2024-06-19 Nr. AB-9701-3-61-3-06621-2023-5 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-1684-575/2024

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-06621-2023-5

Procesinio sprendimo kategorija 13.5

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2024 m. birželio 19 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas), Arūno Sutkevičiaus ir Egidijaus Šileikio,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Glassbel Baltic“ ir atsakovo Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinius skundus dėl Regionų administracinio teismo 2024 m. kovo 27 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Glassbel Baltic“ skundą atsakovui Muitinės departamentui prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiasis suinteresuotas asmuo – Vilniaus teritorinė muitinė, dėl sprendimo panaikinimo.

Teisėjų kolegija

nustatė:

I. 1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Glassbel Baltic“ (toliau – ir pareiškėjas, Bendrovė) pateikė teismui skundą, prašydamas panaikinti Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, Departamentas) 2023 m. gegužės 12 d. sprendimą Nr. (4.14E)3BE-3842 (toliau – ir Sprendimas), kuriuo nuspręsta pakeisti Klaipėdos teritorinės muitinės (toliau – ir Klaipėdos TM) 2019 m. rugpjūčio 7 d. patikrinimo ataskaitą Nr. 9LM320062M (toliau – ir Ataskaita) ir patikslinti importo deklaracijose importuotų prekių muitinę vertę sumokėtais licenciniais mokesčiais už prekių ženklą bei perskaičiuoti importo mokesčius, papildomai apskaičiuojant 5 458 Eur muito bei 39 436 Eur įskaitomo importo pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM), 243 Eur delspinigių ir skirti 30 proc. papildomai apskaičiuotos 44 894 Eur sumos dydžio baudą – 13 468 Eur.

2. Pareiškėjo skundas buvo grindžiamas šias argumentais:

2.1. Departamentas skundžiamu Sprendimu Bendrovei dėl padarytų mokesčių įstatymų pažeidimų priskaičiavo iš viso 58 605 Eur mokesčių ir baudų. Atsakovas nagrinėjo Bendrovės skundą iš naujo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) nurodymu, LVAT konstatavus, jog atsakovas, priimdamas ginčijamą sprendimą, neištyrė ir nenustatė visų reikšmingų aplinkybių, susijusių su pareiškėjo apmokestinimu, todėl skundžiamas sprendimas neatitiko Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 8 straipsnio 1 dalies nuostatų. Departamentas, išnagrinėjęs medžiagą iš naujo, įvertino tik informaciją apie pareiškėjo sumokėtas licencinio mokesčio sumas, ir pagal šias sumas, nurodytas auditorių patvirtintose finansinėse ataskaitose, perskaičiavo mokesčių dydį. Skundžiamame Sprendime nėra pateikta nė vieno papildomo motyvo ar paaiškinimo, nėra įvardinta jokia aplinkybė, pagrindžianti pareiškėjo pareigą sumokėti priskaičiuotus mokesčius. Bendrovė importuotų prekių muitinę vertę importo deklaracijose nurodė teisingai, o licenciniai mokesčiai, kuriuos ji moka už savo gaminamą ir prekės ženklu „Glassbel“ ženklinamą produkciją, nėra susiję ir negali būti laikomi susiję su importo deklaracijose nurodytomis importuojamomis prekėmis.

2.2. Prekės ženklo „Glassbel“ (toliau – ir Prekinis ženklas) savininkas Europos Sąjungos teritorijoje nagrinėjamos situacijos metu buvo Jungtinių Amerikos Valstijų (toliau – ir JAV) įmonė „Glastech Industries Ltd. Co“ (toliau – ir Glastech arba licenciaras), o Baltarusijoje – individuali verslininkė L. S. (S.). Bendrovė ir Glastech 2015 m. sausio 2 d. sudarė Prekių ženklo licencinę sutartį Nr. TM2015/1 (toliau – ir Sutartis TM2015/1), kuria Glastech patvirtino, kad teisės į prekių ženklą nėra suvaržytos, o suteikiama licencija – neišimtinė. Sutartyje TM2015/1 yra aiškiai apibrėžta prekių ženklo naudojimo apimtis, t. y. objektas, už kurį yra apskaičiuojamas ir mokamas mokestis: Bendrovė naudoja Prekių ženklą savo gaminamiems stiklo paketams, grūdintam, dažytam stiklui, architektūriniam stiklui bei stiklo pjaustymo vandeniu paslaugoms, o plėsti paslaugų ir produkcijos asortimentą pareiškėjas turi teisę tik suderinęs su licenciaru. Be to, Bendrovė įsipareigojo mokėti Glastech 3,5 proc. dydžio mokestį nuo kiekvienos parduotos prekės ar paslaugos, pažymėtos prekių ženklu (skaičiuojant be PVM). Minėta sutartimi yra nustatytas apribojimas, t. y. kad metinė mokėjimų suma neviršytų 500 000 Eur (nuo 2017 m. gegužės 2 d. – metinė Bendrovės kartu su UAB „Glassbel EU“ mokėjimų suma negali viršyti 600 000 Eur (neįskaitant mokesčių).

2.3. Bendra Baltarusijos ir JAV įmonė „Zavod steklopaketov i architekturnogo stekla“ (toliau – ir ZSIAS arba licenciatas) bei L. S. 2008 m. balandžio 11 d. sudarė Prekių ženklo ir aptarnavimo ženklo licencinę sutartį Nr. 001/01/04.3-08, kuria licenciaras L. S. patvirtino, jog suteikia ZSIAS išskirtinę teisę naudotis Glassbel prekiniu ženklu, o prekių ženklo naudojimo apimtis – Baltarusijos Respublikos teritorijoje licenciato pagaminamų, įvežamų, realizuojamų prekių ženklinimui ant jų pakuočių; taip pat ženklas gali būti naudojamas reklamose, spaudos leidiniuose, iškabose, parodose, vykstančiose Baltarusijos Respublikoje, demonstruojamiems eksponatams, lydraščiuose ir verslo dokumentuose. ZSIAS įsipareigojo mokėti licenciarui L. S. atlygį, mokant kiekvieną mėnesį 3,5 proc. nuo licenciato produkcijos realizavimo įplaukų. Licenciatas įsipareigojo neperduoti Prekinio ženklo naudojimo teisės arba / ir perleisti tretiesiems asmenims šios sutarties teisių ar įsipareigojimų. Pareiškėjas ir ZSIAS 2014 m. vasario 14 d. sudarė sutartį Nr. 14-02/14 dėl ZSIAS (pardavėjas) prekių pardavimo Bendrovei (pirkėjas), kurioje nurodoma, kad į prekių kainą, be kitų sudedamųjų dalių, visais atvejais įskaičiuotas prekių ženklinimas, o atsiskaitymai pagal sutartį vykdomi pervedant pinigines lėšas į pardavėjo banko sąskaitą, t. y. nėra numatyta jokių galimybių reikalauti, kad pirkėjas bet kokius kitus su sutartimi susijusius mokėjimus atliktų kitam asmeniui. Pagal 2014 m. vasario 14 d. sutartį Nr. 14-02/14 importuotų prekių muitinė vertė deklaruota sandorio vertės muitinio įvertinimo metodu pagal ZSIAS sąskaitas faktūras.

2.4. Klaipėdos TM, atlikusi patikrinimą, o vėliau – ir pakartotinį patikrinimą, Ataskaitoje padarė išvadą, jog tikrinamuoju laikotarpiu (2015 m. spalio 1 d. – 2018 m. gegužės 31 d.) pagal 2014 m. vasario 14 d. sutartį Nr. 14-02/14 importuotų prekių muitinė vertė turėjo būti patikslinta Bendrovės įmonei Glastech sumokėtais mokesčiais už prekės ženklą, todėl buvo pripažinta, kad Bendrovė padarė mokesčių įstatymo pažeidimus. Klaipėdos TM patikslino importuotų prekių vertę, padidinant ją 3,5 proc. dydžiu, skaičiuojant nuo ZSIAS sąskaitose faktūrose nurodytos vertės, taip pat papildomai Bendrovei apskaičiavo muito mokestį, PVM, priskaičiavo delspinigius ir skyrė baudą. Savo sprendimą Klaipėdos TM grindė tuo, kad teises į Prekinį ženklą turi susiję asmenys (šeimos nariai), atstovaujantys įmonėms Baltarusijoje ir JAV. Kadangi visi susitarimai sudaryti ir vykdomi tarp susijusių įmonių, pirkimo-pardavimo dokumentuose aiškios nuostatos, kad Bendrovė turi sumokėti licenciarui Glastech už iš Baltarusijos įmonės importuotas prekes, gali ir nebūti, o pats faktas, kad importuotos prekės turi prekinį ženklą Glassbel, už kurį yra sumokėti licenciniai mokesčiai, įrodo, jog mokestis susijęs su šiomis importuotomis prekėmis.

2.5. Pareiškėjas 2019 m. rugpjūčio 30 d. Departamentui pateikė skundą dėl Ataskaitos, Departamentas 2019 m. gruodžio 10 d. priėmė sprendimą Nr. 1A-262, kuriuo nusprendė patvirtinti Ataskaitą. Bendrovė dėl šio Departamento sprendimo pateikė skundą Vilniaus apygardos administraciniam teismui (toliau – ir VAAT), kuris Bendrovės skundą atmetė, o LVAT 2021 m. rugsėjo 1 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-1563-261/2021 (toliau – ir LVAT 2021 m. rugsėjo 1 d. nutartis) iš dalies tenkino Bendrovės apeliacinį skundą, panaikino VAAT sprendimą ir perdavė bylą nagrinėti iš naujo pirmosios instancijos teismui. VAAT 2022 m. vasario 1 d. sprendimu visiškai patenkino pareiškėjo skundą ir panaikino Departamento 2019 m. gruodžio 10 d. sprendimą Nr. 1A-262 bei Klaipėdos TM Ataskaitą. Departamentui pateikus apeliacinį skundą, LVAT 2022 m. gegužės 18 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-1700-442/2022 (toliau –ir LVAT 2022 m. gegužės 18 d. nutartis) panaikino VAAT 2022 m. vasario 1 d. sprendimą bei perdavė Bendrovės skundą Departamentui nagrinėti iš naujo. Departamentas 2023 m. gegužės 12 d. priėmė šioje byloje skundžiamą Sprendimą, kuriuo, atsižvelgęs į Bendrovės pateiktus dokumentus, šiek tiek sumažino priskaičiuotas mokesčių ir baudų sumas. Departamentas papildomai analizavo tik klausimus, susijusius su Bendrovės finansinėse ataskaitose nurodytomis pardavimo pajamomis bei licencinio mokesčio sumomis, tačiau dėl esminio klausimo, t. y. kokiu teisiniu pagrindu yra reikalaujama, kad šis mokestis būtų sumokėtas, motyvų nepateikė.

2.6. Esminis aspektas, kuris turi būti vertinamas, yra iš ZSIAS įsigytų prekių panaudojimo Bendrovės gamyboje principas. Prekinis ženklas stiklo žaliavai suteikia papildomą vertę tik to žaliavinio stiklo įsigijimo metu (žaliavos pirkėjui – Bendrovei, kuri gali įsitikinti, kad perka žinomą produktą). Kai tik šis žaliavinis stiklas atgabenamas į Bendrovės gamyklą Lietuvoje, jis tampa tiesiog bevarde žaliava naujam stiklo produktui, o ZSIAS ženklinimas galutiniam produktui visiškai neturi reikšmės, kadangi gautas stiklas yra supjaustomas pagal poreikį ir dažnu atveju ta stiklo dalis, ant kurios buvo prekės ženklas, net nepatenka į galutinį produktą, o yra išmetama su stiklo atliekomis.

Žaliavinis stiklas gamybos procese yra iš esmės perdirbamas. Nors daugeliu atveju galutinis produktas išlieka plokščias, tačiau keičiasi stiklo forma, dydis, storis, atsparumas ir kita. Visais atvejais, prieš pradedant gamybos procesą, nuimamas viršutinis stiklo sluoksnis, t. y. bet kokia iki gamybos proceso pradžios buvusi ant stiklo markiruotė ar ženklinimas yra panaikinami, o po to stiklas apdirbamas. Bendrovė pirko ir perka skirtingų gamintojų žaliavinį stiklą. Iš ZSIAS pirktas stiklas buvo ženklinamas Glassbel ženklu, iš kitų tiekėjų perkamas stiklas ženklinamas jų prekės ženklais, pavyzdžiui, „Saint Gobain“, Guardian“ ir pan.

Baigus stiklo apdirbimo procesus, bet kurio gamintojo stiklas būna praradęs savo pradinį ženklinimą, ir galutinis produktas yra ženklinamas čia, Lietuvoje, ženklu Glassbel. Lygiai taip pat atrodo ir stiklo paketas, pagamintas iš stiklo, importuoto iš ZSIAS, ir stiklo paketas, pagamintas iš „Saint Gobain“ ar „Guardian“ stiklo. Nuo 2020 m. žaliavinio stiklo ZSIAS iš viso nebetiekia ir visa stiklo žaliava buvo perkama iš kitų gamintojų, neturinčių jokių sąsajų su ZSIAS, Glassbel ar D. S.. Nepaisant to, Bendrovė tiek tikrinamuoju laikotarpiu, tiek vėlesniais metais mokėjo už naudojimąsi prekės ženklu Glassbel lygiai tokį patį licencinį mokestį, t. y. 3,5 proc. dydžio nuo kiekvienos parduotos prekės ar paslaugos, pažymėtos prekių ženklu Glassbel.

Be to, licencinis mokestis skaičiuojamas nuo gautų sumų ne tik už produktus, bet ir už paslaugas, kurioms iš viso nenaudojamos žaliavos, o už sumokėtą mokestį Bendrovė įgyja teisę ne tik pardavinėti Glassbel ženklu ženklintą produkciją, bet ir naudoti prekių ženklą Bendrovės pavadinime, komerciniuose dokumentuose, reklamose ir pan., t. y. atlikti veiksmus, kurie visiškai nėra susiję su prekėmis, perkamomis iš ZSIAS. Akivaizdu, kad importuoto žaliavinio stiklo pavidalas buvo keičiamas iš esmės, prekė ne tik ženkliai apdorojama, bet ji iš esmės yra perdaroma į kitą produktą, turintį iš esmės skirtingas specifikacijas.

Į rinką Bendrovė pateikia visiškai naujas prekes, ir ne su prekės ženklu, kuriuo jos buvo pažymėtos ZSIAS prieš importavimą (ar iškart po importavimo), o su visiškai nauju prekės ženklu, kuris, nors ir atrodo analogiškai, tačiau žymi visiškai naują, Lietuvoje pagamintą produktą. Dėl šios priežasties licencinis mokestis negali būti papildomai skaičiuojamas ir pridedamas už importuotas stiklo apdirbimui naudotas žaliavas.

2.7. Departamentas savo Sprendimą grindė tuo, jog teises į prekės ženklą Glassbel turi susiję asmenys (šeimos nariai), t. y. D. S. yra Glastech vadovas, o L. S. yra D. S. sutuoktinė, be to, jie abu yra Bendrovės valdybos nariai, o taip pat susijęs asmuo Glasstech turi teisę reikalauti 3,5 proc. mokesčio nuo kiekvienos Bendrovės parduotos prekės. Tačiau LVAT 2021 m. rugsėjo 1 d. nutartyje konstatavo, jog teises į Glassbel prekių ženklą turi susiję asmenys (šeimos nariai), atstovaujantys įmonėms Baltarusijoje ir JAV, abu minėti asmenys dalyvauja ir Bendrovės valdyme, o aplinkybė, kad ginčui aktualias įmones bei prekių ženklą kontroliuoja susiję asmenys, savaime neįrodo licencinio mokesčio už ginčo prekes mokėjimo Glasstech fakto.

2.8. Atskiro licencinio mokesčio už importuotas prekes Bendrovė iš viso nemoka – bet kokie su importuojamomis prekėmis ir jų ženklinimu susiję mokesčiai jau yra įskaičiuoti į prekių kainą. Departamentas konstatavo, kad su ginčo prekių pardavėju susijęs asmuo, t. y. Glastech, turėjo teisę reikalauti iš Bendrovės 3,5 proc. dydžio mokesčio nuo kiekvienos parduotos prekės ar paslaugos, pažymėtos Prekiniu ženklu, tačiau nepaaiškino, kuo šis paminėtas faktas susijęs su 2015 m. lapkričio 24 d. Komisijos įgyvendinimo reglamento (ES) 2015/2447, kuriuo nustatomos išsamios tam tikrų Europos Parlamento ir Tarybos reglamento (ES) Nr. 952/2013, kuriuo nustatomas Sąjungos muitinės kodeksas (toliau – ir SMK), nuostatų įgyvendinimo taisyklių (toliau – ir Įgyvendinimo reglamentas) 136 straipsnio 4 dalies a punkto sąlyga, reglamentuojančia importuotų prekių pardavimą (šiuo atveju tai būtų ZSIAS prekės pardavimas Bendrovei). Glastech turėjo teisę reikalauti mokėti mokesčius už visiškai kitas prekes, t. y. už prekes / paslaugas, kurias Bendrovė pagamino / suteikė Lietuvos teritorijoje, Klaipėdoje esančioje gamykloje, ir jas pardavė savo klientams (nesusijusiems asmenims), nepriklausomai nuo to, iš kokios įmonės ar šalies toms prekėms / paslaugoms buvo įsigytos žaliavos. Šiuo atveju byloje nėra duomenų apie jokius pirkėjo (Bendrovės) atliktus licencinio mokesčio mokėjimus pagal sutartinius įsipareigojimus pardavėjui (ZSIAS). Priešingai, sutartyje aiškiai ir konkrečiai įvardijama, kad jokių papildomų sutartinių įsipareigojimų, viršijančių sutartą prekės pirkimo kainą, dėl prekių ženklo mokesčio mokėjimo pirkėjas neturi. Byloje nėra nustatyta aplinkybių, kurios leistų teigti, kad prekių importas kokia nors dalimi priklausė nuo to, ar Bendrovė atliko mokėjimus Glastech už naudojimąsi Prekniu ženklu. Nors prekybiniai / verslo santykiai buvo vykdomi tarp įmonių, kurias valdė tarpusavyje susiję asmenys, tačiau visi sandoriai buvo vykdomi sąžiningai laikantis teisės aktų reikalavimų, o produkcijai (žaliavoms), kuri buvo importuojama iš Baltarusijos, įmonės ZSIAS, buvo taikomos lygiai tokios pačios sąlygos, kaip ir bet kuriai kitai perkamai žaliavai, įskaitant ir muito bei su juo susijusių kitų mokesčių apskaičiavimą ir sumokėjimą.

2.9. LVAT 2021 m. rugsėjo 1 d. nutartyje konkrečiai įvardijo, kad Departamentas turėtų faktą, jog Bendrovė žaliavą perka iš įvairių tiekėjų ir visi jos pagaminti nauji produktai žymimi Glassbel prekių ženklu, įvertinti SMK 136 straipsnio 4 dalies a punkto aspektu, t. y. neįrodyta SMK 136 straipsnio 4 dalies a punkte numatyta sąlyga dėl pardavėjo arba su pardavėju susijusio asmens reikalavimo atlikti mokėjimą už licenciją, tačiau Sprendime Departamentas į tai neatsižvelgė. Be to, SMK (Įgyvendinimo reglamento) 136 straipsnio 4 dalies a punkte kalbama ne apie mokesčio proporcijos paskaičiavimą, o apie pagrindą – mokesčių administratoriaus teisę tą mokestį skaičiuoti. Departamento pareiga vykdant LVAT nurodymą buvo įvertinti, ar skiriasi prekių ženklo licencinio mokesčio taikymas / reikalavimas, kad Bendrovė sumokėtų mokestį įmonei Glastech, tais atvejais, kai žaliava produktui, nuo kurio galutinės kainos skaičiuojamas mokestis, yra įsigyjama iš įmonės, kurią kontroliuoja susiję asmenys, ir kai žaliava įsigyjama iš visiškai nesusijusio tiekėjo. Nagrinėjamu atveju nebuvo analizuojama, iš kokios žaliavos yra pagamintas galutinis produktas, ar jo sudėtyje yra iš ZSIAS importuotų prekių, ar ne, o mokesčio dydis buvo fiksuoto ir vienodo dydžio visai Glassbel produkcijai. Prekių, importuotų iš ZSIAS, apmokestinimas nebuvo nei padidintas, nei lengvatinis, todėl licencinio mokesčio mokėjimas įmonei Glastech nesusijęs su prekių importu konkrečiai iš ZSIAS (Baltarusijos). Bendrovė ne tik turėjo galimybę laisvai įsigyti stiklo žaliavą iš kitų tiekėjų, bet ir ta galimybe aktyviai naudojosi, t. y. aktyviai dirbo, siekdama plėsti tiekėjų ratą, todėl kasmet žaliavos, perkamos iš ZSIAS, kiekis vis mažėjo.

2.10. Kiekybiškai įvertinamų ir patikimų duomenų apie tai, kokia buvo gaminyje panaudoto stiklo vertė, neįmanoma nustatyti, nes produkcijai paprastai panaudojamas ne visas stiklas (dužimai, brokas, kt.). Be to, kai kurių rūšių stiklo žaliava turi gana trumpą galiojimo terminą – priklausomai nuo naudojamos dangos, šis terminas gali būti skaičiuojamas net dienomis, o pasibaigus galiojimo terminui turi būti utilizuojamas kaip stiklo atlieka. Sprendime neteisingai nurodoma, jog Bendrovė mokestinio ginčo metu „nuosekliai tvirtino, kad visos iš Baltarusijos įmonės importuotos prekės buvo sunaudotos ginčo prekių gamyboje“, kadangi Bendrovė nurodė, jog prekės yra perkamos ir naudojamos tik produkcijos gamybai, tačiau jokioje gamyboje nėra sunaudojama 100 proc. žaliavos. Ženkli iš bet kokio gamintojo nupirkto stiklo dalis nėra panaudojama galutiniame pirkėjui parduodamame produkte, todėl sprendimas skaičiuoti licencinį mokestį nuo bendros visų importuotų prekių vertės iš esmės prieštarauja Komisijos reglamento (EB) Nr. 2454/93, 1993 m. liepos 2 d., išdėstančio Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2913/92, nustatančio Bendrijos muitinės kodeksą, įgyvendinimo nuostatų (toliau – ir Įgyvendinimo nuostatos) 158 straipsnio 3 dalies išaiškinimui dėl prievolės mokestį skaičiuoti tik remiantis patikimais ir kiekybiškai įvertinamais duomenimis.

2.11. Atsakovas nurodė, kad nėra tikslo nustatinėti ginčo prekių dalies galutiniame produkte, nes visos prekės tapo licencinio mokesčio objektu, todėl visoms importuotoms prekėms priskaičiuojamas atitinkamais metais pagal Bendrovės įmonei Glastech sumokėtas sumas proporcingai apskaičiuoto dydžio licencinis mokestis. Taigi atsakovas pripažįsta, kad bet kuri ir kiekviena sudedamoji galutinio produkto dalis yra apmokestinama lygiai tokio paties dydžio licenciniu mokesčiu, o tai įrodo, jog ir atsakovui aišku, kad prekėms, importuotoms iš ZSIAS, nebuvo taikomas joks išskirtinis licencinio mokesčio paskaičiavimas, susijęs su jų ženklinimu Prekiniu ženklu Baltarusijoje.

2.12. Bendrovė mokėjo Glastech ne pastovų 3,5 proc. licencinį mokestį nuo visos produkcijos ir paslaugų, o fiksuotą metinį mokestį. Susitarimuose tarp įmonių ir banko nustatyta, kad nuo 2017 m. metinė Bendrovės kartu su UAB „Glassbel EU“ mokėjimų suma negali viršyti 600 000 Eur, neįskaitant mokesčių. Sprendime atsakovas licencinio mokesčio dydžio procentą nuo fiksuotos metinės sumos paskaičiavo atsižvelgdamas tik į vienos įmonės, t. y. Bendrovės, metinę apyvartą. Sprendime nėra pasisakoma dėl duomenų apie UAB „Glassbel EU“ apyvartą, jis grindžiamas tik tuo, kad UAB „Glassbel EU“ nėra minima jokiuose susitarimuose tarp Bendrovės, ZSIAS bei Glastech. Bendrovė taip pat nėra minima jokiame susitarime tarp ZSIAS bei Glastech. Licencinius mokesčius Bendrovė mokėjo įmonei Glastech lygiai tokiais pačiais pagrindais, kaip ir UAB „Glassbel EU“, t. y. pagal Prekių ženklo licencinę sutartį, abiejų įmonių licenciniai mokesčiai buvo apriboti susitarimais su banku (dėl Bendrovės paskolos, už kurią laidavo Glassbel EU, grąžinimo). Be to, abiejų įmonių vienodai mokamas licencinis mokestis neturėjo jokios sąsajos su įmone ZSIAS ir jos parduodamomis prekėmis. Sprendime išdėstytos licencinio mokesčio sumos, nurodytos Bendrovės finansinėse ataskaitose, atitinka susitarimus, sudarytus tarp Bendrovės, Glastech ir banko. 2015 m. ribojimai nebuvo taikomi, 2016 m. nustatyta riba iki 500 000 Eur, o nuo 2017 m. maksimali riba padidinta iki 600 000 Eur (neįskaitant mokesčių), todėl 2017 ir 2018 m. įmonei Glastech buvo priskaičiuota ne po 600 000 Eur, o po 666 667 Eur licencinio mokesčio.

2.13. Bendrovė nemoka ir neturi pareigos mokėti Glastech jokių licencinių mokesčių už prekes, importuotas iš Baltarusijos įmonės, tačiau tiek atsakovas, tiek Klaipėdos TM tvirtina, jog toks mokestis teoriškai galėtų būti mokamas, o Glastech reikalavo mokėti licencinį mokestį, neatsižvelgiant į tai, kad šios įmonės reikalaujamas licencinis mokestis siejamas tik su Glassbel gaminamomis prekėmis / paslaugomis, ir neturi nieko bendro su importuotomis iš ZSIAS prekėmis, ir jis buvo sumokėtas.

2.14. Pareiškėjas nesutinka su Klaipėdos TM ir Departamento pritaikyto mokesčio dydžiu, kadangi objektyvaus paskaičiavimo šioje situacijoje tiesiog neįmanoma atlikti, nes nėra žinomi nei Bendrovės produkcijai realiai panaudoto žaliavinio stiklo kiekiai, nei už kokią konkrečiai produkciją ir kokiomis sumomis buvo skaičiuotas prekių licencinis mokestis. Muitinės pritaikytas „tarifas“ yra neteisingas, nes skaičiuojama tik nuo Bendrovės apyvartos, o ne nuo bendros Bendrovės ir Glassbel EU parduotų prekių sumos, taip pat importuotoms prekėms pritaikomas mokestis, kurio dydis nustatomas pagal prekių importavimo metais parduotų prekių apyvartą ir tų metų mokesčius įmonei Glastech, visiškai nesigilinant, ar parduotoje produkcijoje buvo panaudotos tais metais ar ankstesniais metais įsigytos prekės. Be to, nesigilinta, kokią tų prekių dalį sudarė ginčo prekės, o šiuo atveju licencijų mokesčiai, mokami įmonei Glastech už Bendrovės teisę naudoti prekių ženklą Glassbel, iš viso negali būti pridedami prie kainos, faktiškai sumokėtos ar priklausančios sumokėti už importuotas prekes, skaičiuojant šių prekių muitinę vertę, todėl jokių „teisingų“ mokesčio paskaičiavimų pateikti negali.

3. Atsakovas Departamentas atsiliepime su pareiškėjo skundu nesutiko ir prašė skundą atmesti, bei nurodė tokius atsiliepimo argumentus:

3.1. Pagal 2013 m. spalio 9 d. Europos Parlamento ir Tarybos reglamento (ES) Nr. 952/2013, kuriuo nustatomas Sąjungos muitinės kodeksas, 71 straipsnio 1 dalies c punkto nuostatas, prievolė įskaityti į muitinę vertę mokesčius už patentus bei licencijas kyla tik tuo atveju ir tokia apimtimi, kokia pastarieji mokesčiai nebuvo įskaityti. Pareiškėjas Klaipėdos TM pateikė 2018 m. rugpjūčio 20 d. paaiškinimą, kuriame nurodė, kad „iš Baltarusijos į Lietuvą importuojamos prekės jau būna pažymėtos prekės ženklu „Glassbel“, kadangi Baltarusijos įmonė yra sudariusi sutartį dėl „Glassbel“ prekės ženklo naudojimo su JAV įmone „Glasstech Industries Ltd. Co“, kuriai priklauso dalis Baltarusijos įmonės akcijų, o Bendrovės generalinis direktorius D. S. yra JAV įmonės įgaliotas asmuo. Pagal minėtą sutartį prievolė sumokėti licencinį mokestį už į Lietuvą eksportuojamas prekes, pažymėtas „Glassbel“ prekės ženklu, tenka Baltarusijos bendrovei. Kitaip tariant, pareiškėjai iš Baltarusijos bendrovės įsigijus perpardavimui skirtas prekes, mokestis už „Glassbel“ prekės ženklo naudojimą jau yra įskaičiuotas į prekių įsigijimo vertę.“ Tokiu būdu, remiantis mokestinio patikrinimo metu nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis, pareiškėjo sumokėtas licencinis mokestis licenciarui taip pat tiesiogiai yra susijęs ir su stiklu, todėl šis mokestis privalėjo būti įtrauktas į stiklo muitinę vertę. Pareiškėjas pripažįsta, jog visas importuotas stiklas buvo sunaudojamas Bendrovės prekių gamyboje, o visa jos produkcija, ženklinta Prekiniu ženklu, atitinkamai buvo ir licencinio mokesčio, mokamo licenciarui, objektu. Pareiškėjas laikosi nenuoseklios pozicijos dėl iš pardavėjo įsigyto stiklo, teigdamas, jog minėtos prekės buvo sunaudotos prekių, kurios buvo licencinio mokesčio objektu, gamyboje, tačiau tuo pačiu tvirtindamas, jog pardavėjo parduotas stiklas niekaip nėra susijęs su apmokestinimu licenciniais mokesčiais. Tai, jog dalis stiklo žaliavos prarandama produkcijos gamybos metu, yra natūralus procesas, tačiau minėtos aplinkybės nesudaro jokio faktinio ar teisinio pagrindo neapmokestinti importuotų prekių atitinkamais importo mokesčiais ar atleisti nuo jų mokėjimo.

3.2. Vadovaujantis Įgyvendinimo reglamento 136 straipsnio 3 dalies a punktu, su ginčo prekių pardavėju susijęs asmuo, t. y. licenciaras, remiantis Sutartimi TM2015/1, turėjo teisę reikalauti iš pareiškėjo 3,5 proc. dydžio mokesčio nuo kiekvienos parduotos prekės ar paslaugos, pažymėtos prekių ženklu „Glassbel“.

3.3. Tiek Baltarusijos Respublikoje, tiek ir Lietuvos Respublikoje registruoto Prekinio ženklo savininkai yra susiję asmenys, kaip tai suprantama pagal Sutarties dėl 1994 m. bendrojo susitarimo dėl muitų tarifų ir prekybos VII straipsnio įgyvendinimo 15 straipsnio 4 ir 5 dalių nuostatas (pirmuoju atveju – L. S., antruoju – licenciaras, kurio vadovu bei savininku yra L. S. sutuoktinis D. S.). Minėti asmenys taip pat yra Bendrovės valdybos nariai. Aplinkybę, kad pirmiau minėti asmenys laikytini susijusiais, pripažino ir LVAT 2022 m. gegužės 18 d. nutartimi. Pareiškėjas nuosekliai tvirtino, kad visas iš pardavėjo įsigytas stiklas buvo sunaudotas prekių, paženklintų Prekiniu ženklu, gamyboje. Aplinkybė, kokiomis proporcijomis ir kokiais prekių ženklais pažymėtos prekės buvo naudojamos Bendrovės gamyboje, neturėjo ir negalėjo turėti jokios įtakos galutinio produkto apmokestinimui licenciniu mokesčiu. Prekių ženklo savininkui – JAV įmonei Glasstech mokamas licencinis mokestis priklausė išimtinai nuo pareiškėjo pagamintų prekių, paženklintų Prekiniu ženklu, galutinės vertės. Tai, kad jokiuose susitarimuose tarp pareiškėjo ir licenciaro nebuvo susitarta dėl licencinio mokesčio skaičiavimo prekėms, įsigytoms iš pardavėjo, yra iš esmės niekiniai, kadangi licenciaras atitinkamus licencinius mokesčius gaudavo nuo Prekiniu ženklu pažymėtos produkcijos, nepaisant to, iš kur ir kaip buvo įsigyta žaliava, t. y. iš kokio tiekėjo, vietinė ar importinė, daugiau ar mažiau apdirbta ir pan.

3.4. Nors LVAT 2022 m. gegužės 18 d. nutartyje buvo nurodyta atsakyti į pareiškėjo argumentą, kad tuo atveju, jei prekių muitinė vertė turėjo būti patikslinta, tai prekių faktūrinė vertė buvo nepagrįstai padidinta 3,5 proc., kadangi galutiniame produkte neįmanoma išskirti būtent iš pardavėjo įsigytos žaliavos dalies, t. y. SMK 71 straipsnio 2 dalies prasme trūksta objektyvių ir kiekybiškai įvertinamų duomenų, tačiau nustatinėti ginčo prekių dalies galutiniame produkte, kuris buvo žymimas Prekiniu ženklu ir už kurį pareiškėjas mokėjo licencinį mokestį, nėra jokio tikslo bei būtinybės, kadangi visos ginčo prekės buvo sunaudotos produkto, ženklinamo Prekiniu ženklu, gamyboje, taigi visos ginčo prekės tapo to paties licencinio mokesčio objektu. Ginčo prekių dalies nustatymas pareiškėjo produkcijoje, atsižvelgiant į tai, jog visas stiklas buvo sunaudotas Glassbel produkcijos gamyboje, neturėtų jokios įtakos sumoms, kurios įtrauktos į stiklo muitinę vertę. Be to, pareiškėjas niekada nėra teikęs licencinio mokesčio skaičiavimų, nepaisant to, jog tokią teisę ir galimybę turėjo šio ilgai trunkančio mokestinio ginčo, prasidėjusio dar 2019 m., metu.

3.5. LVAT buvo įpareigojęs atsakovą pasisakyti dėl aplinkybės, jog licencinio mokesčio dydžiui taikomi apribojimai (bendra metinė suma nuo 2016 m. sausio 2 d. negali viršyti 500 000 Eur, nuo 2017 m. gegužės 2 d. – 600 000 Eur, skaičiuojant bendrai pareiškėjo ir UAB „Glassbel EU“ pardavimo pajamas), dėl kurių licencinis mokestis realiai būdavo mažesnis nei 3 proc. UAB „Glassbel EU“ nėra minimas jokiuose susitarimuose tarp pareiškėjo, Baltarusijos įmonės ZSAIS bei Glasstech, todėl UAB „Glassbel EU“ pardavimo pajamos negali būti įskaitomos į pareiškėjo pagamintų prekių, paženklintų Prekiniu ženklu, vertę, kadangi tai skirtingi ūkio subjektai, turintys atskirą finansinę apskaitą bei atskaitomybę. Be to, UAB „Glassbel EU“ su licenciaru buvo sudariusi atskiras sutartis, todėl, apskaičiuojant pareiškėjo mokestinę nepriemoką, nėra jokio pagrindo vertinti kito ūkio subjekto, t. y. UAB „Glassbel EU“, pardavimo pajamas bei licencinio mokesčio mokėjimus licenciarui.

3.6. Departamentas 2022 m. liepos 29 d. raštu Nr. (4.14 E)3BE-4529 kreipėsi į pareiškėją dėl papildomų paaiškinimų bei įrodymų gavimo. Bendrovė pateikė paaiškinimą, Kredito sutartį Nr. KS/1408 bei pareiškėjos ir UAB „Glassbel EU“ 2015–2018 metų finansinių ataskaitų rinkinius, kuriose nurodytos tiek metinės minėtų ūkio subjektų prekių pardavimų pajamos, tiek ir išlaidos, susijusios su Prekinio ženklo naudojimu, iš kurių matyti, kad mokėjimai už Prekinio ženklo naudojimą buvo mažesni nei 3,5 proc. nuo stiklo gaminių pardavimo pajamų, tokiu būdu, licencinio mokesčio dydis skundžiamu Sprendimu perskaičiuotas pagal pareiškėjo pateiktus duomenis. Kadangi faktiškai sumokėtos licencinio mokesčio sumos yra didesnės už sumas, kurių maksimalus dydis buvo apribotas susitarimais Nr. 1 (2016 m. sausio 2 d.) ir Nr. 2 (2018 m. sausio 2 d.), sudarytais tarp pareiškėjo bei Glasstech, numačiusiais, jog skaičiuojant ir mokant mokestį licenciarui turi būti laikomasi pareiškėjo ir AB Citadele kreditavimo sutarties Nr. KS/1408 nuostatų apribojimo dėl licencinio mokesčio dydžio, todėl licencinio mokesčio dydis turėjo būti skaičiuojamas remiantis faktiniais mokėjimais.

3.7. Trečiasis suinteresuotas asmuo Klaipėdos TM atsiliepime su skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą, bei nurodė, kad atlikusi pakartotinį Bendrovės 2015 m. spalio 1 d.–2018 m. gegužės 31 d. ūkinės komercinės veiklos, jos apskaitos, finansinės atskaitomybės patikrinimą, susijusį su importuotų prekių muitinės vertės patikslinimu licenciniais mokesčiais, 2019 m. rugpjūčio 7 d. priėmė ginčijamą Ataskaitą. Departamentas, pakeisdamas Ataskaitos 1–6 punktus, įvertino visas aplinkybes, tinkamai išaiškino ir taikė materialines bei procesines teisės normas, taigi priėmė pagrįstą ir teisėtą Sprendimą.

II. 4. Regionų administracinio teismo 2024 m. kovo 27 d. sprendimu pareiškėjo skundą tenkino visiškai: panaikino atsakovo Sprendimą; įpareigojo atsakovą iš naujo nagrinėti pareiškėjo skundą dėl Ataskaitos teisėtumo; priteisė pareiškėjui iš atsakovo 30 Eur bylinėjimosi išlaidų.

5. Teismas nustatė tokias bylos aplinkybes:

5.1. Klaipėdos TM 2019 m. rugpjūčio 7 d. patikrinimo ataskaitoje Nr. 9LM320062M nusprendė patikslinti importo deklaracijose importuotų prekių muitinę vertę sumokėtais licenciniais mokesčiais už prekių ženklą ir perskaičiuoti importo mokesčius, papildomai apskaičiuojant 6 393 Eur muito bei 46 386 Eur įskaitomo importo PVM, 211 Eur delspinigių ir skirti 30 proc. papildomai apskaičiuotos 52 779 Eur sumos dydžio baudą – 15 834 Eur.

5.2. Nesutikdamas su Ataskaita, pareiškėjas pateikė skundą Departamentui, kuris 2019 m. gruodžio 10 d. sprendimu Nr. 1A-262 atmetė pareiškėjo skundą ir patvirtino Ataskaitą.

5.3. Pareiškėjas 2020 m. sausio 3 d. kreipėsi su skundu į Vilniaus apygardos administracinį teismą. VAAT 2020 m. gegužės 5 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. I3-1883-872/2020 pareiškėjo skundą atmetė, tačiau LVAT 2021 m. rugsėjo 1 d. nutartimi iš dalies tenkintas Bendrovės apeliacinis skundas, panaikintas VAAT 2020 m. gegužės 5 d. sprendimas ir perduota byla pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

5.4. VAAT 2022 m. vasario 1 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. eI3-1026-1066/2022 pareiškėjo skundą patenkino visiškai, panaikino Departamento 2019 m. gruodžio 10 d. sprendimą Nr. 1A-262 ir Klaipėdos TM 2019 m. rugpjūčio 7 d. patikrinimo ataskaitą Nr. 9LM320062M. Tačiau LVAT 2022 m. gegužės 18 d. nutartimi Departamento apeliacinis skundas patenkintas iš dalies, VAAT 2022 m. vasario 1 d. sprendimas pakeistas ir panaikintas tik Departamento 2019 m. gruodžio 10 d. sprendimas Nr. 1A-262 bei perduotas pareiškėjos skundas Departamentui nagrinėti iš naujo.

5.5. Departamentas 2023 m. gegužės 12 d. priėmė skundžiamą sprendimą Nr. (4.14E)3BE-3842, kuriuo nusprendė pakeisti Ataskaitos rezoliucinės dalies 1–6 punktus.

6. Teismas byloje vadovavosi Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 67 straipsnio 1 ir 2 dalių nuostatomis, aktualia LVAT praktika dėl įrodinėjimo pareigos paskirstymo tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo.

7. Teismas išsamiai aptarė Ataskaitos turinį. Teismas įvertino Europos Parlamento ir Tarybos 2013 m. spalio 9 d. reglamentas (ES) Nr. 952/2013, kuriuo nustatomas SMK, SMK 70 straipsnio 1 ir 3 dalies nuostatas, ir pažymėjo, kad pagal nustatytą teisinį reguliavimą būtent mokesčių administratoriui tenka pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas.

8. Teismas pažymėjo, kad LVAT 2021 m. rugsėjo 1 d. nutartimi buvo pripažinta, kad Ataskaitoje mokesčių administratoriaus prieitos išvados nėra pagrįstos visapusišku ir objektyviu faktinių aplinkybių, susijusių su pareiškėjos apmokestinimu, ištyrimu, ir nurodė, kad siekdama paneigti sandorio vertės muitinio įvertinimo metodo taikymą, muitinė turi pagrįsti, kad egzistavo aplinkybės ar sąlygos, kurios turėjo įtakos importuojamų prekių pardavimui ar jų kainai ir kurių poveikio prekių pardavimui ar kainai neįmanoma įvertinti.

9. Teismas akcentavo, kad atliekamo patikrinimo metu muitinei kilus pagrįstoms abejonėms dėl deklaruotų prekių muitinės vertės ir licencinių mokesčių, pirmiausia būtent Departamentui kilo pareiga išsiaiškinti faktines aplinkybes, ištirti įrodymus remiantis LVAT ankstesnių nutarčių išaiškinimais, tačiau atsakovas iš esmės nevertino, ar byloje surinkti faktiniai duomenys pagrindžia aplinkybes, kuriomis remdamasi muitinė nusprendė, kad pareiškėjo sumokėtas licencinis mokestis licenciarui tiesiogiai susijęs su stiklu, todėl privalėjo būti įtrauktas į stiklo muitinę vertę; taip pat neaišku, kuo remdamasis Departamentas padarė išvadą, jog aplinkybė, kad ginčui aktualias įmones bei prekių ženklą kontroliuoja susiję asmenys, įrodo licencinio mokesčio už ginčo prekes mokėjimo Glasstech faktą. Teismas pažymėjo, kad nors Sprendime atsakovas lakoniškai atsakė į LVAT 2022 m. gegužės 18 d. nutartyje padarytas išvadas, tačiau nėra išsamaus faktinių aplinkybių vertinimo, detalizavimo, nėra aišku, kuo remiantis padarytos atitinkamos išvados ir nuspręsta pakeisti Ataskaitos rezoliucinę dalį. Teismas akcentavo, jog atliekant mokesčių patikslinimą, atsakovas turėjo išsamiai ir detaliai pagrįsti savo skaičiavimus, išvadas, kuriomis rėmėsi, juos atlikdamas, tačiau tai nebuvo padaryta, t. y. Departamentas iš esmės netyrė ir nevertino, ar Klaipėdos TM pagrindė savo abejones dėl licencinio mokesčio, susijusių asmenų ir kitų aspektų.

10. Teismas pažymėjo, kad mokesčių administravimas yra sudėtinė viešojo administravimo dalis, ir įvertino VAĮ 3 straipsnio 1 punkto, 10 straipsnio 5 dalies nuostatas, taip pat aktualią LVAT praktiką, bei MAĮ 150 straipsnio, 154 straipsnio 4 dalies nuostatas.

11. Teismas nurodė, kad individualaus administracinio akto motyvai gali būti išdėstyti ir kituose administracinės procedūros metu parengtuose dokumentuose, tačiau šiuo atveju Sprendime nėra nurodyti konkretūs jo priedai kaip sudedamoji dalis, nepažymėta, kuo remiantis (kokiais dokumentais ar pan.) buvo padarytos Sprendime nurodytos išvados. Teismas pažymėjo, kad Sprendimo motyvai apsiriboja tik teisės aktų nuostatomis, nuorodomis į kitus dokumentus, kurie niekaip byloje nėra pagrįsti, todėl niekaip neatskleidžia būtinybės taikyti tokias nuostatas pareiškėjos atveju, neatskleidžia taikytų teisinių nuostatų esmės ir taikymo tikslingumo, iš skundžiamo Sprendimo turinio nėra aišku, kodėl Ataskaita pakeista būtent tokiu būdu ir tokiomis sumomis, kuo remiantis skirta bauda, dėl kokių priežasčių padidinti mokesčiai ir pan.

12. Teismas padarė išvadą, jog šiuo konkrečiu atveju nebuvo atliktas išsamus ir visapusiškas pareiškėjo nurodytų aplinkybių ir pateiktų dokumentų vertinimas, t. y. individualiai neištirtos visos reikšmingos aplinkybės, nepašalinti prieštaravimai byloje dėl licencinių mokesčių, susijusių asmenų, UAB „Glassbel EU“ įtakos licencinio mokesčio apskaičiavimui, nėra pateikta 2015–2018 metų finansinių ataskaitų išsami analizė, taip pat nėra nustatyta ginčo prekių dalis galutiniame produkte; atsakovas iš esmės apsiribojo tik savo deklaratyviu vertinimu, neatlikęs išsamaus situacijos pagrindimo ir analizės, remdamasis išvadomis, kurios nėra pagrįstos jokiais konkrečiais įrodymais, todėl sprendė, kad skundžiamas Sprendimas neatitinka VAĮ 10 straipsnio 5 dalies reikalavimų, bei panaikino skundžiamą Sprendimą ir įpareigojo Departamentą iš naujo išsamiai ir detaliai vertinti Ataskaitos tinkamumą bei susiklosčiusią situaciją.

13. Teismas priteisė pareiškėjo naudai 30 Eur bylinėjimosi išlaidų.

III. 14. Nesutikdami su pirmosios instancijos teismo sprendimu, apeliacinius skundus šioje byloje pateikė ir atsakovas, ir pareiškėjas.

15. Atsakovas pateiktame apeliaciniame skunde prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir bylą grąžinti nagrinėti pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

16. Atsakovo apeliacinis skundas grindžiamas šiais argumentais:

16.1. Pirmosios instancijos teismas neteisingai interpretavo tiek bylos faktines, tiek ir teisines aplinkybes, neatliko išsamaus tyrimo ir priėmė neteisingą bei nepagrįstą sprendimą.

16.2. Atsakovas, įvertinęs LVAT 2022 m. gegužės 18 d. nutartyje nurodytus argumentus, pakartotinai kreipėsi į pareiškėją dėl atitinkamų įrodymų, susijusių su licencinių mokesčių mokėjimu JAV įmonei Glasstech, pateikimo. Remiantis paties pareiškėjo pateiktais įrodymais buvo nustatyta, kad mokėjimai už Prekinio ženklo naudojimą buvo mažesni nei 3,5 proc. nuo stiklo gaminių pardavimo pajamų, todėl licencinio mokesčio dydis buvo atitinkamai perskaičiuotas.

16.3. Pirmosios instancijos teismas nepagrįstai nurodė, kad Departamentas nepateikė Bendrovės 2015-2018 metų finansinių ataskaitų išsamios analizės. Klaipėdos TM atlikto mokestinio patikrinimo užduotis buvo nustatyti, ar pareiškėjas teisingai nurodė prekių, deklaruotų Ataskaitoje išvardintomis muitinės deklaracijomis, muitinę vertę, ir atsižvelgus į tai, kad buvo nustatyti atitinkami licencinio mokesčio mokėjimai, pareiškėjo deklaruotų prekių sandorio vertė buvo patikslinta. Muitinės atliktas patikrinimas nesutapo ir negalėjo sutapti su minėtas finansines ataskaitas parengusios nepriklausomos audito kompanijos – UAB „KPMG“ atliktu auditu, apėmusiu, be kita ko, pelno (nuostolių) ataskaitą, nuosavo kapitalo pokyčius, pinigų srautus ir t. t.

16.4. Klaipėdos TM, įregistruodama mokestinę nepriemoką, nurodė ne tik teisinį pagrindą, tačiau ir Ataskaitos prieduose išsamiai išdėstė reikiamas faktines aplinkybes, t. y. muitinės deklaracijas, šiose deklaracijose nurodytas prekių faktūrines ir statistines vertes, deklaruotų mokesčių dydžius, licencinio mokesčio dydį procentais ir eurais, patikslintą faktūrinę vertę bei atitinkamai perskaičiuotus mokesčius ir t. t., todėl pirmosios instancijos teismas padarė nepagrįstą išvadą, jog nėra žinoma, iš kur minėti duomenys paimti, bei kaip buvo atlikti skaičiavimai, bei nenurodė, kokių duomenų, turinčių įtakos nagrinėjamam ginčui, atsakovas nevertino, tačiau apsiribojo tik deklaratyvia nuostata. Skunde teismui taip nėra pateikta jokių alternatyvių skaičiavimų, paneigiančių muitinės apskaičiuotus mokesčius.

16.5. Pareiškėjas mokestinio ginčo metu pateikinėjo skirtingus duomenis dėl sumokėtų licencinių mokesčių dydžių, ir tik po LVAT 2022 m. gegužės 18 d. nutarties priėmimo pateikė 2015–2018 metų finansines ataskaitas, kuriuose buvo užfiksuotos sumokėtų licencinių mokesčių sumos, kurios buvo didesnės už susitarimais Nr. 1 (2016-01¬02) ir Nr. 2 (2018-01-02), sudarytais tarp pareiškėjo bei JAV įmonės Glasstech, nustatytus maksimumus (500 000 Eur ir 600 000 Eur). Pareiškėjas laikėsi nesąžiningos gynybinės pozicijos ir mokesčių administratoriui operatyviai neteikė visų turimų įrodymų arba teikė neteisingus duomenis.

16.6. Pirmosios instancijos teismas skundžiamame sprendime pažymėjo, jog atsakovas nevertino pareiškėjo argumento, kad nėra objektyvių duomenų apie tai, kad ginčo prekių – iš Baltarusijos įmonės įsigyto žaliavinio stiklo, pažymėto Prekiniu ženklu, vertė buvo įtraukta apskaičiuojant Glasstech mokamą licencinį mokestį. Tačiau byloje nėra ginčo dėl aplinkybės, kad jog visos iš Baltarusijos įmonės įsigytos prekės buvo sunaudotos pareiškėjo prekių gamyboje, todėl fiziškai sunaudojus visas prekes licenciniu mokesčiu apmokestinamų prekių gamyboje, jos visos tapo minėto mokesčio objektu. Nepaisant aplinkybės, jog pareiškėjas, Baltarusijos įmonė bei JAV įmonė yra valdomi to paties asmens – D. S., kuriam, be kita ko, priklauso ir teisės į Prekinį ženklą, visos minėtos įmonės yra komerciniu pagrindu veikiantys verslo subjektai, o ginčo prekės pareiškėjui buvo tiekiamos už atitinkamą užmokestį, todėl akivaizdu, kad minėti kaštai turėjo būti padengti realizuojant pareiškėjo pagamintą produkciją.

16.7. Pareiškėjo nurodoma aplinkybė, jog dalis ginčo prekių galimai buvo prarasta dėl gamybos broko, nėra pagrįsta jokiais įrodymais, be to, teisės aktai nenumato jokių apmokestinimo lengvatų importo mokesčiais tais atvejais, jei dėl tam tikrų technologinių procesų (pvz., broko gamyboje) ne visos prekės yra perdirbamos ar realizuojamos.

16.8. Pareiškėjas jokių dokumentinių įrodymų, jog importuotų prekių vertė, prieš apmokestinant galutinį produktą licenciniu mokesčiu, buvo išskaičiuojama iš apmokestinamos licenciniu mokesčiu vertės, nepateikė, t. y. neįvykdė MAĮ 67 straipsnio 2 dalyje nurodytos pareigos pagrįsti, kodėl mokesčių administratoriaus apskaičiuota mokestinė nepriemoka yra neteisinga. Nepagrįsta yra tiek pareiškėjo, tiek ir pirmosios instancijos teismo pozicija perkelti pareigą mokesčių administratoriui nustatyti tokias išskaitas, apie kurių egzistavimą jokių dokumentinių įrodymų niekada nebuvo pateikta. Pripažinus, kad pareiškėjas jokių dokumentinių įrodymų, jog importuotų prekių vertė, prieš apmokestinant galutinį produktą licenciniu mokesčiu, buvo išskaičiuojama iš apmokestinamos licenciniu mokesčiu vertės, nepateikė, todėl jog ginčo prekių vertė pagrįstai buvo įtraukta į licenciniu mokesčiu apmokestinamą prekių vertę.

16.9. Atsakovas palaiko argumentus, susijusius su UAB „Glassbel EU“ įtaka pareiškėjo atliktiems licenciniams mokesčiams, bei akcentuoja, kad pirmiau minėtas ūkio subjektas nėra minimas jokiuose susitarimuose tarp pareiškėjo, Baltarusijos įmonės ZSAIS bei Glasstech, todėl UAB „Glassbel EU“ pardavimo pajamos negali būti įskaitomos į pareiškėjo pagamintų prekių, paženklintų „Glassbel“ ženklu, vertę, nes tai skirtingi ūkio subjektai. Pareiškėjas niekada nėra pateikęs jokių dokumentinių įrodymų, jog, apskaičiuojant pareiškėjo mokėtinus licencinius mokesčius Glastech, turėjo būti įtrauktos ir UAB „Glassbel EU“ pardavimo pajamas.

16.10. Pagal Įgyvendinimo reglamento 136 straipsnio 3 dalies a punkto, 127 straipsnio nuostatas, tiek D. S. ir L. S. bei jų valdomi verslo subjektai (Bendrovė, Baltarusijos bei JAV įmonės) laikytini susijusiais asmenimis.

16.11. Nors pirmosios instancijos teismas nurodė, kad iš sutarčių, sudarytų tarp pareiškėjo, Baltarusijos įmonės bei JAV įmonės, galima suprasti, jog pareiškėjui nebuvo kliūčių įsigyti prekes net ir nesumokėjus licencinio mokesčio, be to, atsakovas nepateikė įrodymų, kad susiję asmenys reikalautų mokėti licencinį mokestį už importuotas prekes, tačiau atsakovas niekada ir neteigė, kad prekių pardavėjas – Baltarusijos įmonė – reikalavo mokėti atitinkamą licencinį mokestį Prekinio ženklo savininko D. S. vadovaujamai JAV įmonei, tačiau šioje mokestinėje byloje nėra ginčo būtent dėl to, kad šį licencinį mokestį reikalavo mokėti su prekių pardavėju susijęs asmuo – JAV įmonė. Kad atitinkama sutartis dėl licencinio mokesčio mokėjimo buvo sudaryta, ginčo tarp šalių nėra, minėtą faktą pripažino ir ginčą nagrinėję pirmos bei apeliacinės instancijos teismai.

16.12. Atsižvelgus į LVAT 2021 m. rugsėjo 1 d. nutartimi suformuluotas išvadas bei vadovaujantis Įgyvendinimo reglamento 136 straipsnio 4 dalies b punktu, JAV įmonės, kuri pripažinta susijusi su Baltarusijos įmone, reikalavimas mokėti licencinį mokestį prilyginamas paties ginčo prekių pardavėjo, t. y. Baltarusijos įmonės reikalavimui.

16.13. Nors pirmosios instancijos teismas nurodė, kad muitinė, priimdama sprendimus, neatliko skaičiavimų, kokia apimtimi buvo apdirbama žaliava (t. y. ginčo prekės), taip pat neapskaičiavo, kokią dalį galutiniame produkte, nuo kurio buvo skaičiuojamas licencinis mokestis, sudarė ginčo prekių dalis, tačiau ši aplinkybė neturi jokios įtakos ginčo prekių apmokestinimui, t. y. nėra jokio skirtumo, ar galutiniame produkte jos sudarė, pvz. 30, 40 ar 60 proc., nes ir viso galutinio produkto vertė, kaip ir šio produkto atskirų komponentų vertė tampa to paties dydžio licencinio mokesčio objektu. Tokia taisyklė galiotų ne tik įvairiems stiklo gaminiams, kuriuos gamina pareiškėjas, bei ir visiems kitiems, daugiau ar mažiau komponentų turintiems bei skirtingai perdirbtiems produktams, pvz., automobiliams. Tokia išvada darytina remiantis ne teisinėmis normomis, o būtent matematiniu skaičiavimu. Pareiškėjas nepateikia jokio paaiškinimo, kokią įtaką mokesčių skaičiavimui turėtų ginčo prekių dalies galutiniame produkte nustatymas, to nėra nurodyta ir teismo sprendime. Be to, atsakovas neturėjo ir jokio faktinio pagrindo, pareiškėjui atsisakius pateikti muitinei patentuojamų gaminių savikainos apskaičiavimus bei atsižvelgiant į pareiškėjo patvirtinimą, kad pilna apimtimi su prekių ženklu importuotas stiklas sunaudotas patentuojamos produkcijos gamybai, atlikinėti vienokių ar kitokių skaičiavimų.

16.14. Iš Ataskaitos turinio matyti, kad Klaipėdos TM pasisakė, jog, siekiant išvengti neproporcingų administracinių išlaidų, licencinių mokesčių sumos pridedamos prie pirmos siuntos atitinkamuose kalendoriniuose metuose prekių faktūrinės vertės. Toks už prekes faktiškai sumokėtos kainos patikslinimas privalomais muitinės vertės elementais yra pagrįstas būdu, atitinkančiu aplinkybes ir yra galimas, vadovaujantis bendraisiais muitinės vertės elementų paskirstymo principais, nurodytais Susitarimo dėl Bendrojo susitarimo dėl muitų tarifų ir prekybos VII straipsnio įgyvendinimo I priedo Aiškinamojoje pastaboje dėl 8 straipsnio 3 dalies. Apie tokį mokesčių perskaičiavimo būdą pareiškėjas buvo informuotas pranešimu apie galimą nepalankų sprendimą, tačiau minėtu klausimu jokio prieštaravimo nepareiškė. Šis mokesčių perskaičiavimo metodas yra dažnai taikomas tais atvejais, kai mokestinis patikrinimas apima pakankamai ilgą laikotarpį bei daug muitinės deklaracijų, tačiau, nepaisant to, kad papildomai priskaičiuota mokestinė nepriemoka techniškai priskiriama tik keletui, o ne visoms tikrintoms muitinės deklaracijoms, papildomai apskaičiuotų mokesčių suma lieka ta pati. Atsakovas tinkamai pagrindė tokio mokesčių perskaičiavimo būdo tikslingumą.

16.15. Pirmosios instancijos teismas nepagrįstai nurodė, kad individualaus administracinio akto motyvai gali būti išdėstyti ir kituose administracinės procedūros metu parengtuose dokumentuose, tačiau šiuo atveju Sprendime nėra nurodyti konkretūs jo priedai kaip sudedamoji dalis, kadangi Sprendimu buvo pakeisti Ataskaitos 1-asis bei 2-asis priedai, o šie priedai nurodyti kaip neatsiejama šio Sprendimo dalis; be to, Ataskaita galioja tokia apimtimi, kiek nebuvo pakeista Departamento 2023 m. gegužės 12 d. sprendimu Nr. 1AE-263.

16.16. Pirmosios instancijos teismas skundžiamame sprendime apsiribojo abstrakčiomis nuostatomis bei atkartojo deklaratyvius pareiškėjo argumentus, jog Departamentas neatliko išsamaus tyrimo, nors teismas turėjo galimybę bylą nagrinėti žodinio proceso tvarka ir išsiaiškinti visas ginčui įtakos turinčias aplinkybes bei gauti papildomus paaiškinimus.

17. Pareiškėjas pateikė apeliacinį skundą, kuriame prašo pakeisti Regionų administracinio teismo 2024 m. kovo 27 d. sprendimą – panaikinti atsakovo 2023 m. gegužės 12 d. sprendimo Nr. (4.14E)3BE-3842 dėl Bendrovės skundo ir šiuo sprendimu iš dalies pakeistą Klaipėdos teritorinės muitinės Ataskaitą bei joje apskaičiuotas mokestines prievoles bei skirtą baudą.

18. Pareiškėjo apeliacinis skundas grindžiamas šiais argumentais:

18.1. Pirmosios instancijos teismas nurodė, kad visiškai patenkino pareiškėjo skundą, tačiau pareiškėjas siekė, kad, panaikinus skundžiamą Sprendimą, ginčas būtų užbaigtas ir pareiškėjo skundas nebūtų grąžintas atsakovui nagrinėti iš naujo.

18.2. Pirmosios instancijos teismas pagrįstai panaikino skundžiamą Sprendimą kaip nepagrįstą, tačiau nepagrįstai grąžino pareiškėjo skundą atsakovui nagrinėti iš naujo. Teismas, nustatęs, jog nėra pagrindo reikalauti, kad Bendrovė sumokėtų papildomai priskaičiuotus mokesčius, tačiau vėl gražinęs pareiškėjo skundą nagrinėti iš naujo, preziumuoja, kad Bendrovė yra padariusi pažeidimą ir turi sumokėti prašomas mokesčių sumas, taip pažeisdamas nekaltumo prezumpcijos principus.

18.3. Visos faktinės aplinkybės, visi galimi ir aktualūs bylos nagrinėjimui duomenys yra surinkti ir aprašyti daugybėje byloje esančių procesinių dokumentų, ginčas byloje vyksta tik dėl teisinio šių aplinkybių (jų buvimo / nebuvimo) vertinimo, todėl atsakovo įpareigojimas dar kartą nagrinėti pareiškėjo skundą iš esmės pažeidžia ir proceso operatyvumo ir ekonomiškumo principą ir teisingumo principą.

18.4. Bylos nagrinėjimas įvairiose instancijose trunka jau daugiau nei 5 metus, ginčo aplinkybės kelis kartus nagrinėtos ir Departamento, ir teismų, ir kiekvieną kartą ginčas buvo grąžinamas nagrinėti iš naujo konstatavus, kad nėra pakankamai duomenų, kurie pagrįstų atsakovo pareigą sumokėti papildomus mokesčius, o Departamentas naują sprendimą priimdavo tiesiog pakartodamas tuos pačius faktus, kad ginčui aktualias įmones bei Prekinį ženklą kontroliuoja susiję asmenys, kad JAV įmonė Glasstech turi teisę reikalauti 3,5% mokesčio nuo kiekvienos Bendrovės parduotos prekės, ir tiesiog tų dviejų faktų pagrindu darydamas prielaidą, kad Bendrovė mokėjo įmonei Glasstech ir licencinį mokestį už Bendrovės importuotas prekes (kurios realiai buvo naudojamos kaip žaliava Glassbel gaminamoms ir parduodamoms prekėms).

18.5. Atsakovas turėjo visas teisines ir faktines galimybes išsamiai ištirti bylos aplinkybes, išsiaiškinti visus niuansus, kaip ir kodėl buvo mokami licenciniai mokesčiai JAV įmonei Glasstech, tačiau nepateikė jokių realių įrodymų, kad Bendrovė padarė kažkokius mokestinius pažeidimus. Pareiškėjas niekada nemokėjo JAV įmonei Glasstech licencinių mokesčių už prekes, kurias pati Bendrovė importavo iš Baltarusijos ir naudojo savo produkcijos gamybai (kadangi nebuvo mokėjimo, nebuvo ir susijusių asmenų reikalavimo tokius mokėjimus atlikti). Licenciniai mokesčiai buvo mokami tik už Bendrovės Lietuvoje pagamintas ir parduotas prekes, mokesčio dydžio / mokėjimo pareigos absoliučiai nesiejant su iš Baltarusijos importuotomis prekėmis, jų verte, savikainos dalimi galutiniame produkte ar pan. Pirmosios instancijos teismas turėjo pripažinti, kad mokesčiai pareiškėjui buvo priskaičiuoti be pagrindo, t. y. neteisėtai, panaikinti Sprendimą kaip nepagrįstą ir užbaigti šią bylą.

18.6. Atsakovas, pakartotinai nagrinėdamas pareiškėjo skundus, nesilaikė Mokesčių administravimo įstatyme nustatytų terminų mokestinio ginčo nagrinėjimui. Faktas, kad byloje nėra ir per tris pakartotinai vykdytus tyrimus nebuvo nustatyta jokių konkrečių įrodymų, pagrindžiančių mokesčių priskaičiavimo teisingumą, jau savaime yra labai svarbus įrodymas, faktiniai duomenys, kurie pagrindžia Bendrovės poziciją, jog papildomos mokesčių sumos dėl sumų, susijusių su licenciniais mokesčiais, neturi būti priskaičiuojamos.

18.7. Pirmosios instancijos teismas pagrįstai nustatė, kad atsakovas Sprendime nepagrindė savo skaičiavimų ir išvadų, todėl laikytina, kad skundžiamas Sprendimas neatitinka VAĮ 10 straipsnio 5 dalies reikalavimų, t. y. pripažino, kad ir po bylos grąžinimo konkrečioms LVAT nurodytoms aplinkybėms / faktams nustatyti, atsakovui šių aplinkybių / faktų nustatyti nepavyko. Įrodymų, kad Klaipėdos TM ar Departamentas turi pagrindo reikalauti, kad Bendrovė sumokėtų papildomai priskaičiuotus mokesčius – nėra.

18.8. Pirmosios instancijos teismo sprendimo dalis grąžinti pareiškėjo skundą nagrinėti iš naujo pažeidžia pareiškėjo teisę į teisingą, operatyvų ir efektyvų bylos nagrinėjimą, neatitinka ekonomiškumo principo.

19. Pareiškėjas pateikė atsiliepimą į atsakovo apeliacinį skundą, kuriame prašo atmesti atsakovo apeliacinį skundą ir tenkinti pareiškėjo apeliacinį skundą, t. y. pakeisti pirmosios instancijos teismo sprendimą: panaikinti atsakovo Sprendimą dėl Bendrovės skundo ir šiuo Sprendimu iš dalies pakeistą Klaipėdos teritorinės muitinės Ataskaitą bei joje apskaičiuotas mokestines prievoles bei skirtą baudą, ir taip galutinai užbaigti šią, jau šeštus metus įvairiuose institucijose nagrinėjamą, bylą.

20. Pareiškėjas nurodo tokius atsiliepimo argumentus:

20.1. Atsakovo apeliacinio skundo argumentai neatitinka faktinių byloje nustatytų aplinkybių, o daromos išvados prieštarauja teisės aktams bei išvadoms, pateiktoms anksčiau byloje priimtose LVAT nutartyse.

20.2. Atsakovas nepagrįstai teigia, kad pirmosios instancijos teismas nenurodė, kokių dokumentų, turinčių reikšmės ginčui, atsakovas neištyrė priimdamas Sprendimą, kadangi tai buvo nurodyta LVAT 2021 m. rugsėjo 21 d. nutartyje, taip pat ir LVAT 2022 m. gegužės 18 d. nutartyje. Pirmosios instancijos teismas skundžiamame sprendime labai konkrečiai įvardijo, kad atsakovui kilo pareiga išsiaiškinti faktines aplinkybes, ištirti įrodymus remiantis LVAT ankstesnių nutarčių išaiškinimais.

20.3. Atsakovas skundo nagrinėjimo metu dėmesį skyrė tik mokesčio dydžio koregavimui pagal Bendrovės pateiktas finansines ataskaitas, tačiau Bendrovė skundą teikė ne dėl mokesčio dydžio, o dėl paties jo skyrimo fakto, t. y. skundo esmė yra paties mokesčio, kaip prievolės, pagrįstumas, jo skaičiavimo pagrindas, o ne dydis, nes, pareiškėjo teigimu, papildomas mokestis iš viso negalėjo būti apskaičiuojamas.

20.4. Pareiškėjo skundai buvo grindžiami tuo, kad mokesčio suma paskaičiuota neaiškiai, skundai buvo pagrįsti ir faktinėmis aplinkybėmis, ir byloje esančiais dokumentais, todėl atsakovas nepagrįstai teigia, kad pareiškėjas neteikė reikiamų dokumentų, teikė neišsamią informaciją. Pareiškėjas bendradarbiavo su atsakovu, teikė informaciją ne tik atsakovo prašymu, bet ir savo iniciatyva, o duomenys, dėl kurių atsakovui nekilo klausimų, nebuvo teikiami tol, kol situacija nepasikeitė.

20.5. Atsakovas neteisingai teigia, kad 2015–2018 metų finansinėse ataskaitose užfiksuotos sumokėtų licencinių mokesčių sumos buvo didesnės už susitarimais tarp Bendrovės, banko bei JAV įmonės Glastech, nustatytus maksimumus. Finansinėse ataskaitose užfiksuotos sumos pilnai atitinka susitarimus: 2015 m. ribojimai nebuvo taikomi, 2016 m. nustatyta riba – 500 000 Eur (tiek ir sumokėta), o nuo 2017 m. maksimali riba padidinta iki „600 000 Eur (neįskaitant mokesčių)“, tad 2017 m. ir 2018 m. įmonei Glastech buvo priskaičiuota ne po 600 000 Eur, bet po 666 667 Eur licencinio mokesčio (nuo 666 667 Eur atskaičius 10 proc. privalomą mokestį už pajamas už prekių ženklą, išmokama neto suma lieka 600 000 Eur).

20.6. Atsakovas klaidina teismą teiginiu, jog pareiškėjas pripažino, kad nėra ginčo dėl aplinkybės, jog visos iš Baltarusijos įmonės įsigytos prekės buvo sunaudotos pareiškėjo prekių gamyboje, nes šią aplinkybę pareiškėjas nuolat ginčijo, įrodinėdamas, jog tikrai buvo sunaudotas ne visas stiklas, ir kad neįmanoma paskaičiuoti, kuri importuotų prekių dalis buvo panaudota. Tai, kad bet kurioje gamyboje neįmanoma sunaudoti žaliavos 100 proc. ir neįmanoma išvengti gamybos broko, yra faktai, kurių įrodinėti nereikia.

20.7. Nors atsakovas teigia, kad teisės aktai nenumato jokių apmokestinimo lengvatų importo mokesčiais tais atvejais, jei dėl tam tikrų technologinių procesų (pvz., broko gamyboje) ne visos prekės yra perdirbamos ar realizuojamos, tačiau nagrinėjamu atveju kalbama apie licencinį mokestį, kuris yra skaičiuojamas nuo Bendrovės gautų pajamų pardavus kokybiškus, pačios Bendrovės pagamintus gaminius, šis mokestis nėra siejamas su importuojamos stiklo žaliavos kiekiu ir kaina, juo labiau – su žaliavos, importuojamos iš kažkurio vieno tiekėjo, kiekiu ir kaina. Šioje byloje kalbama apie licencinį mokestį, kuris siejamas tiktai su galutinio produkto kiekiu ir tiktai su galutine, Bendrovės iš įvairių gamintojų žaliavų pagamintos produkcijos, kaina.

20.8. Planuojamos sąnaudos ir pajamos dažniausiai stipriai skiriasi nuo faktinių sąnaudų ir pajamų. Būna atvejų, kai už prekę gauta kaina nepadengia žaliavų savikainos. Pareiškėjo atveju dažnai antkainis už produkciją atsiranda ne tik iš žaliavos, bet ir iš paslaugos kainos, todėl jau vien dėl to negalima būtų laikyti, kad būtent iš vieno tiekėjo įsigytų žaliavų vertę yra teisinga ir logiška tiesiog padidinama kažkokiu vienu procentiniu licencinio mokesčio dydžiu.

20.9. Skaičiuojant žaliavų savikainą, žaliavų kaina yra skaičiuojama pagal faktą, t. y. pagal jų sutartinę kainą ir susijusias atsigabenimo išlaidas, galutinėje produkto kainoje jokiais atvejais papildomai nėra įtraukiama dar papildomai kažkada ateityje galbūt mokėtino už pagamintą produkciją licencinio mokesčio dalis.

20.10. Atsakovas nepagrįstai akcentuoja, kad UAB „Glassbel EU“ nėra minimas jokiuose susitarimuose tarp pareiškėjo, ZSIAS bei JAV įmonės „Glastech Industries Ltd. Co“, todėl UAB „Glassbel EU“ pardavimo pajamos negali būti įskaitomos į pareiškėjo pagamintų prekių, paženklintų Prekiniu ženklu, vertę. Tačiau pirkimai iš ZSIAS buvo vykdomi tik dvišaliu pagrindu – tik tarp pardavėjo ZSAIS ir Bendrovės (pirkėjo), ir šie pirkimai neturėjo visiškai jokios įtakos licencinio mokesčio, kurį įmonei Glastech už Lietuvoje pagamintą produkciją mokėjo pareiškėjas, dydžiui ar mokėjimo terminams.

20.11. Atsakovas nepagrįstai teigia, kad UAB „Glassbel EU“ neminima susitarimuose tarp pareiškėjo ir Glastech, kadangi pareiškėjas Klaipėdos TM pateikė dokumentus, patvirtinančius, kad UAB „Glassbel EU“ ne tik buvo minima susitarime tarp Bendrovės ir Glastech, bet ir pati buvo aktyvi tokio sandorio dalyvė (papildomai su banku UAB „Glassbel EU“ buvo pasirašiusi ir atskirą laidavimo susitarimą). Atsakovas neteisingai teigia, jog pareiškėjas niekada nėra pateikęs jokių dokumentinių įrodymų, jog apskaičiuojant pareiškėjo mokėtinus licencinius mokesčius JAV įmonei Glastech turėjo būti įtrauktos ir UAB „Glassbel EU“ pardavimo pajamas, kadangi atsakovui buvo pateikta kopija Bendrovės ir AB Citadele bankas kreditavimo sutarties KS/1408, kurios 1.9.4 punkte numatytas apribojimas dėl Glastech mokamo licencinio mokesčio dydžio, šis faktas įvardintas ir Klaipėdos TM 2018 m. spalio 4 d. sprendime.

20.12. Esminis klausimas, kuris turi būti įvertintas šioje byloje, yra tai, ar yra nustatyta objektyvių duomenų, patvirtinančių atsakovo prielaidą, kad Glastech, kaip susijęs su ZSIAS ir pareiškėju asmuo, reikalavo, jog jai Bendrovė mokėtų licencinį mokestį būtent už ginčo prekes (t. y. už iš Baltarusijos įmonės ZSIAS į Lietuvą importuotą stiklo žaliavą). Vienintelis argumentas, kuriuo atsakovas grindžia savo poziciją, jog Glastech licencinį mokestį už ginčo prekes reikalavo mokėti, yra LVAT 2021 m. rugsėjo 1 d. nutartimi įvardintų faktų citata. LVAT 2021 m. rugsėjo 1 d. nutartyje konstatavo faktą, kad įmonės tarpusavyje yra susijusios (tai visada pripažino ir pareiškėjas), tačiau iškart po šio fakto aiškiai įvardijo, jog aplinkybė, kad ginčui aktualias įmones bei prekių ženklą kontroliuoja susiję asmenys, savaime neįrodo licencinio mokesčio už ginčo prekes mokėjimo JAV įmonei Glastech fakto. Būtent dėl to byla buvo perduota žemesnės instancijos teismui nagrinėti iš naujo – kad būtų surinkti objektyvūs duomenys, kurie patvirtintų (ar paneigtų), jog licencinis mokestis iš tiesų buvo mokamas specifiškai už ginčo prekes, esančias Lietuvoje pagamintos produkcijos sudėtyje, o ne tiesiog už bet kurią, iš bet kokių žaliavų pagamintą, produkciją, nesiejant licencinio mokesčio su ginčo prekėmis. Departamentas LVAT nurodytų aplinkybių neįvertino.

20.13. Aplinkybės dėl žaliavų pirkimo iš kitų tiekėjų nėra aptariamos Sprendime tiesiog dėl to, kad neįmanoma logiškai argumentuoti, jog susiję asmenys, valdantys įmones, reikalavo, kad Bendrovė mokėtų licencinį mokestį įmonei Glastech už iš ZSIAS importuotas prekes, kai paaiškėja, kad to licencinio mokesčio dydis visiškai nepriklauso nuo Bendrovės realizuotos produkcijos žaliavos kilmės. Lygiai toks pat mokestis yra mokamas ir tuo atveju, kai produktui naudojama ZSIAS produkcija, lygiai toks pat – kai naudojama kitų gamintojų, produkcija, lygiai toks pat – kai parduodama tik paslauga. ZSIAS prekės niekaip nebuvo išskiriamos iš kitos žaliavinės produkcijos, joms nebuvo taikomi jokie papildomi apmokestinimai tarp susijusių įmonių ar kitokios lengvatos. Tai tiesiog buvo dalis įmonės naudojamos žaliavinės produkcijos, už kurią, kaip ir su bet kuriuo kitu tiekėju, pilnai buvo atsiskaitoma tik vieną kartą – tos produkcijos įsigijimo pagal pirkimo-pardavimo sutartį metu.

20.14. Atsakovas nepagrįstai teigia, kad aplinkybė, kaip ginčo prekės buvo apdirbtos bei kokią dalį jos sudarė galutiniame produkte, kuris buvo apmokestinamas licenciniu mokesčiu, neturi jokios įtakos ginčo prekių apmokestinimui. Iš ankstesnių teismų sprendimų yra labai aišku, jog aplinkybė, ar įmanoma tiksliai nustatyti kokią dalį ginčo prekės sudarė galutiniame produkte, šioje byloje turi ypatingą reikšmę. Svarbu ne tai, kokį procentą prekė galėjo sudaryti, o tai, ar įmanoma tiksliai apskaičiuoti tą procentą. Pareiškėjas savo skundais įrodinėja būtent faktą, kad konkrečios dalies tikrai nėra įmanoma apskaičiuoti, t. y. neįmanoma gauti apie tokios dalies vertę objektyvių ir kiekybiškai įvertinamų duomenų, todėl tokių prekių vertė negali būti didinama licenciniu mokesčiu.

20.15. Importuotos ZSIAS prekės yra pilnai perdirbamos ir sumaišomos su kitomis medžiagomis, galutinis produktas turi vertę būtent dėl įvairių žaliavų ir technologijų taikymo. Dėl to net jei už žaliavas Bendrovė turėtų mokėti licencinį mokestį, faktiškai būtų neįmanoma išskirti mokesčio už prekių ženklą dydžio.

20.16. Byloje nėra ginčo dėl faktinių aplinkybių, kurias reikėtų patikslinti ar paaiškinti – visos jos yra išdėstytos procesiniuose dokumentuose, remiantis šalių surinktais dokumentais, todėl nėra aišku, kokias faktines aplinkybes šalys galėtų tiksliau paaiškinti žodinio nagrinėjimo metu, kaip kad siūlo atsakovas. Byloje nėra ginčo dėl mokesčio apskaičiavimo metodų, jo priskyrimo prie konkrečių deklaracijų ar kitų techninių niuansų, kadangi tiksliai apskaičiuoti mokestį šioje byloje, jei jis turėtų būti mokamas, tiesiog yra neįmanoma. Pareiškėjas prašo teismo spręsti tik paties mokesčio teisėtumo / neteisėtumo klausimą, o atsakovo pateiktus mokesčio apskaičiavimo principus bei skaičius analizuoti tik tiek, kiek tai svarbu nustatyti, ar jie yra pakankami pagrįsti Bendrovės prievolei mokėti mokestį.

21. Atsakovas pateiktame atsiliepime nesutinka su pareiškėjo apeliaciniu skundu, ir nurodo, kad pareiškėjas nepagrįstai teigia, jog ginčas byloje vyksta tik dėl teisinio šių aplinkybių vertinimo, todėl pirmosios instancijos teismo sprendimas grąžinti pareiškėjo skundą dėl Ataskaitos panaikinimo pakartotinai nagrinėti atsakovui, iš esmės pažeidžia proceso operatyvumo, ekonomiškumo bei teisingumo principus. Atsakovas pažymi, jog užsitęsusį ginčo nagrinėjimą lėmė ir paties pareiškėjo neveikimas – reikiamų dokumentų, įrodymų nepateikimas.

Teisėjų kolegija

konstatuoja:

IV. 22. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl importuotų prekių muitinės vertės padidinimo licenciniais mokesčiais už prekės ženklą.

23. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija nenustatė nei aplinkybių, dėl kurių turėtų būti peržengtos atsakovo ir pareiškėjo apeliacinių skundų ribos, nei pirmosios instancijos teismo sprendimo negaliojimo pagrindų, nustatytų Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), dėl kurių paprastai teismo sprendimas naikinamas. Todėl teisėjų kolegija šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą tikrina, neperžengdama atsakovo ir pareiškėjo apeliacinių skundų ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

24. Pirmosios instancijos teismas, įpareigodamas Departamentą iš naujo nagrinėti Bendrovės skundą, nurodė, kad atsakovas neatliko išsamaus ir visapusiško Bendrovės nurodytų aplinkybių ir pateiktų dokumentų vertinimo.

25. Apeliacinės instancijos teismas, įvertinęs bylos medžiagą daro išvadą, kad pirmosios instancijos teismo sprendimas įpareigoti Departamentą iš naujo nagrinėti Bendrovės skundą nėra pagrįstas.

26. MAĮ 8 straipsnio 3 dalyje, be kita ko, yra nustatyta, kad teisingumas ir protingumas yra vieni pagrindinių apmokestinimo principų. Nagrinėjamos bylos kontekste teisingumo ir protingumo principai reikalauja, kad mokesčių administravimas būtų paremtas protu ir logika, efektyviai naudojamais resursais, kad su mokesčių mokėtojais būtų elgiamasi sąžiningai ir kad teisinės vertybės būtų deramai atspindėtos mokestiniuose teisiniuose santykiuose.

27. Iš bylos medžiagos matyti, kad Klaipėdos TM pirmą kartą mokesčius, susijusius su ginčo prekėmis, apskaičiavo 2018 m. spalio 2 d., surašydama ataskaitą Nr. 8LM320046M. Vėliau Klaipėdos TM, siekdama išsiaiškinti visas aplinkybes, turinčias reikšmės ginčui teisingai ir kritiškai įvertinti, atliko pakartotinį patikrinimą (2019 m. rugpjūčio 7 d. ataskaita), t. y. iš esmės pakartojo administracinę procedūrą, nustatydama naujas aplinkybes, ataskaitoje plačiau išdėstydama apmokestinimo argumentus, tame tarpe – atsakydama į tam tikrus mokesčio mokėtojo argumentus. Vėliau LVAT 2021 m. rugsėjo 1 d. nutartimi grąžinus bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo, pirmosios instancijos teismas įpareigojo Departamentą pateikti paaiškinimus ir Departamentas 2021 m. spalio 13 d. raštu Nr. (4.14) 3B-6062 paaiškino teismui rūpimus mokesčių skaičiavimo klausimus. Vėliau LVAT 2022 m. gegužės 18 d. nutartimi perduodavus Bendrovės skundą Departamentui nagrinėti iš naujo, Departamentas pagal galimybes vykdė LVAT nurodymus, rinko naujus įrodymus, išdėstė papildomus argumentus gana didelės apimties 2023 m. gegužės 12 d. sprendime Nr. (4.14E)3BE-3842.

28. Nagrinėjamu atveju kilusio mokestinio ginčo nagrinėjimas įvairiose instancijose trunka jau daugiau nei 5 metus. Mokesčio apskaičiavimo administracinės procedūros buvo vykdomos ir ginčo aplinkybės buvo nagrinėtos Klaipėdos TM 2 kartus, Departamente 3 kartus, Departamentas ne kartą paaiškinimus teikė ir teismui.

29. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegijos, įvertinusios nustatytas aplinkybes, vertinimu, nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius yra įsitikinęs, kad surinko visus reikiamus įrodymus ir pateikė visus reikiamus teisinius argumentus, pagrindžiančius apskaičiuotų mokestinių prievolių pagrįstumą. Taip pat Bendrovė laikosi pozicijos, kad visos faktinės aplinkybės, visi galimi ir aktualūs bylos nagrinėjimui duomenys yra surinkti ir aprašyti daugybėje byloje esančių procesinių dokumentų ir ginčas byloje vyksta tik dėl teisinio šių aplinkybių (jų buvimo / nebuvimo) vertinimo.

30. Teisėjų kolegija, sutikdama su nurodyta Bendrovės pozicija, daro išvadą, kad nagrinėjamu atveju ginčo dėl teisės nėra, tereikia pasisakyti dėl ginčo šalių pateiktų įrodymų.

31. Esant tokioms nustatytoms aplinkybėms teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismo sprendimas nukreipti mokestinio ginčo aplinkybes dar kartą nagrinėti mokesčių administratoriui (vien Departamentui jau 4 kartą) nedera su apmokestinimui taikytinais aptartais teisingumo ir protingumo principais.

32. MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas.

33. Aiškindamas šios straipsnio nuostatų turinį, LVAT ne kartą yra konstatavęs, kad įrodinėjimo pareiga yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius privalo tam tikrais duomenimis pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Tuo tarpu mokesčių mokėtojas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuoto mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pateikti duomenis, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai. Nustačius, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė. Mokesčių mokėtojas, norėdamas paneigti mokesčių administratoriaus apskaičiuotą konkretų mokestį, privalo pateikti pagrįstus argumentus ir juos pagrindžiančius naujus įrodymus, lemiančius nustatyto mokesčio dydžio neteisingumą (žr., pvz., LVAT 2010 m. lapkričio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1527/2010; 2010 m. spalio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1147/2010; 2011 m. gruodžio 22 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-912/2011; 2012 m. gegužės 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1601/2012; 2015 m. spalio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1021-442/2015).

34. Nagrinėjamu atveju, nustačius, kad mokesčių administratorius įsitikinęs, jog surinko visus reikiamus įrodymus ir pateikė visus reikiamus teisinius argumentus ir nėra pagrindo manyti, kad mokesčių administratorius pateiks papildomus apmokestinimo motyvus, teisėjų kolegijos vertinimu, pirmosios instancijos teismui teko pareiga įsitikinti, ar mokesčių administratoriaus teiginiai yra motyvuoti, pagrįsti įstatymais ir įrodymais, ar mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą ir jis įvykdė pareigas, nustatytas aptartoje MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje.

35. Teisėjų kolegija taip pat pažymi, jog administracinių teismų praktikoje laikomasi nuostatos, kad teismas, vadovaudamasis ABTĮ apibrėžtais įrodymų vertinimo kriterijais, privalo pats nešališkai įvertinti jam pateiktus įrodymus, pasisakyti dėl jų įrodomosios galios ir reikšmės. Tik teismui atlikus šių įrodymų vertinimą ir jo pagrindu išsprendus bylą iš esmės atsiranda prielaidos priimti teisėtą ir pagrįstą sprendimą dėl keliamo mokestinio ginčo – mokesčių mokėtojo skundą atmesti ar jį tenkinti ir ginčijamus mokesčių administratorių sprendimus panaikinti, taip pat šiuos sprendimus pakeisti (žr., pvz., LVAT 2009 m. gegužės 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-596/2009).

36. Teisėjų kolegija daro išvadą, kad nagrinėjamu atveju pirmosios instancijos teismas, atsižvelgdamas į ginčo aplinkybes, turėjo vertinti, ar Bendrovė teisingai nurodė prekių, deklaruotų Ataskaitoje išvardintomis muitinės deklaracijomis, muitinę vertę, ar Bendrovės sumokėtas licencinis mokestis susijęs su importuotomis prekėmis, ar prekių ženklo GLASSBEL naudojimas pagamintai produkcijai susijęs su importuotomis prekėmis, o licenciniai mokesčiai už prekės ženklą yra neatskiriama importuotų prekių dalis ir pardavimo sąlyga, ar Bendrovė, išleisdama prekes į laisvą apyvartą, neteisėtai į prekių muitinę vertę neįtraukė licencinių mokesčių už prekės ženklą, ar pagrįstai Bendrovė teigia, kad į prekių kainą jau buvo įtraukti licenciniai mokesčiai. Tačiau nagrinėjamu atveju pirmosios instancijos teismas neatliko tokio vertinimo, šiais aspektais neįvertino į bylą pateiktų įrodymų, nepasisakė dėl jų įrodomosios galios ir reikšmės.

37. Nustačius tai, konstatuotina, kad nagrinėjamu atveju pirmosios instancijos teismas neišsprendė tarp ginčo šalių kilusio mokestinio ginčo iš esmės.

38. Dėl išdėstytų motyvų apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija taip pat daro išvadą, kad kilusio mokestinio ginčo grąžinimas pakartotinai nagrinėti Departamentui iš esmės pažeidžia ir administracinio proceso operatyvumo ir ekonomiškumo principus (ABTĮ 11 str.).

39. Pagal ABTĮ nustatytą kompetenciją apeliacinės instancijos teismo funkcija – patikrinti pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą (ABTĮ 140 str. 1 d.). Atitinkamai pirmosios instancijos teismas privalo nustatyti visas bylai svarbias aplinkybes ir objektyviai, visapusiškai jas ištirti bei teisiškai jas įvertinti (ABTĮ 56 str. 7 d., 80 str., 86 str.).

40. Nagrinėjamu atveju Bendrovė apeliaciniame skunde prašo apeliacinės instancijos teismą galutinai išspręsti kilusį mokestinį ginčą. Tačiau šis Bendrovės reikalavimas negali būti tenkinamas, nes apeliacinės instancijos teisme Bendrovės argumentų įvertinimas, nesant tokio įvertinimo, atlikto pirmosios instancijos teisme, reikštų, kad ginčo šalys (pareiškėja (Bendrovė) ir atsakovas (Departamentas) prarastų teisę į apeliaciją.

41. Apibendrindama išdėstytus argumentus, apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija konstatuoja, kad nustatyti pirmosios instancijos teismo padaryti proceso teisės normų pažeidimai negali būti ištaisyti apeliacinės instancijos teisme, nepažeidus ginčo šalių teisės į apeliaciją, ir dėl jų byla galėjo būti neteisingai išspręsta (ABTĮ 146 str. 1 d.). Todėl atsakovo apeliacinis skundas tenkinamas, Bendrovės apeliacinis skundas tenkinamas iš dalies, pirmosios instancijos teismo sprendimas naikinamas, bylą perduodant pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 4 punktu, 148 straipsnio 1 dalimi, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Glassbel Baltic“ apeliacinį skundą tenkinti iš dalies.

Atsakovo Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą tenkinti.

Regionų administracinio teismo 2024 m. kovo 27 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Ričardas Piličiauskas

Arūnas Sutkevičius

Egidijus Šileikis