2013-05-30 Nr. AB-2167-3-61-3-00972-2012-6 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr

Administracinė byla Nr. A438-562/2013

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00972-2012-6

Procesinio sprendimo kategorija 8.2; 9.6 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2013 m. gegužės 30 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Stasio Gagio (kolegijos pirmininkas), Romano Klišausko (pranešėjas) ir Ričardo Piličiausko,

sekretoriaujant Rasai Kubickienei,

dalyvaujant pareiškėjo atstovei Ingridai Jurgelevičienei,

atsakovo atstovui Jonui Osteriui,

viešame teismo posėdyje apeliacinio proceso tvarka išnagrinėjo atsakovo Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. spalio 19 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ skundą atsakovui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimo dalių panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. Pareiškėjas UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ (toliau – ir Bendrovė) prašė:

1) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Vilniaus apskrities VMI) 2012 m. kovo 20 d. sprendimo Nr. (12.12-30-8)-46-7282 dalį, kuria neapskaičiuotos palūkanos už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2012 m. vasario 6 d. nuo 166 556 Lt PVM skirtumo, ir priimti sprendimą – įpareigoti Vilniaus apskrities VMI apskaičiuoti ir sumokėti UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ 56 139 Lt palūkanų;

2) panaikinti Vilniaus apskrities VMI 2012 m. kovo 20 d. sprendimo Nr. (12.12-30-8)-46-7282 dalį, kuria neapskaičiuotos palūkanos už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. nuo 142 762 Lt PVM skirtumo, ir priimti sprendimą – įpareigoti Vilniaus apskrities VMI apskaičiuoti ir sumokėti UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ 3 825 Lt palūkanų.

Paaiškino, kad Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimu Nr. (21.26)-256-318 dėl patikrinimo akto tvirtinimo patvirtino Bendrovei patikrinimo aktu papildomai apskaičiuotą 475 875 Lt PVM. Pareiškėjui 2010 m. vasario 26 d. grąžinta 344 125 Lt PVM permoka. Dėl 475 875 Lt PVM sumažintos PVM permokos grąžinimo vyko mokestinis ginčas. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. gegužės 23 d. sprendimu mokestinis ginčas buvo grąžintas Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Finansų ministerijos (toliau – VMI) nagrinėti iš naujo. Vykstant mokestiniam ginčui, buvo sudarytas susitarimas su mokesčių administratoriumi, kuriuo baigtas mokestinis ginčas, ir mokesčių mokėtojui 2011 m. vasario 17 d. buvo grąžinta 166 556 Lt PVM permoka. 2012 m. vasario 23 d. pareiškėjas kreipėsi į Vilniaus apskrities VMI su prašymu apskaičiuoti ir sumokėti palūkanas už ne laiku grąžintą pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) permoką. Mokesčių mokėtojas, remdamasis Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 87 straipsnio 9 dalimi, prašė apskaičiuoti ir pervesti 34 240 Lt palūkanų už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2010 m. vasario 26 d. nuo ne laiku grąžintos 344 125 Lt permokos.

Sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo mokesčių mokėtojui išsiųstas 2009 m. liepos 15 d. ir laikomas įteiktu 2009 m. liepos 22 d., todėl PVM permokos grąžinimo galutinis terminas yra 2009 m. rugpjūčio 11 d.. Vilniaus apskrities VMI pagal mokesčių mokėtojo prašymą apskaičiavo 30 415 Lt palūkanų ir jas pervedė Bendrovei. Skundžiamame sprendime nurodyta, kad už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. palūkanos skaičiuotinos tik nuo 201 636 Lt, o ne nuo 344 125 Lt. Mokesčių administratorius nenurodė teisės normos, kuria rėmėsi priimdamas sprendimą. Pareiškėjas pažymėjo, kad 344 125 Lt permoka nebuvo areštuota, mokesčių mokėtojui nebuvo apribota teisė ja disponuoti, ja negali būti įskaitomos jokios sumos, dėl kurių vyksta ginčas. Teigia, kad ginčo dėl paskirtos 142 762 Lt PVM baudos pradėjimas nedaro įtakos už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. grąžintinos permokos sumai, nes baudos apskundimas stabdo jos išieškojimą. Tvirtina, kad nei mokesčių permokos grąžinimo taisyklės, nei mokesčių įskaitymo taisyklės nenustatė galimybės negrąžinti mokesčio permokos, kai mokesčių mokėtojas turi nepriemoką, kurios išieškojimas sustabdytas dėl vykstančio mokestinio ginčo. Taigi, mokesčių administratoriaus sprendimu nepagrįstai neapskaičiuotos palūkanos nuo 142 762 Lt permokos – 3 825 Lt – už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. Taip pat nesutinka su skundžiamo sprendimo dalimi, kuria už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2012 m. vasario 6 d. neapskaičiuotos palūkanos nuo 166 556 Lt PVM permokos. Palūkanos nuo 166 556 Lt PVM skaičiuotos ne nuo sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo įteikimo dienos pridėjus 20 dienų, o nuo susitarimo dėl mokesčio ir susijusių sumų pasirašymo dienos – 2012 m. sausio 16 d. pridėjus 20 dienų.

Pareiškėjas akcentavo, jog skundžiamo sprendimo dalyje nurodoma, kad sprendimui, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis, prilyginamas susitarimas dėl mokesčių ir susijusių sumų, tačiau tokia išvada nepagrįsta jokia teisės norma. Lingvistinis MAĮ 71 straipsnio 1 dalies normos aiškinimas gali suponuoti tik vieną išvadą, kad susitarimu dėl mokesčio ir susijusių sumų dydžio susitariama dėl mokesčių administratoriaus jau naujai aprskaičiuotų arba numatomų naujai apskaičiuoti sumų. Susitarimas dėl mokesčių ar susijusių sumų dydžio nėra sprendimas, kuriuo pačiu naujai apskaičiuojamos sumos. Šis susitarimas riboja mokesčių administratoriaus teisę ateityje apskaičiuoti didesnę sumą, o mokesčių mokėtojui – ginčyti papildomai apskaičiuotas sumas, dėl kurių sutarė. Loginis minėtos normos aiškinimas gali suponuoti tik išvadą, kad susitarimu dėl mokesčių ir susijusių sumų dydžio galima baigti egzistuojantį mokestinį ginčą dėl naujai apskaičiuotų mokesčių ir susijusių sumų. Mokestinio ginčo baigtis įsiteisėjus ikiteismine tvarka priimtam sprendimui ar įsiteisėjus galutiniam teismui sprendimui nė vieno iš jų nedaro sprendimu, kuriuo naujai apskaičiuojamas mokestis mokesčių mokėtojui. Pasikeitus MAĮ nuostatoms dėl sąvokų (sąvoka „sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ pakeista sąvoka „sprendimas, kuriuo naujai paskaičiuojamas mokestis“), įstatymų leidėjas nesiekė ir neplanavo susitarimą dėl mokesčių ir susijusių sumų priskirti sprendimams, kuriais naujai apskaičiuojamas mokestis ir būtent su susitarimo sudarymu sieti termino, per kurį turi būti grąžinta permoka, pakeitimą.

Remdamasis MAĮ 89 straipsnio 1 dalies 1 punktu bei 118 straipsnio 1 dalimi, pareiškėjas tvirtino, kad sprendimu, kuriuo naujai apskaičiuojamas mokestis, gali būti įvardijamas tik toks sprendimas, dėl kurio galimas pirminis skundas. Kiti sprendimai, kuriuose yra fiksuojama mokėtina suma, pavyzdžiui, sprendimai dėl skundų, kuriais patvirtinamas pirminis apskaičiavimas ar panaikinamas apskaičiavimas, sumažinamas papildomų sumų apskaičiavimas, nėra savarankiški sprendimai, kuriais naujai apskaičiuojamos mokėtinos sumos, nes jais sprendžiamas sprendimo, kuriuo naujai apskaičiuotas mokestis, tvirtinimo ar naikinimo klausimas. Pareiškėjo nuomone, MAĮ 87 straipsnio 7 dalies 2 punkte nustatytas mokesčių permokos grąžinimo terminas negali būti siejamas su susitarimo dėl mokesčių ir susijusių sumų sudarymo ir įteikimo mokesčių mokėtojui data ir gali būti siejamas tik su sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo, nes nėra jokių kitų MAĮ ar lokaliniuose aktuose nustatytų mokesčių administravimo procedūrų, dėl kurių mokesčių administratorius galėtų naujai apskaičiuoti mokesčius mokesčių mokėtojui. Pareiškėjas taip pat laikėsi nuomonės, kad Pridėtinės vertės mokesčio įstatyme (toliau – ir PVMĮ) ir MAĮ įtvirtintas palūkanų skaičiavimas neatitinka Direktyvos 77/388/EEB ir 2006/112/EB nuostatų, todėl mokesčių mokėtojas siektų remtis Direktyvų nuostatomis tiesiogiai.

Pareiškėjas inter alia rėmėsi Europos Teisingumo Teismo (toliau – ir ETT) 2011 m. gegužės 12 d. sprendimu, priimtu byloje Nr. C-107/10, bei kita ETT praktika. Pareiškėjas neginčijo mokesčių administratoriaus teisės atlikti patikrinimą; patikrinimo, vykstančio protingą laiko tarpą laikotarpiu numatytą PVM grąžinimo atidėjimą (suspendavimą), tačiau jei patikrinimas vyksta per ilgą laiko tarpą ar jo rezultatai įtvirtinami galutinai per neprotingai ilgą laiko tarpą, turėtų būti taikomi įprastiniai PVM skirtumo grąžinimo terminai ir už suspenduotą laikotarpį apskaičiuojamos palūkanos. Kaip mokesčių mokėtojas prisiima mokestinio ginčo nepalankaus jam sprendimo priėmimo atveju riziką dėl delspinigių už visą mokestinio ginčo laikotarpį apskaičiavimą, taip mokesčių administratorius turi prisiimti riziką sumokėti palūkanas, jei dėl mokestinio ginčo paaiškėtų, jog PVM permoka negrąžinta nepagrįstai ir mokesčių mokėtojas laikinai negalėdamas disponuoti lėšomis, atitinkančiomis PVM skirtumą, patyrė ekonominį sunkumą, kuris gali būti kompensuojamas palūkanomis, užtikrinant neutralumo principo laikymąsi. Pareiškėjo nuomone, šios aplinkybės aiškiai leidžia mokesčių mokėtojui remtis fiskalinio neutralumo principo pažeidimu, kai mokesčių mokėtojui PVM skirtumo grąžinimo terminas nustatomas pagal mokestinio ginčo baigtį įtvirtinantį sprendimą (susitarimą dėl mokesčio dydžio), o ne realų sprendimo, kuriuo naujai apskaičiuojamas mokestis, datą.

Pareiškėjas akcentavo, jog PVMĮ yra įgyvendinama 2006 m. lapkričio 28 d. direktyva Nr. 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos. Vadovaujantis Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo 288 straipsniu (ex EB 249 straipsniu), direktyva yra privaloma kiekvienai valstybei narei, kuriai ji skirta, rezultato, kurį reikia pasiekti, atžvilgiu. Remiantis nusistovėjusia Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktika, visais atvejais, kai direktyvos nuostatos savo turiniu yra besąlygiškos ir pakankamai tikslios, asmenys gali jomis remtis nacionaliniuose teismuose prieš valstybę, jei per nurodytą laikotarpį ji neperkėlė direktyvos į nacionalinę teisę ar ją perkėlė netinkamai. Jeigu, teismo nuomone, mokesčių administratoriaus nuostata, kad susitarimas dėl mokesčio ir susijusių sumų yra sprendimas, kuriuo naujai apskaičiuojamas mokestis, ir jis yra atskaitos taškas PVM skirtumo grąžinimo terminui skaičiuoti, yra pagrįsta, pareiškėjas siekia tiesiogiai remtis PVM direktyvos 138 straipsnio nuostata arba kreiptis į ETT dėl preliminaraus sprendimo, nes mano, kad 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, p. 1), iš dalies pakeistos 2006-12-19 Tarybos direktyva 2006/138/EB (OL L 384, p. 92), 183 straipsnis turi būti aiškinamas, kaip draudžiantis valstybėms narėms sieti PVM palūkanų skaičiavimo terminų su mokestinio ginčo baigtimi, įforminta susitarimu dėl mokesčiu ir susijusi sumų dydžio.

Pareiškėjo nuomone, MAĮ 87 straipsnio 7 dalies 2 punkte aiškiai apibrėžiamas PVM skirtumo grąžinimo terminas – mokestinio patikrinimo rezultatų įtvirtinimas sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo. Jei šio patikrinimo rezultatai pripažįstami neteisėtais, PVM skirtumas grąžinamas įvertinant visą mokestinio ginčo laikotarpį visiškai kompensuojant palūkanomis mokesčių mokėtojo finansinę riziką. Jei mokestinio ginčo baigtis yra lemta susitarimu dėl mokesčių ir susijusių sumų dydžio, šis susitarimas nėra sprendimas, kuriuo naujai apskaičiuojamos mokesčių sumos. Palūkanos, mokėtinos už ne laiku grąžintą PVM skirtumą, nepatenka ir negali patekti į MAĮ 71 straipsnio 1 dalies reguliavimo sritį, nes remiantis MAĮ 2 straipsnio 29 dalimi tik palūkanos už mokestinės paskolos sutartį ir jų delspinigiai patenka į su mokesčiu susijusių sumų sąvoką. Todėl bet kuriuo atveju sudarant susitarimą dėl mokesčio ir susijusių sumų negalima susitarti dėl mokėtinų palūkanų už per vėlai grąžintą PVM skirtumą.

Atsakovas Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija prašė pareiškėjo skundą atmesti.

Paaiškino, kad Bendrovė 2012 m. vasario 23 d. kreipėsi į Vilniaus apskrities VMI dėl 34 240 Lt palūkanų apskaičiavimo ir sumokėjimo už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2012 m. vasario 26 d. nuo 344 125 Lt PVM sumos ir 56 739 Lt palūkanų už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2012-01-17 nuo 166 556 Lt PVM sumos už ne laiku grąžintą PVM permoką. Vilniaus apskrities VMI informavo pareiškėją, kad jam apskaičiuota 31 015 Lt palūkanų, kurios 2012-03-19 buvo pervestos į Bendrovės sąskaitą. Atsakovas atkreipė dėmesį į tai, jog UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ 2008 m. rugsėjo 25 d. pateikė Vilniaus apskrities VMI prašymą grąžinti 820 000 Lt PVM permokos (skirtumo) sumą.

Dėl PVM grąžintinos sumos vyko mokestinis patikrinimas bei mokestinis ginčas. Atsakovas 2009 m. liepos 13 d. priėmė sprendimą Nr. (21.26)-256-318 dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kuriuo Bendrovei buvo apskaičiuota papildomai mokėtina į biudžetą 475 875 Lt PVM suma ir paskirta 142 762 Lt PVM bauda. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Finansų ministerijos 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimu Nr. 69-257 patvirtino Vilniaus apskrities VMI sprendimą bei atleido Bendrovę nuo paskirtos baudos. Mokestinių ginčų komisija prie Vyriausybės 2009 m. lapkričio 26 d. sprendimu Nr. S-376 (7-362/2009) patvirtino 2009 m. rugsėjo 16 d.

VMI sprendimą Nr. 69-257. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2010 m. birželio 11 d. sprendimu atmetė pareiškėjo skundą. Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybos prie Vidaus reikalų ministerijos (toliau – FNTT) Vilniaus apskrities skyrius 2009 m. gegužės 21 d. pradėjo ikiteisminį tyrimą Nr. 06-1-00067-09 pagal nusikaltimo, nustatyto Baudžiamojo kodekso 222 straipsnio 1 dalyje, požymius dėl apgaulingo pareiškėjo buhalterinės apskaitos tvarkymo. Įvertinusi FNTT pateiktą informaciją ir vadovaudamasi PVMĮ 91 straipsnio 11 dalies nuostatomis, Vilniaus apskrities VMI buvo sustabdžiusi visos (820 000 Lt) sumos grąžinimą. 2010 m. vasario 2 d. atsakovas gavo FNTT raštą Nr. 25-1/28-605, kad ikiteisminio tyrimo medžiagoje Nr. 06-1-00026-07 atliekamas tyrimas dėl pareiškėjo ir UAB „BU Alvigda“ vykdyto sandorio, kuriuo pareiškėjas pasikėsino nepagrįstai padidinti apskaičiuotą grąžintiną iš biudžeto PVM sumą – 475 875 Lt.

Įvertinus šiame rašte pateiktą FNTT informaciją ir atsakant į pareiškėjo 2008 m. rugsėjo 25 d. prašymą grąžinti 820 000 Lt PVM permoką, 2010 m. vasario 26 d. pagal 2010 m. vasario 22 d. išvadą dėl mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo Nr. (21.26)-130-740) pareiškėjui buvo grąžinta 344 125 Lt PVM permoka (skirtumas). Atsakovas teigė, jog dėl laiku negrąžintos 344 125 Lt sumos Bendrovei apskaičiuotos palūkanos. Už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. palūkanos apskaičiuotos nuo 201 363 Lt (820 000 Lt – 475 875 Lt – 142 762 Lt), už laikotarpį nuo 2009 m. spalio 6 d. iki 2010 m. vasario 26 d. palūkanos apskaičiuotos nuo 344 125 Lt (2009 m. rugsėjo 16 d.

VMI sprendimu Nr. 69-257 pareiškėja buvo atleista nuo paskirtos 142 762 Lt baudos). Bendrovei buvo apskaičiuota 30 415 Lt palūkanų už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. – 5 638 Lt (201 363 Lt x 56 d. x 0,05 proc.) ir už laikotarpį nuo 2009 m. spalio 6 d. iki 2010 m. vasario 26 d. – 24 777 Lt (344 125 Lt x 144 d. x 0,05 proc.). Dėl 475 875 Lt PVM permokos vyko mokestinis ginčas. 2010 m. birželio 11 d. sprendimu Vilniaus apygardos administracinis teismas atmetė pareiškėjo skundą. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2011 m. gegužės 23 d. sprendimu panaikino minėtus sprendimus ir perdavė skundą VMI nagrinėti iš naujo.

Atsakovas akcentavo, jog UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ kreipėsi į VMI su pasiūlymu sudaryti susitarimą dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio. VMI 2012 m. sausio 16 d. su Bendrove pasirašė susitarimą Nr. 210-4 dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio. UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“, pasirašydama šį susitarimą, pripažino, kad neturi pakankamai įrodymų savo pozicijoms tvirtai pagrįsti dėl įvykdyto sandorio tikrojo turinio bei parduoto nekilnojamojo turto kainos, už kurią pareiškėjas įsigijo nekilnojamojo turto. Pagal MAĮ 71 straipsnio 1 dalį, pareiškėjas, pasirašydamas susitarimą, prarado teisę ginčyti mokesčių apskaičiavimo teisingumą. Šalys sutarė, kad iš 475 875 Lt negrąžintos sumos bus grąžinta iš biudžeto 166 556 Lt PVM suma. Atsižvelgiant į tai, kad susitarimo pasirašymo data laikoma ir mokestinio ginčo pabaigos data, kadangi susitarimas savo turiniu prilyginamas mokesčių administratoriaus sprendimui, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos. Vadovaujantis MAĮ 87 straipsnio 9 dalimi ir 7 dalies 2 punktu, nuo 2012 m. sausio 16 d. susitarime Nr. 210-4 nurodytos pareiškėjai grąžintinos 166 556 Lt PVM sumos skaičiuojamos palūkanos, praėjus ne vėliau kaip 20 dienų po susitarimo dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio įteikimo pareiškėjui dienos. Taigi, Bendrovei už laikotarpį nuo 2012 m. vasario 6 d. iki 2011 m. vasario 17 d. nuo 166 556 Lt sumos apskaičiuota 600 Lt (166 556 Lt x 12 d. x 0,03 proc.) palūkanų. Iš viso UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ apskaičiuota ir grąžinta 31 015 Lt (600 Lt + 30 415 Lt) palūkanų.

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2012 m. spalio 19 d. sprendimu pareiškėjo skundą tenkino – panaikino Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2012 m. kovo 20 d. sprendimo Nr. (12.12-30-8)-46-7282 dalį, kuria neapskaičiuotos palūkanos už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. nuo 142 762 Lt pridėtinės vertės mokesčio skirtumo, ir įpareigoti Vilniaus apskrities valstybinę mokesčių inspekciją apskaičiuoti ir sumokėti UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ 3 825 Lt palūkanų, taip pat panaikino Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2012 m. kovo 20 d. sprendimo Nr. (12.12-30-8)-46-7282 dalį, kuria neapskaičiuotos palūkanos už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2012 m. vasario 6 d. nuo 166 556 Lt pridėtinės vertės mokesčio skirtumo, ir įpareigojo Vilniaus apskrities valstybinę mokesčių inspekciją apskaičiuoti ir sumokėti UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ 56 139 Lt palūkanų.

Pirmosios instancijos teismas akcentavo, jog atsakovas pripažįsta faktą, kad pareiškėjas 2008 m. rugsėjo 25 d. pateikė prašymą grąžinti 820 000 Lt PVM permokos. Šios sumos dalis (344 125 Lt) Bendrovei buvo grąžinta 2010 m. vasario 26 d.. 2012 m. vasario 23 d. prašyme pareiškėjas prašė jam apskaičiuoti palūkanas nuo šios sumos nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2010 m. vasario 26 d., kurios sudarytų 34 240 Lt. Atsakovas atsižvelgė į tai, kad pareiškėjui Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimu Nr. (21.26)-256-318 buvo paskirta PVM bauda, nuo kurios sumokėjimo pareiškėjas atleistas VMI 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimu Nr. 69-257, laikotarpiu nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. palūkanas skaičiavo ne nuo 344 125 Lt sumos, o nuo 201 363 Lt sumos. Kaip nurodė pirmosios instancijos teismas, pareiškėjas teisingai pastebėjo, kad atsakovo sprendimas sumažinti palūkanas nėra pakankamai išaiškintas ir pagrįstas teisės norma, kadangi neišaiškinta, kaip sprendimo pradžioje pateikiamos teisės normos yra susijusios su sumos, nuo kurios skaičiuotos palūkanos, sumažinimu. Pirmosios instancijos teismas nurodė, jog pagal MAĮ 87 straipsnio 5 dalį grąžintina mokesčių mokėtojo permokėta mokesčių suma nustatoma iš permokėtos sumos išskaičius sumas, reikalingas mokestinei nepriemokai padengti.

Pirmosios instancijos teismas atkreipė dėmesį į tai, jog vadovaujantis MAĮ 2 straipsnio 10 dalimi mokesčio nepriemoka laikomas mokesčių mokėtojo mokesčio įstatymo ar jo pagrindu priimto įstatymo lydimojo teisės akto nustatyta tvarka laiku nesumokėta mokesčio suma. Pagal to paties straipsnio 18 dalį išskiriama mokestinė nepriemoka, kuri aiškinama kaip mokesčio nepriemoka ir mokesčių mokėtojo mokesčio įstatymo ar jo pagrindu priimto lydimojo teisės akto nustatyta tvarka laiku nesumokėtos su mokesčiu susijusios sumos. Kadangi MAĮ 87 straipsnio 5 dalis kalba apie mokestinę, o ne mokesčio nepriemoką, tai turi būti vertinamas ir pats PVM ir su juo susijusios sumos. Pirmosios instancijos teismo vertinimu, MAĮ 81 straipsnio 2 dalis nustato, kad sprendime, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, nurodytas papildomai apskaičiuotų mokesčių, paskirtų baudų ir apskaičiuotų delspinigių sumas mokesčių mokėtojas privalo sumokėti per 20 dienų nuo minėto sprendimo įteikimo jam dienos, jeigu atitinkamo mokesčio įstatymas arba šis straipsnis nenustato kito termino. MAĮ 110 straipsnio 1 dalis nustato, jog skundo, kilus mokestiniam ginčui, padavimas stabdo ginčijamų mokesčių, baudų ir delspinigių priverstinį išieškojimą, taip pat mokesčių mokėtojo turimos mokesčio permokos (skirtumo) įskaitymą minėtoms sumoms padengti (išskyrus atvejus, kai įskaitoma mokesčių mokėtojo prašymu), tačiau nėra kliūtis taikyti mokestinės prievolės užtikrinimo priemones, nurodytas MAĮ 95 straipsnyje, arba pagrindas jas naikinti. Pirmosios instancijos teismas inter alia nurodė, jog MAĮ 110 straipsnio 1 dalies nuostata, kad skundas stabdo mokesčių mokėtojo turimos mokesčio permokos (skirtumo) įskaitymą minėtosioms sumoms padengti, reiškia, kad yra stabdomi veiksmai pagal MAĮ 87 straipsnio 1 dalį, t. y. stabdoma procedūra, pagal kurią mokesčių mokėtojo permokėtos mokesčių sumos centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka yra įskaitomos mokesčių mokėtojo mokestinei nepriemokai padengti. Mokestinio ginčo atveju mokesčių sumos mokestinei nepriemokai padengti gali būti įskaitomos tik mokesčių mokėtojo prašymu.

Pirmosios instancijos teismas pabrėžė, kad VMI 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimas Nr. 69-257 buvo priimtas išnagrinėjus Bendrovės skundą. Kadangi Bendrovė pradėjo mokestinį ginčą, tai mokesčių administratorius turėjo vadovautis MAĮ 110 straipsnio 1 dalimi ir stabdyti mokestinės nepriemokos dengimą permokėta mokesčio suma. Atsakovas netaikė nė vieno iš MAĮ 95 straipsnyje nustatyto mokestinės prievolės įvykdymo užtikrinimo būdo, iš kurių numatytas ir turto areštas. Jei mokesčių administratorius būtų taikęs MAĮ 95 straipsnio 1 dalies 2 punktą ir areštavęs Bendrovės turtą ar lėšas, būtų įgijęs teisę nemokėti palūkanų nuo areštuotos permokėtos sumos. Kadangi, pirmosios instancijos teismo vertinimu, nebuvo nustatyta, jog pareiškėjas buvo prašęs, kad permokėtos mokesčių sumos būtų naudotos mokestinei nepriemokai padengti, tai mokesčių administratorius neturi teisės laikyti, kad mokestinės permokos suma laikotarpiu nuo Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-318 iki VMI 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimo Nr. 69-257 galėjo būti įskaitoma ar kokiu kitu teisėtu būdu laikoma VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimu Nr. (21.26)-256-318 paskirtai baudai užtikrinti, todėl vykdydamas MAĮ 87 straipsnio 5 dalyje nustatytą pareigą grąžinti permokėtas mokesčių sumas mokesčių administratorius negalėjo paskirtos baudos laikyti nepriemoka ir baudos suma mažinti grąžintiną permoką. Iš to išplaukia, kad laikotarpiu nuo Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-318 iki VMI 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimo Nr. 69-257 pareiškėjas turėjo teisę atgauti visą 344 125 Lt permoką, todėl palūkanos už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2010 m. vasario 26 d. turi būti skaičiuojamos nuo 344 125 Lt sumos.

Pirmosios instancijos teismas atkreipė dėmesį į tai, jog PVMĮ 91 straipsnio 6 dalyje nustatyta, kad PVM skirtumo grąžinimas ar įskaitymas sustabdomas, kai įgaliotos tirti nusikaltimus institucijos mokesčio administratoriui pateikia duomenis apie pradėtą PVM mokėtojo veiklos tyrimą dėl nusikalstamos veikos, jeigu tai yra susiję ar gali būti susiję su netinkamu PVM mokėtojo prievolių vykdymu (įskaitant neteisėtą PVM skirtumo grąžinimą ir įskaitymą). Jeigu atsisakyta pradėti ikiteisminį tyrimą, ikiteisminis tyrimas arba iškelta baudžiamoji byla nutraukti ar baudžiamojoje byloje įsiteisėja išteisinamasis nuosprendis, PVM skirtumas grąžinamas (įskaitomas) šio ir Mokesčių administravimo įstatymų nustatyta tvarka.

Įgaliotos tirti nusikaltimus institucijos mokesčio administratoriui privalo pateikti duomenis apie pradėtą PVM mokėtojo veiklos tyrimą dėl nusikalstamos veikos, jeigu tai susiję ar gali būti susiję su netinkamu PVM mokėtojo prievolių vykdymu (įskaitant neteisėtą PVM skirtumo grąžinimą bei įskaitymą). Atsakovas pateikia duomenis apie FNTT vykdytą tyrimą ir jo metu 2010 m. vasario 22 d. gautą raštą Nr. 25-1/28-605, kuriame informuota apie atliekamą ikiteisminį tyrimą Nr. 06-1-00026-07 dėl UAB „BU Alvigda“ vykdyto sandorio, kuriuo Bendrovė pasikėsino nepagrįstai padidinti grąžintiną iš biudžeto PVM sumą – 475 875 Lt.

Kaip tik šioje dalyje PVM grąžinimas buvo sustabdytas. Pirmosios instancijos teismas pažymėjo, kad PVMĮ 91 straipsnio 6 dalyje kalbama tik apie PVM, o ne apie su mokesčiu susijusias sumas, o 142 762 Lt suma buvo paskirta kaip bauda. PVMĮ 91 straipsnio 6 dalis gali būti taikoma priimant sprendimą, o ne neveikimu. Išmokėdamas pareiškėjui palūkanas nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. atsakovas pripažino, kad nuo šios datos kilo jo pareiga grąžinti permokos dalį, dėl kurios nevyko ikiteisminio tyrimo, t. y. kad 344 125 Lt dalies grąžinimo sustabdymas nėra siejamas su ikiteisminiu tyrimu.

Atsiliepime atsakovas nurodė, kad mokesčio grąžinimas visos 820 000 Lt sumos buvo sustabdytas vadovaujantis PVMĮ 91 straipsnio 11 dalimi, kurios nuostatos analogiškos dabartinės redakcijos PVMĮ 91 straipsnio 6 dalies redakcijai, galiojančiai nuo 2010 m. sausio 1 d., tačiau jokių tą patvirtinančių dokumentų nepateikė. Iš to, kad atsakovas turėjo pateikti visą su ginču susijusią medžiagą, daroma išvada, kad toks sprendimas nebuvo priimtas. Pirmosios instancijos teismas nurodė, jog, atsižvelgiant į tai, kad byloje nėra duomenų, jog dėl 142 762 Lt sumos būtų priimtas koks nors sprendimas dėl FNTT atliekamo tyrimo, darytina išvada, kad remiantis FNTT 2009 m. gegužės 21 d. raštu nėra teisinės galimybės pripažinti mokesčių administratoriaus teisę laikotarpiu nuo Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-318 iki VMI 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimo Nr. 69-257 negrąžinti visos 344 125 Lt sumos.

Kitoje pareiškėjo skundo dalyje pirmosios instancijos teismas nesutiko su VMI 2012 m. kovo 20 d. sprendimo dalimi dėl periodo, už kurį skaičiuojamos palūkanos už 2011 m. vasario 17 d. grąžintą 166 565 Lt mokesčių permoką, pradžios. Pareiškėjas šią datą siejo su Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.26)-256-318 gavimo diena, o atsakovas – su 2012 m. sausio 16 d. susitarimo dėl mokesčių ir su jais susijusių dydžių sudarymu. MAĮ 87 straipsnio 7 dalies 2 punktas nustato, kad tais atvejais, kai dėl mokesčio permokos grąžinimo atliekamas mokesčių mokėtojo mokestinis patikrinimas arba su mokesčio permokos grąžinimu susiję klausimai yra sudedamoji mokesčių administratoriaus atliekamo to mokesčių mokėtojo patikrinimo dalis, mokesčio permoka turi būti grąžinta ne vėliau kaip per 20 dienų po mokesčių administratoriaus sprendimo, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos (jei pažeidimų nenustatyta, – pažymos apie tai), įteikimo mokesčių mokėtojui dienos. Pirmosios instancijos teismas atkreipė dėmesį į tai, jog bylos šalys nesutaria dėl sąvokos „mokesčių administratoriaus sprendimas, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos“ aiškinimo, ar tokiu dokumentu gali, ar negali būti laikomas MAĮ 71 straipsnyje nustatytas susitarimas dėl mokesčio dydžio. MAĮ 71 straipsnio 1 dalyje reglamentuota, kad mokesčių administratorius ir mokesčių mokėtojas gali pasirašyti susitarimą dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžio, jei, apskaičiuojant mokesčius, nė viena iš šalių neturi pakankamai įrodymų savo apskaičiavimams pagrįsti. Pasirašius tokį susitarimą, mokesčių mokėtojas praranda teisę ginčyti mokesčio apskaičiavimo teisingumą, o mokesčių administratorius – apskaičiuoti didesnę sumą, negu nurodyta susitarime.

Pirmosios instancijos teismo vertinimu, pareiškėjas ginčija, kad susitarimo dėl mokesčio dydžio laikymas „mokesčių administratoriaus sprendimu, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos“ prieštarauja 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 183 straipsniui, kuris nustato, kad kai tam tikrą mokestinį laikotarpį atskaityta PVM suma viršija mokėtino PVM sumą, valstybės narės gali arba grąžinti šį skirtumą, arba jį perkelti į kitą laikotarpį jų pačių nustatytomis sąlygomis.

Iš paties straipsnio teksto negalima daryti jokių išvadų dėl PVM palūkanų mokėjimo sąlygų. Tai pažymėta ir pareiškėjo cituojamo ETT sprendimo byloje Nr. C-107/10 27 punkte, kad 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB 183 straipsnio nuostatose nėra numatoma nei pareiga mokėti palūkanas už grąžintiną PVM skirtumą, nei data, nuo kurios šios palūkanos turi būti mokamos. To paties sprendimo 28 punktas pažymi, kad vis dėlto valstybių narių nustatyta PVM skirtumo grąžinimo tvarka kontroliuojama pagal Europos Sąjungos teisę.

Teismo sprendimo 29–33 punktuose nustatyti pagrindiniai palūkanų skaičiavimo principai, kad valstybių narių procesinis savarankiškumas nustatyti reguliavimą ribojamas proporcingumo ir veiksmingumo bei teisėtų lūkesčių apsaugos principais bei draudimo riboti teisę į PVM atskaitą. Teismas išaiškino, kad mokesčių sistemos neutralumo principas negali būti pažeidžiamas taip, kad apmokestinamajam asmeniui tektų visa ar dalis šio mokesčio naštos. Valstybių narių nustatyta palūkanų grąžinimo tvarka turi sudaryti apmokestinamajam asmeniui protingas sąlygas susigrąžinti visą dėl PVM skirtumo atsiradusį mokesčio kreditą, o tai reiškia, kad skirtumas turi būti sugrąžintas per protingą laikotarpį pinigais arba kitu atitinkamu būdu ir kad pasirinkta skirtumo grąžinimo forma bet kuriuo atveju neturi mokesčių mokėtojui sukelti finansinės rizikos.

Sprendimo 51 punkte ETT nurodė, kad, kalbant apie tokį teisės aktą, kuriame numatoma, kad Bulgarijos mokesčių administratoriaus (bylos šalies) pareiga mokėti palūkanas priklauso nuo mokestinio patikrinimo procedūros atlikimo, reikia priminti, kad pagal nusistovėjusią Europos Teisingumo Teismo praktiką iš valstybės biudžeto mokėtinų palūkanų apskaičiavimas, kai atskaitos taškas nėra ta diena, kurią pagal PVM direktyvą paprastai turėjo būti grąžintas PVM skirtumas, iš esmės pažeidžia šios direktyvos 183 straipsnio reikalavimus, o 53 punkte paaiškino, kad PVM skirtumo grąžinimo termino pratęsimas mokestiniam patikrinimui atlikti laikomas protingu, kai pratęsimas neviršija to, kas būtina tokiai patikrinimo procedūrai atlikti.

Tačiau tiek, kiek apmokestinamasis asmuo laikinai negali disponuoti lėšomis, atitinkančiomis PVM skirtumą, jis patiria ekonominį sunkumą, kurį galima kompensuoti palūkanomis, taip užtikrinant mokesčių neutralumo principo laikymąsi. Europos Teisingumo Teismas minėtame sprendime padarė išvadą, kad Direktyvos 2006/112, iš dalies pakeistos Direktyva 2006/138, 183 straipsnį, skaitomą atsižvelgiant į mokesčių neutralumo principą, reikia aiškinti taip, kad pagal jį draudžiamas nacionalinės teisės aktas, pagal kurį įprastas PVM skirtumo grąžinimo terminas, kuriam pasibaigus turi būti mokamos palūkanos nuo grąžintinos sumos, yra pratęsiamas pradėjus mokestinio patikrinimo procedūrą, kai dėl šio pratęsimo palūkanos tampa mokėtinos tik nuo šios procedūros pabaigos, nors šis skirtumas jau tapo perkėlimo į tris mokestinius laikotarpius, einančius po to laikotarpio, per kurį susidarė šis skirtumas, objektu.

Pirmosios instancijos teismas pripažino, jog toks Europos Teisingumo Teismo aiškinimas patvirtina pareiškėjo poziciją dėl palūkanų už 2011 m. vasario 17 d. grąžintą 166 565 Lt mokesčių permoką skaičiavimo termino mažiausiai siejant jį su sprendimu patvirtinti patikrinimo aktą. Svarstytinas klausimas dėl reikalingumo minėtą ETT sprendimą aiškinti kaip įpareigojantį palūkanas mokėti ne nuo mokestinio patikrinimo pabaigos, o nuo dienos, kurią mokestis turėjo būti grąžintas pagal PVM direktyvą, t. y. nedelsiant visų mokesčių, taikomų pirkimo ūkinėms operacijoms, atžvilgiu (sprendimo 32 punktas).

Pirmosios instancijos teismas nurodė, kad Lietuvos Respublikoje mokesčio permokos grąžinimo data nustatoma pagal „mokesčių administratoriaus sprendimo, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos“ laiką. Mokesčio apskaičiavimo veiksmas apibūdintas MAĮ 66 straipsnyje. Šio straipsnio 1 dalyje pažymėta situacija, kai priklausantį mokėti mokestį apskaičiuoja pats mokesčių mokėtojas, o 2 dalyje nurodyta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas teisės aktų nustatyta tvarka neapskaičiavo mokesčio arba neteisingai apskaičiavęs jo neperskaičiavo, mokesčių mokėtojui priklausantį mokėti mokestį apskaičiuoja mokesčių administratorius, remdamasis mokesčių mokėtojo pateiktomis mokesčių deklaracijomis, apskaitos bei kitais dokumentais arba kitais šiame skyriuje nustatytais specialiais mokesčių apskaičiavimo būdais. MAĮ V skyriaus I skirsnyje, pavadintame „Mokesčių apskaičiavimas“, atskiruose straipsniuose pažymimi atskiri mokesčių apskaičiavimo būdai: mokesčio apskaičiavimas taikant turinio viršenybės prieš formą principą (69 straipsnis), mokesčio apskaičiavimas pagal mokesčių administratoriaus vertinimą (70 straipsnis), susitarimas dėl mokesčio dydžio (71 straipsnis) ir mokesčio apskaičiavimas pagal kitų valstybės institucijų dokumentus (72 straipsnis). Sekant tokiu aiškinimu galima laikyti, kad susitarimo dėl mokesčio dydžio pasirašymas yra viena iš mokesčių apskaičiavimo formų, tačiau ja nėra nurodoma sumokėti mokesčius. Šis skirtumas matyti iš to, kad MAĮ 105 straipsnis nenustato, priešingai, nei kitų mokesčių apskaičiavimo formų atvejais, mokesčių administratoriaus teisės į priverstinį mokesčio sumokėjimą.

Pirmosios instancijos teismo nuomone, aiškinant MAĮ 87 straipsnio 7 dalies 2 punkte pateikiamą sąvoką reikalinga įvertinti asmens lygiateisiškumo principo turinį. Galima situacija, kai, iškėlus ginčą dėl mokestinio patikrinimo teisme, galutiniu teismo sprendimu mokesčių administratoriaus apskaičiuota suma bus sumažinta. Šiuo atveju palūkanų mokėjimo pradžios terminas bus susietas su sprendimu dėl patikrinimo akto patvirtinimo. Tuo tarpu pasirašius susitarimą dėl mokesčių dydžio, kuris savo esme reiškia, kad mokesčių administratorius neįrodo, jog mokesčiai buvo perskaičiuoti teisėtai ir pagrįstai, analogiškai kaip ir teismo sprendimas, kuriuo sumažinami apskaičiuoti mokesčiai, palūkanų skaičiavimo pradžia būtų susieta su šio susitarimo pasirašymu. Tai lemtų, kad iš esmės tokioje pat padėtyje esantys asmenys būtų traktuojami skirtingai, o tai be pagrindo diskriminuotų antrąjį asmenį. Pirmosios instancijos teismas pabrėžė, jog pareiškėjas teisingai atkreipė dėmesį į istorinį MAĮ 87 straipsnio 7 dalies 2 punkto normos aiškinimą. Iki 2007 m. liepos 3 d. įstatymo Nr. X-1249 priėmimo buvo vartojama sąvoka „mokesčių administratoriaus sprendimo dėl patikrinimo akto“, tuo metu esant tokiam pat susitarimo dėl mokesčių dydžio reglamentavimui MAĮ 71 straipsnyje. Šio įstatymo aiškinamajame rašte (http://www3.lrs.lt/pls/inter3/dokpaieska.showdoc_l?p_id=288284&p_query=&p_tr2=2) nėra nurodyta, kad toks MAĮ 87 straipsnio 7 dalies 2 punkto pakeitimas daromas dėl to, kad būtų siekiama pakeisti palūkanų skaičiavimo reglamentavimą, apsiribota bendromis frazėmis apie suderinimą su ETT byla Nr. C-546/03, kurioje buvo sprendžiami Bendrijos muitinės kodekso taikymo klausimai.

Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, pirmosios instancijos teismas padarė išvadą, jog sąvoka „mokesčių administratoriaus sprendimas, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos“ aiškintina atsižvelgiant į ETT sprendime byloje Nr. C-107/10 suformuluotas taisykles bei istorinę MAĮ 87 straipsnio 7 dalies 2 punkte pateikiamos teisės normos raidą. Kadangi ETT sprendime Nr. C-107/10 suformavo nuostatas, kad situacija, kai dėl mokestinio patikrinimo procedūros palūkanos tampa mokėtinos tik nuo šios procedūros pabaigos, neatitinka Bendrijos teisės normų, o įstatymų leidėjas neturėjo siekio nustatyti, kad palūkanos skaičiuojamos nuo kitokio periodo, nei sprendimas nuo patikrinimo akto tvirtinimo, tai pripažįstama, kad MAĮ 87 straipsnio 7 dalies sąvoka gali būti aiškinama tik kaip mokesčių administratoriaus sprendimas dėl patikrinimo akto, o ne susitarimas dėl mokesčių dydžio. Pažymėtina tai, kad susitarimas dėl mokesčių dydžio yra sudaromas mokesčių apskaičiavimo, bet ne palūkanų dalyje, ir šiuo susitarimu palūkanų mokėjimo klausimas nėra reguliuojamas. Pačiame susitarime taip pat nėra kokių nors nuostatų, kad šalys būtų susitarusios dėl palūkanų skaičiavimo. Palūkanos už mokesčio permoką yra atskiras nuo mokesčių apskaičiavimo dalykas, todėl pareiškėjo reikalavimas skaičiuoti palūkanas nuo 166 556 Lt sumos nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. yra pagrįstas. Dėl pirmojo reikalavimo palūkanos apskaičiuojamos iš 34 240 Lt atimant sumokėtas 30 415 Lt palūkanas. Dėl antrojo reikalavimo palūkanos papildomai apskaičiuojamos nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2011 m. vasario 17 d. nuo 166 556 Lt. Pirmosios instancijos teismas nesirėmė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. rugsėjo 27 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A556-2326/2012 pateiktu palūkanų skaičiavimo pradžios momento aiškinimu, kadangi abi bylos skirtingos dėl to, jog šioje nagrinėjamoje byloje buvo paduotas prašymas dėl mokesčių permokos grąžinimo, o taip pat dėl to, kad minėtoje teismo nutartyje nenurodyta, kuo grindžiama išvada dėl palūkanų skaičiavimo pradžios.

III. Apeliaciniu skundu atsakovas prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimo dalį, kurioje panaikintas atsakovo sprendimas atsisakyti apskaičiuoti ir sumokėti pareiškėjui 56139 Lt palūkanų už 2009 m. rugpjūčio 11 d. – 2012 m. vasario 6 d. laikotarpį nuo 166556 Lt PVM skirtumo, ir kurioje atsakovas įpareigotas apskaičiuoti ir sumokėti pareiškėjui 56139 Lt palūkanų už 2009 m. rugpjūčio 11 d. – 2012 m. vasario 6 d. laikotarpį nuo 166556 Lt PVM skirtumo.

Apeliaciniame skunde nurodo, jog pirmosios instancijos teismas neteisėtai ir nepagrįstai konstatavo, kad mokestinis ginčas administracinėje byloje Nr. A556-1029/2012 pasibaigė atsakovo 2009 m. liepos 13 d. sprendimu Nr. (21.26)-256-318 tvirtinti patikrinimo aktą, o ne atsakovo ir pareiškėjo pasirašytu 2012 m. sausio 16 d. susitarimu Nr. 210-4 dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio, todėl palūkanos už laiku negrąžintą PVM permoką turi būti apskaičiuojamos atsižvelgiant į sprendimo tvirtinti patikrinimo aktą priėmimo datą.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. Iš bylos medžiagos matyti, jog nagrinėjamu atveju ginčas kilo dėl dvejopo pobūdžio pareiškėjo prašymų įpareigoti Vilniaus apskrities VMI apskaičiuoti ir sumokėti pareiškėjui UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ palūkanas už laiku nesugrąžintą PVM mokesčio permoką:

1) 56 139 Lt palūkanų už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2012 m. vasario 6 d. nuo 166 556 Lt PVM skirtumo (grąžintinos PVM permokos sumos);

2) 3 825 Lt palūkanų už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. nuo 142 762 Lt PVM skirtumo (grąžintinos PVM permokos sumos).

Bylos medžiaga patvirtina, jog pareiškėjas UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ 2008 m. rugsėjo 25 d. pateikė Vilniaus apskrities VMI prašymą grąžinti 820 000 Lt PVM permokos (skirtumo) sumą ir dėl PVM grąžinimo pradėtas mokestinis patikrinimas. Vilniaus apskrities VMI, atlikusi pareiškėjo PVM apskaičiavimo ir sumokėjimo patikrinimą už laikotarpį nuo 2007 m. gegužės 15 d. iki 2008 m. rugpjūčio 31 d., ir 2009 m. gegužės 8 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (21.26)-07-77-24, kuriame pareiškėjui papildomai apskaičiuota 475 875 Lt PVM (b. l. 52–74). Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimu Nr. (21.26)-256-318 patvirtino patikrinimo aktą Nr. (21.26)-07-77-24 ir jame apskaičiuotą 475 875 Lt PVM bei skyrė 142 762 Lt PVM baudą (b. l. 75–80). VMI 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimu Nr. 69-257 patvirtino Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimą Nr. (21.26)-256-318 ir atleido Bendrovę nuo 142 762 Lt PVM baudos (b. l. 81–89).

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2009 m. lapkričio 26 d. sprendimu Nr. S-376(7-362/2009) patvirtino VMI 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimą Nr. 69-257 (administracinė byla Nr. I-853-815/2010 (toliau – Prijungta byla) l. 5–13). Vilniaus apygardos administracinis teismas 2010 m. birželio 11 d. sprendimu Mokestinių ginčų komisijos sprendimą Nr. S-376(7-362/2009), VMI sprendimo Nr. 69-257 dalį, kuria patvirtintas Vilniaus apskrities VMI sprendimas Nr. (21.26)-256-318, bei Vilniaus apskrities VMI sprendimą Nr. (21.26)-256-318 paliko nepakeistus (Prijungta byla, l. 71–85). Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2011 m. gegužės 23 d. sprendimu Vilniaus apygardos administracinio teismo 2010 m. birželio 11 d. sprendimą panaikino ir priėmė naują sprendimą: panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Vyriausybės 2009 m. lapkričio 26 d. sprendimą Nr. S-376(7-362/2009), VMI 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimą Nr. 69-257 bei Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimą Nr. (21.26)-256-318 ir perduoti bylą centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo (Prijungta byla, l. 109–114). 2012 m. sausio 16 d. buvo sudarytas susitarimas Nr. 210-4 „Dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio“. Šalys susitarė, kad nė viena iš jų neturi pakankamai įrodymų savo pozicijoms tvirtai pagrįsti dėl šio sandorio tikrojo turinio ir dėl kainos, už kurią pareiškėjas įsigijo nekilnojamojo turto, taip pat šalims susitarus, kad nepakankami šalių pateikti įrodymai yra esminė tokio susitarimo prielaida, bei pripažindami MAĮ įtvirtintus visuotinio privalomumo ir teisingumo principus, 2011 m. gruodžio 13 d. vykusiose derybose sutarė dėl grąžintinos 166 556 Lt iš biudžeto sumos. Susitarime buvo nustatyta, kad pareiškėjas praranda teisę ginčyti mokesčių apskaičiavimo teisingumą, o mokesčių administratorius negali apskaičiuoti didesnės sumos, negu nurodyta šiame susitarime (b. l. 31–33).

Iš nurodytų bylos aplinkybių matyti, jog nagrinėjamu atveju mokestinis ginčas vyko dėl 475 875 Lt dydžio PVM skirtumo (grąžintinos PVM permokos sumos) ir jis baigėsi 2012 m. sausio 16 d. susitarimo Nr. 210-4 „Dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio“ surašymu (šiuo susitarimu centrinis mokesčių administratorius bei pareiškėjas susitarė dėl grąžintinos 166 556 Lt iš biudžeto sumos). Likęs pareiškėjo prašomas grąžinti 344 125 Lt dydžio PVM skirtumas (grąžintina PVM permokos suma) iš bendros pradinės prašomos grąžinti 820 000 Lt dydžio sumos pareiškėjui buvo grąžinta 2010 m. vasario 26 d. pagal 2010 m. vasario 22 d. išvadą dėl mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo Nr. (21.26)-130-740 (dėl šios grąžintinos PVM permokos sumos įstatymų nustatyta tvarka mokestinis ginčas nevyko). Atsižvelgdama į tai, teisėjų kolegija atskirai pasisakys dėl palūkanų už laiku negrąžintą PVM mokesčio permoką (skirtumą) apskaičiavimo teisėtumo ir pagrįstumo kiekvienu iš šių nurodomų epizodų.

Dėl 56 139 Lt palūkanų už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2012 m. vasario 6 d. nuo 166 556 Lt PVM skirtumo (grąžintinos PVM permokos sumos)

Kaip jau buvo minėta, pareiškėjas prašo priteisti 56 139 Lt palūkanų už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2012 m. vasario 6 d. nuo 166 556 Lt PVM skirtumo (grąžintinos PVM permokos sumos), kuri buvo patvirtinta nagrinėjant mokestinį ginčą sudarytu 2012 m. sausio 16 d. susitarimu Nr. 210-4 „Dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio“ (toliau – ir Susitarimas). Nors mokesčių administratoriaus atlikto mokestinio patikrinimo metu vertinant pareiškėjo prašymo grąžinti iš biudžeto 820 000 Lt dydžio PVM permoką pagrįstumą pareiškėjui buvo papildomai apskaičiuota ir nurodyta sumokėti 475 875 Lt PVM, tačiau sudarius nurodytą Susitarimą, mokestinio ginčo šalys susitarė dėl grąžintinos iš biudžeto 166 556 Lt dydžio PVM skirtumo (permokos) sumos.

Teisėjų kolegija pažymi, jog mokesčio permokos grąžinimo tvarka ir terminai yra įtvirtinti Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 7 dalyje ir taikomi, jei atitinkamo mokesčio įstatyme nėra nustatyta ko kito. Pastarosios įstatymo nuostatos 2 punktas reguliuoja situaciją, kai dėl mokesčio permokos grąžinimo atliekamas mokestinis patikrinimas arba su mokesčio permokos grąžinimu susiję klausimai yra sudedamoji mokesčių administratoriaus atliekamo to mokesčių mokėtojo patikrinimo dalis. Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 7 dalis (2007 m. liepos 3 d. įstatymo Nr. X-1249 redakcija) numato, kad jei atitinkamo mokesčio įstatyme nenustatyta kitaip, mokesčių administratorius privalo grąžinti mokesčių mokėtojui mokesčio permoką tokia tvarka:

1) mokesčio permoka grąžinama per 30 dienų po rašytinio prašymo grąžinti mokesčio permoką gavimo dienos. Tais atvejais, kai mokesčių administratorius paprašo mokesčių mokėtoją pateikti papildomus dokumentus, 30 dienų terminas skaičiuojamas nuo kitos dienos po pareikalautų dokumentų gavimo dienos. Gyventojų pajamų mokesčio permoka, priklausanti grąžinti mokesčių mokėtojui pagal jo metinę gyventojų pajamų mokesčio deklaraciją, grąžinama mokesčių mokėtojo prašymu ne vėliau kaip iki atitinkamų metų liepos 31 dienos, o jei prašymas pateikiamas pasibaigus atitinkamos metinės deklaracijos pateikimo terminui, – ne vėliau kaip per 90 dienų po prašymo grąžinti mokesčio permoką gavimo dienos. Šiame punkte nustatyti terminai netaikomi, jei yra šios dalies 2 punkte nurodytos aplinkybės;

2) tais atvejais, kai dėl mokesčio permokos grąžinimo atliekamas mokesčių mokėtojo mokestinis patikrinimas arba su mokesčio permokos grąžinimu susiję klausimai yra sudedamoji mokesčių administratoriaus atliekamo to mokesčių mokėtojo patikrinimo dalis, mokesčio permoka turi būti grąžinta ne vėliau kaip per 20 dienų po mokesčių administratoriaus sprendimo, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos (jei pažeidimų nenustatyta, – pažymos apie tai), įteikimo mokesčių mokėtojui dienos.

Kartu akcentuotina, jog mokesčių administratorius, per Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 7 dalyje nurodytus terminus negrąžinęs mokesčio permokos sumos, mokesčių mokėtojo naudai skaičiuoja palūkanas iki mokesčio permoka bus grąžinta. Palūkanų dydis yra lygus delspinigių už ne laiku sumokėtą mokestį dydžiui (Mokesčių administravimo įstatymo 87 str. 9 d.). Šiuo aspektu svarbu pažymėti, jog Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra konstatavęs, jog palūkanų mokėjimas už laiku negrąžintą mokesčio permoką yra neatsiejamas nuo mokesčio permokos ir yra sudėtinė mokesčių grąžinimo instituto dalis (žr. pvz. Lietuvos vyrausiojo administracinio teismo 2004 m. birželio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS10‑310/2004, taip pat žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos, taikant mokesčių administravimą reglamentuojančias teisės normas, apibendrinimą (I dalis, 41.3 punktas)). Taigi palūkanų už negrąžintą mokesčio permoką, dėl kurios vyksta mokestinis ginčas, skaičiavimas laikytinas sudėtine šio ginčo dalimi, t. y. Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 9 dalyje apibrėžtų palūkanų apskaičiavimas ir mokėjimas priklauso nuo konkrečios mokestinio ginčo dėl mokesčio permokos grąžinimo baigties ir jo rezultatų

Kaip jau buvo minėta, nagrinėjamoje pareiškėjo reikalavimų dalyje dėl mokesčio permokos grąžinimo vyko mokestinis ginčas, kuris pasibaigė Mokesčių administravimo įstatymo 71 straipsnio 1 dalyje numatyto susitarimo dėl mokesčių dydžio pasirašymu. Mokesčių administravimo įstatymo 71 straipsnio 1 dalis numato, jog mokesčių administratorius ir mokesčių mokėtojas gali pasirašyti susitarimą dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžio, jei, apskaičiuojant mokesčius, nė viena iš šalių neturi pakankamai įrodymų savo apskaičiavimams pagrįsti. Pasirašius tokį susitarimą, mokesčių mokėtojas praranda teisę ginčyti mokesčio apskaičiavimo teisingumą, o mokesčių administratorius – apskaičiuoti didesnę sumą negu nurodyta susitarime. Minėtas susitarimas gali būti pasirašytas mokestinio tyrimo ar mokestinio patikrinimo metu, taip pat visų mokestinių ginčų nagrinėjimo etapų metu. Valstybinės mokesčių inspekcijos administruojamų mokesčių srityje pasiūlymo dėl pastarojo mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo (mokestį išskaičiuojančio asmens) susitarimo pasirašymo pateikimo, informavimo apie priimtą sprendimą dėl pasiūlymo pasirašyti susitarimą ir susitarimo pasirašymo tvarką nustato Mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo susitarimo dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžio pasirašymo taisyklės, patvirtintos Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gruodžio 30 d. įsakymu Nr. VA-210 (toliau – ir Susitarimo dėl mokesčio dydžio sudarymo taisyklės).

Pabrėžtina, jog administracinių teismų praktikoje analizuojant bei aiškinant Mokesčių administravimo įstatymo 71 straipsnio nuostatas ir susitarimo dėl mokesčių dydžio sudarymo pasekmes, laikomasi nuostatos, jog pasirašius aptariamą susitarimą, mokesčių mokėtojas praranda teisę ginčyti mokesčio apskaičiavimo teisingumą, o mokesčių administratorius – apskaičiuoti didesnę sumą negu nurodyta susitarime (Mokesčių administravimo įstatymo 71 str. 1 d.), t. y. jokie papildomi ginčai ar kitos mokesčių administravimo procedūros, kurių pagrindu gali būti kvestionuojamas mokesčių ir kitų su jais susijusių sumų, dėl kurių (ir kurių atžvilgiu) buvo sudarytas Mokesčių administravimo įstatymo 71 straipsnyje nurodytas susitarimas, dydis, nėra galimi. Pavyzdžiui, administracinėje byloje Nr. A556‑670/2009 Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, kaip vieną iš mokesčių administratoriaus sprendimo pavesti atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą neteisėtumo pagrindų nurodė aplinkybę, jog leidus tokį patikrinimą, kiltų grėsmė pasiektam susitarimui dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo bei galimam Mokesčių administravimo įstatymo 71 straipsnio pažeidimui (žr. 2009 m. gegužės 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556‑670/2009).

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas taip pat ne kartą yra konstatavęs, jog pasirašydamas susitarimą su mokesčių administratoriumi, inter alia atimantį teisę ginčyti mokesčių dydžius, dėl kurių teisėtumo ir pagrįstumo buvo teiktas skundas teismui, pareiškėjas išreiškia savo subjektyvią poziciją atsisakyti nuo teisminio nagrinėjimo. Todėl tokia minėtame susitarime išreikšta valia vertintina kaip skundo atsisakymas Administracinių bylų teisenos įstatymo 101 straipsnio 3 punkto prasme, o apeliacinės instancijos teismas turi teisę tokią bylą nutraukti (2010 m. gruodžio 20 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438‑37/2010; taip pat žr. 2011 m. kovo 21 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575‑663/2011). Nurodyta Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika šiuo metu yra dominuojanti.

Taikant minėtas teismų precedentuose suformuluotas teisės aiškinimo ir taikymo taisykles nagrinėjamu atveju, konstatuotina, jog pareiškėjo ir mokesčių administratoriaus ginčas dalyje dėl 475 875 Lt dydžio PVM permokos sumos dalies grąžinimo baigėsi 2012 m. sausio 16 d. pasirašyto Susitarimo, kuriuo susitarta pareiškėjui grąžinti galutinę 166 556 Lt dydžio PVM skirtumo (permokos) sumą, sudarymu. Iš minėto Susitarimo turinio matyti, kad dėl jokių kitų su ginčijamo PVM mokesčio skirtumu (permoka) susijusių sumų minėtame Susitarime nebuvo susitarta, jos šiame Susitarime nėra minimos bei aptariamos. Atsižvelgiant į tai, darytina išvada, jog mokestinio ginčo šalių atžvilgiu gali būti taikomos tik tos mokestinės teisinės pasekmės, kurios yra aiškiai bei imperatyviai nurodytos minėtame Susitarime, ir, atitinkamai, jokios kitos su 166 556 Lt dydžio PVM skirtumu (permoka) susijusios sumos, įskaitant palūkanas už laiku negrąžintą mokesčio permoką, papildomai negali būti apskaičiuojamos. Akcentuotina, jog tuo atveju, jei, pareiškėjo nuomone, sudarant minėtą Susitarimą buvo pažeisti šią procedūrą reglamentuojantys teisės norminiai aktai (Mokesčių administravimo įstatymo 71 straipsnio 1 dalis ar Susitarimo dėl mokesčio dydžio sudarymo taisyklės, patvirtintos Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gruodžio 30 d. įsakymu Nr. VA-210), taip pat pareiškėjui nebuvo sudaryta galimybės tinkamai išreikšti savo valią ar tinkamai atstovauti (ginti) savo teises bei teisėtus interesus vykstant Susitarimo sudarymo ir pasirašymo procesui, pareiškėjas turi teisę (galimybę) ginčyti nurodytą susitarimą teismine tvarka. Pareiškėjas taip pat turi teisę kreiptis į mokesčių administratorių dėl papildomo susitarimo, kuriame būtų aptartos papildomos su 166 556 Lt dydžio PVM skirtumo (permokos) sumos grąžinimu susijusios mokestinės teisinės pasekmės, sudarymo.

Įvertinus tai, kas išdėstyta, darytina išvada, jog esant pasirašytam bei galiojant 2012 m. sausio 16 d. Susitarimui tarp pareiškėjo ir mokesčių administratoriaus dėl 166 556 Lt dydžio PVM skirtumo (permokos) grąžinimo, pareiškėjas neturėjo subjektinės teisės inicijuoti ginčo dėl nuo šios sumos apskaičiuotų 56 139 Lt palūkanų už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2012 m. vasario 6 d. priteisimo (mokėjimo). Atitinkamai, su šių sumų priteisimu susijęs ginčas (byla) negalėjo būti nagrinėjama administraciniame teisme (Administracinių bylų teisenos įstatymo 101 straipsnio 1 punktas). Dėl šios priežasties nurodytoje dalyje pirmosios instancijos teismo sprendimas panaikinamas, o administracinė byla nutraukiama.

Dėl 3 825 Lt palūkanų už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. nuo 142 762 Lt PVM skirtumo (grąžintinos PVM permokos sumos)

Kaip jau buvo konstatuota, mokesčio permokos grąžinimo tvarka ir terminai yra įtvirtinti Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 7 dalyje ir taikomi, jei atitinkamo mokesčio įstatyme nėra nustatyta ko kito. Pastarosios įstatymo nuostatos 2 punktas reguliuoja situaciją, kai dėl mokesčio permokos grąžinimo atliekamas mokestinis patikrinimas arba su mokesčio permokos grąžinimu susiję klausimai yra sudedamoji mokesčių administratoriaus atliekamo to mokesčių mokėtojo patikrinimo dalis. Šiame punkte nustatyta, kad tokiu atveju mokesčio permoka turi būti grąžinta ne vėliau kaip per 20 dienų po mokesčių administratoriaus sprendimo, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos (jei pažeidimų nenustatyta – pažymos apie tai), įteikimo mokesčių mokėtojui dienos. Mokesčių administratoriaus teisė patikrinti mokesčių mokėtojo prašymo grąžinti mokesčio permoką pagrįstumą, be kita ko, atliekant mokestinį patikrinimą, yra numatyta Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 6 dalyje.

Nagrinėjamu atveju nustatyta, jog pareiškėjui pateikus mokesčių administratoriui prašymą dėl 820000 Lt PVM permokos grąžinimo, mokesčių administratorius atliko mokestinį patikrinimą ir pareiškėjui papildomai apskaičiavo 475 875 Lt PVM. Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimu Nr. (21.26)-256-318 patvirtino patikrinimo aktą Nr. (21.26)-07-77-24 ir jame apskaičiuotą 475 875 Lt PVM bei skyrė 142 762 Lt PVM baudą. VMI 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimu Nr. 69-257 patvirtino Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimą Nr. (21.26)-256-318 ir atleido pareiškėją nuo 142 762 Lt PVM baudos.

Bylos medžiaga patvirtina, jog centrinis mokesčių administratorius nagrinėjamu atveju laikėsi nuostatos, jog galutinis pagal pradinį mokestinio patikrinimo aktą ir sprendimą dėl jo patvirtinimo grąžintinos PVM permokos dydis iš esmės paaiškėjo tik centriniam mokesčių administratoriui 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimu Nr. 69-257 patvirtinus Vilniaus apskrities VMI 2009 m. liepos 13 d. sprendimą Nr. (21.26)-256-318 ir atleidus pareiškėją nuo 142 762 Lt PVM baudos (šioje dalyje centrinio mokesčių administratoriaus sprendimas įsigaliojo po dvidešimt kalendorinių dienų nuo jo priėmimo (Mokesčių administravimo įstatymo 152 straipsnio 2 dalis, 159 straipsnio 3 dalis bei 158 straipsnis) ir nebebuvo ginčijamas įstatymų nustatyta tvarka, nes tolesnis mokestinis ginčas vyko tik dėl 475 875 Lt PVM sumos). Todėl palūkanos nuo 142 762 Lt PVM baudai priskirtinos PVM permokos sumos buvo skaičiuojamos nuo 2009 m. spalio 6 d., t. y. nuo centrinio mokesčių administratoriaus 2009 m. rugsėjo 16 d. sprendimo Nr. 69-257 įsigaliojimo dienos.

Teisėjų kolegija šioje dalyje su atsakovo (mokesčių administratoriaus) pozicija nesutinka. Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 7 dalies (2007 m. liepos 3 d. įstatymo Nr. X-1249 redakcija) 2 punktas numato, kad jei atitinkamo mokesčio įstatyme nenustatyta kitaip, tais atvejais, kai dėl mokesčio permokos grąžinimo atliekamas mokesčių mokėtojo mokestinis patikrinimas arba su mokesčio permokos grąžinimu susiję klausimai yra sudedamoji mokesčių administratoriaus atliekamo to mokesčių mokėtojo patikrinimo dalis, mokesčio permoka turi būti grąžinta ne vėliau kaip per 20 dienų po mokesčių administratoriaus sprendimo, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos (jei pažeidimų nenustatyta, – pažymos apie tai), įteikimo mokesčių mokėtojui dienos.

Nagrinėjamu atveju byloje nėra ginčo, jog mokesčių administratoriaus sprendimas, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, mokesčių mokėtojui buvo įteiktas 2009 m. rugpjūčio 11 d. Šiuo sprendimu buvo patvirtina mokestinio patikrinimo metu papildomai apskaičiuota 475 875 Lt PVM suma, kurią atėmus iš pradinės mokesčio mokėtojo (pareiškėjo) prašomos grąžinti 820 000 Lt dydžio PVM sumos buvo galima nustatyti pareiškėjui grąžintinos PVM permokos dydį bei nedelsiant įvykdyti Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 7 dalies reikalavimus.

Teisėjų kolegijos nuomone, pirmosios instancijos teismo pozicija, jog baudos paskyrimas vietos mokesčių administratoriaus sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo neturi teisinės reikšmės vertinant mokesčių administratoriaus prievolės grąžinti PVM permoką atsiradimo momentą atitinka Europos Teisingumo Teismo praktiką analogiškos kategorijos bylose (byla Nr. C-107/10 Enel Maritsa Iztok 3 AD v Direktor «Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto», žr. 51 p.), kadangi, vadovaujantis nurodyta aktualia Europos Teisingumo Teismo praktika, situacija, kai dėl mokestinio patikrinimo procedūros palūkanos tampa mokėtinos tik nuo šios procedūros pabaigos, neatitinka Bendrijos teisės normų.

Atitinkamai, teisėjų kolegija sutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, jog mokesčių administratorius privalėjo apskaičiuoti 3 825 Lt palūkanų už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. nuo 142 762 Lt PVM skirtumo (grąžintinos PVM permokos sumos).

Dėl šių priežasčių atsakovo apeliacinis skundas šioje dalyje yra atmetamas kaip nepagrįstas, o Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimo dalis, kuria buvo panaikinta Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2012 m. kovo 20 d. sprendimo Nr. (12.12-30-8)-46-7282 dalis, kuria neapskaičiuotos palūkanos už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2009 m. spalio 5 d. nuo 142 762 Lt pridėtinės vertės mokesčio skirtumo bei Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija įpareigota apskaičiuoti ir sumokėti UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ 3 825 Lt palūkanų paliekama galioti nepakeista.

Teisėjų kolegija, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 101 straipsnio 1 punktu bei 140 straipsnio 1 dalies 3 ir 5 punktu,

n u t a r i a:

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. spalio 19 d. sprendimą pakeisti sekančiai:

panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. spalio 19 d. sprendimą dalyje, kurioje pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ skundas patenkintas ir panaikinta Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2012 m. kovo 20 d. sprendimo Nr. (12.12-30-8)-46-7282 dalis, kuria neapskaičiuotos palūkanos už laikotarpį nuo 2009 m. rugpjūčio 11 d. iki 2012 m. vasario 6 d. nuo 166 556 Lt pridėtinės vertės mokesčio skirtumo bei Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekciją įpareigota apskaičiuoti ir sumokėti UAB „Vilniaus nekilnojamojo turto projektai“ 56 139 Lt palūkanų, ir administracinę bylą šioje dalyje nutraukti.

Likusioje dalyje Vilniaus apygardos administracinis teismo 2012 m. spalio 19 d. sprendimą palikti galioti nepakeistą.

Teisėjai Stasys Gagys

Romanas Klišauskas

Ričardas Piličiauskas