2020-03-10 Nr. AB-5301-3-61-3-02087-2017-0 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-3247-575/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02087-2017-0

Procesinio sprendimo kategorija 12.15.5.1

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2020 m. kovo 10 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Dirvono, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas) ir Veslavos Ruskan,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Ardovitė“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. lapkričio 21 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Ardovitė“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė „Ardovitė“ (toliau – ir UAB „Ardovitė“, pareiškėjas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti: 1) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2017 m. gegužės 29 d. sprendimą Nr. S-117 (7-146/2016); 2) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, atsakovas) 2016 m. birželio 14 d. sprendimą Nr. 69-71; 3) Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2016 m. balandžio 1 d. sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (4.65)-FR0682-191. Taip pat prašė priteisti iš atsakovo patirtas bylinėjimosi išlaidas.

2. Pareiškėjas nurodė, kad skundžiamas MGK sprendimas naikintinas kaip akivaizdžiai neteisėtas ir nepagrįstas aktas, nes MGK, priimdama šį sprendimą, visiškai neatsižvelgė į pareiškėjo 2016 m. liepos 5 d. skunde išdėstytus argumentus ir kartu su skundu pateiktus rašytinius įrodymus, faktines aplinkybes vertino tendencingai, pažeisdama esminius Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatyme (toliau – ir MAĮ) ir kituose teisės aktuose numatytus teisinius principus, taip pat Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nuosekliai formuojamą praktiką.

3. Pareiškėjas teigė, kad MGK nepagrįstai kvestionuoja Europos Tarybos 2006 m. lapkričio 28 d. direktyvos 2006/112/EEB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – ir PVM direktyva) garantuojamą pareiškėjo teisę į PVM (toliau – ir PVM) atskaitą. Pareiškėjas įgyvendino abi būtinas sąlygas, siekdamas pasinaudoti teise į pridėtinės vertės mokesčio atskaitą, t. y.: 1) įsigytas transporto priemones naudojo ekonominėje veikloje; 2) mokesčių administratoriui pateikė PVM sąskaitas faktūras. Pareiškėjo pagrindinė mokesčių mokėtojų registre nurodyta veikla yra kitų variklinių transporto priemonių pardavimas. Iš UAB „TK&Partner“ (toliau – ir Tiekėjas) įsigytos krovininės transporto priemonės buvo skirtos ankščiau nurodytai veiklai vykdyti (ginčo dėl tolesnio pareiškėjo įsigytų krovininių transporto priemonių tiekimo tiek užsienio, tiek Lietuvos subjektams tarp pareiškėjo ir mokesčių administratoriaus nėra), kas leidžia teigti, kad pareiškėjas prekes naudojo apmokestinamiesiems sandoriams vykdyti. Pareiškėjas mokesčių administratoriui pateikė buhalterinės apskaitos dokumentus, įskaitant ir PVM sąskaitas faktūras, kuriuose užfiksuotas krovininių automobilių įsigijimas iš Tiekėjo bei atsiskaitymas už šias prekes. Nepaisydama šių aplinkybių, MGK ginčijamame sprendime nepagrįstai konstatavo, jog minėti dokumentai yra formalaus pobūdžio, juose nurodomi duomenys nėra patvirtinti jokia kita objektyvia informacija. MGK, nagrinėdama mokestinį ginčą pagal pareiškėjo skundą, nesigilino į bylos esmę, faktines aplinkybes vertino atsietai, neatsižvelgė į pareiškėjo pateiktus papildomus duomenis, akivaizdžiai įrodančius jo teisę į PVM atskaitą ir pastarojo sąžiningumą.

4. Pareiškėjas, vadovaudamasis Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika PVM atskaitos srityje, nurodė, kad teisės pasinaudoti PVM atskaita ribojimas yra galimas, jei nustatoma viena iš trijų alternatyvių aplinkybių:

1) apmokestinamojo asmens sukčiavimas;

2) apmokestinamojo asmens piktnaudžiavimas;

3) apmokestinamojo asmens dalyvavimas sukčiavime, t. y. žinojimas ar turėjimas žinoti, kad įsigydamas prekes jis dalyvauja į kito asmens sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje. MGK nepagrįstai pripažino pareiškėją žinojus ar privalėjus žinoti apie Tiekėjo sukčiavimą PVM srityje, tokiu būdu paneigdama pareiškėjo sąžiningumą. Pažymėjo, kad įrodinėjimo našta dėl pareiškėjo žinojimo apie dalyvavimą sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM, tenka būtent mokesčių administratoriui ir būtent mokesčių institucija turi nustatyti objektyviai egzistuojančias aplinkybes ir pateikti įrodymus, leidžiančius daryti pagrįstą išvadą, kad apmokestinamasis asmuo žinojo ar galėjo žinoti, jog sandoris, kuriuo remiamasi siekiant pasinaudoti teise į atskaitą, susijęs su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio tiekimo grandinėje, atliekamu sukčiavimu.

Pareiškėjas atliko visus būtinus veiksmus patikrinti Tiekėjo sandorio bei vykdomos veiklos teisėtumą, t. y. patikrino viešai prieinamus registrus, domėjosi, ar Tiekėjas realiai vykdo veiklą, tikrino informaciją apie Tiekėją bei jo direktorių interneto paieškos svetainėse, tikrino, ar Tiekėjas turi PVM mokėtojo kodą. Pareiškėjas neturėjo duomenų apie Tiekėjo finansinę būklę, galėjo tik numanyti, ar Tiekėjas parduoda transporto priemones ir kitiems asmenims, tačiau negalėdamas susipažinti su Tiekėjo vidiniais įmonės dokumentais ir buhalterine apskaita, neturėjo objektyvios galimybės pagrįstai teigti, kad Tiekėjas nevykdo mokestinių įsipareigojimų.

Sužinojęs apie tai, jog Tiekėjas susidūrė su finansiniais sunkumais ir nesumoka PVM, pareiškėjas 2012 m. gegužės 15 d. bandė perimti Tiekėjo turėtą mokestinę nepriemoką, o tai patvirtina pareiškėjo sąžiningumą. Darė išvadą, jog pareiškėjas, kaip mokesčių mokėtojas, neturintis specialių įgalinimų tikrinti kitus ūkio subjektus, ėmėsi visų jam objektyviai prieinamų priemonių, siekdamas išsiaiškinti, ar Tiekėjas yra PVM mokėtojas ir nedalyvauja sandoriuose, susijusiuose su PVM sukčiavimu, ir nėra jokio objektyvaus pagrindo konstatuoti, jog pareiškėjas, sudarydamas transporto priemonių įsigijimo sandorius, elgėsi nesąžiningai – žinojo ar turėjo žinoti, kad Tiekėjas galimai sukčiauja PVM srityje.

Todėl nėra jokio objektyvaus pagrindo pripažinti pareiškėjo nesąžiningumą vykdant veiklą ir riboti jo teisę į PVM atskaitą.

5. Pareiškėjas pažymėjo, kad MGK pozicija, kad pareiškėjas žinojo ar turėjo žinoti, jog dalyvavo sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM srityje, didele apimtimi yra grindžiama Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybos prie Lietuvos Respublikos vidaus reikalų ministerijos (toliau – ir FNTT) Kauno apygardos valdybos Nusikalstamų veikų tyrimo skyriaus 2014 m. vasario 20 d. specialisto išvada Nr. 5-2/31 dėl Tiekėjo ūkinės finansinės veiklos laikotarpiu nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2013 m. balandžio 15 d. (toliau – ir Specialisto išvada Nr. 1) ir 2014 m. vasario 24 d. specialisto išvada Nr. 5-2/35 dėl pareiškėjo ūkinės finansinės veiklos už laikotarpį nuo 2011 m. rugsėjo 1 d. iki 2013 m. balandžio 30 d. (toliau – ir Specialisto išvada Nr. 2). FNTT vykdyto tyrimo ir pareiškėjo mokestinio patikrinimo metu vertintų sandorių sudarymo laikotarpiai nesutampa – pareiškėjo mokestinis patikrinimas atliktas už laikotarpį nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d., tuo tarpu Specialisto išvada Nr. 1 ir Specialisto išvada Nr. 2 priimtos įvertinus asmenų veiklą laikotarpiu nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2013 m. balandžio 30 d. Taip pat FNTT nustatytos aplinkybės neatitinka sandorių, kurių pagrindu apskaičiuotos pareiškėjui papildomai mokėtinos sumos. Be to, FNTT tyrimo metu analizuotas objektas (pareiškėjo sandoriai su Rusijos Federacijos asmenimis) nėra tapatus pareiškėjo mokestinio patikrinimo metu tirtiems sandoriams su Turkmėnijos, Kirgizijos, Kazachstano, Baltarusijos, Rusijos, Lietuvos ir Lenkijos pirkėjais.

6. Pareiškėjas akcentavo, kad jo žiniomis Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Šiaulių AVMI) net keletą kartų vertino Tiekėjo veiklos atitikimą mokesčių teisės aktuose nustatytiems reikalavimams ir nenustatė jokių pažeidimų. Be to, Tiekėjui iškėlus bankroto bylą, mokesčių administratorius neprieštaravo Tiekėjo bankrotui supaprastinto proceso tvarka, nors buvo žinoma, kad jo PVM įsiskolinimas valstybės biudžetui yra ženklus. Kadangi mokesčių administratoriaus atliekamų kontrolės veiksmų metu nebuvo užfiksuota, jog Tiekėjas galimai sukčiauja PVM srityje ar netinkamai vykdo kitas teisės aktuose numatytas pareigas, nėra pagrindo teigti, kad pareiškėjas žinojo ir galėjo žinoti apie galimą Tiekėjo dalyvavimą sukčiavime PVM srityje. Tiekėjas laikotarpiu nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. turėjo PVM apmokestinamų sandorių ir su kitomis tiek Lietuvos, tiek užsienio įmonėmis, dėl kurių mokesčių administratorius nėra pareiškęs jokių pretenzijų. Tai patvirtina faktą, jog MGK pozicija dėl pareiškėjo nesąžiningumo yra nepagrįsta ir prieštarauja vienodo požiūrio principui.

7. Pareiškėjas teigė, kad MGK, priimdama ginčijamą sprendimą, visiškai neatsižvelgė į aplinkybę, kad pareiškėjas nuo pirmojo Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) vykdyto mokestinio tyrimo pradžios bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi ir teikė visą prašomą informaciją. Pareiškėjas pats kreipėsi tiek į Tiekėją, tiek į kitas su Tiekėju bendradarbiavusias įmones, prašydamas pateikti papildomą informaciją apie sandorius su Tiekėju, jo veiklą, prekybos transporto priemonėmis vykdymą ir visą šią surinktą medžiagą perdavė mokesčių administratoriui. Tačiau MGK į šiuos pareiškėjo surinktus duomenis neatsižvelgė, jų nevertino, formaliai nurodydama, kad nėra pagrindo atsižvelgti į pareiškėjo argumentus ar papildomai pateiktus dokumentus. Tokiu būdu buvo paneigta pareiškėjo galimybė pagrįsti, kodėl mokesčių administratoriaus pozicija bei apskaičiuotos sumos yra neteisingos.

8. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą prašė skundą atmesti.

9. Atsakovas paaiškino, kad VMI neleido pareiškėjui į PVM atskaitą įtraukti Tiekėjo vardu 2011 m. birželio 1 d. – 2012 m. rugsėjo 30 d. laikotarpiu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose išskirtos 3 517 257,44 Eur (12 144 386,50 Lt) pirkimo PVM sumos, konstatavusi, kad patikrinimo metu buvo surinkta pakankamai įrodymų, leidžiančių teigti, jog Tiekėjo vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose įformintos ūkinės operacijos tarp pareiškėjo ir Tiekėjo neįvyko tokiomis aplinkybėmis, kaip atvaizduota minėtuose buhalterinės apskaitos dokumentuose, todėl pareiškėjas pagal juos neturi teisės į PVM atskaitą.

Patikrinimo metu surinkti faktiniai duomenys, įvertinus jų patikimumą, pakankamumą ir nuoseklumą, neleidžia abejoti, kad pareiškėjas neturi teisės į PVM atskaitą pagal Tiekėjo vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras. VMI nustatė, kad pareiškėjas apskaitė transporto priemonių įsigijimą iš Tiekėjo, tačiau ši įmonė prekių pareiškėjui nepardavė. Mokestinio tyrimo metu nustatyta, kad pareiškėjas didžiąją dalį pinigų už krovininius automobilius, kurių įsigijimas įformintas iš Tiekėjo, pervedė ne Tiekėjui, o tiesiai pastarojo tiekėjams.

Pareiškėjas nepateikė jokių papildomų dokumentų (prekių užsakymo, susirašinėjimo, pristatymo ar kitų dokumentų), susijusių su Tiekėjo įformintais sandoriais. Pareiškėjas nenurodė objektyvių priežasčių, kodėl pats negalėjo įsigyti krovininių automobilių iš Lenkijoje įregistruotų įmonių, nesinaudodamas tarpininko – Tiekėjo –paslaugomis. Mokesčių administratorius nustatė, kad Tiekėjo vardu iš Lenkijos mokesčių mokėtojų įsigytos transporto priemonės buvo perparduotos pareiškėjui, apskaičiuojant ir deklaruojant pardavimo PVM, po to pareiškėjas dalį pagal Tiekėjo vardu išrašytus dokumentus įsigytų automobilių pardavė atgal Lenkijos mokesčių mokėtojams (J.

P., S. M. B.), taikydamas 0 proc. PVM tarifą. Nustatyta, kad Tiekėjas realiai nedalyvavo transporto priemonių pirkimo–pardavimo sandoriuose, o tik išrašomose pardavimo PVM sąskaitose faktūrose apskaičiavo ir deklaravo dideles pardavimo PVM sumas, kurių į biudžetą nesumokėjo. Tiekėjo vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose išskirtas ir į biudžetą nesumokėtas PVM sumas pareiškėjas įtraukė į PVM atskaitą. Prekės ar paslaugos įsigijimas ir jos panaudojimas PVM apmokestinamoms prekėms tiekti ar paslaugoms teikti turi būti realus, t. y. tokie veiksmai turi būti atlikti iš tiesų, o ne vien užfiksuoti buhalterinės apskaitos dokumentuose.

10. Atsakovas teigė, kad mokesčių administratorius surinko pakankamai įrodymų, kad pareiškėjas dalyvavo PVM sukčiavime. Šią išvadą patvirtina patikrinimo metu nustatytos aplinkybės, t. y. pareiškėjas dalyvavo sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM, nes pats organizavo ir juose faktiškai dalyvavo, Tiekėjas realiai nedalyvavo transporto priemonių pirkimo–pardavimo sandoriuose, jo vardu buvo tik surašomi dokumentai. Pareiškėjas neįrodė PVM sąskaitose faktūrose atvaizduotų ūkinių operacijų tarp pareiškėjo ir Tiekėjo realumo, t. y. kad jos įvyko PVM sąskaitose faktūrose nurodytomis aplinkybėmis (todėl minėtos PVM sąskaitos faktūros laikomos neturinčiomis juridinės galios), bei savo sąžiningumo, jog jis nežinojo ir negalėjo žinoti apie Tiekėjo sukčiavimą PVM. Bylos duomenys patvirtina, kad pareiškėjas ne tik žinojo apie Tiekėjo sukčiavimą PVM, bet ir pats jame dalyvavo (duodavo nurodymus Tiekėjui). Pareiškėjas nepateikė jokių objektyvių duomenų, paneigiančių mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes, pagrindžiančias jo nesąžiningumą.

II. 11. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2017 m. lapkričio 14 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

12. Teismas nustatytų faktinių aplinkybių kontekste, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 58 straipsnio 1 dalimi, 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos X antraštinės dalies 1 skyriaus „Teisės į atskaitą atsiradimas ir taikymo sritis“ nuostatomis, MAĮ 10 straipsniu, atsižvelgdamas į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. vasario 5 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-602-705/2013 pateiktus išaiškinimus, nustatė, kad mokesčių administratorius įrodinėjo pareiškėjo žinojimą (turėjimą žinoti) (sąžiningumą), kad jis įsigydamas prekes dalyvavo sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje.

13. Teismas sutiko su atsakovo išvada, kad pareiškėjas dalyvavo PVM sukčiavime ir nurodė, jog pareiškėjas tikrinamu laikotarpiu buhalterinėje apskaitoje apskaitė 546 transporto priemonių įsigijimą pagal pirkimo–pardavimo iš UAB „TK&Partner“ sutartis, šias įsigytas transporto priemones pareiškėjas pardavė Turkmėnijos, Kirgizijos, Kazachstano, Baltarusijos, Rusijos fiziniams ir juridiniams asmenims, taip pat Lenkijoje įregistruotoms įmonėms. Teismas akcentavo, kad nors pagal pateiktus dokumentus matyti, jog pareiškėjas pirkimo–pardavimo sutarčių pagrindu įsigijo transporto priemones, tačiau jokių dokumentų, kurie liudytų UAB „Ardovitė“ ir UAB „TK&Partner“ realų pasiruošimą vykdyti šiuos sandorius arba realų vykdymą, nepateikė, t. y. byloje nėra pateikta šių asmenų susirašinėjimų siekiant suderinti užsakomas prekes, taip pat nėra kitų dokumentų, patvirtinančių realų įsigytų transporto priemonių pristatymą pareiškėjui. Atkreipė dėmesį, kad pagal byloje esančią medžiagą matyti, jog laikotarpiu nuo 2011 m. rugsėjo 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. iš visų UAB „TK&Partner“ deklaruotų PVM apmokestinamųjų sandorių pardavimai UAB „Ardovitė“ sudarė net 91,5 proc., o laikotarpiu nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. tokie pardavimai sudarė 98 proc. visų UAB „TK&Partner“ PVM apmokestinamų sandorių.

14. Teismas dėl pareiškėjo teiginių, kad jis buvo sąžiningas ir atliko visus būtinus veiksmus, siekdamas įsitikinti kontrahento veiklos realumu, pažymėjo, jog mokesčių administratorius surinko pakankamai faktinių duomenų, patvirtinančių priimtų ginčijamų sprendimų pagrįstumą. Akcentavo, kad vadovaujantis FNTT atlikto ikiteisminio tyrimo medžiaga buvo nustatyta, jog sandoriai tarp UAB „TK&Partner“ ir UAB „Ardovitė“ realiai nevyko, o tik buvo įforminami pirkimo–pardavimo dokumentai, siekiant mokestinės naudos, t. y. susigrąžinti PVM.

15. Teismas atmetė kaip nepagrįstus pareiškėjo teiginius, kad jis nežinojo ir negalėjo žinoti apie UAB „TK&Partner“ nesąžiningumą. Pažymėjo, kad UAB „TK&Partner“ atstovas K. M. apklausoje patvirtino, jog buvo palikęs UAB „TK&Partner“ antspaudą D. K., kuris juo naudojosi, taip pat K. M. nuvykdavo į UAB „Ardovitė“ ir iš D. K. paimdavo dokumentus, kurie būdavo užpildyti UAB „TK&Partner“ vardu, jei reikėdavo, šiuos dokumentus pasirašydavo. Teismas vertino, kad nurodytos aplinkybės patvirtina, jog UAB „Ardovitė“ buvo žinomi UAB „TK&Partner“ atliekami veiksmai, nes UAB „Ardovitė“ atskirais atvejais disponuodavo UAB „TK&Partner“ priklausančiais dokumentais, todėl nežinoti apie nesąžiningus veiksmus objektyviai negalėjo. Tuo tarpu pareiškėjas įrodymų, kurie paneigtų mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes, susijusias su pareiškėjo nesąžiningumu, nepateikė.

16. Teismas atmetė kaip nepagrįstus pareiškėjo teiginius, kad FNTT tyrimo medžiaga buvo vertinama tendencingai, neatsižvelgiant į mokesčių administratoriaus vykdytų kontrolės veiksmų objektą bei tikrintą laikotarpį. Teismas šiame kontekste pažymėjo, kad mokesčių administratoriaus tikrintas mokesčių laikotarpis nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d., tuo tarpu FNTT tyrimas atliktas už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2013 m. balandžio 15 d., dėl ko FNTT tirtas laikotarpis apima mokesčių administratoriaus tikrintą mokesčių laikotarpį. FNTT tyrė aplinkybes, susijusias su pareiškėjo sandoriais, sudaromais su UAB „TK&Partner“, todėl teismas vertino, kad FNTT tyrime nustatytos aplinkybės yra tiesiogiai susijusios su mokesčių administratoriaus atliktu patikrinimu ir nesiremti jomis ginčo atveju nėra pagrindo.

17. Teismas, įvertinęs byloje pateiktus duomenis ir nustatytas faktines aplinkybes, sprendė, kad mokesčių administratorius tinkamai vykdė įrodinėjimo pareigą ir surinko pakankamai įrodymų, patvirtinančių, jog buvo nustatyti atvejai, kuriems esant turi būti ribojama pareiškėjo teisė į PVM atskaitą. Teismas pripažino, kad apie UAB „TK&Partner“ nesąžiningus veiksmus pareiškėjui buvo žinoma, todėl jis prarado teisę atskaityti PVM. Dėl nurodytų priežasčių teismas konstatavo, kad ginčijami sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, todėl pareiškėjo skundą atmetė.

III. 18. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, išnagrinėjęs pareiškėjo apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. lapkričio 14 d. sprendimo panaikinimo, 2019 m. gegužės 29 d. nutartimi pareiškėjo apeliacinį skundą tenkino iš dalies, Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. lapkričio 14 d. sprendimą panaikino ir perdavė bylą Vilniaus apygardos administraciniam teismui nagrinėti iš naujo.

19. Apeliacinės instancijos teismas sprendė, kad priimdamas skundžiamą sprendimą pirmosios instancijos teismas nesilaikė Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 80 straipsnio 1 dalies, nes bylai reikšmingas aplinkybes konstatavo ne betarpiškai byloje surinktų faktinių duomenų analizės pagrindu, bet perrašydamas skundžiamuose administraciniuose aktuose pateiktas mokesčių administratorių apibendrintas išvadas dėl faktinių aplinkybių buvimo ar pritardamas mokesčių administratoriaus nustatytoms aplinkybėms. Pirmosios instancijos teismas sprendimą pagrindė ginčijamuose mokesčių administratorių sprendimuose išdėstytais argumentais, beveik nepasisakydamas dėl pareiškėjo skunde nurodytų aplinkybių, kuriomis šis grindė savo reikalavimus.

20. Apeliacinės instancijos teismas, akcentuodamas Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. vasario 5 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-602-705/2013 suformuluotus teisės į PVM atskaitą ribojimo kriterijus, pažymėjo, kad pirmosios instancijos teismas pripažino, kad mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai apribojo pareiškėjo teisę į PVM atskaitą, bet skundžiamame sprendime aiškiai nenurodė, kokiu teisiniu pagrindu buvo galima apriboti minėtą pareiškėjo teisę. Pirmosios instancijos teismas padarė išvadą, jog mokesčių administratorius tinkamai vykdė įrodinėjimo pareigą ir surinko pakankamai įrodymų, patvirtinančių, kad buvo nustatyti atvejai, kuriems esant turi būti ribojama pareiškėjo teisė į PVM atskaitą; mokesčių administratoriaus surinkta ir byloje esanti medžiaga patvirtina, jog realiai sandoriai nebuvo vykdyti, o jais buvo siekiama nesąžiningai atskaityti mokėtiną PVM; byloje esanti medžiaga patvirtina, kad apie UAB „TK&Partner“ nesąžiningus veiksmus pareiškėjui buvo žinoma, todėl jis prarado teisę atskaityti PVM.

21. Apeliacinės instancijos teismas pažymėjo, kad vien tai, kad PVM sąskaitoje faktūroje įformintos ūkinės operacijos neįvyko tokiomis aplinkybėmis, kurios atvaizduotos buhalterinės apskaitos dokumentuose, nėra pagrindas riboti asmens teisę į PVM atskaitą. Kiekvienu atveju, sprendžiant klausimą dėl teisės į PVM atskaitą nesuteikimo, turi būti vadovaujamasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje suformuluotais teisės į PVM atskaitą ribojimo kriterijais.

22. Apeliacinės instancijos teismas vertino, kad pirmosios instancijos teismas, nagrinėdamas bylą, detaliai netyrė byloje surinktų įrodymų, savarankiškai nenustatinėjo bylai reikšmingų aplinkybių, išsamiai ir visapusiškai jų nevertino, o iš esmės tik atkartojo skundžiamuose mokesčių administratorių sprendimuose išdėstytas aplinkybes arba tik nurodė, kad pritaria mokesčių administratorių išvadoms.

23. Apeliacinės instancijos teismas sprendė, kad pirmosios instancijos teismas, priimdamas skundžiamą sprendimą, pažeidė procesinės teisės normas ir dėl šios pažaidos galėjo būti neteisingai išspręsta byla.

IV. 24. Vilniaus apygardos administracinis teismas, bylą išnagrinėjęs iš naujo, 2019 m. lapkričio 21 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

25. Teismas nustatė, kad Vilniaus AVMI, vykdydama 2012 m. rugpjūčio 14 d. mokestinio patikrinimo pavedimą, atliko pareiškėjo PVM mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. ir 2016 m. sausio 21 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (4.65) FR0680-34 (toliau – ir Patikrinimo aktas). Patikrinimo metu Vilniaus AVMI, įvertinusi Specialisto išvadoje Nr. 1 ir Specialisto išvadoje Nr. 2 nustatytus faktus, atsižvelgdama į mokesčių administratoriaus surinktą ir pareiškėjo pateiktą informaciją, nusprendė, kad tikrinamuoju laikotarpiu Tiekėjo vardu pareiškėjui įformintose PVM sąskaitose faktūrose užfiksuotos ūkinės operacijos realiai tarp pareiškėjo ir Tiekėjo neįvyko, t. y.

Tiekėjas realiai nedalyvavo 546 transporto priemonių pirkimo–pardavimo sandoriuose už 57 830 411,06 Lt ir 12 144 386,50 Lt PVM (iš viso už 69 974 797,56 Lt), jo vardu surašyti dokumentai sudarė galimybę pareiškėjui sukurti nepagrįstą PVM atskaitą. Vietos mokesčių administratorius, konstatavęs, jog pareiškėjas pagal Tiekėjo vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras laikotarpiu nuo 2011 m. rugsėjo 11 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. nepagrįstai į PVM atskaitą įtraukė 12 144 386,50 Lt pirkimo PVM ir tuo sumažino mokėtiną į biudžetą PVM, Patikrinimo aktu apskaičiavo pareiškėjui 12 144 386,50 Lt (3 517 257,44 Eur) PVM.

Vilniaus AVMI, išnagrinėjusi Patikrinimo aktą ir pareiškėjo rašytines pastabas dėl jo, 2016 m. balandžio 1 d. sprendimu Nr. (4.65)-FR0682-191 patvirtino Patikrinimo aktu apskaičiuotą 3 517 257,44 Eur PVM, apskaičiavo 1 313 928,92 Eur PVM delspinigius ir skyrė 10 proc. dydžio 351 726 Eur PVM baudą. Pareiškėjas dėl Vilniaus AVMI sprendimo inicijavo mokestinį ginčą, kurį išnagrinėjusios ikiteisminės mokestinį ginčą nagrinėjančios institucijos – VMI ir MGK – (atitinkamai, 2016 m. birželio 14 d. sprendimas Nr. 69-71 ir 2017 m. gegužės 29 d. sprendimas Nr. S-117 (7-146/2016)) palaikė vietos mokesčių administratoriaus poziciją ginčo klausimais, konstatuodamos, kad pareiškėjas neturi teisės į PVM atskaitą pagal Tiekėjo vardu laikotarpiu nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. išrašytas PVM sąskaitas faktūras, nes ūkinės operacijos neįvyko šiose PVM sąskaitose faktūrose nurodytomis sąlygomis, o pareiškėjas ne tik žinojo (turėjo žinoti), kad, įsigydamas prekes iš Tiekėjo, dalyvauja sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM, bet ir pats dalyvavo sukčiavime PVM (pats organizavo ir faktiškai dalyvavo sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM, Tiekėjas realiai nedalyvavo transporto priemonių pirkimo–pardavimo sandoriuose, jo vardu buvo tik surašomi dokumentai).

Atsižvelgdamos į tai, VMI ir MGK savo sprendimais patvirtino vietos mokesčių administratoriaus nurodymą pareiškėjui sumokėti 3 517 257,44 Eur PVM ir su juo susijusias sumas. Pareiškėjas, nesutikęs su mokesčių administratoriaus ir MGK sprendimais, inicijavo teisminį ginčą, skunde teismui laikydamasis pozicijos, išdėstytos tiek pastabose dėl Patikrinimo akto, tiek skunduose VMI ir MGK, kad sandoriai tarp pareiškėjo ir Tiekėjo įvyko realiai, t. y. pareiškėjas įsigijo iš Tiekėjo transporto priemones, kurias vėliau pardavė (prekes naudojo apmokestinamiesiems sandoriams vykdyti), buvo sąžiningas – nežinojo ir negalėjo žinoti apie Tiekėjo galimai vykdytą sukčiavimą (prieš sudarydamas sandorius su Tiekėju, ėmėsi visų būtinų veiksmų, siekdamas įsitikinti Tiekėjo sąžiningumu; sužinojęs, kad Tiekėjas turi finansinių sunkumų ir nesumoka PVM, bandė perimti jo turėtą mokestinę nepriemoką), todėl turi teisę į PVM atskaitą pagal Tiekėjo vardu laikotarpiu nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. išrašytas PVM sąskaitas faktūras.

26. Teismas apibrėžė, kad mokestinis ginčas iš esmės yra kilęs dėl to, ar pagrįstai ir teisėtai mokesčių administratorius paneigė pareiškėjo teisę atskaityti 3 517 257,44 Eur pirkimo PVM pagal Tiekėjo vardu laikotarpiu nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. išrašytas PVM sąskaitas faktūras už transporto priemonių įsigijimą, konstatavęs, jog PVM sąskaitose faktūrose įformintos ūkinės operacijos realiai neįvyko tokiomis sąlygomis, kurios atvaizduotos šiuose buhalteriniuose dokumentuose, o pareiškėjas buvo nesąžiningas, nes, sudarydamas sandorius su Tiekėju, ne tik žinojo (turėjo žinoti), jog dalyvauja sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM, bet ir pats dalyvavo sukčiavime PVM.

27. Teismas, vadovaudamasis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, pažymėjo, kad nacionaliniu lygmeniu teisė į PVM atskaitą reglamentuojama PVMĮ atitinkamomis normomis, o jos įgyvendinimas siejamas tiek su formaliųjų įstatymo reikalavimų – tokių kaip teisės aktų reikalavimus atitinkančių PVM sąskaitų faktūrų turėjimu (PVMĮ 64 straipsnis) ir buvimu PVM mokėtoju (PVMĮ 57 straipsnis) – vykdymu, tiek su ūkinių operacijų realumu bei su reikalavimo elgtis sąžiningai, kildintino iš mokesčių mokėtojų lygybės principo, laikymųsi.

28. Teismas akcentavo, kad PVM atskaita patenka į Europos Sąjungos teisės reguliavimo sritį. Būtent PVM atskaita yra pagrindinis Europos Sąjungos PVM sistemos elementas, o teisė atskaityti PVM yra pagrindinė ir svarbiausia mokesčio mokėtojo teisė. PVM atskaitos sistema yra pagrindinė priemonė, kuria yra įgyvendinamas svarbiausias PVM principas – neutralumo principas. Siekiant užtikrinti Europos Sąjungos vidaus rinkos funkcionavimą, apmokestinimo PVM tvarka buvo harmonizuota Europos Sąjungos teise, įvedant bendrą PVM sistemą. Tokios harmonizacijos pagrindu tapo 1977 m. gegužės 17 d. Šeštoji Tarybos direktyva dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas bei vėliau ją pakeitusi PVM direktyva.

29. Teismas, vadovaudamasis PVM direktyvos 168 straipsnio a punktu, PVMĮ 58 straipsnio 1 dalies 1 punktu, nustatė, kad ginčo nėra, jog pareiškėjas laikotarpiu nuo 2011 m. rugsėjo 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. į PVM atskaitą įtraukė 12 144 386,50 Lt pirkimo PVM pagal Tiekėjo išrašytas PVM sąskaitas faktūras už įsigijimą 546 transporto priemonių (vilkikų, priekabų, puspriekabių, sunkvežimių), dalį kurių pareiškėjas pardavė Turkmėnijos, Kirgizijos, Kazachstano, Baltarusijos, Rusijos ir Lietuvos fiziniams ir juridiniams asmenims (iš viso pardavė 329 transporto priemones) bei Lenkijoje įregistruotoms įmonėms, iš kurių pagrindiniai pirkėjai – S. M. B. (parduoti 153 krovininiai automobiliai) ir A. J. P. (parduoti 53 krovininiai automobiliai).

30. Teismas, akcentuodamas nagrinėjamo ginčo kontekste aktualius Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išaiškinimus, pažymėjo, jog nagrinėjamoje byloje nėra ginčo dėl teisės aiškinimo ir iš esmės bylos baigtis priklauso nuo surinktų įrodymų vertinimo. Mokesčių administratoriui neigiant pareiškėjo teisę į PVM atskaitą tuo pagrindu, kad pareiškėjas ne tik žinojo (turėjo žinoti), jog dalyvauja sandoriuose, susijusiuose su sukčiavimu PVM, bet ir pats dalyvavo sukčiavime PVM, buvo suponuota pareiga tai pagrįsti, o pareiškėjui teigiant priešingai – tai įrodyti faktiniais duomenimis. Teismas pabrėžė, jog mokesčių administratoriaus nurodyta aplinkybė, kad Tiekėjo pareiškėjui išrašytose PVM sąskaitose faktūrose įformintos ūkinės operacijos neįvyko tokiomis sąlygomis, kurios atvaizduotos šiuose buhalterinės apskaitos dokumentuose, nėra pagrindas riboti pareiškėjo teisę į PVM atskaitą.

31. Teismas sprendė, kad bylos faktinių aplinkybių visuma patvirtina, jog pareiškėjas ne tik žinojo (turėjo žinoti), kad, įsigydamas prekes pagal Tiekėjo vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras, dalyvauja sandoryje, susijusiame su Tiekėjo atliktu sukčiavimu PVM srityje, bet ir pats sukčiavo PVM srityje, todėl mokesčių administratorius pagrįstai apribojo pareiškėjo teisę į PVM atskaitą pagal Tiekėjo vardu laikotarpiu nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. išrašytas PVM sąskaitas faktūras už transporto priemonių įsigijimą.

32. Teismas pažymėjo, kad pasisakant dėl vienos iš teisę į PVM atskaitą ribojančių aplinkybių, t. y. pareiškėjo žinojimo arba turėjimo žinoti, kad, įsigydamas prekes, jis dalyvauja sandoryje, susijusiame su Tiekėjo atliktu sukčiavimu PVM srityje, visų pirma, privalu įrodyti Tiekėjo sukčiavimą PVM srityje.

33. Teismas vertino, kad aplinkybę, jog Tiekėjas sukčiavo PVM, patvirtina FNTT pareigūnų ir ikiteisminio tyrimo teisėjos apklausose Tiekėjo direktoriaus K. M. ir Tiekėjo buhalterės R. Š. duoti paaiškinimai, Šiaulių AVMI atlikto Tiekėjo mokestinio tyrimo ir operatyvaus patikrinimo rezultatai.

34. Teismas, įvertinęs Tiekėjo direktoriaus ir buhalterės paaiškinimų bei Šiaulių AVMI atlikto Tiekėjo mokestinio tyrimo ir operatyvaus patikrinimo rezultatų turinį, nustatė, kad Tiekėjas neturėjo darbuotojų, kurie galėtų užsiimti krovininių automobilių paieška jų įsigijimui ir vėlesniam pardavimui; neturėjo veiklos (kurios net nebuvo įregistravusi mokesčių mokėtojų registre) vykdymo vietos – krovininių automobilių saugojimo aikštelės, t. y. jos nebuvo įsigijusi nei nuosavybės, nei kitais (pvz., nuomos) pagrindais; nepateikė užsakymų krovininių automobilių paieškai, pasiūlymų iš Lenkijos mokesčių mokėtojų įsigyti krovininius automobilius, įsigytų transporto priemonių pristatymo dokumentų; neturėjo apyvartinių lėšų ar paskolinės sutarties banke, dėl ko net 68 proc. (47 643 997,83 Lt) iš pareiškėjo buhalterinėje apskaitoje atvaizduotos bendros sumos (69 974 798,88 Lt) už iš Tiekėjo įsigyjamas transporto priemones pareiškėjas pervedė tiesiogiai transporto priemonių pardavėjams; Tiekėjo įsigyti automobiliai nebuvo registruojami jo vardu, o iš karto pareiškėjo vardu. Vertindamas šias aplinkybes Tiekėjo direktoriaus ir buhalterės apklausų kontekste, be kita ko, atsižvelgdamas į tai, kad dalį pirkimo–pardavimo sutarčių su pareiškėju Tiekėjo vardu pasirašė P. B., teismas konstatavo, jog realiai Tiekėjas neįsigijo ir pareiškėjui nepardavė prekių, nurodytų Tiekėjo vardu laikotarpiu nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. pareiškėjui išrašytose PVM sąskaitose faktūrose, t. y. ūkinės operacijos nėra įvykusios apskaitos dokumentuose nurodytomis sąlygomis. Pastarieji dokumentai, kaip konstatuota Specialisto išvadoje Nr. 2, buvo surašomi formaliai, tokiu būdu sudarant galimybę pareiškėjui nepagrįstai PVM atskaitai sukurti. Nustatytos aplinkybės įgalina daryti išvadą, kad Tiekėjas, sudarydamas minėtus sandorius, sukčiavo PVM srityje, savo vardu išrašydamas apskaitos dokumentus juose nurodytomis sąlygomis ir aplinkybėmis neįvykusioms ūkinėms operacijoms pagrįsti, realiai tokių ūkinių operacijų nevykdydamas (už tariamai įvykusias operacijas nemokėdamas PVM, nors ir atlikdamas formalius deklaravimo veiksmus).

35. Teismas atkreipė dėmesį, kad išvadą, kad pareiškėjas žinojo (turėjo žinoti), jog, įsigydamas prekes iš Tiekėjo, dalyvauja sandoriuose, susijusiuose su Tiekėjo sukčiavimu PVM, patvirtina Tiekėjo direktoriaus K. M. FNTT pareigūnui ir ikiteisminio tyrimo teisėjai apklausos metu pateikta informacija apie transporto priemonių sandorių sudarymą ir atsiskaitymą už juos aplinkybės, pareiškėjo vadovo D. K. disponavimas Tiekėjo antspaudu ir dokumentų Tiekėjo vardu. Teismas, be kita ko, įvertino tai, kad 2 transporto priemonės pareiškėjui buvo parduotos 2 kartus, o 45 transporto priemonių pardavimas pareiškėjui įformintas anksčiau, nei Tiekėjas jas įsigijo iš savo tiekėjų, taip pat įvertino elektroninių laiškų tarp Tiekėjo ir pareiškėjo turinį (pvz., „gal galit atsiųsti suderinimą liepos 1 d. ar nors parašyti, kiek jūs mums skolingi 2012 07 01“, „reikia taisyti TKP 169 sąskaitą, iš sąskaitos išbraukti 2 IVECO ind.

Nr. (duomenys nesklebtini), 1090 (kitus palikti), nes neturiu invoice, kad jūs įsigijote“, pareiškėjo direktoriaus D. K. paaiškinimą, kad „sunkvežimiai buvo įsigyjami iš tiesioginių pardavėjų ir atsiskaitymas vyko tiesiogiai su tomis įmonėmis“. Taip pat minėtą išvadą patvirtina ir kitos byloje nustatytos aplinkybės, t. y. kad: dalyje pirkimo–pardavimo sutarčių su pareiškėju Tiekėjo vardu pasirašė P. B., kuris K. M. buvo įvardintas asmeniu, inicijavusiu vilkikų pirkimo ir pardavimo sandorius, naudojant tarpininką – Tiekėją; iš pareiškėjo buhalterinėje apskaitoje atvaizduotos bendros 69 974 798,88 Lt sumos, sumokėtos už transporto priemones Tiekėjui, 47 643 997,83 Lt (68 proc.) pagal Tiekėjo prašymus pervesta tiesiogiai prekių pardavėjams, tik 14 094 537,84 Lt (20 proc.) sumokėta tiesiogiai Tiekėjui (6 339 600,28 Lt pavedimu ir 7 754 937,56 Lt grynaisiais), 109 753,13 Lt sudengta tarpusavio užskaitomis, 8 126 510,08 Lt pagal 2012 m. liepos 23 d. reikalavimo perleidimo sutartį sudengti tarpusavio įsiskolinimai, t. y. pirkėjo S. M.

B. skola pareiškėjui užskaityta padengti pareiškėjo įsipareigojimą Tiekėjui; virš 90 proc. Tiekėjo įformintų PVM apmokestinamų sandorių sudarė su pareiškėju sudaryti transporto priemonių pardavimo sandoriai: laikotarpiu nuo 2011 m. rugsėjo 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. pardavimai pareiškėjui sudarė 91,50 proc. visų Tiekėjo PVM apmokestinamųjų sandorių, laikotarpiu nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. – 98 proc.; pareiškėjo apskaitytas įsiskolinimas Tiekėjui nuolat didėjo: 2012 m. vasario 29 d. sudarė 1 597 901,69 Lt, 2012 m. kovo 30 d.

– 1 471 748,59 Lt, 2012 m. balandžio 30 d. – 2 087 284,83 Lt, 2012 m. gegužės 30 d. – 5 533 938,85 Lt, 2012 m. birželio 30 d. – 10 348 150 Lt; Tiekėjo PVM įsiskolinimas biudžetui taip pat didėjo: 2011 m. gruodžio 31 d. buvo 415 012,90 Lt, 2012 m. sausio 31 d. – 1 206 479,36 Lt, 2012 m. kovo 31 d. – 2 310 896,97 Lt, 2012 m. birželio 30 d. – 5 574 314,01 Lt, 2012 m. rugsėjo 30 d. – 9 565 887,26 Lt, 2012 m. gruodžio 31 d. – 9 606 798,09 Lt, 2013 m. sausio 31 d. – 9 881 438,43 Lt. Išdėstytos aplinkybės, t. y. tai, kad iš esmės Tiekėjas ginčo PVM apmokestinamus sandorius sudarė tik su pareiškėju, kuris tik 20 proc. bendros už transporto priemones mokėtinos sumos sumokėjo tiesiogiai Tiekėjui, jo skola Tiekėjui nuo 2012 m. vasario 29 d. sparčiai didėjo, kas, be abejonės, tiesiogiai įtakojo didėjantį Tiekėjo PVM įsiskolinimą valstybės biudžetui, be kita ko, įvertinus sandorių sudarymo aplinkybes, nagrinėjamu atveju sudaro pakankamą pagrindą pareiškėją pripažinti nesąžiningu, t. y. neveikusiu rūpestingai, atidžiai ir teisingai, subjektu.

36. Teismas akcentavo, kad byloje nustatytos aplinkybės – pareiškėjo disponavimas Tiekėjo antspaudu bei dokumentais, atsiskaitymas už Tiekėjo vardu įsigyjamas transporto priemones su jų pardavėjais, davimas nurodymų Tiekėjui dėl PVM sąskaitų faktūrų išrašymo, t. y. kokias transporto priemones įrašyti minėtuose dokumentuose, nebuvimas objektyvių duomenų apie tai, kaip realiai buvo tariamasi dėl transporto priemonių įsigijimo, kaip vyko derybos dėl prekių kainos, pristatymo ir pan., jas vertinant Tiekėjo direktoriaus K. M. paaiškinimų kontekste, sudaro pagrįstą pagrindą pripažinti, jog pareiškėjas ne tik žinojo (turėjo žinoti) apie Tiekėjo fiktyviai vykdomus transporto priemonių įsigijimo sandorius ir fiktyviai surašomus apskaitos dokumentus, bet ir pats dalyvavo šiuose sandoriuose.

37. Teismas nurodė, kad pareiškėjo argumentus, jog jo sąžiningumą patvirtina tai, jog jis ėmėsi pakankamų atsargumo priemonių, siekdamas surinkti informaciją apie Tiekėją, t. y. prieš sudarydamas ginčo sandorius, patikrino viešai prieinamus registrus, domėjosi, ar Tiekėjas realiai vykdo veiklą, tikrino informaciją apie Tiekėją bei jo direktorių interneto paieškos svetainėse, ar Tiekėjas turi PVM mokėtojo kodą, paneigia pareiškėjo pateikti įrodymai. Teismas pažymėjo, kad rašytinė bylos medžiaga patvirtina, jog pareiškėjas informaciją apie Tiekėją rinko ir jo veikla domėjosi ne prieš sudarydamas ginčo sandorius (pirmasis kurių buvo sudarytas 2011 m. rugsėjo 15 d.), tačiau po to, kai mokesčių administratorius inicijavo pareiškėjo mokestinį patikrinimą (pavedimas tikrinti pareiškėją išrašytas 2012 m. rugpjūčio 14 d.). Todėl pareiškėjo skundo teismui teiginys, kad jis, prieš sudarydamas ginčo sandorius, ėmėsi pakankamų atsargumo priemonių, siekdamas surinkti informaciją apie Tiekėją, yra nepagrįstas. Byloje nėra jokių objektyvių duomenų, jų teismui nepateikė ir pareiškėjas, apie tai, kaip realiai vyko sandoriai tarp pareiškėjo ir Tiekėjo, t. y. kaip buvo užsakomos transporto priemonės, kaip vyko derybos dėl transporto priemonių įsigijimo, jų kainos nustatymo, pristatymo sąlygų ir pan. Pareiškėjo direktorius D. K. Kauno apylinkės teisme nagrinėjant baudžiamąją bylą apklaustas kaltinamuoju, teigė, kad „kokius vilkikus reikia pirkti iš „TK&Partners“ ir kokiomis kainomis derėdavomės su M., parvarymą organizuodavo M. K.. Dėl transporto priemonių parvarymo, tai būdavo paketas, jis man atsiųsdavo sąrašą su kainomis ir nuotraukomis, aš tuo pagrindu juos pirkdavau. <...> Dažniausiai pirkdavome nematydami automobilių, pagal nuotraukas, specifikaciją. Tačiau pareiškėjas nepateikė dokumentų, patvirtinančių direktoriaus teiginius, kad jam būdavo atsiunčiamas sąrašas transporto priemonių su kainomis ir nuotraukomis, remiantis kuriomis buvo priimamas sprendimas pirkti prekes iš Tiekėjo.

38. Teismas dėl pareiškėjo motyvo, kad sužinojęs apie tai, jog Tiekėjas susidūrė su finansiniais sunkumais ir nesumoka PVM, jis 2012 m. gegužės 15 d. bandė perimti Tiekėjo turėtą mokestinę nepriemoką, kas patvirtina jo sąžiningumą, pastebėjo, jog pareiškėjas mokesčių administratoriui pateikė prašymą įskaityti 37 200 Lt PVM permoką, tuo tarpu jo skola Tiekėjui 2012 m. balandžio 30 d. sudarė net 2 087 284,83 Lt (2012 m. gegužės 30 d. – 5 533 938,85 Lt). Be to, mokesčių administratoriui netenkinus pareiškėjo prašymo tuo pagrindu, kad prašymas buvo užpildytas neteisingai, jis pakartotinai su tinkamai užpildytu prašymu į mokesčių administratorių nesikreipė ir nebebandė perimti Tiekėjo turėtos PVM nepriemokos.

39. Teismas atmetė kaip nepagrįstus pareiškėjo teiginius, kad FNTT tyrimo medžiaga vertinama tendencingai, neatsižvelgiant į mokesčių administratoriaus vykdytų kontrolės veiksmų objektą bei tikrintą laikotarpį, ignoruojant pareiškėjo argumentus. Teismas pažymėjo, kad mokesčių administratorius atliko pareiškėjo mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d., vertindamas pareiškėjo su Tiekėju sudarytus transporto priemonių įsigijimo sandorius ir jų pagrindu susidariusios PVM atskaitos pagrįstumą. Iš bylos medžiagos matyti, jog FNTT tyrimą atliko už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2013 m. balandžio 15 d., be kita ko, vertindama transporto priemonių pirkimo–pardavimo sandorius, sudarytus tarp pareiškėjo ir Tiekėjo. Atsižvelgdamas į tai, teismas sprendė, jog FNTT tyrime nustatytos aplinkybės yra betarpiškai susijusios su mokesčių administratoriaus atliktu patikrinimu ir nesiremti jomis nėra pagrindo.

40. Teismas nesutiko su pareiškėjo motyvu, jog apskaičiuojant pareiškėjo į valstybės biudžetą mokėtiną PVM sumą, Tiekėjo PVM įsiskolinimo valstybės biudžetui dydžio nustatymas yra reikšminga aplinkybė. Teismas nurodė, kad ginčijamu atveju konstatuota, jog visi laikotarpiu nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. tarp pareiškėjo ir Tiekėjo sudaryti sandoriai, kuriais pareiškėjas grindžia jo teisę į PVM atskaitą, buvo sudaryti pareiškėjui ne tik žinant (turint žinoti), jog, įsigydamas transporto priemones, jis dalyvavo sandoriuose, susijusiuose su Tiekėjo atliktu sukčiavimu PVM srityje, bet ir pačiam juose dalyvaujant. Todėl pareiškėjui pagrįstai buvo nesuteikta (apribota) teisė atskaityti visą PVM sumą (3 517 257,44 Eur), išskirtą Tiekėjo vardu jam išrašytose PVM sąskaitose faktūrose.

41. Teismas pažymėjo, kad tiekėjo mokestinės prievolės nėra susijusios su šios administracinės bylos dalyku, todėl dėl jų nepasisakė.

42. Teismas, vadovaudamasis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išaiškinimais dėl MAĮ 167 straipsnio 1 ir 2 dalių taikymo, vertino, kad įrodinėjimo pareigą mokesčių administratorius įvykdė tinkamai. Mokesčių administratorius ir Komisija išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, vadovaudamiesi įstatymu ir teismų praktika, įvertino byloje esančius duomenis, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstus bei teisingus sprendimus.

43. Teismas, vadovaudamasis ABTĮ 40 straipsnio 1 dalimi, atmetė pareiškėjo prašymą dėl bylinėjimosi išlaidų atlyginimo priteisimo.

V. 44. Pareiškėjas apeliaciniame skunde prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. lapkričio 21 d. sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – tenkinti skundą visą apimtimi arba pakeisti skundžiamą pirmosios instancijos teismo sprendimą ir sumažinti apskaičiuotus delspinigius.

45. Pareiškėjo teigimu, skundžiamas pirmosios instancijos sprendimas visiškai nesiskiria nuo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. lapkričio 14 d. sprendimo, kurį Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2019 m. gegužės 29 d. nutartimi panaikino. Pirmosios instancijos teismas privalėjo vadovautis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. gegužės 29 d. nutartimi ir skundu, tačiau tai nebuvo padaryta.

46. Pareiškėjo vertinimu, teismas nesilaikė esminių įrodinėjimo taisyklių bei neatliko objektyvaus byloje esančių įrodymų vertinimo. Ginčai, susiję su PVM atskaitos ribojimu, įrodinėjant mokesčių mokėtojų sukčiavimą PVM srityje arba žinojimą ar galėjimą žinoti apie kitų asmenų sukčiavimą PVM srityje, iš esmės priklauso nuo šalių įrodinėjimo. Kitaip tariant, teismas turi įvertinti, ar VMI surinko pakankamai ir nenuginčijamų įrodymų, jog mokesčių mokėtojas dalyvavo arba žinojo ar galėjo žinoti apie dalyvavimą PVM sukčiavime. Šie argumentai jau buvo akcentuoti Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. gegužės 29 d. nutartyje, kurioje apeliacinės instancijos teismas aiškiai ir nedviprasmiškai pastebėjo, jog byloje turi būti aiškiai įtvirtintas PVM atskaitos ribojimo pagrindas (piktnaudžiavimas PVM atskaita, dalyvavimas PVM sukčiavime arba žinojimas ar galėjimas žinoti apie PVM sukčiavimą) bei konkretūs įrodymai, pagrindžiantys šias aplinkybes. Skundžiamame sprendime teismas, vadovaudamasis asmenų apklausomis, pateiktomis FNTT, iš esmės atkartojo MGK sprendimą, nepateikdamas savo vertinimo, tuo pažeisdamas ABTĮ 56 straipsnio 1 ir 6 dalyse įtvirtintus reikalavimus. Tokiu būdu buvo tendencingai įvertinti tik VMI palankūs įrodymai, o pareiškėjo argumentai formaliai atmesti.

47. Pareiškėjas akcentuoja, kad nagrinėjamu atveju ne mažiau svarbus ir įrodymų pakankamumo byloje kriterijus, t. y. ar VMI surinktų įrodymų, šiuo atveju fizinių asmenų apklausų, pakanka konstatuoti pareiškėjo sukčiavimą. Tiekėjo buhalterė bei vadovas buvo suinteresuoti duoti sau palankius parodymus, kadangi Tiekėjo vadovui buvo pareikšti įtarimai ikiteisminiame tyrime. Dėl šių priežasčių asmenų parodymai nėra objektyvus. Byloje nebuvo surinkta pakankamai įrodymų, neginčijamai patvirtinančių, jog pareiškėjas dalyvavo PVM sukčiavime.

48. Pareiškėjo teigimu, skundžiamas teismo sprendimas dėl pareiškėjo sąžiningumo prieštarauja ESTT ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikai, formuojamai analogiško pobūdžio bylose (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. lapkričio 28 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-442-2729/2012, 2013 m. vasario 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-602-705/2013, 2019 m. liepos 3 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-1562-602/2019, ESTT 2006 m. gegužės 11 d. sprendimas byloje Nr. C-384/04, ESTT 2012 m. birželio 21 d. sprendimas sujungtose byloje Nr. C-80/11 ir Nr. C-142/11, 2012 m. rugsėjo 6 d. sprendimas byloje Nr. C-273/11).

49. Pareiškėjas nesutinka su teismo pozicija, kad byloje buvo surinkta pakankamai įrodymų, kurie patvirtintų tiek jo dalyvavimą PVM sukčiavime, tiek žinojimą arba turėjimą žinoti apie PVM sukčiavimą. Skundžiamu sprendimu nepagrįstai pripažįstama, kad mokesčių administratorius surinko pakankamai faktinių duomenų, patvirtinančių pareiškėjo nesąžiningumą. Teismas turėjo atsižvelgti į šiuos veiksmus, kurių pareiškėjas ėmėsi, siekdamas patikrinti Tiekėjo sandorio ir vykdomos veiklos teisėtumą, kiek tai buvo pareiškėjo dispozicijoje: tikrino jam prieinamus viešus registrus; domėjosi, ar Tiekėjas realiai vykdo veiklą; tikrino informaciją apie Tiekėją bei jo direktorių interneto paieškos svetainėse (surinkta medžiaga patvirtino, kad Tiekėjas yra sėkmingai veiklą vykdanti įmonė); tikrino, ar Tiekėjas turi PVM mokėtojo kodą.

50. Pareiškėjo nuomone, jo sąžiningumą pagrindžia aplinkybė, jog sužinojęs apie Tiekėjo finansinius sunkumus ir tai, kad Tiekėjas nesumoka PVM, 2012 m. gegužės 15 d. bandė perimti Tiekėjo turėtą mokestinę nepriemoką. Mokesčių mokėtojas, šiuo atveju pareiškėjas, yra silpnoji mokestinio ginčo šalis, todėl mokesčių administratorius privalo pateikti neginčijamų įrodymų, pagrindžiančių patikrinimo akte nurodytas aplinkybes. Mokesčių administratorius nesurinko įrodymų savo išvadoms pagrįsti ir šališkai įvertino patikrinimo metu surinktus duomenis. Todėl nėra teisinio pagrindo panaikinti PVM atskaitą dėl ūkinių operacijų su Tiekėju, nes ūkinės operacijos realiai įvyko, taip pat nenustatyta jokių objektyvių duomenų, kad pareiškėjas žinojo arba galėjo žinoti apie įmonių vykdomą galimai neteisėtą veiką, byloje taip pat nesurinkta duomenų, patvirtinančių, jog pareiškėjas dalyvavo šių įmonių atliktuose neteisėtuose veiksmuose ar prie šių veiksmų kaip nors prisidėjo.

51. Pareiškėjas laikosi pozicijos, kad pateiktų duomenų nepakanka konstatuoti pareiškėjo nesąžiningumą, nes nėra pakankamų ir nenuginčijamų įrodymų, kurie patvirtintų, kad pareiškėjas, sudarydamas transporto priemonių įsigijimo sandorius, žinojo ar galėjo žinoti apie Tiekėjo sukčiavimą PVM srityje arba pats sukčiavo PVM srityje.

52. Pareiškėjo vertinimu, skundžiamas sprendimas yra nesuderinamas su ABTĮ 86 straipsnio 1–2 dalių nuostatomis, teismas tik formaliai pritaikė MAĮ, ABTĮ nuostatas, nevertino susiklosčiusios situacijos individualiai, o tik perrašė buvusius motyvus dėl įrodymų vertinimo, taip pažeidė įrodymų vertinimo taisykles.

53. Pareiškėjas akcentuoja, kad nagrinėjamu atveju delspinigių apskaičiavimo trukmė nesuderinama su kompensacine delspinigių funkcija ir delspinigiai sudarė net 37 proc. apskaičiuotų mokesčių, todėl iš esmės jų tikslas tapo pareiškėjo baudimo priemone. Svarbu įvertinti mokestinio ginčo procesą, kuris prasidėjo 2016 m. birželio 14 d. VMI priėmus sprendimą. Pareiškėjui užbaigus mokestinį ginčą, delspinigiai bus apskaičiuoti ir už visą mokestinio ginčo trukmę, kuri nepagrįstai užsitęsė ne dėl pareiškėjo kaltės (pareiškėjas negalėjo daryti įtakos nepagrįstai ilgam mokestinio ginčo, tiek ikiteismine, tiek teismine tvarka, nagrinėjimui), t. y. už daugiau kaip 8 metus ir sudarytų net 78 proc. viso pareiškėjui apskaičiuoto mokesčio, kas būtų neadekvati ir neproporcinga sankcija, skirta nubausti pareiškėją, o ne kompensuoti nuostolius. Be to, pareiškėjas nuo mokestinio ginčo pradžios bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi ir teikė visą prašomą informaciją. Atsižvelgiant į tai bei vadovaujantis teisingumo ir protingumo principais, yra pagrindas sumažinti pareiškėjui apskaičiuotinus delspinigius, kurių, jo teigimu, nebegalėtų nei ginčyti, nei prašyti sumažinti, nes mažinti delspinigius gali tik teismas, o ginčas būtų užbaigtas.

54. Atsakovas VMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą atmesti atsiliepime į pareiškėjo skundą išdėstytais argumentais.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

VI. 55. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilęs dėl mokesčių administratoriaus sprendimų, kuriais UAB „Ardovitė“ nurodyta sumokėti į valstybės biudžetą PVM, delspinigius ir baudą, dėl to, kad UAB „Ardovitė“ dalyvavo PVM sukčiavime.

56. Teisėjų kolegija, tikrindama skundžiamo pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, pažymi, kad byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

57. Pirmosios instancijos teismas teisingai identifikavo byloje taikytiną teisę. ESTT, aiškindamas su ginču susijusias Europos Sąjungos teisės normas, yra konstatavęs, kad Europos Sąjungos teisei neprieštarauja reikalavimas, kad ūkio subjektas veiktų sąžiningai ir imtųsi bet kokios priemonės, kurios gali būti iš jo pagrįstai reikalaujama, kad įsitikintų, jog sandoris, kurį jis sudaro, nelemia jo sukčiavimo mokesčių srityje. Jeigu atitinkamas apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti, kad jo vykdomas sandoris yra įgijėjo sukčiavimo dalis, ir nesiėmė visų pagrįstų priemonių, kad išvengtų to sukčiavimo, jam turėtų būti atsisakyta suteikti teisę į neapmokestinimą PVM; teismas turi įvertinti visą pagrindinėje byloje pateiktą informaciją ir jos faktines aplinkybes tam, kad nustatytų, ar asmuo veikė sąžiningai ir ėmėsi visų priemonių, kurių imtis gali būti pagrįstai iš jo reikalaujama, kad įsitikintų, jog importo ir tiekimo operacijos nelėmė jo sukčiavimo mokesčių srityje (žr., pvz., ESTT 2018 m. birželio 20 d. sprendimą byloje UAB „Enteco Baltic“ prieš Muitinės departamentą prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, dalyvaujant Vilniaus teritorinei muitinei (byla C-108/17, 94–95 punktai).

58. Be to, ESTT jau yra pažymėjęs, kad kova su galimais sukčiavimu, vengimu ir piktnaudžiavimu yra Šeštosios direktyvos (1977 m. gegužės 17 d. Tarybos šeštoji direktyva 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas) pripažintas ir skatinamas tikslas. Jeigu mokesčių administratorius nusprendžia, kad teise atskaityti buvo pasinaudota sukčiaujant, jis turi teisę prašyti atgaline data grąžinti atskaitytas sumas, o nacionalinis teismas turi atsisakyti leisti naudotis teise į atskaitą, jei atsižvelgus į objektyvias aplinkybes įrodoma, kad šia teise remiamasi sukčiaujant. Apmokestinamasis asmuo, kuris žinojo arba turėjo žinoti, kad įsigydamas prekes jis dalyvavo į sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje, Šeštosios direktyvos tikslais turi būti laikomas kaip šiame sukčiavime dalyvaujantis asmuo, nepaisant to, ar perparduodamas šias prekes jis gauna naudos, ar ne. Nacionalinis teismas turi atsisakyti leisti naudotis teise į atskaitą, jei, atsižvelgus į objektyvias aplinkybes, įrodoma, kad apmokestinamasis asmuo žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvavo į sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje, netgi jeigu nagrinėjamas sandoris atitinka objektyvius kriterijus, kuriais grindžiamos apmokestinamojo asmens, veikiančio kaip tokio, atliekamo prekių tiekimo ir ekonominės veiklos sąvokos (žr., pvz., ESTT 2006 m. liepos 6 d. sprendimą sujungtose bylose A. K. prieš Belgijos valstybę ir Belgijos valstybė prieš Recolta Recycling SPRL (sujungtos bylos C-439/04 ir C-440/04, 54–59 punktai).

59. Taigi, sutinkamai su aukščiau paminėta teise, vienas iš klausimų, spręstinų byloje, yra susijęs su įrodinėjimu, t. y., ar įrodyta byloje, kad apmokestinamasis asmuo žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvavo į sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje.

60. Pirmosios instancijos teismas, įvertinęs byloje esančius įrodymus, padarė išvadą, kad pareiškėjas ne tik žinojo (turėjo žinoti), kad įsigydamas prekes pagal tiekėjo vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras, dalyvauja sandoryje, susijusiame su tiekėjo atliktu sukčiavimu PVM srityje, bet ir pats sukčiavo PVM srityje, todėl mokesčių administratorius pagrįstai apribojo pareiškėjo teisę į PVM atskaitą pagal tiekėjo vardu laikotarpiu nuo 2011 m. birželio 1 d. iki 2012 m. rugsėjo 30 d. išrašytas PVM sąskaitas faktūras už transporto priemonių įsigijimą.

61. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nesutinka su teismo atliktu įrodymų vertinimu. Šiuo aspektu pažymėtina, kad pagal ABTĮ 56 straipsnio 6 dalį, jokie įrodymai teismui neturi iš anksto nustatytos galios, teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Teismo įsitikinimas turi būti pagrįstas byloje esančių įrodymų tyrimu ir vertinimu, kad tam tikros aplinkybės, susijusios su ginčo dalyku, egzistuoja arba neegzistuoja. Įvertindamas įrodymus, teismas turi įvertinti kiekvieno įrodymo įrodomąją reikšmę ir iš įrodymų viseto duomenų padaryti išvadas. Vertinant kiekvieno įrodymo įrodomąją reikšmę reikia nustatyti, koks jo ryšys su įrodinėjimo dalyku, ar tas įrodymas yra leistinas, patikimas, ar nėra suklastojimo požymių, ar tinkamai buvo paskirstytos įrodinėjimo pareigos, ar nepaneigtos pagal įstatymus nustatytos prezumpcijos, ar yra prejudicinių faktų. Vertindamas įrodymų visetą, teismas turi įsitikinti, kad pakanka duomenų išvadai, jog tam tikri faktai egzistavo arba neegzistavo, kad nėra esminių prieštaravimų, paneigiančių tokias išvadas (pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. liepos 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A728-415/2017). Akcentuotina, kad teismas vertindamas įrodymus, turi vadovautis ne tik įrodinėjimo taisyklėmis, bet ir logikos dėsniais, teisingumo, protingumo, sąžiningumo kriterijais.

62. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija, ištyrusi byloje esančius įrodymus vertina, kad pirmosios instancijos teismas nurodytų taisyklių nepažeidė ir skundžiamas teismo sprendimas atitinka ABTĮ 86 straipsnyje įtvirtintus reikalavimus.

63. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, perduodamas bylą Vilniaus apygardos administraciniam teismui nagrinėti iš naujo, 2019 m. gegužės 29 d. nutartyje nurodė, kad teismas turi įvertinti pareiškėjo pateiktus įrodymus ir argumentus, nustatyti, kuo konkrečiai pasireiškė UAB „TK&Partner“ sukčiavimas PVM srityje. Kaip matyti iš skundžiamo 2019 m. lapkričio 21 d. sprendimo turinio, teismas šiuos nurodymus įvykdė. Teisėjų kolegijos vertinimu, pirmosios instancijos teismas pakankamai detaliai, išsamiai pasisakė dėl pareiškėjo skunde teismui nurodytų argumentų ir skundžiamo atsakovo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo. Europos Žmogaus Teisių Teismas yra pažymėjęs, kad Europos žmogaus teisių konvencijos 6 straipsnio 1 dalis įpareigoja teismus nurodyti savo sprendimų motyvus, tačiau šis straipsnis nėra aiškinamas, kaip įpareigojantis teismą pateikti detalų atsakymą į kiekvieną argumentą (žr., pvz., EŽTT 2003 m. liepos 1 d. sprendimo byloje S. prieš Suomiją (pareiškimo Nr. 37801/97), 34 p.; 1994 m. gruodžio 9 d. sprendimo byloje H. B. prieš Ispaniją (pareiškimo Nr. 18064/91), 27 p.; 1994 m. gruodžio 9 d. sprendimo byloje R. T. prieš Ispaniją (pareiškimo Nr. 18390/91), 29 p. ir kt.). Aplinkybė, kad pareiškėjas nesutinka su pirmosios instancijos teismo bylai reikšmingų aplinkybių vertinimu, negali būti pagrindas išvadai dėl sprendimo nemotyvavimo ar nepakankamo motyvavimo. Tai, kad teismo ir mokesčio administratoriaus išvados sutampa savaime, nėra pagrindas teismo sprendimo panaikinimui. Be to, apeliantas nekonkretizuoja kokius konkrečiai jų argumentus pirmosios instancijos teismas nemotyvuotai atmetė. Todėl teismas atmeta apelianto argumentus, kad teismas teisingumą įvykdė tik formaliai.

64. Teismo vertinimu, UAB „TK&Partner“ formalaus vadovo K. M. parodymai yra patikimas įrodymų šaltinis, nes juos patvirtina kiti byloje esantys įrodymai. K. M. patvirtino, kad lenkas vardu P. sakė, kad jam UAB „TK&Partner“ vardu reiks forminti vilkikų pirkimus–pardavimus. Jį P. informuodavo telefonu, kad reikia įforminti keleto vilkikų pirkimą ir jis vykdavo į sutartas vietas, kur P. ir M. K. jam pateikdavo pasirašyti sąskaitą faktūrą lenkų kalba, realiai jis jokių pinigų už vilkiką niekam nemokėjo. Vėliau, M. nurodymu jis nuvykdavo į M. nurodytą vietą, kur buvo įforminami vilkiko pirkimo dokumentai, pagal kuriuos „TK&Partner“ įgydavo transporto priemonę, kuri būdavo lenkų vairuotojų nuvairuojama į UAB „Ardovitė“ aikštelę šalia Garliavos, kur jis susipažino su D. K. ir jo tėvu V. K., tačiau ten visus reikalus tvarkė D. (MGK byla, II t., b. l. 24). Iš UAB „TK&Partner“ formalaus vadovo K. M. parodymų seka, kad atvarius vilkiką į UAB „Ardovitė“ aikštelę, K. M. paimdavo tranzitinius numerius ir juos atiduodavo D. K.. Tada UAB „Ardovitė“ atlikdavo pervedimą į „TK&Partner“ sąskaitą ir K. M., paėmęs pinigus grynais DNB banke, atiduodavo M. K. M. teigia, kad M. už tokį K. M. darbą sumokėdavo jam nuo 100 iki 300 litų, kartais apmokėdavo gyvenimą viešbutyje Kaune (MGK byla, II t., b. l. 25).

65. Taip pat K. M. parodė, kad buvo nemažai atvejų, kai būdavo vykdomi susitarimai tarp UAB „Ardovitė“ ir UAB „TK&Partner“, kai UAB „Ardovitė“ vilkiko pardavėjui sumokėdavo tiesiogiai už „TK&Partner“. Jis netgi buvo palikęs „TK&Partner“ antspaudą D. K., kuris juo naudojosi. Vėliau jis nuvykdavo į UAB „Ardovitė“ ir iš D. paimdavo jau užpildytus dokumentus „TK&Partner“ vardu (MGK byla, II t., b. l. 25). Įmonės atspaudą jis paliko UAB “Ardovitė” patalpose. Jam duodavo pinigų PVM sumokėjimui, UAB „TK&Partner“ realiai nei pirko, nei pardavė (MGK byla, II t., b. l. 28).

66. Teismas, įvertinęs šiuos bei kitus įrodymus esančius byloje, daro išvadą, kad pirmosios instancijos teismas teisingai nurodė, kad byloje nustatytos aplinkybės – pareiškėjo disponavimas tiekėjo antspaudu bei dokumentais, atsiskaitymas už tiekėjo vardu įsigyjamas transporto priemones su jų pardavėjais, davimas nurodymų tiekėjui dėl PVM sąskaitų faktūrų išrašymo, t. y. kokias transporto priemones įrašyti minėtuose dokumentuose, nebuvimas objektyvių duomenų apie tai, kaip realiai buvo tariamasi dėl transporto priemonių įsigijimo, kaip vyko derybos dėl prekių kainos, pristatymo ir pan. – jas vertinant tiekėjo direktoriaus K. M. paaiškinimų kontekste, sudaro pagrįstą pagrindą pripažinti, jog pareiškėjas ne tik žinojo (turėjo žinoti) apie tiekėjo fiktyviai vykdomus transporto priemonių įsigijimo sandorius ir fiktyviai surašomus apskaitos dokumentus, bet ir pats dalyvavo šiuose sandoriuose.

67. Teismo nuomone, byloje esantys įrodymai patvirtina, kad automobilių įsigijimo sandorius organizavo pats pareiškėjas ir juose faktiškai dalyvavo, t.y. UAB „TK&Partner“ realiai nedalyvavo transporto priemonių pirkimo–pardavimo sandoriuose, o jos vardu buvo tik surašomi dokumentai. Bendrovė disponavo UAB „TK&Partner“ dokumentais, antspaudu ir akivaizdžiai žinojo, kad UAB „TK&Partner“ išrašytomis PVM sąskaitomis faktūromis suformuotas pardavimo PVM nebus sumokėtas, nes pirkėjas (pareiškėjas) su UAB „TK&Partner“ neatsiskaitė. Pareiškėjas žinojo, kad tokiais savo veiksmais prisideda prie mokesčio nesumokėjimo į valstybės biudžetą.

68. Apelianto argumentai, kad jis tikrino prieinamus viešus registrus, domėjosi, ar tiekėjas realiai vykdo veiklą, tikrino informaciją apie tiekėją bei jo direktorių interneto paieškos svetainėse, tikrino, ar tiekėjas turi PVM mokėtojo kodą, akivaizdžiai prieštarauja byloje esantiems patikimiems įrodymams. Tai, kad apeliantas turi formalius rekvizitus turinčius PVM dokumentus, sutinkamai su teise, nurodyta šios nutarties 57, 58 punktuose, neturi reikšmės, kadangi įmonė žinojo apie mokesčių sukčiavimą, buvo tokio sukčiavimo dalyvė.

69. Apeliantas teigia, kad sužinojęs, jog tiekėjas nesumoka PVM, 2012 m. gegužės 15 d. bandė perimti tiekėjo turėtą mokestinę nepriemoką. Teismas šiuos paaiškinimus atmeta, kadangi byloje nėra tokių įrodymų, kad mokestinę UAB „TK&Partner“ nepriemoką bandė sumokėti pareiškėjas.

70. Apeliantas teigia, kad delspinigių skaičiavimo trukmė, dydis nesuderinami su kompensacine delspinigių funkcija ir delspinigiai sudarė 37 proc. apskaičiuotų mokesčių, todėl iš esmės jų tikslas tapo apelianto baudimo priemone. Teismas atmeta šiuos argumentus. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo praktikoje yra pažymėjęs, kad mokesčių mokėtojui mokesčio įstatymo nustatyta tvarka ir terminais nesumokėjus į biudžetą mokėtinos mokesčio sumos, biudžetas laiku negauna pajamų atitinkamo mokesčio forma, todėl jam (biudžetui) paprastai padaroma žala ir tokiu būdu nėra MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 3 punkte numatytos sąlygos mokesčių mokėtojo atleidimui nuo delspinigių ir baudos (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. gegužės 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-773/2010). Taip pat teismas atkreipia dėmesį, kad delspinigių pagrindinė paskirtis yra ne nubausti, o kompensuoti valstybei dėl pavėluotai patekusių pinigų į biudžetą. Iš bylos medžiagos seka, kad mokesčiai laiku nebuvo sumokėti. Pinigai, turėję būti valstybės žinioje, buvo pareiškėjo žinioje, tad kompensavimas valstybei dėl to delspinigių pavidalu yra teisingas. Teismas taip pat pažymi, kad Lietuvos vyriausias administracinis teismas yra nurodęs, kad delspinigių skaičiavimas nepriklauso nuo mokesčių administratoriaus elgesio, t. y. nuo patikrinimo akto surašymo laiko, ir pažymėjęs, jog tai priklauso nuo paties mokesčio mokėtojo, nes jis neturi jokios pareigos laukti, kol mokesčių administratorius atliks jo patikrinimą ir priskaičiuos jam mokėtinas į biudžetą sumas. Priešingai, mokesčių mokėtojas turi pareigą pats deklaruoti ir sumokėti mokesčius dar iki mokestinio patikrinimo. Jeigu mokesčių mokėtojas laiku būtų sumokėjęs mokesčius ir tokiu būdu tinkamai būtų įvykdęs savo pareigą sumokėti mokestį, dėl jo nebūtų reikėję atlikti mokestinį patikrinimą ir jam nebūtų buvę priskaičiuoti jokie delspinigiai (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2009 m. rugsėjo 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-877/2009). Todėl apelianto argumentai dėl per didelių delspinigių atmetami kaip nepagrįsti.

71. Apibendrindama byloje nustatytas aplinkybes, teisėjų kolegija sprendžia, jog pirmosios instancijos teismas iš esmės teisėtai ir pagrįstai atmetė pareiškėjo skundą. Tenkinti pareiškėjo apeliacinį skundą ir naikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą vadovaujantis apeliaciniame skunde išdėstytais motyvais nėra pagrindo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Ardovitė“ apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. lapkričio 21 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Arūnas Dirvonas

Ričardas Piličiauskas

Veslava Ruskan