2021-01-11 Nr. AB-559-3-61-3-00044-2020-5 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-4491-968/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00044-2020-5

Procesinio sprendimo kategorija 12.15.3.2

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2021 m. sausio 11 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Stasio Gagio (kolegijos pirmininkas), Ryčio Krasausko (pranešėjas) ir Ramutės Ruškytės,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Sekantis žingsnis“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. gegužės 19 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Sekantis žingsnis“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. 1. Pareiškėjas UAB „Sekantis žingsnis“ (toliau – ir Bendrovė) kreipėsi su skundu į teismą, prašydamas panaikinti: 1) Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2019 m. birželio 20 d. sprendimą Nr. (7.45)-FR0682-153 (toliau – ir Kauno AVMI sprendimas); 2) atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2019 m. rugsėjo 17 d. sprendimą Nr. 69-83 (toliau – ir VMI sprendimas); 3) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2019 m. gruodžio 10 d. sprendimą Nr. S‑159 (7‑127/2019) „Dėl UAB „Sekantis žingsnis“ skundo“ (toliau – ir Komisijos sprendimas).

2. Pareiškėjas skundą grindė šiais argumentais:

2.1. Kauno AVMI atliko UAB „Sekantis žingsnis“ pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. spalio 1 d. iki 2012 m. gruodžio 31 d. Kauno AVMI 2019 m. birželio 20 d. priėmė sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kuriame nurodė pareiškėjui į valstybės biudžetą sumokėti 1 336 635,47 Eur PVM, 951 715,17 Eur PVM delspinigių, 133 663 Eur PVM baudą, atleisti pareiškėją nuo 50 proc. apskaičiuotų PVM delspinigių, t. y. nuo 475 857,59 Eur, sumokėjimo bei netenkinti pareiškėjo prašymo grąžinti 103 973,59 Eur PVM.

2.2. Kauno AVMI sprendimas grindžiamas tuo, kad mokesčių mokėtojas nepateikė prekių pristatymo sutarčių su užsakovais; mokesčių mokėtojo gabentų prekių pristatymo vieta nesutapo su prekių pirkėjų buveinės vieta, o mokesčių mokėtojas nepateikė įrodymų, jog pirkėjai nurodė pristatyti prekes į kitą vietą; mokesčių mokėtojas turėjo žinoti, kad dalyvauja PVM sukčiavime. Kauno AVMI vertinimu, pareiškėjo pateikti dokumentai neįrodo, kad prekės buvo patiektos būtent įmonėms „Alemandino Trading LTD“, „Kapante Limited“, „Gesenice LTD“, „Osipearl Investment LTD“, „Open Trade“ Sp.z.o.o, „Benco“ Sp. z.o.o.,“Koritemo“ s.r.o., taip pat pareiškėjas nepateikė įrodymų, jog minėtų įmonių nurodymu prekės buvo iškrautos patikrinimo metu nustatytose vietose, t. y. Lenkijoje. Šios aplinkybės suponavo Kauno AVMI išvadą, kad mokesčių mokėtojas žinojo ar turėjo žinoti, jog jo vykdomi sandoriai yra įtraukti į prekių įgijėjų atliekamą PVM sukčiavimą.

2.3. VMI 2019 m. rugsėjo 17 d. sprendimu patvirtino Kauno VMI sprendimą, o savo sprendimą grindė iš esmės tais pačiais motyvais, jog mokesčių mokėtojas žinojo ar turėjo žinoti, kad jo kontrahentai dalyvauja PVM sukčiavime. Komisija 2019 m. gruodžio 10 d. sprendimu patvirtino VMI sprendimą, nurodydama, jog pareiškėjas sandorių sudarymo metu, būdamas atidus ir rūpestingas, galėjo matyti požymius, kuriais remiantis būtų galima įtarti esant PVM sukčiavimą, ir matydamas tokius požymius, nesiėmė veiksmų, kad įsitikintų kontrahentų sąžiningumu.

2.4. Pareiškėjo teigimu, VMI sprendimas yra neteisėtas, priimtas pažeidžiant gerojo administravimo principą. Pareiškėjas 2019 m. liepos 10 d. pateikė skundą VMI, kuri skundo nagrinėjimo metu, t. y. 2019 m. rugpjūčio 16 d., priėmė sprendimą pratęsti skundo nagrinėjimo terminą 60 kalendorinių dienų, t. y. iki 2019 m. rugsėjo 14 d., nes reikalingas papildomas tyrimas. Atsižvelgiant į tai, kad 2019 m. rugsėjo 14 d. buvo šeštadienis, mokesčių administratorius turėjo priimti sprendimą 2019 m. rugsėjo 16 d. (pirmadienį), tačiau priėmė tik 2019 m. rugsėjo 17 d., tokiu būdu pažeisdamas Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 154 straipsnio 3 dalyje įtvirtintą naikinamąjį terminą, todėl laikytina, jog šis VMI sprendimas yra neteisėtas. Komisija sutiko, jog VMI praleido naikinamąjį sprendimo priėmimo terminą, tačiau šio pažeidimo nelaikė pagrindu minėtą sprendimą panaikinti.

2.5. Pareiškėjas visus veiksmus, susijusius su prekių pardavimu, atliko teisingai ir rūpestingai. Prieš kiekvieną ūkinę operaciją patikrindavo kontrahento duomenis, t. y. nustatydavo, ar toks juridinis asmuo egzistuoja, taip pat ar jis įregistruotas PVM mokėtoju VAT sistemoje, ir tik tuomet išrašydavo PVM sąskaitą faktūrą. VAT sistema – Europos Komisijos teikiama vieša informacija, todėl nėra pagrindo ja nepasitikėti. Aplinkybę, kad kontrahentai realiai egzistavo ir buvo įregistruoti PVM mokėtojais, patvirtina ir patikrinimo akte nurodyti duomenys, be to, šių aplinkybių nekvestionuoja ir mokesčių administratorius.

2.6. Šiuo atveju mokesčių administratorius nepateikė duomenų, kuriuose expressis verbis (aiškiais žodžiais; tiesiogiai) būtų nurodyta, kad užsienio kompanijos sukčiavo PVM srityje, todėl nėra pagrindo teigti, kad tokiame sukčiavime dalyvavo ir pareiškėjas.

2.7. Pareiškėjas nesutiko su Komisijos sprendimo teiginiu, jog jis sandorių su kontrahentais sudarymo metu jau galėjo ir turėjo numatyti, kad minėti kontrahentai sukčiauja PVM srityje; taip pat nesutiko su Kauno AVMI sprendimo teiginiu, jog CMR važtaraštis nepatvirtina civilinių teisinių santykių ir negali būti laikomas įrodymu, kad prekės perėjo kito asmens dispozicijon. Nagrinėjamu atveju nebuvo sudarytų rašytinių pirkimo–pardavimo sutarčių, tačiau ši aplinkybė neimplikuoja pagrindo pripažinti PVM sukčiavimą. Be to, CMR važtaraštis mokestinių ginčų bylose vertinamas kaip leistinas rašytinis įrodymas, patvirtinantis mokesčių mokėtojo teisę į 0 proc. PVM taikymą.

2.8. Mokesčių administratoriaus argumentai, susiję su pirkėjų parašų vienodumu, yra nenuoseklūs ir nesuprantami. VMI 2019 m. rugsėjo 17 d. sprendime teigiama, jog parašai ant CMR važtaraščių yra skirtingų asmenų, tačiau to paties sprendimo 27 puslapio 6 pastraipoje nurodyta, jog „CMR važtaraščiuose esantys fizinių asmenų parašai išties yra labai panašūs, o Mokesčių administravimo įstatymas suteikia teisę mokėtojui pateikti įrodymus, paneigiančius mokesčių administratoriaus argumentus.“ Pareiškėjui neaišku, ką jis turi paneigti.

2.9. Mokestinio patikrinimo proceso trukmė neatitiko „įmanomai trumpiausio laiko“ reikalavimo, įtvirtinto Europos žmogaus teisių ir pagrindinių laisvių apsaugos konvencijos (toliau – ir Konvencija) 6 straipsnio 1 dalyje, nes patikrinimas buvo pradėtas 2013 m. vasario mėn., o baigtas – 2019 m. kovo 21 d., taigi vyko net 6 metus, nors buvo tikrinamas tik PVM mokėjimas, o pareiškėjas tinkamai vykdė bendradarbiavimo pareigą.

3. Atsakovas VMI atsiliepime prašė pareiškėjo skundą atmesti. Atsakovas atsiliepime nurodė, kad:

3.1. Mokesčių administratorius įrodinėjo ir vertino vieną iš PVM atskaitą ribojančių aplinkybių – pareiškėjo žinojimą (turėjimą žinoti, sąžiningumą), kad jis dalyvauja sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM srityje. VMI vertinimu, nagrinėjamoje byloje surinkta pakankamai įrodymų, pagrindžiančių, jog Bendrovės kontrahentai vykdė ar dalyvavo mokestiniame sukčiavime, o Bendrovė žinojo ar iš objektyvių aplinkybių galėjo žinoti, kad jos vykdomi ginčo sandoriai yra įtraukti į pirkėjų atliekamą sukčiavimą.

3.2. Iš Kipro, Lenkijos ir Čekijos mokesčių administratorių pateiktos informacijos nustatyta, jog visi Bendrovės kontrahentai, t. y. PVM sąskaitose faktūrose įforminti prekių pirkėjai („Alemandino Trading LTD“, „Kapante Limited“, „Gesenice LTD“, „Osipearl Investment LTD“, „Open Trade“ Sp.z.o.o, „Benco“ Sp. z.o.o, „Koritemo“ s.r.o.) laikomi dingusiais prekeiviais – jie sandorių nedeklaravo, jie nerandami, neturi jokių patalpų, nevykdo tose šalyse veiklos, su jų vadovais susisiekti nepavyko, įmonių negalėjo patikrinti ir t. t.

Be to, visų įformintų pirkėjų vadovai buvo ne tų šalių, kuriose įregistruotos įmonės, gyventojai: Kipro įmonės „Alemandino Trading LTD“ – M. R. iš Rusijos; Kipro įmonės „Kapante Limited“ – N. N. K. iš Rusijos; Kipro įmonės „Gesenice LTD“ – B. Z. iš Lenkijos; Kipro įmonės „Osipearl Investment LTD“ – A. T. iš Latvijos; Lenkijos įmonės „Open Trade“ Sp.z.o.o – S. L. iš Rusijos; Lenkijos įmonės „Benco“ Sp. z.o.o – A. R. iš Latvijos; Čekijos įmonės „Koritemo“ s.r.o. – A. S. iš Latvijos.

Patikrinimo metu nenustatyti asmenys, dalyvavę Bendrovės įformintuose sandoriuose tiekiant prekes į Lenkiją (nenustatyta, su kokiais įmonių atstovais ar įgaliotais asmenimis bendravo Bendrovė), nes atitinkamų valstybių mokesčių administratoriai negalėjo jų apklausti: Latvijos mokesčių administratorius informavo, kad Čekijos įmonės „Koritemo“ s.r.o. įforminta vadovė A. S. 2015 m. liepos 8 d. mirė; Kipro įmonės „Osipearl Investment LTD“ įformintas vadovas A. T. nurodytu adresu Rygoje negyvena; Kipro įmonės „Alemandino Trading LTD“ įformintas vadovas M.

R. neatsiliepė į siunčiamus pranešimus atvykti ir pateikti informaciją. Lenkijos mokesčių administratorius informavo, jog „Gesenice LTD“ įformintas vadovas B. Z. nežino įmonių pavadinimų „Gesenice LTD“, UAB „Sekantis žingsnis“, taip pat Ž. Č., G. G., R. O., jis niekada nebuvo nė vienos Kipro įmonės savininkas ar asocijuotas asmuo, įskaitant įmonę „Gesenice LTD“, niekada nebuvo Lietuvoje, nieko nežino apie minėtas įmones ir asmenis, jų veiklą, bendradarbiavimą, kur saugomi dokumentai, prekės. Lenkijos mokesčių administratorius taip pat informavo, kad Bendrovės išrašytų CMR važtaraščių 3 laukeliuose „Krovinio iškrovimo vieta“ dažniausiai pasikartojantys prekių gavėjai (P.O.W.H.“Centrostal“ S.A., „Thyssenkrupp energostal“ S.A., „ANNA“ Sp.z.o.o., PZM „Vimex“ S.A., „Mag – Kas“ S. J., „TABO“ Sp.z.o., „Gambeta“ Sp.z.o.o.) prekes įsigijo ne iš Bendrovės įformintų pirkėjų („Alemandino Trading LTD“, „Kapante Limited“, „Gesenice LTD“, „Osipearl Investment LTD“, „Open Trade“ Sp.z.o.o, „Benco“ Sp. z.o.o, „Koritemo“ s.r.o.), o iš kitų Lenkijos įmonių, dingusių prekeivių, dalyvavusių karuseliniuose sukčiavimuose PVM srityje.

3.3. Bendrovei turėjo sukelti įtarimų, kad tam pačiam kontrahentui prekės buvo tiekiamos skirtingais adresas, t. y. Bendrovė išrašytų CMR važtaraščių 3 laukeliuose „Krovinio iškrovimo vieta“ nurodė tos pačios Lenkijos įmonės skirtingus adresus (pvz., įmonės PZM „Vimex“ S.A. nurodyti 4 skirtingi adresai, P.O.W.H.“Centrostal“ S.A. – 5 skirtingi adresai, įmonių „Thyssenkrupp energostal“ S.A. ir „Mag – Kas“ S. J. – po 2 skirtingus adresus). Bendrovė taip pat turėjo atkreipti dėmesį į CMR važtaraščių 24 laukeliuose esančius įformintų prekių pirkėjų atstovų skirtingus parašus. Be to, patikrinimo metu nustatyti vienodi parašai, t. y. vienas asmuo pasirašė už Lenkijos įmonę „Open Trade“ Sp.z.o.o., Kipro įmones „Alemandino Trading LTD“, „Kapante Limited“, „Gesenice LTD“, „Osipearl Investment LTD“. Dar vienas asmuo pasirašė už Lenkijos įmones Open Trade“ Sp.z.o.o., „Benco“ Sp. z.o.o, Kipro įmones „Alemandino Trading LTD“, „Gesenice LTD“.

3.4. Bendrovės žinojimą, kad dalyvauja į sukčiavimus PVM įtrauktuose sandoriuose, patvirtina tai, jog už prekes atsiskaitymus vykdė ne tik PVM sąskaitose faktūrose įforminti pirkėjai, bet ir kitos įmonės (P.O.W.H. „Centrostal“ S.A., „Ecomart“ Sp.z.o.o., „Intrasport“ Sp. z.o.o., „Ranse“ Sp.z.o.o., „Sander“ Sp.z.o.o., „Millennium metal“ Sp.z.o.o.), kurios mokėjimo pavedimuose nenurodė, už ką moka. Bendrovė, neturėdama raštiškų prašymų ar susitarimų dėl asmenų, sumokėjusių pinigus, pagal surašytas pažymas atliko užsakymus, t. y. Bendrovė pati sprendė, už kokią įmonę ir kada atlikti užskaitymus. Be to, Kipro įmonei „Kapante Limited“ Bendrovės išrašyta 2012 m. balandžio 24 d. PVM sąskaita faktūra SZ00742 prekių pardavimui už 46 323,32 Lt buhalterinėje apskaitoje apskaityta kaip pardavimas Lenkijos įmonei „Open Trade“ Sp.z.o.o., kuri ir apmokėjo už šias prekes.

3.5. Bendrovė, žinodama, kad parduodamos prekės bus gabenamos kitiems asmenims, o ne dokumentuose įformintiems pirkėjams, kad tiekimų sandoriai didelės vertės, sandorių sąlygos nebuvo aptartos ir patvirtintos rašytinėmis sutartimis, ir nesiimdama priemonių identifikuoti prekių įgijėjus bei išvengti sukčiavimo, pati prisidėjo prie sukčiavimo PVM mokėjimo srityje. Be to, iš prekių transportavimo paslaugas atlikusių įmonių darbuotojų paaiškinimų nustatyta, jog Bendrovė visai nesidomėjo kontrahentais ir užsiėmė tik tuo, kad Klaipėdoje perrašydavo CMR važtaraščius.

3.6. Atsakovas nesutiko su pareiškėjo teiginiu, jog VMI sprendimas priimtas pažeidus naikinamąjį terminą. VMI viršininko pavaduotojas, vykdantis viršininko funkcijas, sprendimą pasirašė 2019 m. rugsėjo 16 d. 19 val., todėl jis buvo techniškai užregistruotas ir numeris jam suteiktas 2019 m. rugsėjo 17 d.

II. 4. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2020 m. gegužės 19 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

5. Teismas nurodė, jog mokesčių administratoriaus sprendimai skaičiuoti pareiškėjui PVM buvo priimti padarius išvadą, kad pareiškėjas žinojo, jog vykdydamas ginčo prekių – metalo armatūros pardavimus, dalyvauja PVM sukčiavime, o ūkinės operacijos įvyko ne tomis aplinkybėmis, kokios pavaizduotos buhalterinės apskaitos dokumentuose. Mokesčių administratorius, įvertinęs mokesčių mokėtojo pateiktus buhalterinės apskaitos dokumentus (PVM sąskaitas faktūras, CMR važtaraščius, apmokėjimo dokumentus ir kt.), gautą informaciją iš Lenkijos, Kipro ir Čekijos mokesčių administratorių, surinktą informaciją iš Lietuvos bei Lenkijos transporto įmonių, teikusių prekių gabenimo paslaugas, padarė išvadą, kad esminė atleidimo nuo PVM sąlyga nebuvo tenkinta, nes prekių tiekimas įvyko ne tarp tų asmenų, kurie nurodyti PVM sąskaitose faktūrose, nors prekių tiekimas realiai įvyko, todėl apskaičiavo bei nurodė pareiškėjui sumokėti PVM už ginčo sandorius.

6. Teismas pažymėjo, kad šiuo atveju reikia įvertinti, ar pareiškėjas ėmėsi visų protingų priemonių, kurių galėjo imtis, jog įsitikintų, kad jo atliekamas tiekimas Bendrijos viduje nelemia jo dalyvavimo PVM sukčiavime.

7. Teismas pritarė pareiškėjo skundo teiginiams, kad atsakovas šioje byloje be pagrindo rėmėsi faktais dėl rašytinių sutarčių nesudarymo. Prekių tiekimams Bendrijos viduje patvirtinti ir tuo pagrindu teisei į 0 proc. PVM tarifą atsirasti nei Europos Sąjungos teisės aktai, nei nacionalinės teisės aktai nereikalauja, kad sandoriai būtų sudaryti rašytine forma. Rašytinių sutarčių nesudarymas, kaip viena iš aplinkybių pareiškėjo sąžiningumui kvestionuoti, galbūt būtų reikšminga tuo atveju, jei rašytinių sutarčių sudarymas būtų įprasta tiekėjo praktika ir (ar) tokios formos sutartis tiekėjas ankščiau būtų sudaręs su tuo pačiu prekių gavėju.

8. Teismas pritarė mokesčių administratoriaus vertinimui, jog šioje byloje surinkta pakankamai įrodymų, pagrindžiančių, jog Bendrovės kontrahentai vykdė ar dalyvavo mokestiniame sukčiavime, o Bendrovė žinojo ar iš objektyvių aplinkybių galėjo žinoti, kad jos vykdomi ginčo sandoriai yra įtraukti į pirkėjų atliekamą sukčiavimą. Tačiau, nesant nustatyto paties pareiškėjo sukčiavimo ir norint paneigti pareiškėjo teisę į ginčo tiekimų apmokestinimą taikant 0 proc. PVM tarifą, šie tiekimai turi būti įvertinti pareiškėjo sąžiningumo aspektu.

9. Teismas sutiko su atsakovo teiginiais, kad Bendrovė galėjo matyti kontrahentų sukčiavimo PVM srityje požymius, jei būtų atkreipusi dėmesį į CMR važtaraščių 24 laukeliuose esančius įformintų prekių pirkėjų atstovų vienodus parašus, t. y. vienam asmeniui pasirašius už Lenkijos įmonę „Open Trade“ Sp.z.o.o., Kipro įmones „Alemandino Trading LTD“, „Kapante Limited“, „Gesenice LTD“, „Osipearl Investment LTD“ ir taip pat dar vienam asmeniui pasirašius už Lenkijos įmones Open Trade“ Sp.z.o.o., „Benco“ Sp. z.o.o, Kipro įmones „Alemandino Trading LTD“, „Gesenice LTD“. Taip pat teismas sutiko, kad Bendrovės žinojimą, jog dalyvauja į sukčiavimus PVM įtrauktuose sandoriuose, patvirtina tai, jog atsiskaitymus už prekes vykdė ne tik PVM sąskaitose faktūrose įforminti pirkėjai, bet ir kitos įmonės.

10. Teismas iš Kipro, Lenkijos ir Čekijos mokesčių administratorių duomenų nustatė, jog visi Bendrovės kontrahentai, t. y. PVM sąskaitose faktūrose įforminti prekių pirkėjai („Alemandino Trading LTD“, „Kapante Limited“, „Gesenice LTD“, „Osipearl Investment LTD“, „Open Trade“ Sp.z.o.o, „Benco“ Sp. z.o.o, „Koritemo“ s.r.o.) laikomi „dingusiais prekeiviais“, sandorių nedeklaravo, jie nerandami, tai įmonės, neturinčios jokių patalpų, nevykdžiusios tose šalyse veiklos, su jų vadovais susiekti nepavyko, įmonių negalėjo patikrinti ir t. t.

Mokesčių administratorių surinkti duomenys patvirtina, jog visų įformintų pirkėjų vadovai buvo ne tų šalių, kuriose įregistruotos įmonės, gyventojai: Kipro įmonės „Alemandino Trading LTD“ – M. R. iš Rusijos; Kipro įmonės „Kapante Limited“ – N. N. K. iš Rusijos; Kipro įmonės „Gesenice LTD“ – B. Z. iš Lenkijos; Kipro įmonės „Osipearl Investment LTD“ – A. T. iš Latvijos; Lenkijos įmonės „Open Trade“ Sp.z.o.o – S. L. iš Rusijos; Lenkijos įmonės „Benco“ Sp. z.o.o – A. R. iš Latvijos;

Čekijos įmonės „Koritemo“ s.r.o. – A. S. iš Latvijos. Patikrinimo metu nenustatyti asmenys, dalyvavę Bendrovės įformintuose sandoriuose tiekiant prekes į Lenkiją (nenustatyta, su kokiais įmonių atstovais ar įgaliotais asmenimis bendravo Bendrovė), nes atitinkamų valstybių mokesčių administratoriai negalėjo jų apklausti: Latvijos mokesčių administratorius informavo, kad Čekijos įmonės „Koritemo“ s.r.o. įforminta vadovė A. S. 2015 m. liepos 8 d. mirė; Kipro įmonės „Osipearl Investment LTD“ įformintas vadovas A.

T. nurodytu adresu Rygoje negyvena; Kipro įmonės „Alemandino Trading LTD“ įformintas vadovas M. R. neatsiliepė į siunčiamus pranešimus atvykti ir pateikti informaciją. Lenkijos mokesčių administratorius informavo, jog „Gesenice LTD“ įformintas vadovas B. Z. nežino įmonių pavadinimų „Gesenice LTD“, UAB „Sekantis žingsnis“ ir asmenų Ž. Č., G. G., R. O., jis niekada nebuvo nei vienos Kipro įmonės savininkas ar asocijuotas asmuo, įskaitant įmonę „Gesenice LTD“, niekada nebuvo Lietuvoje, nieko nežino apie minėtas įmones ir asmenis, jų veiklą, bendradarbiavimą, kur saugomi dokumentai, prekės. Be to, ir paties pareiškėjo vadovas nenurodė pirkėjų vadovų ar atstovų vardų ir pavardžių; nepateikė duomenų, ar asmenys, pasirašę dokumentuose, gali atstovauti įmonėms pirkėjoms; nepateikė užsakymų, vidinės įmonės korespondencijos, iš kurios būtų aiškūs pirkėjus identifikuojantys duomenys.

11. Teismas, vertindamas pareiškėjo į bylą pateiktus rašytinius paaiškinimus, kuriuose nurodyta, jog visos piniginės operacijos buvo apskaitytos teisės aktų nustatyta tvarka bei turint tiek rašytinius nurodymus, tiek trišalius susitarimus, pažymėjo, kad šie papildomai pateikti įrodymai tik patvirtina atsakovo nustatytą aplinkybę, jog nė viename pareiškėjo pateiktame dokumente nėra aiškių pirkėjus identifikuojančių duomenų. Pavyzdžiui, pareiškėjas pateikė 2012 m. kovo 31 d. tarp „Alemandino Trading Ltd“, „Kapante Limited“ ir UAB „Sekantis žingsnis“ sudarytą trišalę sutartį dėl 20 812,48 Eur piniginių lėšų įskaitymo bei 2012 m. kovo 31 d. tarp „Alemandino Trading Ltd“, „Osipearl Investment LTD“ ir UAB „Sekantis žingsnis“ sudarytą trišalę sutartį dėl 426,70 Eur piniginių lėšų įskaitymo. Abiejose sutartyse yra tik apvalūs įmonių spaudai ir neįskaitomi parašai, tačiau nenurodyti nė vienos įmonės atstovą identifikuojantys duomenys (vardas, pavardė). „Alemandino Trading Ltd“ 2012 m. sausio 24 d. rašte bei „Gesenice LTD“ 2012 m. gegužės 7 d., 2012 m. spalio 25 d., 2012 m. lapkričio 7 d. raštuose apie mokėjimų įskaitymą taip pat nėra nurodytų duomenų apie šiuos raštus pasirašiusį asmenį, o tik apvalus spaudas ir neįskaitomas parašas.

12. Teismas nustatė, kad aiškinantis sandorių sudarymo su užsakovais aplinkybes, į mokesčių administratoriaus užduotą klausimą, kaip susirado skirtingus metalo armatūros pirkėjus iš Kipro, Lenkijos, Čekijos, Bendrovės vadovas 2018 m. rugpjūčio 29 d. paaiškinime nurodė: „daug keliauju verslo tikslais po įvairias šalis, tame tarpe į Lenkiją, Rusiją. Su vienais pirkėjais supažindino kelionėse Rusijoje, Lenkijoje, dalį klientų sutikau parodose, taip pat internetu. 2011‑2013 m. Lenkijoje vyko didelės kelių ir tiltų statybos. Kelionėse verslo tikslais, internetu, parodose gaudavau užklausimų dėl armatūros tiekimo. Kas tiksliai supažindino su konkrečiais pirkėjais, nebepamenu. <...> Dėl sandorių su minėtais pirkėjais bendravau pats. Derybos vyko verslo kelionėse, parodose, toliau bendravimas vyko el. paštu, telefonu.“ Bendrovės įsakymuose dėl direktoriaus Ž. Č. komandiruočių į Kaliningradą ir Islandiją tikrinamuoju laikotarpiu, taip pat 2012 m. gegužės 22–26 d. į Rusiją, Lenkiją, o 2012 m. liepos 4–10 d. į Kaliningradą ir Vokietiją įrašytas komandiruotės tikslas – susitikimai dėl prekybos plėtotės. Tačiau taip pat mokesčių administratorius nustatė, jog direktorius tuo laikotarpiu, kai turėjo būti išvykęs į komandiruotes, pasirašė dokumentų, be to, įsakymai dėl komandiruočių nepatvirtina direktoriaus dalyvavimo parodose. Teismas pritarė Komisijos argumentams, jog mokesčių administratorius vertino aplinkybių visumą, o ne atskirus surašytus dokumentus (pvz., įsakymus dėl komandiruočių), kurių turinys nepatvirtintas jokiais kitais rašytiniais įrodymais. Vien tik PVM kodų patikrinimas, nesant informacijos apie kontrahentus, juos atstovaujančius asmenis, veiklos teisėtumą, prekių priėmimo / gavimo aplinkybes, atsiskaitymų už prekes įsipareigojimų galimybes, neįrodo, jog pareiškėjas elgėsi kaip atsakingas ir sąžiningas ūkio subjektas ir ėmėsi veiksmų, kad įsitikintų savo kontrahentų patikimumu.

13. Taip pat teismas sutiko su atsakovo vertinimu, jog pareiškėjas žinojo arba galėjo žinoti, kad dalyvauja į PVM sukčiavimą įtrauktuose sandoriuose, nes už prekes atsiskaitymus vykdė ne tik PVM sąskaitose faktūrose įforminti pirkėjai, bet ir kitos įmonės (P.O.W.H. „Centrostal“ S.A., „Ecomart“ Sp.z.o.o., „Intrasport“ Sp. z.o.o., „Ranse“ Sp.z.o.o., „Sander“ Sp.z.o.o., „Millennium metal“ Sp.z.o.o.), kurios pavedimuose nenurodė, už ką moka. Nors pareiškėjas papildomai pateikė „Alemandino Trading Ltd“ 2012 m. sausio 24 d. raštą bei „Gesenice LTD“ 2012 m. gegužės 7 d., 2012 m. spalio 25 d., 2012 m. lapkričio 7 d. raštus apie mokėjimų įskaitymą, tačiau, teismo vertinimu, atsižvelgiant į tai, kad mokestinio patikrinimo metu buvo nustatyta, jog Bendrovė tikrinamuoju laikotarpiu pati sprendė, už kokią įmonę ir kada daryti užskaitymus, šie pareiškėjo papildomai pateikti įrodymai nelaikytini pakankamais tam, kad paneigtų mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes.

14. Teismas pritarė mokesčių administratoriaus argumentui, jog Bendrovei turėjo sukelti įtarimų aplinkybė, kad tam pačiam kontrahentui prekės buvo tiekiamos skirtingais adresais, t. y. Bendrovė išrašytų CMR važtaraščių 3 laukeliuose „Krovinio iškrovimo vieta“ nurodė tos pačios Lenkijos įmonės skirtingus adresus (pvz., įmonės PZM „Vimex“ S.A. nurodyti 4 skirtingi adresai, P.O.W.H.“Centrostal“ S.A. – 5 skirtingi adresai, įmonių „Thyssenkrupp energostal“ S.A. ir „Mag – Kas“ S. J. – po 2 skirtingus adresus).

15. Teismas, atsakydamas į pareiškėjo teiginį, kad nagrinėjamu atveju nėra duomenų, kuriuose expressis verbis būtų nurodyta, jog užsienio kompanijos sukčiavo PVM srityje, pažymėjo, jog kitų šalių mokesčių administratoriai paprastai, jei nėra priimtų galutinių sprendimų dėl konkrečių juridinių asmenų sukčiavimo PVM srityje, tokios informacijos ir neteikia.

16. Teismas pritarė Komisijos išvadai, jog Bendrovė, būdama rūpestinga ir sąžininga bei siekdama išvengti įtraukimo į sandorių grandinę, turėjo daugiau dėmesio skirti CMR važtaraščių turiniui. CMR konvencijos 4 straipsnis numato, jog krovinio vežimo sutartį patvirtinantis dokumentas yra važtaraštis. CMR konvencijos 6 straipsnyje nurodyta, kokie duomenys turi būti įrašyti važtaraštyje. Be kitų privalomų duomenų važtaraštyje turi būti važtaraščio surašymo vieta ir data, siuntėjo pavadinimas ir adresas, vežėjo pavadinimas ir adresas (6 str. 1 d. a, b c p.) ir kiti privalomi užpildyti duomenys.

Šiuo atveju Bendrovės pateikti CMR važtaraščiai, kuriais įformintas krovinių (parduotų prekių) gabenimas, yra neišsamūs, užpildyti nepakankamai rūpestingai, pvz., CMR važtaraščiuose, kuriais įformintas krovinių (parduotų prekių) gabenimas Kipro įmonei „Alemandino Trading Ltd“, nenurodyti perkančios įmonės atstovo vardas ir pavardė, kai kuriuose važtaraščiuose neįskaitomi ranka užpildyti duomenys, nenurodyti vežėjų pavadinimai. CMR važtaraščiai, kuriais įformintas krovinių gabenimas „Gesenice LTD“, yra neišsamūs, nėra perkančios įmonės atstovaujamo asmens vardo ir pavardės, kai kuriuose važtaraščiuose negalima įskaityti ranka užpildytų duomenų, nėra vežėjų pavadinimų ir kt.

Patikrinimo akte ir VMI sprendime detaliai išdėstyta informacija, susijusi su kiekvieno iš vežėjų nurodytomis CMR važtaraščių įforminimo aplinkybėmis. Nustatyta, jog dauguma vežėjų, pervežusių krovinius pagal Bendrovės išrašytas PVM sąskaitas faktūras, tvirtino, jog prekės buvo gabenamos ir iškraunamos CMR važtaraščio 24 laukelyje nurodytam gavėjui, Klaipėdoje tik perrašant CMR važtaraščius. Be to, šių vežėjų pateiktoje informacijoje nurodyta, jog dėl CMR važtaraščių perrašymo reikėjo Klaipėdoje skambinti kontaktiniam asmeniui R.

G., kuris, kaip nustatyta patikrinimo metu, ne tik perduodavo naujus CMR važtaraščius vežėjams, bet ir uždėdavo spaudą. Bendrovės darbuotojas R. G. 2018 m. rugpjūčio 19 d. paaiškinime, atsakydamas į klausimą, kada ir kokiomis aplinkybėmis CMR važtaraščių 24 laukeliuose buvo uždedami pirkėjų spaudai ir parašai, nurodė, kad gaudavo CMR su žymomis, jog krovinys pristatytas. Mokesčių administratorius nustatė, jog prekių iškrovimo vietos Bendrovei buvo iš anksto žinomos ir visais atvejais sutapo su Bendrovės įformintuose važtaraščiuose nurodytais prekių iškrovimo adresais.

Ši aplinkybė, teismo vertinimu, taip pat paneigia pareiškėjo sąžiningumą ir teisę į ginčo tiekimų neapmokestinimą PVM. Teismas pritarė atsakovui, jog pareiškėjas negalėjo nežinoti, kad dokumentuose tie patys asmenys pasirašo už įvairių įformintų pirkėjų atstovaujančius asmenis arba, atvirkščiai, tas pats asmuo pasirašo už kelias skirtingas įmones. Ši aplinkybė yra požymis, leidžiantis tiekėjui įtarti galimą pažeidimą ar sukčiavimą, ir ji turi būti vertinama visų reikšmingų aplinkybių kontekste.

17. Teismas, atsižvelgęs į tai, kas išdėstyta, padarė išvadą, jog mokesčių administratorius atliko išsamų tyrimą ir pateikė objektyviais duomenimis pagrįstą vertinimą, kad pareiškėjas žinojo ar turėjo žinoti apie kontrahentų sukčiavimą, tuo tarpu pareiškėjas neįrodė, kad ėmėsi visų protingų priemonių, kurių galėjo imtis, jog įsitikintų, kad jo atliekamas tiekimas Bendrijos viduje nelemia jo dalyvavimo tokiame sukčiavime.

18. Teismas, vertindamas pareiškėjo skundo teiginius dėl per ilgos mokestinio patikrinimo proceso trukmės, rėmėsi MAĮ 119 straipsnio 6 dalimi, taip pat iš mokestinio patikrinimo bylos duomenų nustatė, kad mokesčių administratorius veikė aktyviai, surinko ir įvertino daug faktinių įrodymų, be to, buvo siųsti užklausimai Kipro, Lenkijos, Čekijos, Latvijos, Estijos, Rusijos mokesčių administratoriams, buvo vertinama jų pateikta informacija. Teismas, atsižvelgęs į mokestinio patikrinimo byloje surinktų duomenų kiekį, nesutiko su analizuojamu pareiškėjo teiginiu ir atmetė jį kaip nepagrįstą.

19. Teismas, vertindamas pareiškėjo skundo teiginį, jog VMI sprendimas buvo priimtas pažeidus MAĮ 154 straipsnio 3 dalyje nustatytą naikinamąjį terminą, nustatė, kad VMI pareiškėjo skundą dėl Kauno AVMI sprendimo gavo 2019 m. liepos 16 d. MAĮ 154 straipsnio 3 dalyje nustatytas 30 dienų skundo nagrinėjimo terminas baigėsi 2019 m. rugpjūčio 15 d. (oficialios šventės diena). VMI 2019 m. rugpjūčio 16 d. sprendimu pratęsė pareiškėjo skundo nagrinėjimo terminą iki 60 dienų, t. y. iki 2019 m. rugsėjo 14 d. (ne darbo diena). Pagal MAĮ 162 straipsnio 6 dalį tais atvejais, kai paskutinė termino diena tenka ne darbo ar oficialios šventės dienai, termino pabaigos diena laikoma po jos einanti darbo diena. Taigi, VMI sprendimą turėjo priimti ne vėliau nei 2019 m. rugsėjo 16 d. Teismas iš byloje esančių VMI sprendimo metaduomenų nustatė, jog sprendimą 2019 m. rugsėjo 16 d. 19:04:09 pasirašė viršininko pavaduotojas, atliekantis viršininko funkcijas A. K., o 2019 m. rugsėjo 17 d. 08:52:01 dokumentas buvo užregistruotas Juridinių asmenų skundų, prašymų ir pareiškimų dėl apskričių valstybinių mokesčių inspekcijų sprendimų / pažymų išnagrinėjimo registre. Iš to teismas padarė išvadą, kad VMI sprendimą priėmė 2019 m. rugsėjo 17 d., t. y. viena diena vėliau nei numatyta MAĮ 154 straipsnio 3 dalyje. Tačiau minėtoje teisės normoje nustatytas terminas yra instrukcinio pobūdžio, todėl jo pasibaigimas nedaro negaliojančiu administracinio sprendimo, priimto pasibaigus šiam terminui. Įstatyme nustatyto termino, per kurį turi būti priimtas administracinis sprendimas, pasibaigimas nepaneigia viešojo administravimo subjekto kompetencijos priimti administracinį sprendimą ar atlikti kitus veiksmus, t. y. tiesiogiai nesukuria neigiamų teisinių pasekmių, tik prailgina administracinį procesą. Viešojo administravimo subjektui praleidus įstatyme ar kitame teisės akte nustatytą administracinio sprendimo priėmimo terminą, galima konstatuoti viešojo administravimo subjekto neveikimą, tai suteikia teisę asmeniui ginti savo teises kreipiantis su skundu dėl neveikimo. Teismas apibendrino, kad pritaria Komisijos išvadai, jog nėra pagrindo pripažinti VMI sprendimą neteisėtu; tiek Kauno AVMI, tiek VMI, tiek ir Komisijos sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, todėl tenkinti pareiškėjo skundą ir juos naikinti nėra pagrindo.

III. 20. Pareiškėjas apeliaciniame skunde prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – jo skundą tenkinti, taip pat priteisti jam iš atsakovo patirtas bylinėjimosi išlaidas.

21. Pareiškėjas apeliaciniame skunde kartoja savo skundo, teikto pirmosios instancijos teismui, argumentus, taip pat pažymi:

21.1. Teismas, vertindamas pareiškėjo sąžiningumą, rėmėsi ginčijamuose sprendimuose nurodytais teiginiais dėl, atsakovo vertinimu, parašų vienodumo, todėl teismas turėjo nustatyti, ar byloje yra šiuos atsakovo teiginius patvirtinančių įrodymų, o taip pat įvertinti pareiškėjo poziciją dėl šių atsakovo teiginių. Šiuo atveju tokius atsakovo teiginius gali pagrįsti tik teismo eksperto, turinčio teisę atlikti parašo ir rašysenos ekspertizę, išvada. Nesant tokio rašytinio įrodymo, atsakovo teiginys liko neįrodytas. Šiuo atveju teismas pažeidė įrodinėjimo naštos paskirstymo taisykles, nes būtent atsakovas turėjo pareigą pateikti įrodymus, kad dokumentuose esantys parašai yra vienodi ar „labai panašūs“. Kartu buvo pažeistas ir Konvencijos 6 straipsnyje įtvirtinta asmens teisė į teisingą teismą.

21.2. Vertinant aplinkybes dėl atsikaitymų už prekes, turi būti atsižvelgta į tai, kad tokio pobūdžio santykiai yra civiliniai, todėl dispozityvūs, atitinkamai, nedraudžiama susitarti dėl prievolių įvykdymo, kaip ir nedraudžiama trečiajam asmeniui įvykdyti prievolę už skolininką. Šiuo atveju atsakovas pareiškėjo nesąžiningumą įžvelgė ne dėl to, kad mokėjimai buvo atlikti trečiųjų asmenų (kaip nurodo teismas), o dėl to, kad pareiškėjas, neva neturėdamas trečiųjų asmenų sutikimų bei jokių rašytinių susitarimų, atliko įskaitymus ar priėmė trečiųjų asmenų pinigines lėšas už kontrahentus. Taigi tik šioje dalyje atsakovas laikė pareiškėją nesąžiningu ir nesutiko taikyti 0 proc. PVM tarifo. Visos piniginės operacijos buvo apskaitytos teisės aktų nustatyta tvarka, taip pat turint tiek rašytinus nurodymus, tiek trišalius susitarimus. Šie susitarimai buvo patvirtinti įmonių spaudais ir atstovų parašais, o tai yra pakankamas pagrindas laikyti, kad šiuos dokumentus pasirašė įgaliojimus turintys asmenys, nes joks kitas asmuo negali turėti įmonės spaudo. Juo labiau, kad ir ties pareiškėjo parašo rekvizitu taip pat nėra jo atstovo vardo ir pavardės, tačiau yra pareiškėjo spaudas ir atstovo parašas. Be to, byloje nėra jokių įrodymų, kurie patvirtintų, kad būtų reiškiamos kokios nors pretenzijos dėl šių įskaitymų ar mokėjimų. Tokių pretenzijų negavo ir pareiškėjas, kas vėlgi patvirtina, kad šie sandoriai atspindėjo tikrąją šalių valią.

21.3. Teismas neteisingai nurodė, jog pareiškėjas nesielgė kaip atsakingas ir sąžiningas ūkio subjektas ir nesiėmė veiksmų, kad įsitikintų savo kontrahentų patikimumu. Iš tiesų pareiškėjas visus veiksmus, susijusius su prekių pardavimu, atliko teisingai ir rūpestingai. Teismas turėjo įvertinti, ar pareiškėjas sandorių sudarymo su kontrahentais metu galėjo numatyti, kad kontrahentai kada nors ateityje galbūt sukčiaus ar nesukčiaus PVM srityje, ir ar veiksmai, kurių ėmėsi pareiškėjas, yra pakankami. Visos užsienio bendrovės buvo realiai veikiančios, įregistruotos PVM mokėtojomis, o tai patvirtina, kad pareiškėjas įvykdė visas būtinas prievoles – identifikavo kontrahentus, nustatė, ar jie įregistruoti PVM mokėtojais VAT sistemoje. Pareiškėjas elgėsi taip, kaip buvo reikalaujama sandorių sudarymo metu. Šis aspektas yra ypatingai svarbus, nes ginčas dėl 0 proc. PVM tarifo taikymo yra susijęs su konkrečiu laikotarpiu, todėl ir pareiškėjo veiksmai turėjo būti įvertinti pagal tai, kokio elgesio iš pareiškėjo reikalavo tuo metu galiojusi teismų praktika.

21.4. Teismas konstatavo, kad pareiškėjo kontrahentai sukčiavo, nors mokestinio patikrinimo metu nebuvo užfiksuota duomenų, kuriuose expressis verbis būtų nurodyta, jog užsienio kompanijos sukčiavo PVM srityje, ką patvirtino ir teismas. Tuo tarpu atsakovas kontrahentų nesąžiningumą grindė abstrakčiais teiginiais – „įmonė išregistruota“, „tokia pavarde esančių asmenų yra 25“, įmonės vadovas miręs ar neatsiliepia, „vadovas tokiu adresu negyvena“, kurie negali būti laikomi faktais, patvirtinančiais pareiškėjo „turėjimą žinoti“. Ginčijamas sprendimas priimtas 2019 m. birželį dėl įvykių, vykusių 2012 m., kuriais visi kontrahentai vykdė savo veiklas, jie buvo įregistruoti PVM mokėtojais VAT sistemoje, sandoriai vyko realiai, todėl pareiškėjui nekilo ir negalėjo kilti mintis apie kontrahentų nesąžiningumą, kuris nėra patvirtintas teisės aktų nustatyta tvarka.

21.5. Pareiškėjas, kartodamas savo skundo argumentus, nesutinka su teismo sprendimo argumentais dėl mokestinio patikrinimo trukmės, taip pat VMI sprendimo priėmimo, pažeidžiant MAĮ nustatytą terminą. Teritorinis mokesčių administratorius pripažino, kad mokestinio patikrinimo trukmė turėjo esminės reikšmės delspinigių skaičiavimo trukmei, o tai, pareiškėjo nuomone, reiškia ir pripažinimą, kad minėta patikrinimo trukmė turi esminės reikšmės visam procesui, todėl turėjo pareigą šią aplinkybę vertinti ne tik delspinigių skaičiavimo instituto aspektu, o patikrinimo akto ir priimtų sprendimų legitimumo aspektu. Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių, patvirtintų Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 5 d. įsakymu Nr. VA-87, priede pateikti mokestinių patikrinimų atlikimo terminai, apskaičiuoti vienam patikrinimus atliekančiam mokesčių administratoriaus pareigūnui ir gali keistis atsižvelgiant į patikrinimo apimtį, mokėtojo turimus struktūrinius padalinius, mokėtojo tvarkomos buhalterinės apskaitos būklę, bendradarbiavimą su mokesčių administratoriumi, nustatytų pažeidimų pobūdį ir kitas aplinkybes. Įstatymo leidėjui nustačius naikinamą terminą, nei viešojo administravimo subjektas, nei teismai neturi kompetencijos vykdyti jokių administracinių procedūrų ir priimti sprendimų, kuriuose ribojamos asmens teisės ar sukuriamos prievolės.

21.6. Pareiškėjas tiek teikdamas paaiškinimus teritoriniam mokesčių administratoriui, tiek teismui nurodė, kad susitikimai ir verslo kontaktų užmezgimas parodose yra įprasta praktika verslo srityje. Pareiškėjas nebuvo parodų dalyviu, jis jose dalyvavo kaip lankytojas, todėl negali turėti įrodymų, kurie patvirtintų, kad jis šiose parodose buvo išsinuomojęs vietą. Tačiau minėtą aplinkybę patvirtina pareiškėjo pateikti rašytiniai įrodymai – įsakymai dėl komandiruočių. Kauno AVMI sprendime nurodė, kad ji vertino šiuos pateiktus įrodymus, tačiau nenustatė, jog jie turėtų ryšį su nagrinėjamu ginču. Pareiškėjo nuomone, toks mokesčių administratoriaus elgesys neatitinka gero administravimo principo.

21.7. Pareiškėjas, susipažinęs su Kauno AVMI sprendimu, nustatė (jam susidarė įspūdis), kad dalis sprendimo grindžiama liudytojų apklausomis, su kuriomis pareiškėjas nebuvo supažindintas ir dėl kurių negalėjo pateikti jokių paaiškinimų. Teismas dėl šių pareiškėjo skundo argumentų nepasisakė.

22. Atsakovas atsiliepime prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti, o pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą. Atsakovas apeliaciniame skunde kartoja patikrinimo akte, Kauno AVMI sprendime, VMI sprendime, Komisijos sprendime, teismo sprendime nurodytas aplinkybes, taip pat pažymi, kad VMI vertinimu, CMR važtaraščiuose esantys fizinių asmenų parašai išties yra labai panašūs, tuo tarpu MAĮ 67 straipsnio 2 dalies ir 153 straipsnio 3 dalies nuostatos suteikia teisę mokesčių mokėtojui pateikti dokumentus ir įrodymus, paneigiančius mokesčių administratoriaus argumentus.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV. 23. Mokestinis ginčas kilo dėl pareiškėjui UAB „Sekantis žingsnis“ papildomai apskaičiuotų 1 336 635,47 Eur PVM, 475 857,58 Eur PVM delspinigių, 133 663 Eur PVM baudos bei atsisakymo tenkinti jo prašymą grąžinti 103 973,59 Eur PVM, mokesčių administratoriui nustačius, kad pareiškėjas, pažeisdamas tuo metu galiojusios redakcijos Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVM įstatymas) 49 straipsnio 1 dalį ir 56 straipsnio 1 dalį, nepagrįstai laikotarpiu nuo 2011 m. spalio 1 d. iki 2012 m. gruodžio 31 d. (toliau – ir ginčo laikotarpis) atliktus metalo armatūros (toliau – ir prekės) tiekimus Kipro, Lenkijos bei Čekijos įmonėms apmokestino taikydamas 0 proc. PVM tarifą.

24. Kauno AVMI sprendimu, kuris patvirtintas VMI ir Komisijos sprendimais, konstatuota, kad pareiškėjas žinojo, jog, vykdydamas prekių tiekimus, jis dalyvauja PVM sukčiavime, o ūkinės operacijos įvyko ne tomis aplinkybėmis, kokios pavaizduotos buhalterinės apskaitos dokumentuose.

25. Pirmosios instancijos teismas pareiškėjo skundą dėl ginčijamų Kauno AVMI, VMI ir Komisijos sprendimų atmetė kaip nepagrįstą. Pareiškėjas su tokiu teismo sprendimu nesutinka.

26. Teisėjų kolegija pažymi, kad apeliacinis procesas nėra bylos nagrinėjimo pirmosios instancijos teisme pratęsimas. Apeliacinės instancijos teismas paprastai bylą gali tikrinti tik ta apimtimi, kuria byla buvo išnagrinėta pirmosios instancijos teisme ir kuri buvo užfiksuota pirmosios instancijos teismo sprendimu (žr., pvz., LVAT 2013 m. birželio 11 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A822-1321/2013; 2017 m. birželio 21 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1855-575/2017). Vadovaujantis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalimi, šioje byloje priimtas pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumas ir teisėtumas tikrinamas neperžengiant apeliacinio skundo ribų. Byloje nenustatytos ABTĮ 140 straipsnio 2 dalyje nurodytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos. Todėl šios bylos apeliacinėje proceso stadijoje pirmosios instancijos teismo sprendimo teisėtumas ir pagrįstumas vertinamas atsižvelgiant tik į apeliaciniame skunde akcentuojamus aspektus.

27. Atsakant į apeliacinio skundo teiginius, kad pirmosios instancijos teismas netinkamai įvertino mokestinio patikrinimo metu surinktus įrodymus, pirmiausiai primintina, kad pagal ABTĮ 57 straipsnio 6 dalį teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu visų bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Nagrinėjamoje byloje nėra faktinio ir teisinio pagrindo nustatyti, kad pirmosios instancijos teismas pažeidė įrodymų vertinimo taisykles ir byloje esančių įrodymų pagrindu neteisingai nustatė aplinkybes, kurios turi bylai esminės reikšmės.

28. Su ginčo tiekimų apmokestinimu PVM susijusius santykius reglamentuoja PVM įstatymo 49 straipsnio 1 dalis (2004 m. sausio 15 d. įstatymo Nr. IX-1960 redakcija, galiojusi iki 2020 m. sausio 1 d.), kurioje įtvirtinta bendro pobūdžio taisyklė, kad taikant 0 proc. PVM tarifą apmokestinamos prekės, tiekiamos kitoje valstybėje narėje įregistruotam PVM mokėtojui ir išgabenamos iš šalies teritorijos į kitą valstybę narę (neatsižvelgiant į tai, kas (prekių tiekėjas, pirkėjas ar bet kurio iš jų užsakymu trečioji šalis) prekes gabena). Šia PVM įstatymo nuostata į nacionalinę teisę perkeliama PVM direktyvos 138 straipsnio 1 dalis. Europos Sąjungos Teisingumo Teismas (toliau – ir Teisingumo Teismas) yra konstatavęs, kad asmuo, kuris prašo leisti pasinaudoti teise į neapmokestinimą PVM, t. y. prekių tiekėjas, turi pateikti įrodymų, kad tenkinamos PVM direktyvos 138 straipsnio 1 dalyje numatytos sąlygos (žr., pvz., Teisingumo Teismo 2018 m. birželio 20 d. sprendimo byloje Enteco Baltic, C-108/17, EU:C:2018:473, 67 p.). Šie asmenys taip pat privalo įrodyti, kad yra tenkinamos ir tos sąlygos, kurias nustato pačios valstybės narės, siekdamos užtikrinti teisingą ir paprastą atleidimo nuo mokesčio atvejų taikymą bei užkirsti kelią bet kokiam galimam sukčiavimui, mokesčių vengimui ar piktnaudžiavimui (žr. pvz., Teisingumo Teismo 2010 m. gruodžio 7 d. sprendimo byloje R., C-285/09, EU:C:2008:164, 46 p.).

29. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius nenustatė, jog pareiškėjas pats sukčiavo, todėl jo (pareiškėjo) teisę į tiekimo Bendrijos viduje neapmokestinimą (apmokestinimą taikant 0 proc. PVM tarifą) galima paneigti, jei šis apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti, jog dalyvauja į sukčiavimą PVM įtrauktuose sandoriuose (žr., pvz., Teisingumo Teismo 2017 m. vasario 9 d. sprendimą byloje Euro Tyre, C-21/16). Mokesčių administratorius teigia, kad pareiškėjas neįrodė, jog prekės nagrinėjamu atveju tikrai perėjo apskaitos dokumentuose nurodytiems subjektams, o ne kitiems asmenims, kurie sukčiauja PVM.

30. Pagal nuosekliai formuojamą Teisingumo Teismo praktiką Europos Sąjungos teisei iš esmės neprieštarauja reikalavimas, kad ūkio subjektas imtųsi visų priemonių, kurių gali būti iš jo pagrįstai reikalaujama, jog įsitikintų, kad jo sudaromas sandoris neįtraukia jo į sukčiavimą mokesčių srityje (žr., pvz., Teisingumo Teismo 2007 m. rugsėjo 27 d. sprendimą byloje Teleos ir kt., C-409/04; 2008 m. vasario 21 d. sprendimą byloje Netto Supermarkt, C-271/06; 2011 m. gruodžio 21 d. sprendimą byloje Vlaamse Oliemaatschappij, C-499/10). Nustačiusi, kad tiekėjo kontrahentas dalyvavo sukčiaujant arba padarė pažeidimų, kompetentinga mokesčių institucija, atsižvelgdama į objektyvius įrodymus ir nereikalaudama iš tiekėjo atlikti patikrinimų, kurie jam nepriklauso (žr., pvz., Teisingumo Teismo 2013 m. sausio 31 d. sprendimą byloje LVK–56, C-643/11), turi nustatyti, jog apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti, kad sandoris, kuriuo remiamasi siekiant pagrįsti teisę į neapmokestinimą PVM, yra susijęs su sukčiavimu PVM srityje. Nesant objektyvių ir akivaizdžių įrodymų, kad apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti apie kontrahentų sukčiavimą, mokesčių administratorius pirmiausia turi įrodyti, kad: 1) šis asmuo, būdamas atidus ir rūpestingas, galėjo matyti požymius, kuriais remiantis būtų galima įtarti esant pažeidimų ar sukčiaujant; ir 2) matydamas tokius požymius nesiėmė veiksmų, kurių gali būti pagrįstai iš jo reikalaujama, kad įsitikintų kontrahentų sąžiningumu (žr., pvz., LVAT išplėstinės teisėjų kolegijos 2017 m. lapkričio 22 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-516-602/2017).

31. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija pakartotinai paminėto teisinio reguliavimo, teismų praktikos ir kitų įrodymų kontekste įvertinusi mokestinio patikrinimo metu nustatytas ir pirmosios instancijos teismo patikrintas aplinkybes, vadovaudamasis vidiniu įsitikinimu ir protingumo bei sąžiningumo principais, sprendžia, kad pareiškėjas Kipro, Lenkijos ir Čekijos įmonių („Alemandino Trading LTD“, „Kapante Limited“, „Gesenice LTD“, „Osipearl Investment LTD“, „Open Trade“ Sp.z.o.o, „Benco“ Sp. z.o.o, „Koritemo“ s.r.o.) vardu išrašydamas 489 PVM sąskaitas faktūras, tariamus metalo armatūros pardavimus už 6 364 579,49 Eur apskaitė nepagrįstai pritaikęs 0 proc. PVM tarifą.

32. Pirmosios instancijos teismas, nepažeisdamas įrodymų vertinimo taisyklių, tinkamai įvertino su tariamais prekių tiekimais susijusias mokesčių administratoriaus nustatytas reikšmingas aplinkybes. Teisėjų kolegijos nuomone, remiantis mokestinio patikrinimo metu surinktais įrodymais nustatytų aplinkybių visuma (inter alia (be kita ko) tai, kad: CMR važtaraščius už skirtingas įmones pasirašinėjo tas pats asmuo; atsiskaitymus vykdė ne tik PVM sąskaitose faktūrose įforminti pirkėjai, bet ir kitos įmonės; visi ginčo PVM sąskaitose faktūrose įforminti prekių pirkėjai laikomi „dingusiais prekeiviais“; pareiškėjo vadovas mokestinio patikrinimo metu nenurodė pirkėjų vadovų ar atstovų vardų ir pavardžių, nepateikė duomenų, ar asmenys, pasirašę dokumentuose, gali atstovauti įmonėms pirkėjams; pareiškėjas nepateikė užsakymų, vidinės įmonės korespondencijos, iš kurios būtų aiškūs pirkėjus identifikuojantys duomenys; iš CMR važtaraščių nustatyta, kad tam pačiam kontrahentui prekės buvo tiekiamos skirtingais adresais; CMR važtaraščiai, kuriais įformintas krovinių (parduotų prekių) gabenimas, yra neišsamūs; ir kt.) neabejotinai patvirtina, kad pareiškėjas, būdamas atidus ir rūpestingas, galėjo matyti akivaizdžius požymius, jog kontrahentai, kurių vardu jis išrašė paminėtas PVM sąskaitas faktūras, dalyvavo mokestiniame sukčiavime, o ūkinės operacijos įvyko ne tomis aplinkybėmis, kokios pavaizduotos buhalterinės apskaitos dokumentuose. Esant tokioms aplinkybėms, kokios nustatytos nagrinėjamoje byloje, mokesčių administratorius pagrįstai sprendė, jog pareiškėjas nesiėmė veiksmų, kurių privalėjo imtis, kad įsitikintų kontrahentų sąžiningumu. Atsižvelgdama į tai, teisėjų kolegija kaip nepagrįstus atmeta apeliacinio skundo teiginius, susijusius su tuo, kad pareiškėjas, dalyvaudamas ginčo tiekimų grandinėje, negalėjo matyti mokestinio sukčiavimo požymių ir ėmėsi visų pagrįstų veiksmų, kad įsitikintų kontrahentų sąžiningumu (Nutarties 21.2–21.4, 21.6 p.).

33. Atsakydama į Nutarties 21.1 punkte paminėtą apeliacinio skundo argumentą, teisėjų kolegija pritaria tikrinamame teismo sprendime padarytai išvadai, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjas negalėjo nežinoti, jog dokumentuose tie patys asmenys pasirašo už įvairių įformintų pirkėjų atstovaujančius asmenis arba, atvirkščiai, vienas ir tas pats asmuo pasirašo už kelias skirtingas įmones. Tai, jog CMR važtaraščiuose esantys skirtingų įformintų prekių pirkėjų atstovų parašai yra vienodi, akivaizdžiai matosi vizualiai. Todėl teismas kaip nepagrįstus atmeta pareiškėjo teiginius, kad nagrinėjamu atveju su tuo susijusias išvadas mokesčių administratorius privalėjo pagrįsti dar ir atlikdamas parašo ir (arba) rašysenos ekspertizę. Kartu pažymėtina, kad pareiškėjas, manydamas, jog mokesčių administratorius nepagrįstai vertino, kad ginčo parašai nesutampa, turėjo teisę ir pareigą teikti tokią savo poziciją pagrindžiančius įrodymus, tačiau jis tokia teise nepasinaudojo. Atsižvelgiant į tai, apeliacinio skundo argumentai, kad bylą nagrinėjant pirmosios instancijos teisme buvo pažeistos įrodinėjimo naštos paskirstymo taisyklės ar asmens teisė į teisingą teismą, atmetami.

34. Į pareiškėjo argumentus dėl mokestinio patikrinimo trukmės išsamiai atsakė pirmosios instancijos teismas (žr. tikrinamo teismo sprendimo 13–14 psl.). Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija su paminėtais motyvais sutinka ir jiems pritaria. Šiuo aspektu teismas tinkamai pritaikė aktualias teisės normas, rėmėsi aktualia LVAT praktika, išanalizavo visas reikšmingas faktines aplinkybes (jų neginčija ir pareiškėjas). Savo nesutikimą su paminėtais teismo motyvais pareiškėjas iš esmės grindžia tais pačiais argumentais, kurie buvo teikiami pirmosios instancijos teismui. Todėl Nutarties 21.5 punkte paminėti apeliacinio skundo argumentai atmetami kaip nepagrįsti.

35. Apeliaciniame skunde teigiama, kad pareiškėjui, susipažinus su Kauno AVMI sprendimu, susidarė įspūdis, jog dalis sprendimo grindžiama liudytojų apklausomis, su kuriomis pareiškėjas nebuvo supažindintas ir dėl kurių negalėjo pateikti jokių paaiškinimų (Nutarties 21.7 p.). Teisėjų kolegijos vertinimu, mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo metu surinko pakankamai įrodymų, kad pareiškėjas žinojo, jog, vykdydamas ginčo prekių tiekimus, jis dalyvauja PVM sukčiavime, o ūkinės operacijos įvyko ne tomis aplinkybėmis, kokios pavaizduotos buhalterinės apskaitos dokumentuose. Pareiškėjo teiginiai dėl galimai atliktų liudytojų apklausų yra nekonkretūs. Šie teiginiai niekaip nekeičia kitais įrodymais patvirtintų mokesčių administratoriaus išvadų. Dėl šios priežasties paminėti apeliacinio skundo argumentai atmetami kaip teisiškai nereikšmingi.

36. Dėl kitų apeliacinio skundo argumentų pažymėtina, kad teismo pareiga motyvuoti priimtą sprendimą nėra suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną pareiškėjo argumentą, o, atmesdamas apeliacinį skundą, apeliacinės instancijos teismas gali tiesiog pritarti žemesnės instancijos teismo priimto sprendimo motyvams (žr., pvz., EŽTT 1994 m. balandžio 19 d. sprendimą byloje Van de Hurk prieš Nyderlandus (pareiškimo Nr. 16034/90); 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimą byloje Helle prieš Suomiją (pareiškimo Nr. 20772/92); LVAT 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-3555/2011; 2016 m. liepos 1 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-3707-575/2016). Teisėjų kolegijos vertinimu, dėl kitų apeliacinio skundo argumentų išsamiai pasisakyta tikrinamame pirmosios instancijos sprendime, arba jie neturi esminės teisinės reikšmės sprendžiant dėl tikrinamo teismo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo, todėl dėl jų plačiau nepasisakoma.

37. Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino byloje nustatytas aplinkybes ir surinktus įrodymus, teisingai pritaikė ginčo teisinius santykius reglamentuojančias teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisėtą sprendimą, kurio apeliacinio skundo argumentais nėra pagrindo keisti ar naikinti. Todėl apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas. Atmetus pareiškėjo apeliacinį skundą šioje byloje, nėra pagrindo tenkinti ir jo prašymą dėl bylinėjimosi išlaidų atlyginimo (ABTĮ 40 str. 1 d.).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Sekantis žingsnis“ apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. gegužės 19 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai

Stasys Gagys Rytis Krasauskas Ramutė Ruškytė