2021-03-24 Nr. AB-5986-3-61-3-03498-2018-8 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-2385-442/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-03498-2018-8

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.14.1.3; 59.1.5 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2021 m. kovo 24 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Artūro Drigoto (kolegijos pirmininkas), Dainiaus Raižio (pranešėjas) ir Virginijos Volskienės,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „NDX Group“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. lapkričio 10 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „NDX Group“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

nustatė:

I. 1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „NDX Group“ (toliau – ir Bendrovė) skundu kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, prašydamas panaikinti: 1) atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2018 m. birželio 18 d. sprendimą Nr. (21.131-31-5) FR0682-204 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ (toliau – ir VMI Sprendimas); 2) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2018 m. rugsėjo 17 d. sprendimą Nr. S-156(7-130/2018) „Dėl UAB „NDX energija“ 2018-07-12 skundo Nr. S18-89“ (toliau – ir MGK Sprendimas).

2. Pareiškėjo teigimu, VMI 2018 m. balandžio 16 d. patikrinimo aktas Nr. (21.60-32)FR0680-151 (toliau – ir Patikrinimo aktas) bei VMI Sprendimas neatitinka Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 8 straipsnyje individualiam administraciniam aktui nustatytų reikalavimų. Patikrinimo akte formuluojamos išvados iš esmės grindžiamos Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo (toliau – ir PMĮ) 17 straipsnio 1 dalimi ir 31 straipsnio 1 dalies 13 punktu. Jų pagrindu VMI palūkanų sąnaudas, priskaičiuotas pagal pareiškėjo ir akcininkų sutartis, laikė neatitinkančiomis leidžiamiems atskaitymams.

Tačiau, toks teisinis kvalifikavimas yra nepakankamas ir per bendras. VMI turi pareigą ne tik nurodyti teisinį pagrindą, bet ir aiškiai konkretizuoti, kuri iš penkių kumuliatyvių PMĮ 17 straipsnio 1 dalyje nustatytų leidžiamų atskaitymų pripažinimo materialiųjų sąlygų ginčo atveju nebuvo tenkinama. Tokio pagrindimo Patikrinimo akte nėra. Patikrinimo akte nenurodytas konkretus ir aiškus teisinis pagrindas, nepaaiškinta, kurios konkrečios leidžiamų atskaitymų pripažinimo materialiosios sąlygos nebuvo tenkinamos pareiškėjui apskaitoje pripažintas ir užregistruotas palūkanų sąnaudas priskiriant leidžiamiems atskaitymams.

Dėl to pareiškėjas negalėjo suprasti Patikrinimo aktu jai nustatomų teisių, pareigų bei teisėtų interesų pasikeitimo, šio pasikeitimo pagrindų ir apimties. VMI nemotyvavo Patikrinimo akte formuluojamų išvadų. Patikrinimo akte nepateikti aiškūs argumentai, kurie leistų suprasti, dėl kokių konkrečių priežasčių palūkanų sąnaudos buvo kvalifikuotos kaip neleidžiami atskaitymai. Pareiškėjas atkreipė dėmesį, kad Patikrinimo akto išvados yra grindžiamos minėtomis PMĮ normomis, o šių išvadų įrodinėjimas Patikrinimo akte grindžiamas iš esmės kita teisine norma, t. y.

Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 69 straipsniu. Pareiškėjas darė išvadą, kad, nors Patikrinimo aktas ir VMI Sprendimas mokestinio ginčo atveju turi sudaryti vieną individualų administracinį aktą, tačiau šiuo atveju VMI Sprendimas grindžiamas PMĮ normomis, kurių pažeidimas Patikrinimo akte nebuvo įrodinėjamas. Pareiškėjui neaišku, kaip Patikrinimo akto 3 dalyje pasirinktas teisinis pagrindas (MAĮ 69 straipsnyje įtvirtintas turinio prieš formą principas) siejasi su Patikrinimo akto 24 puslapyje nurodytu teisiniu pagrindu.

Patikrinimo akto 1 ir 2 dalyse nurodytų faktinių įrodymų visuma neturi sąsajumo su Patikrinimo akte formuluojamų išvadų teisiniu pagrindimu. Pareiškėjas iš Patikrinimo akto ir VMI Sprendimo negali suprasti konkretaus teisinio pagrindo, kuriuo grindžiama VMI išvada dėl pareiškėjo 2004–2009 m. sukauptų mokestinių nuostolių, perkeltinų į ateinančius mokestinius laikotarpius, likučio. VMI nepaaiškino, kokiems konkretiems pareiškėjo sprendimams buvo daroma įtaka, nepateikė vertinimo, kaip galbūt buvusi akcininkų įtaka lėmė tai, kad palūkanų sąnaudos tapo neatitinkančios PMĮ 17 straipsnio 1 dalyje nurodytų sąlygų.

Dėl to pareiškėjui tapo neįmanoma įstatymų nustatyta tvarka efektyviai realizuoti teisę į (galimai) pažeistų teisių ir teisėtų interesų gynybą.

3. Pareiškėjo manymu, VMI, Patikrinimo akto išvadas grįsdama kitose administracinėse bylose, kuriose pareiškėjas nedalyvavo, nustatytais faktais ir jų kvalifikavimu, pažeidė Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 57 straipsnio 2 dalyje nustatytą įrodymų leistinumo taisyklę. Šiose bylose palūkanų sąnaudų priskyrimas leidžiamiems (neleidžiamiems) atskaitymams nebuvo įrodinėjimo dalyku, taip pat visiškai nebuvo nagrinėjami pareiškėjo ekonominiai tikslai, susiję su turtinio įnašo į „LEO LT“ formavimu. VMI, Patikrinimo akto išvadas grįsdama kitų asmenų (pareiškėjo akcininkų) mokestinių patikrinimų aktuose nustatytais faktais ir jų teisiniu vertinimu, savo išvadas pagrindė ne įrodymais, bet prielaidomis. VMI neatsižvelgė į tai, kad šių ginčų objektu buvo palūkanų pajamų priskyrimo gyventojų pajamų mokesčiu (toliau – ir GPM) neapmokestinamoms pajamoms pagrįstumas. Šių asmenų mokestiniuose ginčuose nustatyti faktai ir jų teisinis vertinimas pareiškėjo ginče su VMI a priori negali būti laikomi prejudiciniais faktais.

4. Pareiškėjas pažymėjo, kad, jeigu ir būtų pripažinta, jog trečiųjų asmenų patikrinimų metu surinkti įrodymai yra leistini, tai nereikštų, kad VMI ir MGK padarė teisingas išvadas. Priešingai, VMI surinkti įrodymai ir atliktas teisinis jų vertinimas nėra logiškai susiję, t. y. Patikrinimo akte pateikiami įrodymai neturi jokio loginio, faktinio ar teisinio ryšio su leidžiamų atskaitymų pripažinimo materialiosiomis sąlygomis. Pareiškėjas paaiškino, kad jo sprendimas išsaugoti didesnę akcinės bendrovės (toliau – ir AB) „VST“ dukterinės bendrovės akcijų paketo vertę, atsisakant planų per 2008 m. padengti pareiškėjo skolos akcininkams likutį, įrodo, jog pareiškėjo pagrindinis tikslas buvo gauti kuo didesnę ekonominę naudą įnešant AB „VST“ akcijas į „LEO LT“ projektą. Pareiškėjo ir akcininkų paskolos sutartyje numatytos palūkanų sąnaudos yra kapitalo, kuris pareiškėjui buvo būtinas, siekiant išlaikyti dukterinės AB „VST“ bendrovės akcijų paketo vertę, kaina. Pareiškėjas darė išvadą, kad palūkanų sąnaudos turi būti kvalifikuojamos kaip tiesiogiai skirtos ekonominei naudai gauti. VMI tarp pareiškėjo ir jo akcininkų susiklosčiusius santykius įvardindamas „fiktyviomis paskolomis“ privalėjo apibrėžti, kaip suprantama „fiktyvios paskolos“ sąvoka, ir šį teiginį pagrįsti bei įrodyti. Pareiškėjo įsipareigojimas akcininkams sumokėti konkrečią pinigų sumą susidarė dėl įstatinio kapitalo mažinimo procedūros, kuri įtvirtinta Lietuvos Respublikos akcinių bendrovių įstatyme (toliau – ir ABĮ). VMI išvada, kad pareiškėjo skola akcininkams susidarė 2006 m. kovą yra nepagrįsta, nes ABĮ 52 straipsnio 8 dalies norma tuo metu negaliojo. VMI išvada, kad nėra objektyvių įrodymų, jog paskolų sutarčių paskirtis buvo piniginių lėšų gavimas būtent „LEO LT“ akcijų paketui įsigyti, o jų tikslas įvardytas tik teikiant pastabas mokestinio patikrinimo metu, nepaneigia pareiškėjo nurodytų argumentų dėl veiksmų ekonominės ir verslo logikos ir jais siektos ekonominės naudos.

5. Pasiruošimo bylos nagrinėjimui teismo posėdyje metu pareiškėjas pateikė rašytinius paaiškinimus, kuriuose laikėsi pozicijos, kad VMI pareiškėjo atžvilgiu atlikto mokestinio patikrinimo metu vertino ne mokestinių nuotolių, kaip ribojamų dydžių leidžiamų atskaitymų teisingumą (pagal PMĮ 17 str. 2 d. 12 p., 30 str.), bet tikrino 2008 m. ir 2009 m. paskolų palūkanų sąnaudų priskyrimo leidžiamiems atskaitymams pagrįstumą pagal PMĮ 17 straipsnio 1 dalį. PMĮ nėra nustatyta specialių taisyklių dėl laikotarpio, per kurį turi būti įvertintas Pajamų mokesčio (toliau – ir PM) deklaracijoje nurodytų duomenų, susijusių su mokesčio apskaičiavimu, pagrįstumu bei teisingumu. Todėl tokiu atveju taikoma MAĮ 68 straipsnio 1 dalis, kurioje nustatytas 5 metų terminas. VMI, atlikdama pareiškėjo PM apskaičiavimo, deklaravimo, sumokėjimo teisingumo patikrinimą už laikotarpį nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. ir faktiškai tikrindama pareiškėjo metinėse PM deklaracijose, teiktas už 2008–2009 metus, deklaruotų nuostolių susidarymo pagrįstumą, pažeidė MAĮ 68 straipsnio 1 dalį.

6. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepimu į pareiškėjo skundą prašė skundą atmesti.

7. Atsakovas nesutiko su pareiškėjo teiginiais, kad VMI Sprendimas neatitinka VAĮ 8 straipsnyje keliamų reikalavimų, kadangi šio sprendimo II dalyje išsamiai nurodytos aplinkybės ir įrodymai, teisės aktai bei teismų praktika, kuriais remiantis buvo padaryta išvada, kad pareiškėjo palūkanų sąnaudos nebuvo susijusios su jo pajamų uždirbimu ir (ar) ekonominės naudos gavimu.

8. Atsakovas pažymėjo, kad PMĮ 17 straipsnyje įtvirtintais sąnaudų priskyrimo leidžiamiems atskaitymams kriterijais įstatymų leidėjas siekė suteikti teisę mokesčių mokėtojui leidžiamiems atskaitymams priskirti vykdant ūkinę-komercinę veiklą realiai patirtas sąnaudas, tačiau tik tokias, kurios būtinos pajamoms uždirbti ar ekonominei naudai gauti. Pareiškėjo pateiktų duomenų visuma, įvertinus ją kartu su VMI nustatytomis sandorių sudarymo, atsiskaitymo už juos aplinkybėmis, nepagrindžia patirtų sąnaudų būtinumo pareiškėjo ekonominei naudai gauti. Vykdytais sandoriais buvo siekta pareiškėjo akcininkams išmokėti pajamas, kurios pagal pobūdį (pajamos už suteiktas paskolas) ir išmokėjimo momentą (2009 m. gruodžio 21 d.) būtų neapmokestinamos GPM.

9. Nagrinėjamu atveju nėra objektyvių įrodymų, kad 2008 m. gegužės 6 d. paskolų sutarčių paskirtis buvo piniginių lėšų gavimas būtent „LEO LT“ akcijų paketui įsigyti (tiek 2008 m. gegužės 6 d., tiek 2009 m. gegužės 5 d. paskolos sutartyse nėra apibrėžta paskolų paskirtis). Paskolų suteikimo paskirties tikslas nurodytas tik 2017 m. gruodžio 12 d. paaiškinime Nr. S17-186 ir 2018 m. gegužės 18 d. pastabose. Teiginiai, kad paskolų sutartys sudarytos siekiant įgyti kuo didesnį „LEO LT“ akcijų paketą ir kad paskolų sutartyse numatytos sąlygos buvo siejamos su realaus atsiskaitymo su akcininkais galimybėmis, nepatvirtina tokių sąnaudų galimumo priskirti jas leidžiamiems atskaitymams.

10. Pasiruošimo bylos nagrinėjimui teismo posėdyje metu VMI pateikė rašytinius paaiškinimus, kuriuose nurodė, kad įstatymų leidėjui nuo 2008 m. balandžio 24 d. leidus mokesčių mokėtojams nuostolius perkelti neribotą laiką, mokesčių administratorius įgijo teisę tikrinti tokių nuostolių susidarymo likutį tiriamojo laikotarpio pradžiai. Pareiškėjas privalo pagrįsti įprastinės veiklos nuostolių dydį tam laikotarpiui, kiek naudojasi nuostolių perkėlimui. Perkeliant 2011 m. nuostolių likutį, mokesčių administratorius privalo juos įvertinti. Todėl apskaičiuojant pareiškėjo pirmuosius tikrinamuosius metus (2012 m.), buvo būtina patikrinti ankstesnių metų PM bazės rezultatą, nes deklaruojant PM nuostolį, jis turi tiesioginę įtaką kitų metų PM bazei. Kadangi 2012 m. PM bazė yra apskaičiuota atsižvelgiant į neribotai keliamus ribotų dydžių leidžiamus atskaitymus (pareiškėjas 2011 m. PM deklaracijoje deklaravo nuostolį, kuris susidarė už 2008–2009 m.), VMI įgijo teisę patikrinti pareiškėjo apskaičiuotą PM nuostolį, nes jis sudaro PM bazę. VMI turėjo pareigą patikrinti, ar pareiškėjo 2008–2009 m. patirtos sąnaudos, kurios lėmė 2008–2009 m. apskaičiuotą mokestinį nuostolį, perkeltą į 2012–2015 m. veiklos rezultatą, yra pagrįstos. Šiuo atveju VMI neapskaičiavo pareiškėjui mokėtinų mokesčių už laikotarpį iki tikrinamojo laikotarpio pradžios, t. y. 2012 m. sausio 1 d., nes tai prieštarautų MAĮ 68 straipsnio 1 daliai.

II. 11. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2019 m. spalio 11 d. sprendimu skundą tenkino iš dalies – panaikino MGK Sprendimą, o kitą skundo dalį atmetė kaip nepagrįstą. Teismas nusprendė, kad VMI Sprendimas pareiškėjui teisinių pasekmių nesukėlė, o MGK Sprendimas panaikintas, nes pripažinta, kad tarp pareiškėjo ir centrinio mokesčių administratoriaus nekilo mokestinis ginčas.

12. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2020 m. birželio 17 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. eA-2909-968/2020 padarė išvadą, kad šiuo atveju skundžiamu VMI Sprendimu, kuris išankstine ginčų nagrinėjimo ne teisme tvarka priimtu MGK Sprendimu buvo patvirtintas, buvo sumažinta pareiškėjo 2008–2009 m. deklaruotų mokestinių nuostolių, kuriais buvo dengiamas 2012–2015 m. apmokestinamasis pelnas, suma ir pareiškėjo sukauptas mokestinių nuostolių, perkeltų į ateinančius mokestinius laikotarpius, likutis. Apeliacinės instancijos teismas pripažino, kad toks VMI Sprendimas negali neturėti įtakos pareiškėjo, kaip mokesčių mokėtojo, teisėms ir pareigoms. Todėl nusprendė Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. spalio 11 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą nagrinėti iš naujo.

III. 13. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2020 m. lapkričio 10 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

14. Teismas nustatė, kad keliamas ginčas dėl to, ar VMI, atlikusi pareiškėjo mokestinį patikrinimą, pagrįstai vertino palūkanų sąnaudų priskyrimo leidžiamiems atskaitymams pagrįstumą bei jų įtaką tikrinamojo laikotarpio PM bazei.

15. Teismas kritiškai vertino pareiškėjo argumentus dėl to, kad mokesčių administratorius turėjo taikyti PMĮ 17 straipsnio 2 dalį, kadangi šie argumentai nebuvo pateikti nei VMI, nei MGK. Be to, pareiškėjo subjektyvi interpretacija, kas sudaro PM bazę ir kad susidariusios paskolų sąnaudos turėjo būti kvalifikuojamos kaip ribotų dydžių leistini atskaitymai, neatitinka mokestinio patikrinimo metu nustatytų faktinių aplinkybių, kad palūkanų sąnaudos apskaičiuojant pareiškėjo mokestinių laikotarpių 2008–2009 m. rezultatą buvo priskirtos leidžiamiems atskaitymams, dėl kurių ginčo nėra, šios aplinkybės nėra nuginčytos.

16. Teismas nustatė, kad 2008 m. gegužės 6 d. paskolų sutarčių teisinis-mokestinis vertinimas buvo atliktas mokestinių ginčų tarp VMI ir pareiškėjo akcininkų, su kuriais minėtos paskolų sutartys ir buvo sudarytos, metu. Mokestiniai ginčai išspręsti įsiteisėjusiomis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) nutartimis, kuriomis pareiškėjo mokestinio patikrinimo metu vadovavosi VMI ir kurių naudojimą pareiškėjo mokestinio patikrinimo metu patvirtino MGK. Teismas pažymėjo, kad nei MAĮ, nei kiti įstatymai nenumato jokių apribojimų tiek mokesčių mokėtojui, tiek mokesčių administratoriui apskaičiuojant bei perskaičiuojant mokesčius už tam tikrą mokestinį laikotarpį remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui).

Teismas nurodė, kad ABTĮ 57 straipsnio 4 dalyje įtvirtinta bendra įrodinėjimo taisyklė, kuri suponuoja išvadą apie vienodą proceso šalių teisę bei pareigą teikti įrodymus. Ji šiuo atveju neatsiejama nuo MAĮ 67 straipsnio 1 dalies, kurioje įtvirtinta, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Teismas darė išvadą, kad mokestinio ginčo byloje mokesčių administratorius turi surinkti bei teikti atitinkamus įrodymus dėl mokesčių apskaičiavimo mokesčių mokėtojui.

Pagal MAĮ 67 straipsnio 2 dalį mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Ta aplinkybė, kad mokestiniuose ginčuose pareiškėjas nebuvo įtrauktas kaip trečiasis suinteresuotas asmuo, t. y. nedalyvavo, nepaneigia to, kad teismai jau pasisakė ir įvertino paskolų sutartis teisine-mokestine prasme. Teismo vertinimu, jeigu mokesčių administratorius nesivadovautų teismų išaiškinimais, pažeistų ne tik protingumo ir teisingumo kriterijus (MAĮ 8 str. 3 d.), bet ir bendrąjį administracinio proceso principą, kad įsiteisėjęs teismo sprendimas ir nutartis yra privalomi visoms valstybės institucijoms, pareigūnams ir tarnautojams, įmonėms, įstaigoms, organizacijoms, kitiems fiziniams bei juridiniams asmenims ir turi būti vykdomi visoje Lietuvos Respublikos teritorijoje (ABTĮ 16 str. 1 d.).

Teismas pareiškėjo skundo argumentus dėl neleistinų įrodymų panaudojimo jo mokestinio patikrinimo metu atmetė kaip nepagrįstus.

17. Teismas kritiškai vertino skundo argumentus, kuriais pareiškėjas teigė, jog VMI netinkamai taikė PMĮ 17 straipsnio 1 dalies taikymui nustatytas kumuliatyvias materialiąsias sąlygas, nevertino pareiškėjo pateiktų išsamių argumentų, pagrindžiančių, kad ginčo paskolų sutartys buvo sudarytos siekiant ekonominės naudos. Teismas pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju ginčo dėl teisės aiškinimo nėra, t. y. proceso dalyviai sutinka, kad sąnaudos gali būti pripažintos leidžiamais atskaitymais tik tokiu atveju, jei tenkina LVAT suformuotoms PMĮ 17 straipsnio 1 dalies taikymo materialiąsias sąlygas. Šiuo atveju VMI, vadovaudamasi minėtomis LVAT nutartimis ir įrodymais, kurie surinkti pareiškėjo mokestinio patikrinimo metu, padarė išvadą, kad aptariamų paskolų palūkanų sąnaudos netenkino visų PMĮ 17 straipsnio 1 dalies materialiųjų taikymo sąlygų, t. y. jos patirtos pareiškėjui nesiekiant ekonominės naudos. Teismas pritarė VMI prieitai išvadai, kad mokestinių laikotarpių 2008–2009 m. rezultatai nepagrįstai priskirti leidžiamiems atskaitymams. Nors pareiškėjas tiek VMI, tiek MGK, tiek teismui teigė, kad pareiškėjas, novuodamas savo įsipareigojimą akcininkams, atsiradusį dėl įstatinio kapitalo mažinimo, į ilgalaikę paskolą, siekė aiškios ir konkrečios ekonominės naudos – išsaugoti kuo didesnę dukterinės bendrovės AB „VST“ akcijų paketo vertę, teismas šią poziciją vertino tik kaip gynybinę, kuri neatitinka ne tik faktinių aplinkybių, detaliai išdėstytų Patikrinimo akte, ir kurių pareiškėjas neginčijo, bet ir mokestinio ginčo metu konstatuotos aplinkybės, kad vienas iš akcininkų pripažino, jog sudarytos paskolos sutartimis buvo siekiama mokestinės naudos.

18. Teismas pabrėžė, kad pareiškėjas savo poziciją, pagal kurią ginčo paskolos sutartys buvo būtinos, todėl turi būti priskirtos leidžiamiems atskaitymams, mokestinio patikrinimo metu teikė VMI ir pastaroji šią poziciją vertino, VMI išvadas patvirtino ir MGK. Teismas nurodė, kad pareiškėjas nepateikė jokių papildomų įrodymų, kurių nebūtų vertinusi VMI ir MGK. Teismas atmetė pareiškėjo skundo teiginius, kad nebuvo įvertinti jo argumentai dėl ekonominės naudos gavimo. Teismas taip pat atmetė kaip deklaratyvius pareiškėjo skundo argumentus dėl netinkamo teisinio kvalifikavimo ir faktinių aplinkybių nesutapimo su teisiniu pagrindu.

19. Teismas kritiškai vertino pareiškėjo teiginius, jog mokestinio patikrinimo išvada yra neteisėta, nes mokestinis patikrinimas atliktas pažeidžiant MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą senaties terminą, VMI kvestionuojant 2008 m. ir 2009 m. PM deklaracijas. Teismas rėmėsi ABTĮ 4 straipsnio 7 dalimi ir sutiko su VMI pozicija, kad GPM ir PM bazės yra skirtingos, apskaičiavimas taip pat, todėl taikyti teisės analogiją nėra pagrindo. Teismas neturėjo pagrindo nesutikti su MGK išvada, kad šiuo atveju buvo būtina išsiaiškinti, ar pareiškėjo 2008–2009 m. patirtos sąnaudos, kurios lėmė pareiškėjo 2008 – 2009 m. apskaičiuotą mokestinį nuostolį, perkeltą į 2012–2015 m. veiklos rezultatą, yra pagrįstos. Kitaip atliktas mokestinis patikrinimas nebūtų suderintas su protingumo ir teisingumo kriterijais, kuriais mokesčių administratorius privalo vadovautis.

20. Pasisakydamas dėl pareiškėjo teiginių, jog Patikrinimo aktas ir VMI Sprendimas neatitinka VAĮ 8 straipsnio reikalavimų, teismas pažymėjo, kad Patikrinimo aktas yra sudėtinė VMI Sprendimo dalis, tačiau jis nėra individualus administracinis aktas, kurio teisėtumas ir pagrįstumas vertinamas atsietai nuo VMI Sprendimo. Todėl skundo argumentus, kuriais grindžiamas Patikrinimo akto neatitikimas VAĮ 8 straipsniui, teismas atmetė kaip nepagrįstus. Likusius skundo argumentus dėl VAĮ 8 straipsnio reikalavimų nesilaikymo teismas vertino kritiškai ir nurodė, kad VMI Sprendimas pagrįstas teisės normomis, faktiniais duomenimis, kurie pripažinti leistini ir susieti su pareiškėjo mokestiniu patikrinimu, atliktas išsamus teisinis PMĮ 17 straipsnio 1 dalies taikymas nustatytoms faktinėms aplinkybėms. Ginčo paskolų teisinis vertinimas yra pakankamas ir pagrįstas tam, kad VMI išvada būtų laikoma teisinga. Skundo argumentus dėl VAĮ 8 straipsnio pažeidimo teismas atmetė kaip nepagrįstus.

IV. 21. Pareiškėjas UAB „NDX Group“ apeliaciniu skundu prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo skundą tenkinti bei priteisti ir atsakovo bylinėjimosi išlaidas.

22. Pareiškėjo teigimu, yra suėjusi mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo senatis, todėl VMI neturėjo teisės revizuoti PM deklaracijų, teiktų už 2008 – 2009 metus. Pareiškėjas nesutinka, kad GPM ir PM bazės yra skirtingos, todėl LVAT 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015 suformuota praktika dėl Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos duomenų teisinio stabilumo ir kt., negali būti taikoma PM apskaičiavimui. Pareiškėjas atkreipia dėmesį, kad mokestinis nuostolis, kaip PM bazės elementas, yra „atsikeliamas“ ankstesnio mokestinio laikotarpio rezultatas, kuris apskaičiuojamas tokiu pačiu principu kaip ir teigiamas mokestinio laikotarpio rezultatas. Be to, tiek teigiamą veiklos rezultatą (mokestinį pelną), tiek neigiamą veiklos rezultatą (mokestinius nuostolius) VMI turi galimybes patikrinti, nes mokesčių mokėtojas PM deklaracijas teikia ir kai veikla pelninga, ir kai veikla nuostolinga. Visi PM bazei apskaičiuoti aktualūs duomenys, taip pat ir leidžiamų atskaitymų bei atitinkamo laikotarpio mokestinio nuostolio dydis, yra nurodomi PM deklaracijoje.

23. Pareiškėjas remiasi MAĮ 2 straipsnio 7 dalimi, PMĮ 51 straipsnio 1, 2 dalimis, pažymi, kad kiekvienais savo veiklos metais teikė metines PM deklaracijas. PM deklaracijose, teiktose už 2008 ir 2009 metus, jis deklaravo atitinkamai 1 910 098,44 Lt ir 3 122 104,58 Lt palūkanų sąnaudas, apskaičiuotas pagal su akcininkais sudarytas Paskolų sutartis, kurias priskyrė leidžiamiems atskaitymams, mažinantiems apmokestinamąjį pelną ir šių leidžiamų atskaitymų suma padidino 2008 – 2009 metų mokestinius nuostolius. Pareiškėjas daro išvadą, kad pagal PMĮ nuostatas laikotarpis, per kurį mokesčių administratorius turi teisę tikrinti PM deklaracijoje deklaruotų duomenų, taip pat ir leidžiamų atskaitymų ar susidariusio mokestinio nuostolio dydį, teisingumą, nėra reglamentuotas. Pareiškėjas remiasi Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 68 straipsnio 1 dalies 2 punktu ir pažymi, kad mokesčių teisės aktai tam tikrais atvejais expressis verbis reglamentuoja situacijas, kuomet taikomas ne bendrasis MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje nustatytas mokesčio apskaičiavimas / perskaičiavimo senaties terminas, o nustatomas specialios taisyklės, susijusios su mokesčio apskaičiavimu / perskaičiavimu. Pareiškėjas daro išvadą, kad PMĮ nėra nustatyta jokių specialių taisyklių dėl laikotarpio, per kurį turi būti įvertintas PM deklaracijoje nurodytų duomenų, susijusių su mokesčio apskaičiavimu, pagrįstumas bei teisingumas. Todėl PM deklaracijoje nurodytų duomenų pagrįstumo bei teisingumo vertinimui turi būti taikomos bendrosios mokesčių teisės nuostatos, t. y. MAĮ 68 straipsnio 1 dalis, kuri reglamentuoja mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo senatį bei atitinkamai turi būti atsižvelgiama į LVAT praktiką dėl minėtos senaties taikymo mokesčių deklaracijoje nurodytų duomenų revizavimui.

24. Pareiškėjas remiasi MAĮ 73 straipsnio 1 dalimi ir pažymi, kad, jeigu yra tikrinamas mokesčių mokėtojo veiklos neigiamas rezultatas – mokestinis nuostolis, ir toks rezultatas kvestionuojamas (mokesčių mokėtojo ar mokesčių administratoriaus), tai bet kokie mokestinio nuostolio pakeitimai privalo atsispindėti arba patikslintoje aktualaus laikotarpio deklaracijoje (jei tikslinimą atlieka mokesčių mokėtojas), arba aktualaus laikotarpio patikrinimo akte (jei deklaracijoje nurodytą veiklos rezultatą revizuoja mokesčių administratorius). Vadovaujantis MAĮ 68 straipsnio 1 dalies bei 80 straipsnio 1 dalies nuostatomis, mokesčių administratorius yra apribotas terminu, per kurį gali kvestionuoti deklaracijoje nurodytų duomenų teisingumą. Pareiškėjas pabrėžia, kad tiek įstatymų leidėjas, tiek LVAT suformuota praktika dėl deklaracijose nurodytų duomenų revizavimo VMI pareiškėjo atžvilgiu atliekamo mokestinio patikrinimo laikotarpiu aiškiai įtvirtino konkretų (5 metų) laikotarpį, po kurio mokesčio deklaracija, taip pat ir PM deklaracija, nebegali būti kvestionuojama nei mokesčių administratoriaus, nei mokesčių mokėtojo. VMI Sprendime, konstatuodamas, kad įstatymo leidėjui leidus nuostolius perkelti neribotą laiką, mokesčių administratorius įgyją teisę patikrinti tokių nuostolių susidarymo likutį, tiriamojo laikotarpio pradžiai (nors tokie duomenys buvo deklaruoti teikiant PM deklaracijas už ankstesnius mokestinius laikotarpius), taikė plečiamąjį mokesčių teisės aktų aiškinimą, kadangi tokios teisės mokesčių administratoriui nei MAĮ, nei kitų mokesčių teisės aktų, inter alia PMĮ 30 straipsnio, nuostatos neįtvirtina.

25. Pareiškėjo manymu, VMI, sumažindama pareiškėjo į tikrinamąjį laikotarpį atsikelto mokestinio nuostolio dydį, nepagrįstai taikė PMĮ 17 straipsnio 1 dalį. Pareiškėjas atkreipia dėmesį, kad LVAT nutartyje, kuria grąžino šį mokestinį ginčą teismui nagrinėti iš naujo, nurodė, jog centriniam mokesčių administratoriui ginčijamu VMI Sprendimu patvirtinus Patikrinimo aktą, o MGK Sprendimu patvirtinus VMI Sprendimą, buvo sumažinta pareiškėjo 2008 – 2009 m. deklaruotų mokestinių nuostolių, kuriais buvo dengiamas 2012 – 2015 m. apmokestinamasis pelnas, suma ir pareiškėjo sukauptas mokestinių nuostolių, perkeltinų į ateinančius mokestinius laikotarpius, likutis. Pareiškėjas daro išvadą, kad teismui iš naujo nagrinėjant šį mokestinį ginčą turėjo būti įvertintas pareiškėjo 2008 – 2009 metais deklaruoto mokestinio nuostolio, kuris buvo atsikeltas į tikrinamąjį laikotarpį t. y. 2012 – 2015 metus, ir jais sumažintas šio laikotarpio Apelianto apmokestinamasis pelnas, perskaičiavimo (sumažinimo) faktinis bei teisinis pagrindas.

26. Pareiškėjas akcentuoja, kad mokestinio laikotarpio nuostoliai, vadovaujantis PMĮ 17 straipsnio 2 dalies 12 punktu, yra priskiriami ribojamų dydžių leidžiamiems atskaitymams, kuriems PMĮ 17 straipsnio 1 dalyje nustatyta tvarka nėra taikoma. Pareiškėjas remiasi PMĮ 3 straipsnio 1, 3, 4 dalimis ir daro išvadą, kad „leidžiamų atskaitymų“ ir „ribojamų dydžių leidžiamų atskaitymų“ kategorijos yra savarankiškos ir skiriasi savo turiniu, kur pirmoji reiškia įstatymo nustatytus kriterijus atitinkančias sąnaudas (PMĮ 17 str. 1 d.), antroji – mokestinius nuostolius (PMĮ 17 str. 2 d. 12 p.), kurių atskaitymo iš pajamų tvarka bei apribojimai nustatyti PMĮ 30 straipsnyje. VMI sutapatintos „leidžiamų atskaitymų“ (PMĮ 17 str. 1 d.) ir „ribojamų dydžių leidžiamų atskaitymų“ (PMĮ 17 str. 2 d. 12 p.) kategorijos skiriasi iš esmės ne tik turiniu, tačiau ir pagrindimo būdais. Pareiškėjas pažymi, kad jo atžvilgiu atlikto mokestinio patikrinimo metu VMI vertino ne mokestinių nuostolių, kaip ribojamų dydžių leidžiamų atskaitymų perkėlimo teisingumą (pagal PMĮ 17 str. 2 d. 12 p., 30 str.), o tikrino 2008 ir 2009 metų paskolų palūkanų sąnaudų priskyrimo leidžiamiems atskaitymams pagrįstumą pagal PMĮ 17 straipsnio 1 dalį, nors to daryti VMI dėl MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje nustatyto apribojimo neturėjo teisės.

27. Pareiškėjas tvirtina, kad ginčo paskolų sutartys buvo sudarytos siekiant ekonominės naudos ir atitiko visas PMĮ 17 straipsnio 1 dalies taikymo sąlygas. Pareiškėjas atkreipia dėmesį, kad VMI netyrė ir nevertino pareiškėjo pagal Paskolų sutartis išmokėtų palūkanų priskyrimo leidžiamiems atskaitymams PMĮ 17 straipsnio 1 dalyje nustatytų sąlygų taikymo kontekste. Pagal LVAT praktiką, tik tuo atveju, kai nustatoma, kad juridinio asmens patirtos paskolų palūkanų sąnaudos netenkina PMĮ 17 straipsnio 1 dalyje nustatytų kumuliatyvių sąlygų, jos priskiriamos prie neleidžiamų atskaitymų.

Pareiškėjo teigimu, paskolų palūkanų sąnaudos atitinka visas PMĮ 17 straipsnio 1 dalyje nustatytas kumuliatyvias sąlygas, jos patirtos pareiškėjui siekiant ekonominės naudos, todėl pareiškėjas jas pagrįstai priskyrė leidžiamiems atskaitymams bei deklaravo už 2008 - 2009 metus teiktose PM deklaracijose. Pareiškėjas nurodo, kad nuo 2007 metų dalyvaudamas LEO LT projekte, siekė įsigyti kuo didesnį LEO LT akcijų paketą. Dėl to bei vykdant įsipareigojimus pagal Sutartį dėl nacionalinio investuotojo sukūrimo, pareiškėjas turėjo nemažinti atlikto vertinimo metu nustatytos AB „VST“ akcijų vertės, kas sąlygojo tai, jog nuo 2008 metų AB „VST“ pareiškėjui nebemokėjo dividendų, kurie buvo tas šaltinis, iš kurio pareiškėjas nuo 2006 m. rugpjūčio 1 d. iki 2007 m. gruodžio 31 d. akcininkams mokėjo dėl įstatinio kapitalo mažinimo susidariusį įsiskolinimą.

Pagal Paskolų sutartis septyniems akcininkams išmokėtos palūkanos buvo būtina akcijų paketo (šiuo atveju LEO LT) įsigijimo finansavimo kaina, nes tokiu būdu nemažėja įnešamo turto t. y. VST akcijų vertė, kuriuo apmokamos kitos bendrovės (LEO LT) akcijos, bei gaunamas maksimaliai įmanomas LEO LT akcijų paketas. 2009 m. gruodžio 4 d. nutraukus Sutartį dėl nacionalinio investuotojo sukūrimo, pareiškėjas gavo 680 mln. Lt restitucinį atlyginimą. Šios gautos lėšos iki 2009 m. gruodžio 21 d. panaudotos paskolų akcininkams grąžinimui ir palūkanų sumokėjimui, t. y.

įsipareigojimai pagal paskolinius sandorius visiems akcininkams įvykdyti ankščiau sutarto laiko. Tai patvirtina, kad pareiškėjas veikė ne išimtinai tenkindamas akcininkų interesus (tokiu atveju palūkanos pagal Paskolų sutartis akcininkams galėjo būti mokamos iki 2013 m. gegužės 5 d.), o įtakojamas objektyviai susiklosčiusių aplinkybių, susijusių su dalyvavimu LEO LT projekte.

28. Pareiškėjo teigimu, teismas nepagrįstai rėmėsi aplinkybėmis, kurios buvo nustatytos mokestiniuose ginčuose su pareiškėjo akcininkais, ir neatliko savarankiško pareiškėjo nurodytų aplinkybių vertinimo. Pareiškėjas pažymi, kad nei vienoje teismo sprendime nurodomų administracinių bylų nei mokestinio nuostolio kaip ribojamų dydžių leidžiamų atskaitymų „atsikėlimo“ į kitą mokestinį laikotarpį klausimas pagal PMĮ 17 straipsnio 2 dalį, PMĮ 30 straipsnį, nei paskolų palūkanų sąnaudų priskyrimas leidžiamiems (neleidžiamiems) atskaitymams pagal PMĮ 17 straipsnio 1 dalį, nebuvo įrodinėjimo dalyku, taip pat visiškai nebuvo nagrinėjami būtent pareiškėjo ekonominiai tikslai, susiję su turtinio įnašo į LEO LT formavimu. Kadangi pareiškėjas nedalyvavo nei vienoje iš teismo sprendime nurodomų administracinių bylų, nei vienas iš šiose administracinėse bylose priimtų sprendimų pareiškėjui jokių teisinių pasekmių negali sukelti.

29. Pareiškėjo manymu, bylos išsprendimas, kai teismas nepateikia argumentų dėl esminių skundo argumentų, negali būti vertinamas, kaip bylos išnagrinėjimas iš esmės, toks nemotyvuotas teismo sprendimas negali būti laikomas pagrįstu ir teisėtu sprendimu pagal ABTĮ 86 straipsnio 1 dalį.

30. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepimu į apeliacinį skundą prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą ir pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti.

31. Atsakovas, įvertinęs pareiškėjo pateiktą ir VMI surinktą informaciją, laikosi pozicijos, jog pareiškėjo pateiktos informacijos ir dokumentų visuma, įvertinus ją kartu su mokesčių administratoriaus nustatytomis sandorių sudarymo, atsiskaitymo už juos aplinkybėmis, nepagrindžia patirtų sąnaudų būtinumo pareiškėjo ekonominei naudai gauti, aplinkybių, jog vykdytais sandoriais buvo siekiama ekonominės naudos būtent sąnaudas patiriančiam vienetui, vykdančiam ūkinę–komercinę veiklą. Nustatytų aplinkybių visuma sudaro pakankamą pagrindą teigti, jog vykdytais sandoriais buvo siekta pareiškėjo akcininkams išmokėti pajamas, kurios pagal išmokų pobūdį (pajamos už suteiktas paskolas) ir jų išmokėjimo momentą (2009 m. gruodžio 21 d.) būtų neapmokestinamos gyventojų pajamų mokesčiu, o sudarant paskolų sutartis – sudaryti akcininkams sąlygas paskolų sutartyse įtvirtinant paskolų grąžinimo terminą (ne anksčiau nei praėjus 366 dienoms po sutarčių pasirašymo) gauti paskolų palūkanų, kurios atsižvelgiant paskolų sutarties pasirašymo laiką ir grąžinimo laiką būtų neapmokestinamos GPM.

32. Atsakovas pažymi, kad pasibaigusių fizinių asmenų (pareiškėjo akcininkų) mokestinių ginčų rezultatų kontekste, nuosekliai ir kompleksiškai vertinant paskolų suteikimo/grąžinimo sandorius ir jų aplinkybes bei, siekiant juos traktuoti vienodai, pareiškėjo mokestinio patikrinimo metu konstatuota, kad pareiškėjas, apskaičiuodamas mokestinių laikotarpių (2008 ir 2009 metų) veiklos rezultatą, 5 032 203,02 Lt (1.910.098,44 Lt už 2008 metus ir 3.122.104,58 Lt už 2009 metus) paskolų palūkanų sąnaudas, apskaičiuotas pagal formaliai sudarytas 2008 m. gegužės 6 d. paskolų sutartis, nepagrįstai priskyrė leidžiamiems atskaitymams, mažinantiems apmokestinamąjį pelną ir jų suma nepagrįstai padidino 2008 – 2009 metų mokestinius nuostolius, kurie nepagrįstai buvo atskaityti iš tikrinamojo laikotarpio (2012 – 2015 m.) apmokestinamojo pelno. Atsakovas daro išvadą, kad 2012 metų PM paskaičiavimui įtakos turi ankstesnių metų ribotų dydžių leidžiami atskaitymai.

33. Atsakovas nurodo, kad pagal PMĮ 30 straipsnio 4 dalį, nuo 2008 m. balandžio 24 d. įprastinės veiklos nuostoliai yra perkeliami neribotą laiką, su sąlyga, jog vienetas tęsia veiklą arba nebetęsia veiklos dėl nuo jo nepriklausančių priežasčių. Tokiu būdu buvo panaikintas 5 metų nuostolių perkėlimo laikotarpis. Pagal PMĮ 30 straipsnį iki 2008 m. balandžio 24 d. nuostoliams iš įprastinės veiklos perkelti buvo taikomas 5 m. terminas be jokių papildomų apribojimų. Nuo 2008 m. balandžio 24 d. nuostoliai dėl įprastinės įmonės veiklos gali būti perkeliami neribotą laiką, tačiau nuostolių perkėlimas yra nutraukiamas, jeigu įmonė nebetęsia veiklos, dėl kurios šie nuostoliai susidarė, išskyrus, kai įmonė nebetęsia veiklos dėl nuo jos nepriklausančių priežasčių. Apskaičiuojant 2014 metų ir vėlesnių metų mokestinių laikotarpių pelno mokestį, nuostolio perkėlimui įvedami papildomi kriterijai. Įstatymo leidėjui leidus nuostolius perkelti neribotą laiką, mokesčių administratorius įgyja teisę patikrinti tokių nuostolių susidarymo likutį, tiriamojo laikotarpio pradžiai. Tokiu būdu, pareiškėjas privalo pagrįsti įprastinės veiklos nuostolių dydį tam laikotarpiui, kiek naudojasi nuostolių perkėlimu. Perkeliant 2011 metų nuostolių likutį, administratorius privalo juos įvertinti. Apskaičiuojant pirmuosius tikrinamuosius metus (2012 metus), atsakovas privalėjo patikrinti ankstesnių metų PM bazės rezultatą, nes deklaruojant mokesčio nuostolį, jis turi tiesioginę įtaką kitų metų mokesčio bazei, t. y., tikrintiems 2013, 2014, 2015 metams ir vėlesniems metams. Atsakovas remiasi MAĮ 66, 68 straipsniais ir nurodo, kad pagal bendrąją taisyklę, mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo pareiga apskaičiuoti ir pastebėjus (nustačius), kad mokestis buvo apskaičiuotas neteisingai, perskaičiuoti mokesčius ir su juo susijusias sumas, išlieka per visą mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties laikotarpį.

34. Atsakovas pažymi, kad PM bazė ir gyventojų pajamų mokesčio bazė apskaičiuojama remiantis skirtingomis mokesčio formulėmis. LVAT 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015 formuojama praktika dėl Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos duomenų teisinio stabilumo, negali būti taikoma pelno mokesčio apskaičiavimui, nes: pelno mokesčio bazės apskaičiavimui tiesioginę įtaką turi ankstesnių metų rezultatas; pelno mokestis ir gyventojų pajamų mokestis yra apskaičiuojamas vadovaujantis skirtingais teisės aktais bei skirtingomis mokesčio formulėmis; ši byla negali būti pripažinta kaip teismų praktiką formuojanti byla dėl pelno mokesčio apskaičiavimo, nes nėra analogiška, nesutampa bylų dalykas.

35. Kadangi LVAT išplėstinės teisėjų kolegijos nutartyse konstatuota, jog sutartys buvo sudarytos siekiant išvengti mokesčių akcininkų interesais, todėl ši išvada analogiškai vertintina ir kitos sandorio šalies – pareiškėjo atveju. Atsakovas pažymi, kad LVAT 2020 m. balandžio 21 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-848-602/2020, pripažino, jog mokestiniai ginčai, susiję su įmonės akcininkais, dėl tų pačių santykių, kai yra vertinamos tos pačios sutartys (kaip ir analizuojamu atveju) yra susiję prejudiciniu ryšiu. Atsakovas darė išvadą, kad pareiškėjo argumentai dėl neleistinų įrodymų naudojimo ir ABTĮ 57 straipsnio 2 dalies pažeidimo yra nepagrįsti.

Teisėjų kolegija

konstatuoja:

V. 36. Nagrinėjamoje byloje ginčas iš esmės kilo dėl atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2018 m. birželio 18 d. sprendimo Nr. (21.131-31-5) FR0682-204 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ teisėtumo ir pagrįstumo.

37. VMI, atlikusi pareiškėjo mokestinį patikrinimą, surašė 2018 m. balandžio 16 d. patikrinimo aktą Nr. (21.60-32)FR0680-151, kuriame nurodė, kad pareiškėjas, apskaičiuodamas 2008–2009 m. veiklos rezultatą, 1 457 426,73 Eur paskolų palūkanų sąnaudas, apskaičiuotas pagal 2008 m. gegužės 6 d. paskolų sutartis, nepagrįstai priskyrė leidžiamiems atskaitymams, nes tai neatitiko PMĮ 11 straipsnio 1 dalies ir 31 straipsnio 1 dalies 13 punkto reikalavimų. Pareiškėjo 2008–2009 m. patirti mokestiniai nuostoliai buvo nepagrįstai padidinti ir 2012–2015 m. nepagrįstai atskaityti iš apmokestinamojo pelno pagal PMĮ 30 straipsnio 1, 3 ir 4 dalis, todėl pareiškėjo buhalterinėje apskaitoje apskaičiuotas 2004–2009 m. sukauptas mokestinių nuostolių likutis sudaro ne 1 619 825,64 Eur, o 162 242,53 Eur.

38. VMI 2018 m. birželio 18 d. sprendimu Nr. (21.131-31-5) FR0682-204 patvirtino 2018 m. balandžio 16 d. patikrinimo aktą Nr. (21.60-32)FR0680-151.

39. Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalis nustato, kad teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Šio straipsnio 2 dalyje numatyta, kad teismas peržengia apeliacinio skundo ribas, kai to reikalauja viešasis interesas arba kai neperžengus apeliacinio skundo ribų būtų reikšmingai pažeistos valstybės, savivaldybės ir asmenų teisės bei įstatymų saugomi interesai. Teismas taip pat patikrina, ar nėra šio įstatymo 146 straipsnio 2 dalyje nurodytų sprendimo negaliojimo pagrindų.

40. Mokestinis patikrinimas – mokesčių administratoriaus atliekamas mokesčių mokėtojo patikrinimas siekiant kontroliuoti, kaip mokesčių mokėtojas vykdo mokesčių įstatymų reikalavimus mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo, sumokėjimo, o įstatymų numatytais atvejais – ir kitose srityse (MAĮ 2 str. 23 d.).

41. MAĮ 132 straipsnio 1 dalyje nustatyta, jog tais atvejais, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus pareigūnas nustatė mokesčių įstatymų pažeidimų, patikrinimo rezultatai patvirtinami sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo. Sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo priimamas atsižvelgiant į patikrinimo akto medžiagą ir į mokesčių mokėtojo pastabas dėl patikrinimo akto (jei jos buvo pateiktos). Šio straipsnio 2 dalyje numatyta, kad mokesčių administratorius, priimdamas sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo, gali: 1) patvirtinti patikrinimo aktą; 2) patikrinimo aktą patvirtinti iš dalies; 3) nepatvirtinti patikrinimo akto; 4) pavesti pakartotinai patikrinti mokesčių mokėtoją; 5) pakeisti patikrinimo aktą.

42. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius, atlikęs pareiškėjo mokestinį patikrinimą, nustatė Pelno mokesčio įstatymo pažeidimus, todėl pagrįstai patikrinimo aktas buvo patvirtintas ginčijamu atsakovo sprendimu, nors sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo ir nebuvo nurodyta konkreti papildomai apskaičiuotų mokesčių, apskaičiuotų delspinigių ir paskirtų baudų suma.

43. Pagal MAĮ 2 straipsnio 22 dalį mokestiniai ginčai – ginčai, kylantys tarp mokesčių mokėtojo ir mokesčių administratoriaus dėl sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo ar kito panašaus pobūdžio sprendimo, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis, taip pat dėl mokesčių administratoriaus sprendimo atsisakyti grąžinti (įskaityti) mokesčio permoką (skirtumą).

44. Mokesčių administravimo įstatyme yra įtvirtintos specialios teisės normos reguliuojančios mokestinių ginčų nagrinėjimą. Mokesčių administravimo įstatyme numatyta mokestinių ginčų nagrinėjimo procedūra taip pat taikoma nagrinėti mokesčių mokėtojo skundams dėl mokesčių administratoriaus sprendimo neatleisti nuo baudų bei (arba) delspinigių mokėjimo ir mokesčių administratoriaus atlikto mokesčių mokėtojo turimos mokesčio permokos įskaitymo (MAĮ 145 str. 2 d.).

45. Mokestinius ginčus nagrinėja centrinis mokesčių administratorius, Mokestinių ginčų komisija (ikiteisminės mokestinius ginčus nagrinėjančios institucijos) ir teismas (MAĮ 147 str.).

46. Mokestinių ginčų komisija nagrinėja: 1) mokestinius ginčus, kylančius tarp mokesčių mokėtojo ir centrinio mokesčių administratoriaus; 2) mokesčių mokėtojo ir centrinio mokesčių administratoriaus mokestinius ginčus dėl centrinio mokesčių administratoriaus sprendimų, priimtų išnagrinėjus mokesčių mokėtojų skundus dėl vietos mokesčių administratoriaus sprendimų; 3) mokesčių mokėtojo ir centrinio mokesčių administratoriaus mokestinius ginčus, kai centrinis mokesčių administratorius per šio Įstatymo nustatytus terminus nepriėmė sprendimo dėl mokestinio ginčo (MAĮ 151 str.).

47. Ginčijamu atsakovo sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo pareiškėjui nebuvo naujai apskaičiuotas ir nurodytas sumokėti pelno mokestis, taigi nagrinėjamas administracinis ginčas nepriskirtinas mokestinių ginčų kategorijai, todėl Mokestinių ginčų komisija buvo nekompetentinga nagrinėti ginčą pagal pareiškėjo skundą dėl VMI 2018 m. birželio 18 d. sprendimo Nr. (21.131-31-5) FR0682-204.

48. MAĮ 146 straipsnio 1 dalis nustato, kad skundai dėl mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) sprendimų, nenurodytų šio įstatymo 145 straipsnyje, jų nepriėmimo, taip pat skundai dėl centrinio mokesčių administratoriaus sprendimų (jų nepriėmimo), kuriais mokestiniai ginčai nesprendžiami iš esmės, nagrinėjami Administracinių bylų teisenos įstatymo nustatyta tvarka.

49. Šiuo atveju ginčijamo atsakovo sprendimo apskundimui yra taikytina MAĮ 146 straipsnio 1 dalyje nustatyta tvarka.

50. ABTĮ 43 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad administraciniuose teismuose bylas, nurodytas šio įstatymo 17 straipsnio 1 dalies 3, 4 ir 5 punktuose, 131 straipsnio 1 ir 2 dalyse, bylas dėl viešojo administravimo subjektų sprendimų, susijusių su valstybės garantuojamos teisinės pagalbos teikimu, bylas dėl administracinių ginčų komisijų ir kitų kolegialių išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijų priimtų sprendimų, taip pat šio įstatymo 99 straipsnio 5 dalyje nustatytais atvejais nagrinėja vienas teisėjas, kitas bylas – trijų teisėjų kolegija.

51. Nagrinėjamos ginčo dalykas nėra Mokestinių ginčų komisijos (kolegialios išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijos) sprendimas, taip pat ginčas nėra susijęs su mokesčių, kitų privalomų mokėjimų, rinkliavų sumokėjimu, grąžinimu ar išieškojimu, todėl šią bylą privalėjo nagrinėti trijų teisėjų kolegija.

52. Bylą išnagrinėjo ir skundžiamą pirmosios instancijos teismo sprendimą priėmė vienas teisėjas, nors, kaip buvo minėta, bylą privalėjo nagrinėti trijų teisėjų kolegija, todėl spręstina, kad byla buvo išnagrinėtina neteisėtos sudėties teismo.

53. ABTĮ 146 straipsnio 2 dalies 1 punktas nustato, kad sprendimo negaliojimo pagrindu yra pripažįstamas atvejis, kai byla išnagrinėta neteisėtos sudėties teismo arba pažeidžiant funkcinio priskirtinumo atitinkamiems teismams taisykles arba bylų rūšinio teismingumo bendrosios kompetencijos ar administraciniam teismui taisykles.

54. Atsižvelgiant į išdėstytus argumentus pareiškėjo apeliacinis skundas tenkinamas iš dalies, skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas panaikinamas, o byla perduodama pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo (ABTĮ 145 str. 1 d. 1 p.).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „NDX Group“ apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. lapkričio 10 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą Vilniaus apygardos administraciniam teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai

Artūras Drigotas

Dainius Raižys

Virginija Volskienė