkričio 21 d. sprendime Nr. 68-276 „Dėl E. V., (a. k. (duomenys neskelbtini) 2008-09-08 skundo“ (b. l. 40–45)Kauno AVMI sprendimÄ Nr. (04)-K3-306 patvirtino.

Sprendime Nr. 68-276 inter alia konstatuota:6.1. Ginčas tarp pareiÅ¡kėjo ir mokesčių administratoriaus kilęs dėl pareiÅ¡kėjo dovanojimo sandoryje pareiÅ¡kėjo motinai perleisto nekilnojamojo turto, esančio adresu: Bičiulių g. 53, Kauno r. sav., NoreikiÅ¡kių k., bei papildomai apskaičiuoto GPM ir su juo susijusių sumų už 2005 metus, vadovaujantis MAÄ® 69 straipsniu.6.2. Pagal MAÄ® 10 straipsnį mokesčių teisiniuose santykiuose virÅ¡enybė teikiama Å¡ių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai iÅ¡raiÅ¡kai, t. y. lemiamÄ reikÅ¡mę turi tikrasis Å«kinės operacijos turinys, o ne jos įforminimas atitinkamais buhalterinės apskaitos dokumentais.

Specifinis teisinis instrumentas, kuriuo remiantis mokesčiai gali bÅ«ti perskaičiuojami taikant šį principÄ , įtvirtintas MAÄ® 69 straipsnio 1 dalyje. MAÄ® 69 straipsnio. nuostatos taikomos, kai mokesčių mokėtojas mokestinės naudos gauna dėl realiai vykdomų sandorių ar atliekamų Å«kinių operacijų, įforminamų iÅ¡kreipiant pačių Å«kinių operacijų esmę, tačiau formaliai atitinkančių įstatymo reikalavimus. Å ių sandorių ar Å«kinių operacijų rezultatai yra formaliai tiksliai fiksuojami buhalterinėje apskaitoje, tačiau mokesčių mokėtojo siekiamos palankesnės apmokestinimo sÄ lygos negali bÅ«ti taikomos jam dėl to, kad mokesčių įstatymas tokių pasekmių dirbtinai sukurtoms aplinkybėms nesiekė priskirti (vykdomi sandoriai stokoja ekonominės prasmės, bet teikia mokestinės naudos ir pan.).

Kitaip tariant, tam, kad bÅ«tų pagrindas taikyti turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ ir perskaičiuoti mokesčius, visų pirma, bÅ«tina konstatuoti, kad sandorio ar Å«kinės operacijos turinys, užfiksuotos dokumentuose, neatitinka realaus to sandorio ar Å«kinės operacijos turinio. Tokiu atveju mokesčių administratorius, siekdamas užtikrinti mokestinių prievolių tinkamÄ vykdymÄ , turėtų koreguoti mokesčių mokėtojo sandorius ar Å«kines operacijas ir nustatyti tikrÄ jÄ atliktų veiksmų ar jų grupės kokybinę ar kiekybinę iÅ¡raiÅ¡kÄ , kuri keičia mokesčio bazę ir mokėtinus mokesčius.6.3.

Å iuo klausimu aktuali Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika – 2007 m. liepos 17 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A11-719/2007), kurioje konstatuota, kad aiÅ¡kinant MAÄ® 69 straipsnio 1 dalį pažymėtina, kad joje kalbama apie mokesčio mokėtojo tikslÄ gauti mokestinę naudÄ ateityje, t. y. po sandorio (Å«kinės operacijos), kurie gali bÅ«ti tiriami Å¡ios teisės normos taikymo aspektu, sudarymo. Tai reiÅ¡kia, kad taikant Å¡iÄ teisės normÄ reikÅ¡mingomis gali bÅ«ti pripažintos aplinkybės, kurios laiko aspektu atsirado po tiriamo (abejones keliančio) sandorio (Å«kinės operacijos) sudarymo, t. y. taikant Å¡iÄ teisės normÄ atliekamas retrospektyvus paties sandorio (Å«kinės operacijos) ir jo teisinių pasekmių vertinimas.

Taikant nurodytÄ normÄ bÅ«tina nustatyti joje nurodytÄ mokesčio mokėtojo tikslÄ (gauti Å¡ioje normoje apibÅ«dintÄ mokestinę naudÄ ).6.4. Remiantis Konstitucinio Teismo praktika, mokesčių mokėtojas, turėdamas konstitucinę pareigÄ sÄ Å¾iningai mokėti mokesčius, pats turi bÅ«ti suinteresuotas, kad mokesčiai bÅ«tų apskaičiuojami teisingai. Vadinasi, mokesčių mokėtojas turi pareigÄ apskaičiuoti mokesčio bazę ir mokestį, nesiimdamas veiksmų, kurių tikslas bÅ«tų nesÄ Å¾iningai gauti mokestinę naudÄ , t. y. stengiantis Å«kinių operacijų, sandorių ar kitų veiksmų pagalba atitikti mokesčio įstatymo normos reikalavimus, keliamus veiklos formai (tokiais veiksmais pažeidžiamas mokesčių mokėtojų lygybės principas, padaroma žala valstybės biudžetui).

Mokesčių teisė taip pat nustato reikalavimÄ sÄ Å¾iningai apskaičiuoti mokesčio bazę, mokesčio dydį bei nustato sÄ lygas ir tvarkÄ , kada mokesčių administratorius turi teisę koreguoti sandorio kainÄ (vertę), apskaičiuodamas tikrÄ jį mokesčio mokėtojo mokestinės prievolės dydį.6.5. Mokestinio tyrimo metu surinktos informacijos duomenimis nustatyta, jog pareiÅ¡kėjas, siekdamas iÅ¡vengti GPM mokėjimo į biudžetÄ , sudarė tarpinį dovanojimo sandorį su savo motina.

Sudarant dovanojimo sandorį, buvo sukurtos formalios sÄ lygos GPMÄ® nustatytoms mokestinėms prievolėms iÅ¡vengti. Patikrinimo metu, apskaičiuojant GPM už 2005 metus, taikytinos MAÄ® 69 straipsnio nuostatos.Kauno AVMI, iÅ¡nagrinėjusi bylos aplinkybes bei susijusiÄ informacijÄ , nustatė, kad tarpusavyje susiję giminystės ryÅ¡iais asmenys, sudarydami turto, įsigyto ne anksčiau kaip prieÅ¡ trejus metus iki pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn, dovanojimo sandorį, siekė padidinti turto įsigijimo kainÄ , iÅ¡vengti GPM mokėjimo bei gauti mokestinę naudÄ .6.6.

PareiÅ¡kėjo manymu, tai, kad turto perleidimas iÅ¡ vieno asmens kitam vyko sparčiu tempu, visai nėra reikÅ¡minga aplinkybė. Tačiau LVAT 2008 m. vasario 20 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A556-250/2008 nurodė, kad pagal sandorių sudarymÄ laike to paties nekilnojamo turto perleidimas iÅ¡ vieno asmens kitam, o po to ir trečiam asmeniui vyko sparčiu tempu. Å i faktinė aplinkybė leidžia teigti, jog nekilnojamo turto likimas jau buvo pakankamai aiÅ¡kus prieÅ¡ dovanojimo sandorį; atliktų veiksmų seka, atsižvelgiant į dokumentiÅ¡kai kintančiÄ turto vertę, suponuoja iÅ¡vadÄ , kad tokiu bÅ«du siekta mokestinės naudos, tokiu bÅ«du vien trumpo laiko tarpe įvykusių sandorių daugėtas, nesant kitų aplinkybių, patvirtinančių tokių sandorių bÅ«tinumÄ , pakankamas pagrindas taikyti turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ , t. y. taikyti MAÄ® 69 straipsnio 1 dalį (2006 m. vasario 28 d. nutartis, administracinė byla Nr. A10-846/2006).

Nekilnojamo turto pirkėjų ir pardavėjų paieÅ¡kÄ , kainų derinimÄ , įvertinimÄ ir dokumentų tvarkymÄ , jo pirkimo ir pardavimo įforminimÄ sÄ lygoja objektyvios ir subjektyvios priežastys, todėl tokie veiksmai neatliekami skubotai, per labai trumpÄ laikÄ . O įvertinus pateiktus dokumentus ir paaiÅ¡kinimų argumentus, nustatyta, kad sandoriai įvyko per labai trumpÄ laikÄ . Todėl galima daryti iÅ¡vadÄ , kad pardavimo sandoris buvo inicijuotas dar tada, kai nekilnojamas turtas buvo pareiÅ¡kėjo asmeninė nuosavybė.

Vadinasi, pareiÅ¡kėjo argumentas dėl trumpo laiko tarpo tarp sandorių nereikÅ¡mingumo atmestinas kaip neatitinkantis minėtų mokesčių įstatymų normų bei prieÅ¡taraujantis susiformavusiai teismų praktikai. TokiÄ iÅ¡vadÄ pagrindžia ir turto pirkėjo – S. U. pateikti paaiÅ¡kinimai. 6.7. Patikrinimo metu nustatyta, kad 2005 m. rugsėjo 28 d. valstybės įmonės Registrų centro Kauno filialo turto vertės nustatymo pažymoje bei nekilnojamo turto įvertinimo ataskaitoje Nr. 05-09-N12 nurodyta, jog vertinimo tikslas – rinkos vertės nustatymas pardavimui, turto vertinimo užsakovas ir savininkas – pareiÅ¡kėjas.

Sudarant 2005 m. spalio 13 d. pirkimo–pardavimo sutartį, pareiÅ¡kėjas pats atstovavo savo motinÄ (pardavėjÄ ), Å¡iÄ aplinkybę patvirtina ir turto pirkėjas – S. U..6.8. IÅ¡ to, kas iÅ¡dėstyta, bei atsižvelgiant į aplinkybę, kad sandoris sudarytas tarp susijusių asmenų, Å¡iuo atveju sÅ«naus ir motinos, darytina iÅ¡vada, kad pareiÅ¡kėjas ir jo mama, ketindami iÅ¡vengti GPM mokėjimo, iÅ¡ anksto suplanavo nekilnojamojo turto dovanojimÄ vienas kitam, tokiu bÅ«du siekdami ne tik padidinti turto vertę, bet ir iÅ¡vengti GPM mokėjimo.

PareiÅ¡kėjas ir motina, sudarydami dovanojimo sandorį, sukÅ«rė sÄ lygas mokesčių įstatymui apeiti – nemokėti GPM. Todėl Å is sandoris prieÅ¡tarauja Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 1.5 straipsnyje įtvirtintam sÄ Å¾iningumo principui. Patikrinimo metu surinkta medžiaga patvirtina, kad sandorio aplinkybės yra iÅ¡kreiptos ir juo siekta mokestinės naudos.7. Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės, 2009 m. balandžio 7 d. posėdyje iÅ¡nagrinėjusi E. V. 2008 m. gruodžio 23 d. skundÄ dėl Inspekcijos 2008 m. lapkričio 21 d. sprendimo Nr. 68-276 (dalyvaujant Inspekcijos atstovei, pareiÅ¡kėjui nedalyvaujant), 2009 m. gegužės 4 d. sprendime Nr. S-120(7-2/2009) „Dėl E. V. 2008-12-23 skundo“ (b. l. 46–52) nusprendė Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2008 m. lapkričio 21 sprendimÄ Nr. 68-276 dėl nurodymų pareiÅ¡kėjui sumokėti į biudžetÄ 36 150 Lt GPM, 9 106 Lt GPM delspinigius ir 3 615 Lt GPM baudÄ panaikinti ir pareiÅ¡kėjo skundÄ perduoti centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iÅ¡ naujo.

Sprendime Nr. S-120(7-2/2009) inter alia nurodyta:7.1. Mokestinis ginčas nagrinėjamoje byloje kilo dėl to, ar pareiÅ¡kėjas, sudarydamas nekilnojamojo turto dovanojimo motinai sandorį, iÅ¡vengė GPM mokėjimo, ir mokesčių administratorius, apskaičiuodamas GPM, pagrįstai taikė turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ . 7.2. AiÅ¡kinant MAÄ® 69 straipsnio 1 dalį pažymėtina, kad joje kalbama apie mokesčių mokėtojo tikslÄ gauti mokestinės naudos ateityje, t. y. po sandorio, kuris gali bÅ«ti tiriamas Å¡ios teises normos taikymo aspektu, sudarymo.

Taikant Å¡iÄ teisės normÄ , bÅ«tina nustatyti mokesčių mokėtojo tikslÄ gauti Å¡ioje normoje apibÅ«dintos mokestinės naudos. Taigi, Å¡i teisės norma taikytina tik tuo atveju, kai nustatoma, kad tiriamo (abejones keliančio) sandorio tikslas yra vienintelis – gauti minėtos mokestinės naudos. Pagal LVAT praktikÄ , kai nustatoma, kad atitinkamas sandoris turėjo kitus, ekonomiÅ¡kai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali bÅ«ti taikoma.7.3. Komisija, atsižvelgusi į sprendime iÅ¡dėstytas aplinkybes, daro iÅ¡vadÄ , kad pareiÅ¡kėjo 2005 m. spalio 11 d. dovanojimo sandoriu motinai P. V. perleisto turto likimas buvo visiÅ¡kai aiÅ¡kus jau prieÅ¡ minėtÄ dovanojimo sandorį, nes pareiÅ¡kėjas 2004 m. rugsėjo 17 d.

įsigijęs žemės sklypÄ ir su S. U. sudaręs 2004 m. spalio 4 d. pirkimo–pardavimo sutartį dėl sklypo ir dviejų aukÅ¡tų gyvenamojo namo su garažu pastatymo ir įrengimo jau žinojo, kad minėtÄ turtÄ pareiÅ¡kėjas parduos S. U.. Be to, dovanojimo sandoris buvo sudarytas 2005 m. spalio 11 d., o apdovanotoji turtÄ pardavė 2005 m. spalio 13 d., todėl visiÅ¡kai nesuprantama ir nepaaiÅ¡kinama, kaip galima per tokį trumpÄ laikÄ , t. y. 2 dienas, surasti nekilnojamojo turto pirkėjÄ , kuris per dienÄ apsispręstų tÄ turtÄ nupirkti.

Be to, sudarant 2005 m. spalio 13 d. turto pirkimo–pardavimo sutartį su S. U., pardavėjÄ â€“ P. V. atstovavo pareiÅ¡kėjas, jis buvo įgaliotas turtÄ parduoti už aptartÄ kainÄ ir pardavimo sÄ lygas, sudaryti ir pasiraÅ¡yti paminėto turto pirkimo–pardavimo sutartį ir sutartį dėl nekilnojamojo turto priėmimo–perdavimo S. U. nuosavybėn. Tai, kad dar iki dovanojimo sutarties 2005 m. spalio 11 d. sudarymo pareiÅ¡kėjas ketino turtÄ parduoti patvirtina ir pareiÅ¡kėjo užsakymu 2005 m. rugsėjo 28 d. atliktas turto vertinimas, o turto įvertinimo ataskaitoje Nr. 05-09-N12 nurodyta, kad turto vertinimo tikslas – turto rinkos vertės nustatymas pardavimui.Taigi, nurodytų aplinkybių visuma leidžia teigti, jog dovanojimo sandoris buvo sudarytas tarp giminystės ryÅ¡iais susijusių asmenų (pareiÅ¡kėjo ir jo motinos), siekiant gauti mokestinės naudos, todėl mokesčių administratorius, vadovaudamasis MAÄ® 69 straipsnio 1 dalimi, pagrįstai neatsižvelgė į formaliÄ mokesčių mokėtojo veiklos iÅ¡raiÅ¡kÄ bei atkÅ«rė iÅ¡kreiptas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimÄ .

Mokestinės naudos gavusiu pagrįstai pripažintas pareiÅ¡kėjas, inicijavęs ir vykdęs pardavimo sandorį, siekdamas iÅ¡vengti GPM mokėjimo nuo gautų pajamų, todėl prievolė mokėti mokestį pagrįstai nustatyta pareiÅ¡kėjui, pripažįstant pareiÅ¡kėjo nekilnojamojo turto pardavimo pajamomis už parduotÄ turtÄ gautÄ 250 000 Lt sumÄ . PareiÅ¡kėjas nepagrindė bei neįrodė, jog dovanojimo sandorio tikslas buvo kitas, negu nustatė mokesčių administratorius, t. y. iÅ¡vengti GPM mokėjimo.7.4.

PareiÅ¡kėjas 2009 m. balandžio 23 d. pateikė Komisijai papildomus dokumentus, kurie, anot jo, patvirtina patirtas gyvenamojo namo statybos iÅ¡laidas. PareiÅ¡kėjo naujai pateikti įrodymai, vadovaujantis MAÄ® 155 straipsnio 6 dalimi, turi bÅ«ti vertinami centrinio mokesčių administratoriaus, be tol, LVAT administracinėse bylose Nr. A11-180/2005, A8-1710/2006 pažymėjo, jog Komisija, priimdama sprendimÄ dėl mokesčių mokėtojo skundo, neatsižvelgia ir nevertina tų mokesčio mokėtojo pateiktų įrodymų, kurie nebuvo pateikti centriniam mokesčių administratoriui; centriniam mokesčių administratoriui turi bÅ«ti suteikiama galimybė savo turimomis priemonėmis patikrinti Komisijai naujai pateiktus įrodymus.8.

Vilniaus apygardos administracinis teismas, iÅ¡nagrinėjęs administracinę bylÄ pagal atsakovės – Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundÄ pareiÅ¡kėjui – E. V. dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2009 m. gegužės 4 d. sprendimo Nr. S-120-(7-2/2009) „Dėl E. V. 2008-12-23 skundo“ panaikinimo ir naujo sprendimo – patvirtinti sprendimÄ Nr. 68-276 priėmimo (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, 2009 m. spalio 2 d. sprendime administracinėje byloje Nr. I-1895-171/2009 (teisminio proceso Nr. 3-61-3-00761-2009-8) (b. l. 53–58) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundÄ patenkino iÅ¡ dalies: panaikino Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2009 m. gegužės 4 d. sprendimÄ Nr. S-120-(7-2/2009) „Dėl E. V. 2008-12-23 skundo“ ir kitÄ skundo dalį atmetė.

Å iame teismo sprendime inter alia konstatuota:8.1. Komisija nusprendė panaikinti sprendimÄ Nr. 68-276 ir įpareigojo InspekcijÄ iÅ¡ naujo nagrinėti pareiÅ¡kėjo skundÄ , tokį sprendimÄ grindė pareiÅ¡kėjo 2009 m. balandžio 23 d. Komisijai pateiktais papildomais dokumentais, kuriuos bÅ«tina įvertinti kaip galinčius turėti įtakos pareiÅ¡kėjo apmokestinimui, tačiau Komisija Å¡ių dokumentų nevertino, remdamasi MAÄ® 155 straipsnio 6 dalimi. Tačiau Komisija neatsižvelgė ir nesivadovavo MAÄ® 153 straipsnio 3 dalimi.

Remiantis LVAT praktika, MAÄ® 153 straipsnio 3 dalies, 155 straipsnio 6 dalies (įstatymo redakcija galiojusi ginčo santykių metu) analizė lemia iÅ¡vadÄ , kad mokesčių mokėtojo teisė teikti papildomus įrodymus dėl mokestinio ginčo nėra absoliuti. Tokios teisės naikinamasis terminas siejamas su skundu centriniam mokesčių administratoriui dėl teritorinio mokesčių administratoriaus sprendimo. Mokesčių mokėtojas privalo pateikti centriniam mokesčių administratoriui visus dokumentus ir įrodymus, kuriais grindžia nesutikimÄ su teritorinio mokesčių administratoriaus sprendimu, kartu su skundu dėl pastarojo sprendimo.

Mokesčių mokėtojas laiku nerealizavęs teisės pateikti visus dokumentus ir įrodymus, praranda teisę jais remtis tolesnio ginčo nagrinėjimo ikiteisminėje mokestinį ginÄÄ nagrinėjančioje institucijoje. Ä®statymų leidėjas Mokesčių administravimo įstatyme įtvirtinęs aptariamÄ imperatyvÄ numatė iÅ¡imtis, kurioms esant, minėtos teisės bei pareigos įvykdymas, netaikomos. Viena iÅ¡ tokių aplinkybių, kada taikoma iÅ¡imtis, mokesčių mokėtojo pateikta informacija apie tam tikrų dokumentų pateikimo negalimumÄ , įvardijant svarbias to priežastis, arba kita iÅ¡imties taikymo aplinkybė, kai mokesčių administratorius, neturėdamas pagrindo atsisako priimti mokesčių mokėtojo pateiktus dokumentus ir įrodymus.

Konstatavus vienÄ iÅ¡ Å¡ių dviejų aplinkybių mokesčių mokėtojui nėra paneigiama teisė pateikti mokesčių administratoriui visus dokumentus ir įrodymus, kuriais jis grindžia savo nesutikimÄ su mokesčių administratoriaus sprendimu, ir vėliau, negu nurodyta MAÄ® 153 straipsnio 3 dalyje, 155 straipsnio 6 dalyje.PareiÅ¡kėjas teismui nurodė, kad dokumentų negalėjo pateikti ankščiau, nes apie juos buvo pamiršęs, o dokumentus tėvai rado tik bylÄ nagrinėjant Komisijoje. Å i pareiÅ¡kėjo nurodyta priežastis nėra objektyvi, juolab svarbi.8.2.

MAÄ® 153 straipsnio 1 dalies 3 ir 4 punktuose bei 3 dalyje įtvirtintos teisės normos įpareigoja mokesčių mokėtojÄ visas aplinkybes, kuriomis jis grindžia reikalavimÄ , visus dokumentus ir įrodymus, kuriais grindžia nesutikimÄ su mokesčių administratoriaus sprendimu, pateikti centriniam mokesčių administratoriui. Å ios teisės normos – imperatyvios, tad iÅ¡ esmės tolesnio mokestinio ginčo ribas lemia mokesčių mokėtojo skundo pagrindas (bylos aplinkybės ir įrodymai), kuriuo jis rėmėsi teikdamas skundÄ centriniam mokesčių administratoriui.PareiÅ¡kėjo mokestinis patikrinimas buvo atliktas ir patikrinimo aktas Nr. AU16-25 suraÅ¡ytas 2008 m. gegužės 29 d.

Kauno AVMI minėtame patikrinimo akte nurodė, kad pareiÅ¡kėjas nepateikė jokių dokumentų, patvirtinančių namo statybai patirtas iÅ¡laidas ir nenurodė sumos, investuotos į pastato statybÄ . Teikdamas pastabas, pareiÅ¡kėjas nenurodė apie turimus dokumentus, kurie paneigtų savo paties paaiÅ¡kinime iÅ¡dėstytas aplinkybes ir mokesčių administratoriaus padarytas iÅ¡vadas. Apie turimus dokumentus pareiÅ¡kėjas nenurodė nei skunde Inspekcijai, nei Komisijai. PrieÅ¡ingai, teikdamas paaiÅ¡kinimus patikrinimo metu, bei skunduose pareiÅ¡kėjas nurodė, kad pastato statybai buvo naudotos jo tėvų sukauptos statybinės medžiagos, o dalis medžiagų pirkta pagal skelbimÄ , rastÄ â€žNoriu“ laikraÅ¡tyje, statyba vykdyta Å«kio bÅ«du, padedant tėvams ir jokių darbų statybų paslaugas teikiančios įmonės neatliko. 8.3.

Komisija, nuspręsdama panaikinti sprendimÄ Nr. 68-276 ir pareiÅ¡kėjo skundÄ perduoti Inspekcijai nagrinėti iÅ¡ naujo, pažeidė MAÄ® 153 straipsnio 3 dalį.Panaikinus Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2009 m. gegužės 4 d. sprendimÄ Nr. S-120-(7-2/2009) „Dėl E. V. 2008-12-23 skundo“, lieka galioti Inspekcijos 2008 m. lapkričio 21 d. sprendimas Nr. 68-276.Vilniaus apygardos administracinio teismo 2009 m. spalio 2 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. I-1895-171/2009 (teisminio proceso Nr. 3-61-3-00761-2009-8) pagal atsakovės – Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundÄ pareiÅ¡kėjui – E. V. dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2009 m. gegužės 4 d. sprendimo Nr. S-120-(7-2/2009) „Dėl E. V. 2008-12-23 skundo“ panaikinimo ir naujo sprendimo – patvirtinti sprendimÄ Nr. 68-276 priėmimo (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, (b. l. 53–58) apeliacine tvarka nebuvo skųstas.9.

Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2011 m. sausio 28 d. raginime Nr. 14-08-2136, vadovaudamasi MAÄ® 34 ir 89 straipsniais, ragino pareiÅ¡kėjÄ 36 150,00 Lt GPM, 3 615,00 Lt GPM baudÄ ir 22 922,54 Lt GPM delspinigių sumÄ (iÅ¡ viso – 62687, 54 Lt) per 20 dienų nuo raginimo įteikimo dienos sumokėti į nurodytÄ Valstybinės mokesčių inspekcijos surenkamÄ jÄ sÄ skaitÄ , nurodė, kad raginimo neįvykdžius, minėtos sumos bus iÅ¡ieÅ¡kotos MAÄ® nustatyta tvarka.10. Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos virÅ¡ininkas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 8 punktu ir 106 straipsnio 1 dalies 4 punktu, 2012 m. gegužės 31 d. sprendime iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ iÅ¡ turto Nr. (23.17-08)-320-29101 (b. l. 6, 24) nusprendė iÅ¡ieÅ¡koti į biudžetÄ iÅ¡ mokesčių mokėtojo – E. V., a. k. (duomenys neskelbtini) 75 173,70 Lt (įmokos kodas 8270, nurodytÄ sumÄ pervesti į vienÄ iÅ¡ nurodytų Inspekcijos sÄ skaitų).Prie sprendimo Nr. (23.17-08)-320-29101 pridėta mokesčių mokėtojo – E. V., a. k. (duomenys neskelbtini) prievolių ataskaita (b. l. 25), pagal kuriÄ bendra prievolių suma – 75 173,70 Lt; dokumentai, kuriais remiantis nustatyta mokestinė nepriemoka – Nr. 2011 m. rugsėjo 20, Nr. 2010 m. lapkričio 2 d., Nr. 2009 m. lapkričio 2 d.

Sprendime Nr. (23.17-08)-320-29101 taip pat nurodyta jo apskundimo tvarka.11. Inspekcija 2012 m. birželio 1 d. raÅ¡te Nr. (23.28-08)-RNA-24439 „Dėl mokestinės nepriemokos iÅ¡ieÅ¡kojimo iÅ¡ turto“ (b. l. 5 ) informavo pareiÅ¡kėjÄ , kad:11.1. siunčia sprendimÄ Nr. (23.17-08)-320-29101 iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ iÅ¡ jo turto su turto su iÅ¡ieÅ¡komų prievolių ataskaita;11.2. nesumokėjus mokslinės nepriemokos per 30 dienų nuo sprendimo priėmimo, Å¡is sprendimas bus perduotas vykdyti antstoliui Lietuvos Respublikos civilinio proceso kodekse nustatyta tvarka.

II 1. Nagrinėjamoje administracinėje byloje sprendžiama, ar Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos virÅ¡ininko 2012 m. gegužės 31 d. sprendimas iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ iÅ¡ turto Nr. (23.17-08)-320-29101 (b. l. 6, 24–25) yra teisėtas bei pragrįstas. Akcentuotina, kad pareiÅ¡kėjas – E. V. šį sprendimÄ ginčija tuo aspektu, kad, pasak pareiÅ¡kėjo, pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 98 straipsnio 2 dalį delspinigių suma, kuri skaičiuojama kiekvienÄ dienÄ , negali bÅ«ti skaičiuojama ilgiau kaip 180 dienų, tačiau atsakovė apskaičiavo per daug delspinigių, nes skaičiavo juos už ilgesnį negu 180 dienų laikotarpį.

Taigi, šioje administracinėje byloje kyla teisės aiškinimo ir taikymo klausimas, t. y. būtina nustatyti, kokiu teisiniu pagrindu vadovaudamasi atsakovė skaičiavo delspinigius ilgesnį negu 180 dienų laikotarpį.2. Teismas pabrėžia, kad įsiteisėjusiame Vilniaus apygardos administracinio teismo 2009 m. spalio 2 d. sprendime administracinėje byloje Nr. I-1895-171/2009 (b. l. 53–58) iš esmės paliktas galioti ir Kauno apskrities VMI 2008 m. liepos 18 d. sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (04)-K3-306 (b. l. 34-39), kuriame pareiškėjui, be kita ko, apskaičiuota 9 106 Lt gyventojų pajamų mokesčio delspinigių.

Å ioje administracinėje byloje nėra ginčo dėl to, kad pareiÅ¡kėjo iniciatyva kilo mokestinis ginčas, kuris baigėsi Vilniaus apygardos administraciniam teismui 2009 m. spalio 2 d. priėmus sprendimÄ administracinėje byloje Nr. I-1895-171/2009. Pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 98 straipsnio 2 dalį delspinigiai, pradėti skaičiuoti Å¡io įstatymo 97 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatyta tvarka, skaičiuojami ne ilgiau kaip 180 dienų nuo teisės priverstinai iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ atsiradimo dienos, o mokesčių mokėtojui nesumokėjus jo (atitinkamo mokesčio įstatyme nustatytu atveju – mokesčių administratoriaus) apskaičiuoto nedeklaruojamo mokesčio, – ne ilgiau kaip 180 dienų nuo atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyto sumokėjimo termino; sustabdžius mokesčio priverstinį iÅ¡ieÅ¡kojimÄ Å¡io įstatymo 110 straipsnio 1 dalyje nurodytu atveju, delspinigiai skaičiuojami už visÄ sustabdymo laikotarpį, jeigu mokesčių mokėtojo skundas buvo atmestas.

Teismas pabrėžia, kad Mokesčių administravimo įstatymo 98 straipsnio 2 dalies aiÅ¡kinimo ir taikymo praktikÄ jau yra suformavęs Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, 2010 m. kovo 25 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A442-438/2010, 2012 m. rugsėjo 18 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A556-1393/2012 konstatavęs:„AiÅ¡kinant Mokesčių administravimo įstatymo 81 straipsnio 2 dalies, 96 straipsnio 1 dalies 2 punkto ir 97 straipsnio 2 dalies nuostatas sisteminiu teisės aiÅ¡kinimo metodu, darytina iÅ¡vada, kad įstatymų leidėjas yra nustatęs du skirtingus ir savarankiÅ¡kai taikomus delspinigių skaičiavimo už netinkamÄ mokestinės prievolės vykdymÄ pagrindus tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas privalo sumokėti mokesčių sumÄ , nurodytÄ mokesčių administratoriaus sprendime dėl mokestinio patikrinimo akto ar kito patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento patvirtinimo.Vienu atveju delspinigiai yra skaičiuojami dėl to, kad mokesčių mokėtojas nesumokėjo mokesčio to mokesčio įstatymo ar jo pagrindu priimto lydimojo teisės akto nustatytu terminu.

Remiantis Å¡iuo pagrindu, delspinigiai pradedami skaičiuoti nuo kitos dienos po to, kai mokestis, pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus, turėjo bÅ«ti sumokėtas į biudžetÄ , ir baigiami skaičiuoti patikrinimo akto ar kito patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento suraÅ¡ymo dienÄ .Kitas delspinigių skaičiavimo pagrindas taikomas tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas per Mokesčių administravimo įstatymo 81 straipsnio 2 dalyje nustatytÄ terminÄ nesumoka sprendime, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, nurodytų papildomai apskaičiuotų mokesčių, paskirtų baudų ir apskaičiuotų delspinigių sumų.

Tuomet delspinigių skaičiavimas yra pradedamas nuo kitos dienos po minėto termino pasibaigimo ir tęsiamas iki mokesčių mokėtojas sumokės sprendime, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, nurodytas papildomai apskaičiuotų mokesčių, paskirtų baudų ir apskaičiuotų delspinigių sumas, bet ne ilgiau nei nustatyta Mokesčių administravimo įstatymo 98 straipsnio 2 dalyje. Joje numatyta, kad delspinigiai, pradėti skaičiuoti Å¡io Ä®statymo 97 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatyta tvarka, skaičiuojami ne ilgiau kaip 180 dienų nuo teisės priverstinai iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ atsiradimo dienos, o mokesčių mokėtojui nesumokėjus jo (atitinkamo mokesčio įstatyme nustatytu atveju – mokesčių administratoriaus) apskaičiuoto nedeklaruojamo mokesčio, – ne ilgiau kaip 180 dienų nuo atitinkamo mokesčio įstatyme numatyto sumokėjimo termino.

Sustabdžius mokesčio priverstinį iÅ¡ieÅ¡kojimÄ Å¡io Ä®statymo 110 straipsnio 1 dalyje nurodytu atveju (padavus skundÄ dėl mokestinio ginčo), delspinigiai skaičiuojami už visÄ sustabdymo laikotarpį, jeigu mokesčių mokėtojo skundas buvo atmestas“.Å ioje byloje vertinama, ar gali bÅ«ti antrasis delspinigių skaičiavimo pagrindas. Å iÄ administracinę bylÄ nagrinėjantis teismas neturi pagrindo kitaip interpretuoti teisės normų, reguliuojančių delspinigių skaičiavimÄ , todėl tvirtina, kad argumentas dėl maksimalaus tik 180 dienų delspinigių skaičiavimo laiko tarpo nėra pagrįstas.

Mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai pareiÅ¡kėjui apskaičiavo delspinigius už tÄ laikotarpį, kuris ir fiksuotas administracinėje byloje.3. Atsižvelgiant į iÅ¡dėstytus argumentus konstatuotina, kad pareiÅ¡kėjo – E. V. skundas atmestinas kaip nepagrįstas, o Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos virÅ¡ininko 2012 m. gegužės 31 d. sprendimas iÅ¡ieÅ¡koti mokestinę nepriemokÄ iÅ¡ turto Nr. (23.17-08)-320-29101 paliktinas nepakeistas.

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 127 ir 129 straipsniais,n u s p r e n d ž i a: PareiÅ¡kėjo – E. V. skundÄ atmesti kaip nepagrįstÄ .Sprendimas per keturiolika dienų nuo jo paskelbimo apeliaciniu skundu gali bÅ«ti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant apeliacinį skundÄ tiesiogiai Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismÄ .

Teisėjas                                                                                                                          Ernestas Spruogis