dfe7179e-b6fa-47ee-a4f7-5966440b3ea9 · Vilniaus apygardos administracinis teismas

Administracinė byla NrAdministracinė byla Nr. I-1314-535/2017Teisminio proceso Nr. 3-61-3-04111-2016-9Procesinio sprendimo kategorija 1.9.1.5, 1.9.8.2, 3.21 (S) Procesinio sprendimo kategorija 12.2.3, 12.13.5, 3.21 VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS S P R E N D I M A SLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU 2017 m. sausio 3 d.Vilnius Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja JÅ«ratė Gaidytė-Lavrinovič, raÅ¡ytinio proceso tvarka iÅ¡nagrinėjusi administracinę bylÄ pagal pareiÅ¡kėjos S. L. skundÄ atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo, n u s t a t ė : PareiÅ¡kėja S. L. su skundu, kurį vėliau patikslino, kreipėsi į teismÄ , praÅ¡ydama panaikinti:

1) Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Inspekcija) 2016-04-01 sprendimÄ Nr. (36.9)FR 0682-190;

2) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2016-06-30 sprendimÄ Nr. 68-168;

3) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija) 2016-09-20 sprendimÄ Nr. 192(7-152/2016);

4) arba perduoti ginÄÄ nagrinėti iÅ¡ naujo;

5) priteisti bylinėjimosi iÅ¡laidas (b. l. 13-17).PareiÅ¡kėja paaiÅ¡kina, kad Inspekcija, atlikusi jos GPM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo mokestinį patikrinimÄ už laikotarpį nuo 2011-01-01 iki 2014-12-31,   2016-04-01 sprendimu Nr. (36.9)FR0682-190 nurodė į biudžetÄ sumokėti 9 189,64 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau - GPM) 1 787,54 Eur GPM delspinigių, 918 Eur GPM baudÄ , patvirtino grÄ Å¾intinÄ 151,18 Eur GPM. Teigia, kad D. D. turėjo finansines galimybes suteikti paskolas, kadangi pasiskolino iÅ¡ D.

O. 750 000 Lt pagal 2011-12-28 paprastÄ jį vekselį. PareiÅ¡kėjos nuomone, paskolų sutartys atitiko teisės aktų reikalavimus, paskolos realiai buvo suteiktos. Pareiga įrodyti D. D. pajamų Å¡altinius jai perkeliama nepagrįstai. Mokesčių administratorius abejodamas D. D. turėtų piniginių lėšų dydžiu, patikrinimÄ turėtų atlikti jo atžvilgiu.PareiÅ¡kėja teigia, kad sulyginus dokumentus, t. y. iÅ¡vadÄ suraÅ¡ytÄ Mokestinio tyrimo metu ir Mokestinio patikrinimo aktÄ matyti, kad iÅ¡ esmės mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratorius nieko naujo nenustatė, o patikrinimo priemonė buvo panaudota tik tam, kad bÅ«tų galima skirti baudÄ , t. y. nubausti mokesčių mokėtojÄ , kad jis nesutinka su mokesčių administratoriaus nuomone.

KategoriÅ¡kai nesutinka su Komisijos teiginiais, kad buvo padarytas tyčinis pažeidimas. PrieÅ¡ingai, tiek iÅ¡ Komisijos sprendimo tiek iÅ¡ bylos medžiagos matyti, kad visos aplinkybės buvo nustatytos jau mokestinio tyrimo metu, todėl teisė paÅ¡alinti mokestinio tyrimo metu nustatytus trÅ«kumus buvo panaikinta neteisėtai. KonkretÅ«s atvejai (aplinkybės), kada mokestinio tyrimo metu siÅ«lymas paÅ¡alinti nustatytus trÅ«kumus ir prieÅ¡taravimus mokėtojui neteikiamas ir per objektyviai įmanomÄ laikotarpį, atsižvelgiant į taikomus atrankos patikrinimams prioritetus, turi bÅ«ti pradedamas mokestinis patikrinimas, kad mokėtojas gali paslėpti ar sunaikinti mokestiniam patikrinimui atlikti reikalingus dokumentus ir yra įtvirtinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos virÅ¡ininko 2004-05-28 įsakymu          Nr. VA-108 patvirtintų Mokestinio tyrimo atlikimo taisyklių (toliau – Taisyklės) 11 punkte.

PareiÅ¡kėjos teigimu, mokestinio tyrimo procedÅ«ra nebuvo tinkamai užbaigta, t. y. nepasiÅ«lius jai iÅ¡taisyti trÅ«kumų ir prieÅ¡taravimų, buvo pažeistos Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAÄ®) ir Taisyklių nuostatos. Nagrinėjamu atveju pagrindo pradėti mokestini patikrinimÄ nebuvo, o ir mokesčių administratorius konkretaus mokestinio patikrinimo pagrindo nenurodė, t. y. neobjektyviai, neiÅ¡samiai ir neteisingai iÅ¡nagrinėjo bylos aplinkybes.IÅ¡ priimtų sprendimų ir juose nurodytų argumentų nėra aiÅ¡ku dėl kokių priežasčių ir dėl ko suteiktos D.

D. paskolos nebuvo pripažintos pagrįstais pinigų Å¡altiniais. Taip pat, nėra suprantama kodėl mokestinė naÅ¡ta yra taikoma bÅ«tent jai, o ne D. D.. Pastarasis asmuo, pasak mokesčių administratoriaus, nepagrindė finansinių Å¡altinių, tačiau realiai paskolino pinigines lėšas. MÄ stant logiÅ¡kai pastarajam asmeniui ir turėtų kilti mokestinė naÅ¡ta, o ne atvirkščiai.Komisija savo sprendime nepasisakė visais jos skundo klausimais. Neįvertino, kad VMI nurodyta MAÄ® redakcija Nr. XI-2078 ir cituotas jos 42(1) str.

įsigaliojo nuo 2013-01-01, t. y. galiojo teikiant deklaracijÄ 2014 metais. Mano, kad centrinis administratorius sprendimo 5 psl. cituodamas pastarÄ jį straipsnį siekia suklaidinti mokesčių mokėtojÄ .IÅ¡ paminėtų citatų susidaro įspÅ«dis, kad jei ji bÅ«tų pateikusi deklaracijas mokesčių mokėtojai nekiltų mokestinė atsakomybė (t. y. nebÅ«tų tyčinio pažeidimo) ir kad deklaracijos nepateikimas lėmė tai, kad jai yra paskirstoma didesnė įrodinėjimo pareiga (reikia įrodyti ir kito asmens finansines galimybes suteikti paskolas, parašų tikrumÄ ).

Tačiau iš tikro net ir nepateikus deklaracijos, mokestinė atsakomybė minėtoje situacijoje negalima. Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) (tuo metu galiojanti redakcija) 17 str. nurodė kokios pajamos yra neapmokestinamosios. GPMĮ 3 str. išaiškina, kad pajamų mokestį moka pajamų gavęs ir (arba) pajamų uždirbęs gyventojas. Nagrinėjamu atveju ji gavo paskolas iš artimo asmens. Paskolų pagrindu gauti pinigai yra neapmokestinami remiantis GPMĮ, tačiau mokesčių administratorius bando teigti priešingai, nurodo, kad nepakanka duomenų, apmokestina GPM.

MAÄ® nuostatos negali bÅ«ti aiÅ¡kinamos kaip paneigianti mokesčių administratoriaus pareigÄ pagrįsti jo mokesčių mokėtojo atžvilgiu priimamus sprendimus. Pastarųjų sprendimų priėmimo teisinis bei faktinis pagrindai turi bÅ«ti žinomi ne tik mokesčių administratoriui, bet ir asmeniui, kurio atžvilgiu Å¡is sprendimas priimamas. Individualus administracinis aktas paprastai turi bÅ«ti toks, kad iÅ¡ jo bÅ«tų galima suprasti visuomeninių santykių esmę, subjektus, dalyvaujančius Å¡iuose santykiuose, bÅ«tų aiÅ¡kus tų visuomeninių santykių teisinis kvalifikavimas.

Jai nėra aiÅ¡ku kokiu konkrečiu įstatyminiu pagrindu, jo straipsniu ir punktu (įstatymo redakcija) bei kokiais motyvais remiantis buvo atliktas mokestinis patikrinimas. Skundžiamame sprendime nurodyti argumentai yra prieÅ¡taringi, įvertinus bylos aplinkybes ir faktus matyti, kad ji visuomet bendravo su mokesčių administratoriumi ir pateikė visus turimus dokumentus jau mokestinio tyrimo metu.PareiÅ¡kėja nesutinka su MAÄ® 70 straipsnio 1 dalies nuostatų taikymu, nes mokesčių administratoriui buvo pateikti visi reikiami dokumentai, paaiÅ¡kinimai.Atsakovė VMI su pareiÅ¡kėjos skundu nesutinka ir praÅ¡o jį atmesti kaip nepagrįstÄ (b. l. 42–49).

Paaiškina, kad iš byloje pateiktos 2016-01-13 mokestinio tyrimo ataskaitos Nr. (42.72)FR0686-70 taip pat matyti, kad mokesčių administratorius kontrolės procedūrų metu nustatė gyventojų pajamų mokesčio įstatymo pažeidimus, t. y. GPM slėpimo atvejus – pareiškėja turėjo dokumentais nepagrįstų ir įstatymų nustatyta tvarka nedeklaruotų pajamų, nuo kurių nesumokėjo GPM. Dėl tokių pareiškėjos veiksmų, netinkamo mokesčių teisės aktų vykdymo, padaryta žala valstybės biudžetui.

Todėl Inspekcija, vadovaudamasi Taisyklių - 11.4 punktu, kuriame reglamentuota, kad tais atvejais, kai mokestinio tyrimo metu identifikuojami mokesčių slėpimo požymiai, kai mokesčių bazė sumažinama slepiant realiai įvykusias Å«kines operacijas, buhalterinės apskaitos dokumentuose fiksuojant realiai neįvykusias Å«kines operacijas ir kitais bÅ«dais, kai yra pagrindas mokesčius apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ , iniciavo pareiÅ¡kėjos mokestinį patikrinimÄ .

IÅ¡ minėtos teisės normos turinio matyti, kad identifikavus galimus mokesčių teisės aktų pažeidimus, atlikus mokestinį tyrimÄ siÅ«lymas paÅ¡alinti nustatytus trÅ«kumus (prieÅ¡taravimus) neteikiamas ir per objektyviai protingÄ terminÄ , atsižvelgiant į taikomus atrankos patikrinimams prioritetus, turi bÅ«ti pradedamas mokestinis patikrinimas. Komisija ginčijamame sprendime teisingai pažymėjo, kad MAÄ® 114 straipsnis ir kitos MAÄ® nuostatos, įtvirtinančios apribojimus pradėti mokestinį patikrinimÄ , nenumato, jog mokestinis patikrinimas atliekamas griežtai tik tada, kai yra iÅ¡ anksto atliktas mokestinis tyrimas ir jo metu mokesčių mokėtojui yra sudaryta galimybė paÅ¡alinti trÅ«kumus.

Nagrinėjamu atveju pareiÅ¡kėjos mokestinis patikrinimas inicijuotas kitÄ dienÄ po mokestinio tyrimo ataskaitos suraÅ¡ymo, t. y. 2016-01-14 iÅ¡raÅ¡ius pavedimÄ tikrinti                   Nr. (42.72)FR0773-137. Taigi, mokesčių administratorius operatyviai reaguodamas į galimus pažeidimus, siekdamas juos iÅ¡tirti ir paÅ¡alinti neigiamas pasekmes valstybės biudžetui, pradėjo pareiÅ¡kėjos mokestinį patikrinimÄ . Ä®vertinus pareiÅ¡kėjos skundo argumentus, ginčo bylos duomenis, teigtina, kad Inspekcija pagrįstai bei vadovaudamasi mokesčių teisės aktų nuostatomis, neteikė pareiÅ¡kėjai siÅ«lymo paÅ¡alinti trÅ«kumus ar prieÅ¡taravimus ir iniciavo pareiÅ¡kėjos mokestinį patikrinimÄ , kadangi nustatyti mokesčių slėpimo atvejai.

PareiÅ¡kėjos mokestinis patikrinimas iniciuotas iÅ¡ karto po mokestino tyrimo, kurio metu buvo įvertintas pareiÅ¡kėjos ir D. D. pateiktų paaiÅ¡kinimų, dokumentų pagrįstumas. Mokestinio tyrimo metu nustatyti pareiÅ¡kėjos mokesčių įstatymų pažeidimai, kurie vėliau patvirtinti ir mokestinio patikrinimo metu, mokesčių administratoriui iÅ¡tyrus visas aplinkybes, susijusias su mokesčių sumokėjimo teisingumu. Pagal MAÄ® 119 straipsnio 6 dalį mokesčių administratoriaus buveinėje atliekamo mokestinio patikrinimo trukmė nėra ribojama, tačiau mokesčių administratorius privalo jį atlikti per objektyviai įmanomÄ kuo trumpesnį laikotarpį.

Taigi, kaip matyti iÅ¡ Inspekcijos priimtų procesinių dokumentų, pareiÅ¡kėjos mokestinis patikrinimas atliktas operatyviai. ProcedÅ«rinių pažeidimų nenustatyta.Atsakovė nurodo, kad įvertinusi Inspekcijos 2016-04-01 sprendimÄ Nr. (36.9)FR0682-190 dėl patikrinimo akto tvirtinimo, neturi pagrindo iÅ¡vadai dėl padaryto VAÄ® 8 straipsnio pažeidimo.Atsakovė nurodo, kad įvertinusi ginčo medžiagoje pateiktus dokumentus, operatyvių patikrinimų metu nustatytas ginčo nagrinėjimui reikÅ¡mingas aplinkybes matyti, kad pareiÅ¡kėjos argumentai, kad D.

D. turėjo finansines galimybes suteikti paskolas pareiÅ¡kėjai, nes pagal 2011-12-28 paprastÄ jį vekselį gavo paskolÄ iÅ¡ D. O., kad turtinio pobÅ«džio reikalavimai kilę iÅ¡ minėto vekselio yra pareikÅ¡ti bankroto byloje vertintini kaip pareiÅ¡kėjos gynybinės pozicijos formavimas. Byloje pateikta 2011-12-28 paprastojo vekselio kopija, 2015-02-09 Å iaulių apygardos teismo nutarimas, kuria bankrutuojančios D. D. IÄ® trečios eilės kreditoriumi įtraukas D. O., kreditorinis reikalavimas 217 215,01 Eur (750 000 Lt), vertinant mokestine teisine prasme nepagrindžia pareiÅ¡kėjos ir D.

D. suteiktų paskolų realumo, taip pat nepaneigia išvados, kad pareiškėjos gautos piniginės lėšos, kuriomis dengė išlaidas, priskirtinos apmokestinamosioms pajamoms. Atkreipia dėmesį, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – LVAT) praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių teisė ir civilinė teisė yra to paties lygio, greta stovinčios teisės sritys, kurios tas pačias faktines aplinkybes vertina iš kitos perspektyvos ir kitų vertybių požiūriu.

Net jei mokesčių teisės norma apmokestinimÄ kildina iÅ¡ civilinių teisinių santykių, ji neprivalo bÅ«ti interpretuojama nenukrypstamai nuo susiklosčiusių teisinių santykių civilinio teisinio įvertinimo.Kaip matyti iÅ¡ iÅ¡dėstytų aplinkybių pareiÅ¡kėjos paskolų suteikimas UAB „Geras variantas“ grindžiamas paskolų sandorių grandine, pateiktais paaiÅ¡kinimais bei skundo argumentais, tačiau byloje nėra pateikta kitų duomenų, patvirtinančių pateiktų paskolų sutarčių tarp pareiÅ¡kėjos ir          D.

D. vykdymo realumÄ , taip pat Å¡alys nepateikė įrodymų, patvirtinančių realų piniginių lėšų perdavimÄ vienas kitam.PareiÅ¡kėjos veiksmai – bandymas nuslėpti gautas pajamas, jų kilmės Å¡altinio nepagrindimas, pajamų nedeklaravimas mokesčių įstatymų nustatyta tvarka ir GPM nesumokėjimas, yra tos aplinkybės, kurios atitinka MAÄ® 70 straipsnyje nustatytas sÄ lygas, leidžiančias mokėtinÄ mokestį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ .

Inspekcija pagrindė bÅ«tinybę pareiÅ¡kėjos mokesčių bazę apskaičiuoti pagal MAÄ® 70 straipsnio 1 dalies nuostatas.Skundas netenkintinas. Byloje ginčas kilo dėl Inspekcijos ir VMI sprendimų, kuriais pareiÅ¡kėjai nurodyta sumokėti papildomas GPM sumas, bei Komisijos sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo.             Byloje nustatyta, kad Inspekcija atliko pareiÅ¡kėjos GPM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo mokestinį patikrinimÄ už laikotarpį nuo 2011-01-01 iki 2014-12-31.

Inspekcija atliko pareiÅ¡kėjos GPM deklaravimo, apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumo mokestinį patikrinimÄ už laikotarpį nuo 2011-01-01 iki 2014-12-31 ir surašė 2016-02-09 patikrinimo aktÄ Nr. (42.72)FR0680-98. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad pareiÅ¡kėjos 2013 metais patirtos iÅ¡laidos virÅ¡ijo gautas pajamas 213 317 Lt. PareiÅ¡kėja minėtų pajamų, kuriomis dengė iÅ¡laidas, nepagrindė juridinę galiÄ turinčiais dokumentais, todėl mokestinio patikrinimo metu mokesčio bazė ir mokėtina mokesčio suma apskaičiuota vadovaujantis 2004-04-13 MAÄ®                  70 straipsnio 1 dalies nuostatomis ir taikant VMI 2004-05-24 įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ taisyklių (toliau - Taisyklės) 4 punktÄ bei 6.3.3. punkte numatytÄ iÅ¡laidų metodÄ .

PareiÅ¡kėja 2011-2014 metais gavo 4 160 Lt buto nuomos pajamų, iÅ¡ jų 2011 metais – 720 Lt; 2012 metais – 440 Lt; 2013 metais – 800 Lt, 2014 metais – 2 200 Lt.PareiÅ¡kėja mokestinio patikrinimo metu nustatytų pajamų nedeklaravo ir nuo jų neapskaičiavo mokėtino į biudžetÄ GPM, tuo pažeisdama 2002-07-02 GPMÄ® 25 straipsnio ir           27 straipsnio nuostatas. Patikrinimo metu, įvertinus nustatytus pažeidimus bei vadovaujantis MAÄ® 70 straipsnio 1 dalimi, GPMÄ® 6 straipsniu, 25 ir 27 straipsniais, Taisyklėmis, pareiÅ¡kėjai papildomai apskaičiuotas mokėtinas 9 189,64 Eur (31 730 Lt) GPM.Inspekcija 2016-04-01 sprendimu Nr. (36.9)FR0682-190 pareiÅ¡kėjai nurodė į biudžetÄ sumokėti 9 189,64 Eur GPM, 1 787,54 Eur GPM delspinigių, 918 Eur GPM baudÄ , taip pat patvirtintas grÄ Å¾intinas 151,18 Eur GPM.PareiÅ¡kėja, nesutikdama su Inspekcijos sprendimu, pateikė skundÄ VMI, kuri                      2016-06-30 sprendimu Nr. 68-168 patvirtino Inspekcijos 2016-04-01 sprendimÄ Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Â Nr. (36.9)FR0682-190.PareiÅ¡kėja su skundu kreipėsi į KomisijÄ , kuri 2016-09-20 sprendimu Nr. S-192 (7-152/2016) patvirtino VMI sprendimÄ .PareiÅ¡kėja nesutinka su mokesčių administratorių ir Komisijos sprendimais.

Ginčas byloje kilo dėl pareiÅ¡kėjai nurodyto sumokėti į biudžetÄ 9 189,64 Eur GPM įmokų ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumo dėl to, kad mokesčių administratorius nustatė, jog pareiÅ¡kėjos tikrinamuoju laikotarpiu patirtos iÅ¡laidos virÅ¡ijo gautas pajamas ir atitinkamai pareiÅ¡kėja turėjo GPM įstatyme nustatyta tvarka neapmokestintų pajamų, nuo kurių mokėtinas GPM buvo apskaičiuotas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ (MAÄ® 70 str.).IÅ¡ pateiktų pareiÅ¡kėjos skundo argumentų spręstina, kad pareiÅ¡kėjos įsitikinimu, Inspekcija neturėjo teisės atlikti mokestinį patikrinimÄ , be to, mokesčių administratorius nepagrįstai nepripažino jos sugyventinio suteiktų paskolų, netinkamai taikė MAÄ® 70 straipsnio nuostatas.Pažymėtina, kada pagal VMI nuostatų, patvirtintų Lietuvos Respublikos finansų ministro 1997-07-29 įsakymu Nr. 110, 11.3 p. VMI turi teisę teritoriniam valstybiniam mokesčių administratoriui pavesti atlikti mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo patikrinimÄ , įskaitant bendrÄ patikrinimÄ ir patikrinimÄ mokesčių mokėtojo arba mokestį iÅ¡skaičiuojančio asmens, esančio kitos teritorinės valstybinės mokesčių inspekcijos aptarnaujamojoje teritorijoje.

Pažymėtina, kad pagal MAÄ® 26 str. 1 d. 7 p. vietos mokesčių administratoriui yra priskirta funkcija kontroliuoti, ar teisingai apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti mokesčiai. Mokestinių patikrinimų atlikimÄ detaliau reglamentuoja VMI virÅ¡ininko 2004-05-05 įsakymu Nr. VA-87 patvirtintos Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklės. Pagal Patikrinimų taisyklių 5 p. mokestinius patikrinimus atlieka vietos ir centrinio mokesčių administratoriaus pareigÅ«nai, kuriems mokesčių administratoriaus virÅ¡ininkas ar jo įgaliotas asmuo Å¡ių taisyklių nustatyta tvarka paveda atlikti mokestinius patikrinimus.

Nagrinėjamu atveju VMI 2015-08-31 nurodė Inspekcijai atlikti pareiÅ¡kėjos turto ir pajamų pagrįstumo analizę. Inspekcija pareiÅ¡kėjos mokestinį patikrinimÄ pavedė atlikti Inspekcijos Kontrolės departamento Gyventojų patikrinimų skyriaus vyriausiajai specialistei. Atsižvelgiant į tai, teismas daro iÅ¡vadÄ , jog nėra pagrindo teigti, kad Inspekcija neturėjo teisės pradėti ir atlikti pareiÅ¡kėjos mokestinį patikrinimÄ . Taigi pareiÅ¡kėjos teiginiai dėl Å¡aliÅ¡ko ir nekompetentingo mokestinio patikrinimo atlikimo atmestini kaip nepagrįsti.

Dėl pareiÅ¡kėjos argumentų, kad Inspekcija nepasiÅ«lė jai iÅ¡taisyti trÅ«kumų ir prieÅ¡taravimų, taip pažeidė MAÄ® ir Taisykles, konstatuotina, kad pagal MAÄ® ir Taisyklių nuostatas identifikavus galimus mokesčių teisės aktų pažeidimus, atlikus mokestinį tyrimÄ siÅ«lymas paÅ¡alinti nustatytus trÅ«kumus (prieÅ¡taravimus) neteikiamas ir per objektyviai protingÄ terminÄ , atsižvelgiant į taikomus atrankos patikrinimams prioritetus, turi bÅ«ti pradedamas mokestinis patikrinimas.

MAÄ®                 114 straipsnis ir kitos MAÄ® nuostatos, įtvirtinančios apribojimus pradėti mokestinį patikrinimÄ , nenustato, jog mokestinis patikrinimas atliekamas griežtai tik tada, kai yra iÅ¡ anksto atliktas mokestinis tyrimas ir jo metu mokesčių mokėtojui yra sudaryta galimybė paÅ¡alinti trÅ«kumus. Nagrinėjamu atveju pareiÅ¡kėjos mokestinis patikrinimas inicijuotas kitÄ dienÄ po mokestinio tyrimo ataskaitos suraÅ¡ymo, t. y. 2016-01-14 iÅ¡raÅ¡ius pavedimÄ tikrinti Nr. (42.72)FR0773-137.

Taigi, mokesčių administratorius operatyviai reaguodamas į galimus pažeidimus, siekdamas juos iÅ¡tirti ir paÅ¡alinti neigiamas pasekmes valstybės biudžetui, pagrįstai pradėjo pareiÅ¡kėjos mokestinį patikrinimÄ . Teismas daro iÅ¡vadÄ , kad Inspekcija pagrįstai, vadovaudamasi mokesčių teisės aktų nuostatomis, neteikė pareiÅ¡kėjai siÅ«lymo paÅ¡alinti trÅ«kumus ar prieÅ¡taravimus ir iniciavo pareiÅ¡kėjos mokestinį patikrinimÄ , kadangi nustatyti mokesčių slėpimo atvejai.

Byloje nustatyta, kad patikrinimo metu buvo nustatyta, jog pareiÅ¡kėjos iÅ¡laidos 2013 m. virÅ¡ijo pajamas 2013 317 Lt. PareiÅ¡kėjos įsitikinimu, mokesčių administratorius nepagrįstai nepripažįsta dalies pajamų Å¡altinio, kurį ji gavo iÅ¡ D. D. – 525 750 Lt sumos. Pasisakant dėl Å¡ių pareiÅ¡kėjos argumentų pastebėtina, kad LVAT praktikoje yra įtvirtinta, jog pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko Å¡ių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sÄ skaitų įraÅ¡uose) ir Å¡ių pajamų nedeklaruodamas pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijas (pvz., kai tokios deklaracijos teikimas nėra privalomas), mokesčių mokėtojas prisiima ir visÄ rizikÄ dėl jam tenkančios įrodinėjimo naÅ¡tos (2013-04-15 sprendimas administracinėje byloje Nr. A602-27/2013).

Vienintelis dokumentas, kuriuo pareiÅ¡kėja grindžia 525 750 Lt pajamų gavimÄ , yra notariÅ¡kai nepatvirtintos paskolos sutartys, kuriose nurodoma, kad D. D. skolina atitinkamas sumas S. L.. Dėl įrodymų vertinimo bylose, kuomet, remiantis įvairiais civiliniais sandoriais, įrodinėjamas (grindžiamas) mokesčių mokėtojo gautų pajamų realumas, LVAT yra iÅ¡aiÅ¡kinęs (2007-03-15 nutartis administracinėje byloje Nr. A17-301/2007), jog įrodinėjimo dalykas Å¡iuo atveju yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo ar nebuvo perduotos, t. y. gautos ar negautos pajamos.

Å ios aplinkybės turėtų bÅ«ti įrodinėjamos tiesioginiais įrodymais, iÅ¡ kurių galima daryti vienareikÅ¡mę iÅ¡vadÄ apie įrodinėjimo dalykÄ sudarančias aplinkybes. Nors, teismo vertinimu, pareiÅ¡kėjos pateiktos nenotarinės paskolų sutartys laikytinos tiesioginiu įrodymu, tačiau nepakankamas pareiÅ¡kėjos argumentų realumui pagrįsti, kadangi iÅ¡ minėtų paskolų sutarčių nėra aiÅ¡ku, kada ir kaip nurodytos lėšos buvo suteiktos, pareiÅ¡kėja tuo aspektu jokių papildomų paaiÅ¡kinimų taip pat nepateikė.

             Atkreiptinas dėmesys, kad 2002-07-02 GPMÄ® Nr. IX-1007 2 str. 16 p. 1 d., kurioje apibrėžta, kad pajamos - tai nuolatinio Lietuvos gyventojo pajamos, gautos iÅ¡ kitų nuolatinių Lietuvos gyventojų, Lietuvos vienetų, iÅ¡ užsienio vienetų per jų nuolatines buveines ir iÅ¡ nenuotolinių Lietuvos gyventojų per jų nuotolines bazes. Pagal to paties įstatymo 3 straipsnį, pajamų gavęs gyventojas moka pajamų mokestį. Pagal 25 str. ir 27 str. 1 d. nuolatinis Lietuvos gyventojas, per mokestinį laikotarpį gavęs pajamų, pasibaigus mokestiniam laikotarpiui, iki kalendorinių metų, einančių po to mokestinio laikotarpio, gegužės 1 dienos privalo pateikti mokesčių administratoriui metinę pajamų deklaracijÄ už praėjusį mokestinį laikotarpį ir joje deklaruoti visas praėjusio mokestinio laikotarpio pajamas ir už jas apskaičiuoti pajamų mokestį.Inspekcijos surinkti įrodymai patvirtina, kad pareiÅ¡kėja 2010-2014 metais gavo nekilnojamojo turto nuomos pajamų ir kitų su darbo santykiais nesusijusių ne individualios veiklos pajamų, kurių nedeklaravo Metinėse pajamų deklaracijose ir nesumokėjo GPM.

Be to, D. D. operatyvaus patikrinimo metu nustatyta, kad D. D. 2012-2013 metais neturėjo finansinių galimybių suteikinėti paskolų, sandoriai su S. L. įforminti tik dokumentais. Jokių kitų dokumentų, įrodančių piniginių lėšų perdavimÄ D. D. nepateikė, o paprasta raÅ¡ytine forma sudarytų sutarčių apie pinigines lėšas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiÅ¡ka pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia.

Taigi minėtos aplinkybės sudaro pagrindÄ abejoti pareiÅ¡kėjos paaiÅ¡kinime nurodytais teiginiais, todėl nagrinėjamu atveju teismas sutinka su mokesčių administratorių ir Komisijos pozicija, kad pareiÅ¡kėjos pateikti dokumentai nepatvirtina realaus 525 750 Lt gavimo.Inspekcija patikrinimo metu mokesčius apskaičiavo vadovaudamasi MAÄ® 70 straipsniu, nustačiusi, jog nėra galimybės mokesčių bazės apskaičiuoti įprastu bÅ«du. Pagal MAÄ® 70 straipsnio   1 dalį, tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitÄ , saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančiÄ mokėti mokesčio sumÄ mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamÄ Ä¯vertinimÄ , atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikÅ¡mingas aplinkybes, turimÄ informacijÄ ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.

Vadovaujantis MAÄ® 70 straipsnio 2 dalimi, detaliÄ minėto straipsnio įgyvendinimo tvarkÄ pagal savo kompetencijÄ nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru. Å i tvarka buvo nustatyta Taisyklėse, kurių 4 ir 4.1 punktai numato, kad įvertinimas gali bÅ«ti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius: nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytÄ ja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento, į mokesčio deklaracijÄ Ä¯raÅ¡o neteisingus (nepatikimus, prieÅ¡taringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir / ar asmeninės iÅ¡laidos per atitinkamÄ laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais (LVAT 2014-02-12 nutartis administracinėje byloje Nr. A556-554/2014).

Taisyklių 6.1 punkte nustatyta, kad norėdamas apskaičiuoti mokesčių mokėtojui priklausančiÄ mokėti mokesčio sumÄ pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ , mokesčių administratorius konstatuoja faktus bei aplinkybes, kurioms esant gali bÅ«ti atliktas įvertinimas, t. y. mokesčių administratorius gali priimti sprendimÄ mokestį apskaičiuoti pagal įvertinimÄ tik tada, kai nustatomas bent vienas faktas ar aplinkybė, nurodyta Taisyklių 4 punkte. Teismo vertinimu, nagrinėjamu atveju pareiÅ¡kėjos nurodomi argumentai suteikia mokesčių administratoriui teisę pagal MAÄ® 70 straipsnio 1 dalį skaičiuoti mokesčius pagal jo atliktÄ Ä¯vertinimÄ .

Todėl teismas byloje analizuoja ar pagrįstai buvo atliktas įvertinimas ir kiek jis atitinka optimaliai galimÄ paskaičiuoti protingiausiÄ ir teisingiausiÄ mokėtinų mokesčių sumÄ .MAÄ® nustatytos dvi bÅ«tinos sÄ lygos, kurioms esant mokesčių administratorius turi teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ :

1) mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčių įstatymo nustatyta tvarka;                2) mokesčio apskaičiuoti negalima, kadangi mokesčių mokėtojas netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius.LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ bÅ«tent esant dviem Å¡iom bÅ«tinom sÄ lygom (LVAT 2010-11-29 nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1542/2010;

        2011-01-26 nutartis administracinėje byloje Nr. A575-146/2011; 2012-11-12 iÅ¡plėstinės teisėjų kolegijos nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012; 2013-04-15 nutartis administracinėje byloje Nr. A602-27/2013; 2014-04-15 nutartis byloje Nr. A602-409/2014). Netinkamas mokesčių apskaičiavimas, kaip mokesčių mokėtojo elgesio sÄ lyga mokestinę prievolę apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ apima atvejus, kai mokesčio mokėtojas nepateikia mokesčio deklaracijos ir į jÄ Ä¯raÅ¡o neteisingus duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir asmeninės lėšos per atitinkamÄ laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas.

Byloje nustatyta, kad pareiÅ¡kėja yra pateikusi Metines pajamų mokesčio deklaracijas už 2005 ir 2007 metus, Metines pajamų deklaracijas už 2010 m., 2012 m. ir 2014 m. Vienkartinės Gyventojo (Å¡eimos) 2003-12-31 turėto turto deklaracijos pareiÅ¡kėja neteikė. Tuo atveju, kai mokesčių mokėtojas nevykdo pareigos tinkamai deklaruoti pajamas, o gautų pajamų pagrįstumo nėra galimybės nustatyti pagal juridinę galiÄ turinčius dokumentus, ypač didelis dėmesys yra skiriamas mokesčių mokėtojo paaiÅ¡kinimams.             PareiÅ¡kėja pateiktame paaiÅ¡kinime nurodė, kad lėšas paskolų suteikimui ir akcininko įnaÅ¡ams gavo iÅ¡ savo sugyventinio D.

D. su kuriuo veda bendrÄ Å«kį jau 10 metų, tačiau, kaip nustatyta byloje, pareiÅ¡kėjos pateikti dokumentai nepatvirtina realaus 525 750 Lt gavimo. PareiÅ¡kėja nepagrindė savo patiriamų iÅ¡laidų juridinę galiÄ turinčiais pajamų Å¡altiniais. Pažymėtina, kad teismas tinkamais pripažįsta administratoriaus kontrolės veiksmus, kurių metu vertinama, ar mokėtojo deklaruojamas pajamų Å¡altinis yra realus, ar konkretus asmuo turėjo galimybes pagal atitinkamÄ sandorį perduoti deklaruojamas pinigines lėšas (LVAT 2010-09-20 nutartis adm. byloje Nr. A-438-1103/2010, 2010-12 nutartis adm. byloje Nr. A-575-1853/2010, 2011-09-15 nutartis adm. byloje Nr. A-442-2502/2011, 2011-09-05 nutartis adm byloje Nr. A-575-928/2011; 2014-03-25 nutartis Nr. A-556-1215/2014), tačiau Å¡altinis turi bÅ«ti ne tik realus, bet ir turi bÅ«ti objektyviais duomenimis patvirtintos aplinkybės, kad lėšos realiai perduotos mokesčių mokėtojui (LVAT 2011-09-09 nutartis adm. byloje Nr. A-556-3513/2011).

Teismo vertinimu, mokesčių administratorius pagrįstai nevertino sandoriu sukeliamų mokestinių teisinių pasekmių, tokiÄ teisę jiems suteikia MAÄ® 69 straipsnio 1 dalis, kurioje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, Å«kinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslÄ gauti mokestinę naudÄ , t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtinÄ mokesčio sumÄ arba visiÅ¡kai iÅ¡vengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grÄ Å¾intinÄ (įskaitytinÄ ) mokesčio permokÄ (skirtumÄ ), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grÄ Å¾inimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ .

Å iuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formaliÄ mokesčių mokėtojo veiklos iÅ¡raiÅ¡kÄ , bet atkuria iÅ¡kreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimÄ , ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.Pažymėtina, jog LVAT 2011-09-05 nutartyje administracinėje byloje Nr. A575-928/2011 yra nurodęs, jog įstatymų leidėjas MAÄ® yra įtvirtinęs Å¡ias mokesčių mokėtojo pareigas: teisės aktų nustatyta tvarka tvarkyti apskaitÄ , saugoti apskaitos dokumentus ir registrus, taip pat kitus dokumentus (MAÄ® 40 straipsnio 1 dalies 6 punktas); pateikti mokesčių administratoriui visus patikrinimui atlikti reikiamus dokumentus, kompiuteriu tvarkomos apskaitos duomenis bei kitÄ informacijÄ (MAÄ® 40 straipsnio 1 dalies 8 punktas); pateikti paaiÅ¡kinimus apie pajamų gavimo Å¡altinius ir juos pagrįsti (MAÄ® 41 straipsnis).

IÅ¡ to iÅ¡plaukia, jog mokesčių mokėtojas, atlikdamas mokestines teisines pasekmes galinčius sukelti veiksmus, turi bÅ«ti protingas, atsakingas ir rÅ«pestingas. Nagrinėjamu atveju, pateiktos paskolos buvo vertinamos kaip siekis iÅ¡vengti dalies apskaičiuoto GPM.IÅ¡ byloje surinktų įrodymų matyti, kad mokesčių administratoriai atliko iÅ¡samų mokestinį patikrinimÄ bei surinko pakankamai faktinių duomenų priimtiems sprendimams. Tuo tarpu pareiÅ¡kėja nepateikė įrodymų, galinčių paneigti mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes.

Pareiškėjos teiginiai, kuriais grindžiamas priimtų sprendimų neteisėtumas kaip tai, kad mokesčių administratorius neištyrė visų aplinkybių, neįpareigojo šalinti trūkumų, vertintini kritiškai ir tik kaip pareiškėjos gynybinė pozicija. Pažymėta, kad ginčo situacija, įrodinėjimo naštos paskirstymo tarp šalių prasme, lemia, kad šiuo atveju pareiškėjai tenka pareiga įrodyti, t. y. pateikti papildomus tiesioginius ir/ar netiesioginius įrodymus, kurie patvirtintų teisiškai reikšmingas aplinkybes, kad pareiškėja pagal aptartas paskolų sutartis realiai gavo tiek lėšų.

Tuo tarpu tokių įrodymų nebuvimas įrodymų vertinimo prasme reiÅ¡kia, kad pareiÅ¡kėja savo teiginių pagrįstumo neįrodė, o tuo pačiu ir nepaneigė mokesčių administratoriaus surinktų įrodymų, bei jų pagrindu padarytų iÅ¡vadų.Mokestinio patikrinimo metu nustatytas pareiÅ¡kėjos gautų pajamų nedeklaravimas, GPM nesumokėjimas, gautų paskolų gavimo fakto nepagrindimas objektyviais duomenimis ir įrodymais, yra teisiÅ¡kai reikÅ¡mingos aplinkybės, suponuojančios iÅ¡vadÄ , kad pareiÅ¡kėja netinkamai vykdė pareigas apskaičiuoti mokesčius, todėl vietos mokesčių administratoriui sudarė pagrindÄ konstatuoti, jog mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine GPMÄ® nustatyta tvarka ir mokesčių bazę apskaičiuoti vadovaujantis MAÄ® 70 straipsnio 1 dalimi, t. y. pagal mokesčių administratorius įvertinimÄ .Teismas nesutinka su pareiÅ¡kėjos teiginiais, kad Komisijos sprendimas neaiÅ¡kus.

Ä®vertinęs Komisijos sprendimo turinį, teismas daro iÅ¡vadÄ , kad Komisijos sprendimas yra motyvuotas, jame detaliai įvertintos mokestinio patikrinimo metu nustatytos aplinkybės bei pateiktas jų teisinis vertinimas. Teismas nenustatė jokių esminių trÅ«kumų, sukliudžiusių pareiÅ¡kėjai suprasti ginčijamo sprendimo esmę, turinį, faktines aplinkybes bei jų teisinį įvertinimÄ , kuris buvo iÅ¡samus, kartu įtvirtintas ir administracine jurisprudencija. Taigi, konstatuotina, kad Komisija visapusiÅ¡kai ir objektyviai iÅ¡nagrinėjo bei įvertino surinktus duomenis, aiÅ¡kiai, iÅ¡samiai bei detaliai pagrindė pareiÅ¡kėjai apskaičiuotÄ mokestį, kaip tai nustato MAÄ® 67 straipsnio 1 dalis.

Teismas, įvertinęs bylos faktines aplinkybes bei teisinį reglamentavimÄ , daro iÅ¡vadÄ , kad Inspekcija, VMI ir Komisija tinkamai taikė teisės aktų nuostatas, reglamentuojančias mokestines prievoles valstybei, objektyviai bei visapusiÅ¡kai įvertino byloje surinktus įrodymus, todėl Inspekcijos, VMI bei Komisijos priimti ginčijami sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, jų naikinti nėra teisinio pagrindo, taigi ir perduoti ginÄÄ nagrinėti iÅ¡ naujo.Remiantis iÅ¡dėstytais motyvais, pareiÅ¡kėjos skundas atmestinas kaip nepagrįstas (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 88 str. 1 p.).Atmetus pareiÅ¡kėjos skundÄ kaip nepagrįstÄ , nėra pagrindo priteisti pareiÅ¡kėjai bylinėjimosi iÅ¡laidas.Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo      84 str., 86 str., 87 str., 88 str. 1 p., 132 str., n u s p r e n d ė: PareiÅ¡kėjos S. L. skundÄ atmesti kaip nepagrįstÄ .             Sprendimas per mėnesį nuo paskelbimo gali bÅ«ti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui per Vilniaus apygardos administracinį teismÄ arba tiesiogiai.

Teisėja                                                                                                                     Jūratė Gaidytė-Lavrinovič