2019-06-19 Nr. AB-13236-3-61-3-01069-2017-9 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-546-602/2019

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01069-2017-9

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.15.1.; 12.15.7.

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2019 m. birželio 19 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Dirvono, Veslavos Ruskan (kolegijos pirmininkė ir pranešėja) ir Mildos Vainienės,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. rugsėjo 7 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo „Transfera Logistics“ OU skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimo panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, atsakovas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2017 m. kovo 13 d. sprendimą Nr. S-57 (7-9/2017) „Dėl Transfera Logistics OU 2017-01-10 skundo“ (toliau – ir Sprendimas).

2. Atsakovas paaiškino, kad pareiškėjas Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2016 m. balandžio 22 d. pateikė prašymą sugrąžinti Lietuvos apmokestinamiesiems asmenims sumokėtus 47 078,04 Eur pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM). Vilniaus AVMI priėmė sprendimą, kuriuo netenkino pareiškėjo prašymo. Pareiškėjui apskundus minėtą Vilniaus AVMI sprendimą, VMI pareiškėjo skundo netenkino, tačiau pareiškėjui apskundus tokį VMI sprendimą Komisijai, Komisija ginčijamu sprendimu VMI sprendimą panaikino. VMI nuomone, nagrinėjamu atveju Komisija netinkamai taikė bei aiškino Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 3 straipsnio 1 dalies, 4 straipsnio 1 dalies 1 punkto, 12 straipsnio 7 dalies nuostatas, todėl nepagrįstai konstatavo, kad pareiškėjas Lietuvoje veiklos, kuri yra PVM objektas, nevykdė. VMI, atlikusi vertinimą, ar pareiškėjas Lietuvoje vykdė veiklą, kuri yra PVM objektas, nustatė, kad:

1) pareiškėjas su Lietuvoje registruotais vežėjais UAB „Agimeta“, UAB „Autositus“, UAB „Nostrumas“ (toliau kartu – ir vežėjai) sudarė sutartis dėl transporto paslaugų teikimo;

2) tarp pareiškėjo ir vežėjų sudarytose sutartyse įtvirtinta nuostata, jog: „Jei Vežėjas kurą ar kitas priemones ar paslaugas įsigyja su Užsakovo kuro kortele, tokias išlaidas Užsakovui kompensuoja Vežėjas, jei šalys nesusitaria kitaip. Užsakovas kas mėnesį pateikia vežėjui laisvos formos pažymą apie įsigytą kuro kiekį. Pažyma pripažįstama ir kaip tarpusavio skolų užskaitymo aktas“;

3) pareiškėjas savo vardu iš UAB „Statoil Fuel & Retail Lietuva” (toliau – ir kuro pardavėjas) įsigijo kuro kortelių, kurias perdavė vežėjams;

4) vežėjai korteles galėjo naudoti išimtinai tik paslaugoms pareiškėjai teikti (jo poreikiams tenkinti), savarankiškai pasirinkdami įsigyjamo kuro kiekį, kokybę, pirkimo laiką;

5) kai vežėjai, pirkdami kurą, kuro pardavėjui pateikdavo kuro kortelę, kuro pardavėjas Statoil degalinių tinkle vežėjus identifikuodavo kaip pareiškėją;

6) kuro pardavėjas išrašydavo PVM sąskaitas faktūras pareiškėjai bei, priklausomai nuo vežėjų įsigyto kuro kiekio, pareiškėjui taikydavo nuolaidą;

7) kuro pardavėjo išrašytas PVM sąskaitas faktūras apmokėdavo pareiškėjas;

8) vežėjai į pareiškėjui suteiktų paslaugų vertę įtraukdavo kuro vertę;

9) pareiškėjas kas mėnesį pateikdavo vežėjams laisvos formos pažymas apie jos sunaudoto / įsigyto kuro kiekį;

10) atsiskaitymai už prekių įsigijimo pažymas pavedimu nevykdavo, t. y. pažyma buvo pripažįstama kaip tarpusavio skolų užskaitymo aktas ir, atsiskaitant už įsigytas transporto paslaugas, išskaitoma suma už įsigytą kurą. Todėl VMI pagrįstai pripažino, kad pareiškėjo vykdyta veikla atitinka PVMĮ 3 straipsnio 1 dalyje, 4 straipsnio 1 dalies 1 punkte, 12 straipsnio 7 dalyje apibrėžto prekių tiekimo, kuris yra PVM objektas, sąvoką. Taigi pagal PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punktą 47 078,04 Eur PVM pareiškėjui negrąžinta taip pat pagrįstai.

3. Atsakovas teigė, kad Komisija, neteisingai aiškindama bei taikydama PVMĮ 4 straipsnio 1 dalies 1 punkto ir 12 straipsnio 7 dalies nuostatas, Sprendime nepagrįstai konstatavo, jog pareiškėjo veiklos modelis bei nurodyta sutartyse su vežėjais aprašyta atsiskaitymo tvarka nelaikytini kuro tiekimu nei per tarpininką, nei tiesiogiai. Pareiškėjo iš kuro pardavėjo įsigytas kuras buvo perparduodamas vežėjams, kurie Lietuvoje yra registruoti PVM mokėtojais. Pažymėjo, kad kuras buvo panaudotas ne pareiškėjo transporto paslaugų teikimui, t. y. transporto paslaugas pareiškėjui teikė vežėjai, kurie įtraukė įsigyto kuro vertę į savo paslaugų apmokestinamąją vertę. Todėl vežėjai, turėdami kuro korteles, patys sprendė, kada, kiek ir kokio kuro įsigyti, nagrinėjamu atveju, yra tikrieji kuro pirkėjai. VMI taip pat nesutiko su Komisijos išvada, kad nustatytas atsiskaitymas už pareiškėjui teiktas transporto paslaugas bei įsigytą kurą nelaikytinas atlygiu apmokestinamosios ekonominės veiklos sąvokos prasme PVMĮ kontekste. Tai, kad buvo išrašomos pažymos dėl prekių įsigijimo kompensavimo, o ne PVM sąskaitą faktūros, nepaneigia tikrojo ūkinės operacijos turinio. Komisija, priimdama ginčijamą Sprendimą, netinkamai aiškino bei taikė PVMĮ 3 straipsnio 1 dalies, 4 straipsnio 1 dalies 1 punkto ir 12 straipsnio 7 dalies nuostatas, nes pareiškėjas Lietuvoje realiai vykdė veiklą, kuri yra PVM objektas, todėl mokesčių administratorius, vadovaudamasis PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punktu, pagrįstai netenkino pareiškėjo prašymo grąžinti 47 078,04 Eur PVM.

4. Pareiškėjas „Transfera Logistics OU“ su atsakovo skundu nesutiko ir atsiliepime į skundą prašė jį atmesti.

5. Pareiškėjas nurodė, kad yra užsienio apmokestinamasis asmuo (Estijos Respublikoje registruotas PVM mokėtojas), kuris Lietuvos Respublikoje neturi padalinio ir nevykdė šalies teritorijoje jokios veiklos kuri pagal PVMĮ yra PVM objektas. Byloje nenustatyta, kad pareiškėjas, perleisdamas naudotis kuro pardavėjo suteiktomis kuro kortelėmis vežėjams pareiškėjo veiklos vykdymui, veikė kuro pardavėjo ar vežėjų vardu bei sąskaita ir tokiu būdu veikė kaip atsiskleidęs tarpininkas degalų tiekimo sandoriuose. Priešingai, pateikti duomenys patvirtina, jog pareiškėjas transporto paslaugų įsigijimo sandoriuose veikė savo vardu ir sąskaita. Pareiškėjas sutiko su Komisijos vertinimu, kad kuro kortelių perdavimas vežėjams, kurie įsigytą kurą naudoja tik pareiškėjo veikloje, nelaikytinas kuro tiekimu nei per tarpininką, nei tiesiogiai. Pažymėjo, kad vežėjai savarankiškai pasirinkdavo įsigyjamo kuro kiekį, kokybę ir pirkimo laiką bei VMI skunde neginčija nurodytos Komisijos išvados. Be to, VMI skunde nebemini aplinkybės, jog pareiškėjas vykdė atsiskleidusio tarpininko veiklą Lietuvoje, t. y. VMI atsisako savo argumentų, pateiktų nagrinėjant bylą Komisijoje, ir Komisijos Sprendimą ginčija naujais argumentais. VMI nenuoseklią ir prieštaringą poziciją dėl pareiškėjo prašymų grąžinti PVM už Lietuvoje įsigytą kurą patvirtina į bylą pateiktas Vilniaus AVMI 2017 m. kovo 17 d. sprendimas Nr. (14.4)-460-598, kuriuo nuspręsta patenkinti iš dalies pareiškėjo prašymą grąžinti PVM, o grąžintina PVM suma – 0 Eur. Nurodytame sprendime pateiktas visiškai naujas PVM negrąžinimo pagrindas.

6. Pareiškėjas paaiškino, kad sutartys sudarytos ne dėl tarpininkavimo paslaugų teikimo perparduodant kurą, bet dėl transporto paslaugų teikimo, t. y. pareiškėjas samdo vežėjus savo veiklos vykdymui – krovinių pervežimui numatytais maršrutais. Komisija teisingai nustatė, kad tiek sutartys bei jų priedai, tiek ir pareiškėjo skundo argumentai patvirtina, jog kuro kortelės, įsigyjant degalus, mokant už kelius, naudojamos išimtinai pareiškėjos veiklos vykdymui. Komisija pagrįstai nurodė, jog degalų kortelių perdavimas privatiems / verslo klientams yra įprastinė kuro operatorių veiklos dalis, kuria iš esmės siekiama sukurti lojalių klientų ratą, pasiūlius patrauklius ir konkurencingus prekių ir paslaugų įsigijimo sprendimus, pavyzdžiui, galimybę kurą įsigyti su nuolaida, sumokėti kelių rinkliavas, apsidrausti, naudotis pagalba kelyje, susigrąžinti PVM, naudotis plačiais degalinių tinklais ir kt. Byloje nėra duomenų, jog pareiškėjas vykdytų kuro pardavėjo klientų paieškas, veiktų kuro pardavėjo vardu ir sąskaita bei už tai gautų atlygį, taip pat nėra jokių įrodymų, kad pareiškėjas, veikdamas kaip kuro pardavimo tarpininkas, iš kuro pardavėjo ar vežėjų už paslaugų teikimą būtų gavęs atlygį – komisinius. Pažymėjo, kad VMI savo nuožiūra interpretavo pareiškėjui taikytinas PVM grąžinimo sąlygas, nesilaikydama tai reglamentuojančių teisės aktų nuostatų ir net ignoruodama savo pačios išaiškinimus, pateiktus galiojančiame PVMĮ komentare. Komisija, įvertinusi nagrinėjamoje byloje surinktų įrodymų visumą, jų pakankamumą, pagrįstai konstatavo, kad mokesčių administratorius nagrinėjamo ginčo atveju nesurinko pakankamai faktinių duomenų, pagrindžiančių, jog pareiškėjas Lietuvos teritorijoje vykdė atsiskleidusio tarpininko kuro perpardavimo veiklą, kuri pagal PVMĮ nuostatas yra PVM objektas, t. y. neįrodė, jog užsienio apmokestinamasis asmuo neatitiko PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punkto reikalavimų.

II. 7. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2017 m. rugsėjo 7 d. sprendimu atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą atmetė.

8. Teismas, remdamasis sprendime aptartu teisiniu reguliavimu, nurodė, jog tam, kad prekių ar paslaugų tiekimas būtų PVM objektu, būtina konstatuoti, jog toks teikimas vyko apmokestinamajam asmeniui už atlygį vykdant ekonominę veiklą Lietuvos Respublikos teritorijoje.

9. Teismas, įvertinęs transporto paslaugų sutarčių, sudarytų tarp pareiškėjo ir vežėjų, nuostatas, byloje pateiktus rašytinius įrodymus, nustatytas faktines bylos aplinkybes, padarė išvadą, kad pareiškėjas nevykdo kuro tiekimo ekonominės veiklos, kadangi jis pats perka kurą iš kuro pardavėjo, be to, tai patvirtina ir kuro pardavėjo išrašytos PVM sąskaitos faktūros. Taip pat teismas sutiko su Komisijos išvada, kad sutartyse, sudarytose tarp pareiškėjo ir vežėjų, nustatyta sutarčių vykdymui skiriamų kuro kortelių atsiskaitymo tvarka, t. y. mokant vežėjams už transporto paslaugas pareiškėjo vykdomas išskaitymas sumų už jų įsigytą kurą, nėra laikytinas atlygiu apmokestinamosios ekonominės veiklos sąvokos prasme PVMĮ kontekste. Todėl teismui nekilo pagrįstų abejonių dėl Komisijos sprendime pateikto PVMĮ nuostatų aiškinimo ir vertinimo sprendžiant, ar mokesčių administratoriai įrodė, jog pareiškėjas neatitiko PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punkto reikalavimų.

10. Teismas, atsižvelgdamas į PVMĮ 2 straipsnio 6 punktą, pagal kurį atsiskleidusiu tarpininku laikomas apmokestinamasis asmuo, kuris tarpininkauja prekių tiekimo arba paslaugų teikimo sandoryje kito vardu ir sąskaita, sutiko su Komisijos pozicija, kad mokesčių administratorių nustatytos aplinkybės nėra pakankamos konstatuoti pareiškėjo kaip atsiskleidusio tarpininko veiklos vykdymo modelį. Teismas konstatavo, kad iš byloje esančių rašytinių įrodymų matyti, jog pareiškėjas transporto paslaugų įsigijimo sandoriuose veikė savo vardu ir sąskaita.

11. Teismas vertino, kad šiuo atveju ne pareiškėjas, o pats mokesčių administratorius privalo pagrįsti savo sprendimą dėl užsienio apmokestinamojo asmens teisės susigrąžinti Lietuvoje sumokėtą PVM. Rašytiniai bylos duomenys patvirtina, kad mokesčių administratorius kreipėsi į pareiškėją, prašė pateikti papildomus įrodymus, paaiškinimus, pareiškėjas pateikė prašomus dokumentus, atsakė į užduotus klausimus, mokesčių administratorius priėmė sprendimus. Kitų faktinių duomenų mokesčių administratorius nenustatė, papildomos informacijos nerinko. Atsižvelgiant į bylos medžiagą ir formuojamą administracinių bylų praktiką, pagal kurią mokesčių administratorius privalo turėti atitinkamus įrodymus, priimdamas ir grįsdamas savo sprendimus, VMI argumentas, jog Komisijos Sprendimas turi būti panaikinamas vien todėl, kad nagrinėjamu atveju nėra nustatytos tam tikros aplinkybės, laikytinas nepagrįstu.

12. Teismas atkreipė dėmesį, kad šios nagrinėjamos bylos dalykas yra Komisijos Sprendimas, kuriuo panaikintas VMI 2016 m. gruodžio 20 d. sprendimas Nr. 69-130, patvirtinantis Vilniaus AVMI 2016 m. spalio 20 d. sprendimą Nr. (29.3.6)-460-2235, todėl pareiškėjo pateiktą Vilniaus AVMI 2017 m. kovo 17 d. sprendimą Nr. (14.4) 460-598 „Dėl pridėtinės vertės mokesčio grąžinimo kitos Europos Sąjungos valstybės narės apmokestinamajam asmeniui“ teismas atsisakė vertinti.

13. Teismas sprendė, kad pareiškėjas atitinka PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punkto reikalavimus, o Komisija išsamiai ištyrė bylos aplinkybes, tinkamai, vadovaudamasi įstatymu, įvertino byloje esančius duomenis, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisingą Sprendimą.

III. 14. Atsakovas VMI apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. rugsėjo 7 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – panaikinti Komisijos 2017 m. kovo 13 d. sprendimą Nr. S-57(7-9/2017) bei palikti galioti VMI 2016 m. gruodžio 20 d. sprendimą Nr. 69-130.

15. Atsakovas pažymi, kad šioje byloje nėra ginčo dėl to, kad ginčas sprendžiamas tik dėl teisės, t. y. PVMĮ nuostatų taikymo ir aiškinimo klausimas.

16. Atsakovas nurodo, kad jis sutinka su teismo išvada, jog pareiškėjas pats perka kurą iš kuro pardavėjo, nes tai patvirtina byloje nustatytos faktinės aplinkybės, t. y. kai vežėjai, pirkdami kurą, kuro pardavėjui pateikdavo kuro kortelę, kuro pardavėjas degalinių tinkle juos identifikuodavo. Tačiau atsakovas vertina, kad teismas ginčijame sprendime nepagrįstai sprendė, jog nustatytas atsiskaitymo būdas už pareiškėjui teiktas transporto paslaugas bei įsigytą kurą nelaikytinas atlygiu apmokestinamosios ekonominės veiklos sąvokos prasme PVMĮ kontekste. Pažymi, kad pagal transporto paslaugų sutarties 6.2 punktą bei pareiškėjo mokesčių administratoriui pateiktą paaiškinimą, už jį buvo atsiskaitoma. Aplinkybė, jog kuro pardavimą pareiškėjas įformindavo neteisingai, t. y. išrašydamas pažymą dėl prekių įsigijimo kompensavimo, o ne PVM sąskaitą faktūrą, nekeičia tikrojo ūkinės operacijos turinio.

17. Atsakovas vertina, kad jis, vadovaudamasis PVMĮ 3 straipsnio 1 dalimi, 4 straipsnio 1 dalies 1 punktu, 12 straipsnio 7 dalimi, pagrįstai nustatė, jog pareiškėjas vykdė atlygintiną kuro tiekimo ekonominę veiklą, o toks vertinimas taip pat atitinka Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktiką dėl ekonominės veiklos vykdymo bei jos atlygintinumo požymio nustatymo.

18. Atsakovas teigia, kad teismas, priimdamas ginčijamą spendimą, pažeidė Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 146 straipsnio 2 dalies 5 punktą, kas iš esmės yra savarankiškas pagrindas panaikinti teismo sprendimą, kadangi pritarė Komisijos pozicijai, jog transporto paslaugų teikimo sutartyse, sudarytose tarp pareiškėjo ir vežėjų, yra nustatyta sutarčių vykdymui skiriamų kuro kortelių atsiskaitymo tvarka, tačiau nepateikė jokių tokią teismo poziciją pagrindžiančių motyvų, o pasisakydamas dėl kitų VMI argumentų, tik lakoniškai pacitavo transporto paslaugų sutarčių nuostatas.

19. Atsakovas vertina, kad teismas netinkamai paskirstė įrodinėjimo pareigą šalims, t. y. netinkamai taikė Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 67 straipsnio 1 dalį, kadangi teismas ginčijamame sprendime nurodė, jog VMI skundo argumentas, jog Komisijos sprendimas turi būti panaikinamas vien todėl, kad nagrinėjamu atveju nėra nustatytos tam tikros aplinkybės, laikytinas nepagrįstu. Teigia, kad atsakovas surinko atitinkamus faktinius duomenis, kuriais grindė savo poziciją negrąžinti pareiškėjui 47078,04 Eur PVM sumos, t. y. mokesčių administratorius nustatė, kad kuras buvo panaudotas ne pareiškėjo transporto paslaugų teikimui, nes realiai transporto paslaugas pareiškėjui teikė vežėjai, kurie įtraukė įsigyto kuro vertę į savo paslaugų apmokestinamąją vertę. Taigi mokesčių administratorius vertino, kad vežėjai, kurie turėdami kuro korteles patys sprendė, kada, kiek ir kokio kuro įsigyti, yra tikrieji kuro pirkėjai. Priešingų aplinkybių, pavyzdžiui, kokiai veiklai vykdyti pareiškėjas įsigijo kurą, į kokių savo patiektų prekių ar suteiktų paslaugų vertę įtraukė kuro apmokestinamąją vertę bei kokiai veiklai panaudojo kurą, šiuo atveju nėra nustatyta, o jų įrodinėjimo pareiga nepagrįstai perkelta mokesčių administratoriui.

20. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepime į atsakovo apeliacinį skundą nurodo, kad sutinka su jame išdėstytais argumentais ir prašo skundą tenkinti.

21. Pareiškėjas „Transfera Logistics OU“ atsiliepime į atsakovo apeliacinį skundą prašo jį atmesti ir skundžiamą teismo sprendimą palikti nepakeistą.

22. Pareiškėjas savo atsiliepimą grindžia iš esmės tokiais pačiais argumentais, kuriuose pateikė atsiliepime į atsakovo skundą pirmosios instancijos teismui, papildomai pažymėdamas, kad įvertinus nurodytų sutarčių nuostatas, byloje pateiktus rašytinius įrodymus, nustatytas faktines bylos aplinkybes, pirmosios instancijos teismas padarė teisingą išvadą, jog pareiškėjas nevykdo kuro tiekimo ekonominės veiklos, kadangi jis pats perka kurą iš kuro pardavėjo. Teigia, kad tokią išvadą patvirtina byloje esančios kuro pardavėjo išrašytos PVM sąskaitos faktūros pareiškėjui. Pareiškėjas neperpardavė kuro vežėjams nei kaip atsiskleidęs tarpininkas, nei tiesiogiai, tokią išvadą teismas išsamiai ir tinkamai motyvavo pagal byloje nustatytas aplinkybes ir taikytinas PVMĮ nuostatas. VMI apeliaciniame skunde visiškai nepagrįstai teigia, kad pirmosios instancijos teismas netinkamai paskirstė įrodinėjimo pareigą šalims pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį. Pirmosios instancijos teismas teisingai nurodė, kad pats mokesčių administratorius privalo pagrįsti savo sprendimą dėl užsienio apmokestinamojo asmens teisės susigrąžinti Lietuvoje sumokėtą PVM, nes atsižvelgiant į bylos medžiagą ir formuojamą administracinių bylų praktiką, mokesčių administratorius privalo turėti atitinkamus įrodymus, priimdamas ir grįsdamas savo sprendimus, tačiau šiuo atveju VMI neįrodė, kad pareiškėjas būtų veikęs kaip atsiskleidęs tarpininkas ir perpardavęs kurą vežėjams.

23. Pareiškėjas „Transfera Logistics OU“ pateikė papildomus paaiškinimus, kuriuose prašo atsižvelgti į tai, kad iš esmės ši administracinė byla yra tapati Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. gegužės 29 d. nutartimi išnagrinėtai administracinei bylai Nr. eAS-377-1062/2018 (kuria buvo nutraukta administracinė byla), nes ir šioje byloje yra keliamas įrodymų dėl pareiškėjo kuro panaudojimo pakankamumo klausimas, o tai pagal MAĮ 19 straipsnio 2 dalį nesuteikė VMI teisės skųsti Komisijos sprendimą. Todėl sprendžiant dėl tolesnio šios bylos nagrinėjimo ar nutraukimo turi būti atsižvelgta į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo poziciją, išdėstytą minėtoje 2018 m. gegužės 29 d. nutartyje.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 24. Nagrinėjamoje byloje VMI prašymas teismui paduotas dėl Komisijos 2017 m. kovo 13 d. sprendimo Nr. S-57 (7-9/2017), kuriuo panaikintas VMI 2016 m. gruodžio 20 d. sprendimas Nr. 69-130, patvirtinantis Vilniaus AVMI 2016 m. spalio 20 d. sprendimą Nr. (29.3.6)-460-2235. Mokesčių administratoriaus sprendimais buvo konstatuota, kad pareiškėjas vykdė atlygintiną kuro tiekimo ekonominę veiklą Lietuvos Respublikos teritorijoje.

25. Bylos duomenimis nustatyta, kad pareiškėjas „Transfera Logistics OU“ Vilniaus AVMI pateikė 2016 m. balandžio 22 d. prašymą grąžinti Lietuvos apmokestinamiems asmenims sumokėtą 47 078,04 Eur PVM sumą už laikotarpį nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. Vilniaus AVMI kreipėsi į pareiškėją su prašymu paaiškinti, kas yra transporto priemonių savininkai, pateikti registracijos dokumentus bei paaiškinti dėl sąskaitose naudojamo adreso, atsiųsti sutartis su vežėjais, informaciją apie įsigytą kuro kiekį, kurias pareiškėjas teikia kiekvieną mėnesį pagal sutartis dirbantiems vežėjams, taip pat pažymas, kurios teikiamos kas mėnesį vežėjams, apmokėjimo dokumentus už kurą pagal minėtas pažymas. Pareiškėjas prašomus dokumentus pateikė, be to, paaiškino, kad atsiskaitymai už prekių įsigijimo pažymas pavedimu nevyksta, o yra užskaitomi priešpriešiniai reikalavimai, t. y. pareiškėjas subrangovams moka už transporto paslaugas ir mokėdamas išskaito sumą už įsigytą kurą. Vilniaus AVMI, įvertinusi pareiškėjo prašymą ir pateiktus dokumentus, 2016 m. spalio 20 d. sprendimu Nr. (29.3.6)-460-2235 „Dėl pridėtinės vertės mokesčio grąžinimo kitos Europos Sąjungos valstybės narės apmokestinamajam asmeniui“ nusprendė netenkinti pareiškėjo 2016 m. balandžio 22 d. prašymo grąžinti PVM, nes pagal jo pateiktas pažymas dėl prekių įsigijimo kompensavimo ir sutarčių tarp pareiškėjo bei vežėjų 6.2 punktą nustatė, kad pareiškėjo iš kuro pardavėjo įsigytas kuras buvo perparduodamas vežėjams, kurie Lietuvos Respublikoje yra registruoti PVM mokėtojais, t. y. vykdė veiklą Lietuvos Respublikoje, kuri yra PVM objektas. Pareiškėjas su tokiu Vilniaus AVMI sprendimu nesutiko ir pateikė VMI 2016 m. lapkričio 10 d. skundą bei papildomus dokumentus. VMI 2016 m. gruodžio 20 d. sprendimu Nr. 69-130 „Dėl „Transfera Logistics“ OU (PVM mokėtojo kodas EE101613684) 2016-11-10 skundo“ pareiškėjo skundą atmetė ir patvirtino Vilniaus AVMI 2016 m. spalio 20 d. sprendimą Nr. (29.3.6)-460-2235. Pareiškėjas, nesutikdamas su tokiu VMI sprendimu, pateikė 2017 m. sausio 10 d. skundą Komisijai, kuri skundžiamu Sprendimu panaikino VMI 2016 m. gruodžio 20 d. sprendimą Nr. 69-130.

26. Pirmosios instancijos teismas skundžiamu 2017 m. rugsėjo 7 d. sprendimu atsakovo VMI skundą atmetė, konstatavęs, kad pareiškėjas atitinka PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punkto reikalavimus, o Komisija priėmė pagrįstą bei teisingą Sprendimą panaikinti VMI 2016 m. gruodžio 20 d. sprendimą Nr. 69-130.

27. Atsakovas VMI, nesutikdamas su Komisijos sprendimu, kreipėsi į teismą, prašydamas jį panaikinti. Apeliaciniame skunde VMI nesutinka su pirmosios instancijos teismo padarytomis išvadomis skundžiamame sprendime, kad nustatytas atsiskaitymo būdas už pareiškėjui teiktas transporto paslaugas bei įsigytą kurą nelaikytinas atlygiu apmokestinamosios ekonominės veiklos sąvokos prasme PVMĮ kontekste; taip pat nurodo, kad teismas pažeidė ABTĮ 146 straipsnio 2 dalies 5 punktą, nes nepateikė jokių motyvų, pritardamas Komisijos pozicijai, jog transporto paslaugų teikimo sutartyse nustatyta sutarčių vykdymui skiriamų kuro kortelių atsiskaitymo tvarka; be to, teismas nepagrįstai įrodinėjimo pareigą perkėlė mokesčių administratoriui.

28. Pareiškėjas papildomuose paaiškinimuose atkreipia dėmesį, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas nagrinėjo analogiško pobūdžio bylą ir nusprendęs, jog byla nepriskirtina administracinių teismų kompetencijai, administracinę bylą nutraukė.

29. Komisijos sprendimų apskundimo tvarką reglamentuoja MAĮ 159 straipsnis, kurio 1 dalyje įtvirtinta besąlyginė mokesčių mokėtojų teisė Komisijos sprendimą apskųsti teismui. MAĮ 159 straipsnio 2 dalyje numatyta, kad apskųsti Mokestinių ginčų komisijos sprendimą dėl mokestinio ginčo taip pat turi teisę centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. sausio 30 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-323-442/2019).

30. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje, aiškinant Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies nuostatas, yra konstatuota, kad skirtinga įstatymo (teisės akto) interpretacija Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies taikymo prasme reiškia šioje normoje nurodytų subjektų (Komisijos ir centrinio mokesčių administratoriaus) skirtingą požiūrį į įstatymo (teisės akto) taikymo aplinkybes, kuris gali pasireikšti skirtingu šių (įstatyme nurodytų) aplinkybių įvertinimu ir, atitinkamai, skirtingu požiūriu į būtinumą laikytis ar nesilaikyti konkrečioje situacijoje įstatymo (teisės akto) nustatyto elgesio modelio (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004 m. lapkričio 24 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A8-972/2004; 2008 m. vasario 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-163/2008).

31. <...> 159 straipsnio 1 ir 2 dalių reguliavimu yra nustatyta, kad mokesčių mokėtojas – fizinis arba juridinis asmuo, visais atvejais turi teisę įgyvendinti savo konstitucinę teisę kreiptis į teismą, kuri negali būti ribojama, nors mokestinį ginčą ir išnagrinėjo institucija, kuri specializuojasi mokesčių teisės srityje. Mokestinių ginčų komisijos tikslai – užtikrinti greitą, ekonomišką ir profesionalų mokestinio ginčo išsprendimą, neužkerta kelio mokesčių mokėtojui kvestionuoti šių institucijų sprendimų teisme, tačiau centriniam mokesčio administratoriui yra nustatyta kreipimosi į teismą sąlyga – skirtingas teisės aiškinimas mokestinius ginčus nagrinėjančiuose institucijose. Tokiu reguliavimu iš vienos pusės turėtų būti užtikrinamas teisingas mokestinių ginčų išsprendimas, vienoda mokestinių ginčų nagrinėjimo praktika panašiais atvejais visų mokesčių mokėtojų atžvilgiu, taigi kartu užtikrinimas ir vienodas visų mokesčių mokėtojų traktavimas, iš kitos pusės turėtų būti užtikrinamas mokestinių ginčų išnagrinėjimas per protingą laiką, kuomet yra nustatyta galimybė nagrinėti mokestinį ginčą dviejose ikiteisminėse institucijose. Todėl Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies norma neturėtų būti taikoma tokiu būdu, kad susidarytų prielaidos paneigti vieną iš jos tikslų – išnagrinėti mokestinį ginčą per protingą laiką ir nepažeisti šiuo požiūriu mokesčio mokėtojo teisių (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. vasario 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-705/2013).

32. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija pažymi, kad nagrinėjamoje byloje Komisija padarė išvadą, jog mokesčių administratorius šio ginčo atveju nesurinko pakankamai faktinių duomenų, pagrindžiančių VMI įrodinėjamą poziciją. Iš bylos medžiagos matyti, jog, VMI nuomone, pareiškėjas „Transfera Logistics“ OU, veikdamas kaip neatsiskleidęs tarpininkas (PVMĮ 2 str. 17 d.), vykdė veiklą, atitinkančią PVMĮ 3 straipsnio 1 dalyje, 4 straipsnio 1 dalies 1 punkte, 12 straipsnio 7 dalyje apibrėžto prekių tiekimo, esančio PVM objektu, sąvoką, todėl, vadovaujantis PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punkto nuostatomis, pareiškėjui 47 078,04 Eur PVM suma nebuvo grąžinta. Ginčijamame Komisijos 2017 m. kovo 13 d. sprendime nurodyta, kad ginčo medžiagoje pateikti duomenys, pareiškėjo skundo bei Komisijos posėdžio metu pareiškėjo atstovo išdėstyti argumentai patvirtina, jog pareiškėjo „Transfera Logistics“ OU iš kuro pardavėjų įsigytos ir perduotos vežėjams kuro kortelės, su kuriomis jie pylėsi kurą, ginčo atveju naudotos pareiškėjo užsakymų vykdymui, kas suponuoja išvadą dėl įsigyto kuro, kurio pirkimo PVM pareiškėjas siekia susigrąžinti, naudojimo ekonominėje veikloje.

33. Vilniaus AVMI ir VMI bei Komisija tuos pačius surinktos medžiagos apie pareiškėjo veiklą faktus vertino skirtingai. Todėl šiuo atveju skirtingą materialiosios teisės (t. y. PVMĮ) normų taikymą – kvalifikavimą, lėmė skirtingas įrodymų įvertinimas ir jo pagrindu padarytos nevienodos išvados dėl faktinių aplinkybių, turinčių esminės reikšmės ginčui, nustatymo.

34. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija sprendžia, kad pirmosios instancijos teismas, įvertinęs VMI pateikto skundo turinį ir ginčijamo Komisijos sprendimo motyvus, turėjo atsisakyti priimti nagrinėti VMI prašymą (skundą) Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 33 straipsnio 2 dalies 1 punkto pagrindu (prašymas nenagrinėtinas teismų šio įstatymo nustatyta tvarka) arba, nustatęs šią aplinkybę po prašymo priėmimo, turėjo nutraukti bylą ABTĮ 103 straipsnio 1 punkto pagrindu (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. birželio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1017-556/2018; 2018 m. gegužės 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-370-1062/2019).

35. Pažymėtina, kad nagrinėjamoje byloje padaryta teisinė išvada visiškai atitinka Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo formuojamą praktiką šios kategorijos bylose esant iš esmės panašioms faktinėms aplinkybėms (skiriasi tik laikotarpiai) dėl pareiškėjo „Transfera Logistics“ OU atžvilgiu Komisijos ir VMI priimtų sprendimų (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. birželio 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-2024-442/2019; 2018 m. gegužės 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-377-1062/2018).

36. Teisėjų kolegija konstatuoja, kad atsižvelgiant į išdėstytus argumentus, nustačius ABTĮ 103 straipsnyje nurodytas aplinkybes, skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas panaikinamas, o byla nutraukiama.

37. Lietuvos vyriausiame administraciniame teisme 2019 m. gegužės 15 d. gautas pareiškėjo „Transfera Logistics“ OU prašymas priteisti iš atsakovo bylinėjimosi išlaidas ikiteisminėje ginčo sprendimo stadijoje bei pirmosios ir apeliacinės instancijos teismuose (I t., e. b. l. 112–128).

38. Vadovaujantis ABTĮ 40 straipsnio 1 dalimi, proceso šalis, kurios naudai priimtas sprendimas, turi teisę gauti iš kitos proceso šalies savo išlaidų atlyginimą. Atstovavimo išlaidų atlyginimo klausimas sprendžiamas Lietuvos Respublikos civilinio proceso kodekso (toliau – ir CPK), ABTĮ ir kitų teisės aktų nustatyta tvarka. CPK 98 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad šalies išlaidos, susijusios su advokato ar advokato padėjėjo pagalba, atsižvelgiant į konkrečios bylos sudėtingumą ir advokato ar advokato padėjėjo darbo ir laiko sąnaudas, yra priteisiamos ne didesnės, kaip yra nustatyta Rekomendacijose dėl civilinėse bylose priteistino užmokesčio už advokato ar advokato padėjėjo teikiamą pagalbą maksimalaus dydžio, patvirtintose Lietuvos Respublikos teisingumo ministro 2004 m. balandžio 2 d. įsakymu Nr. 1R-85 ir Lietuvos advokatų tarybos 2004 m. kovo 26 d. nutarimu (toliau – ir Rekomendacijos). ABTĮ 40 straipsnio 4 dalis įtvirtina, kad teismas gali nesilaikyti šio straipsnio 1, 2 ir 3 dalyse nustatytų bylinėjimosi išlaidų paskirstymo taisyklių, atsižvelgdamas į tai, ar proceso šalių procesinis elgesys buvo tinkamas (taip pat ir mediacijos atveju), ir įvertinęs ginčo kilimo ir kitas priežastis, dėl kurių susidarė bylinėjimosi išlaidos. Proceso šalies procesinis elgesys laikomas tinkamu, jeigu ji sąžiningai naudojosi procesinėmis teisėmis ir sąžiningai atliko procesines pareigas.

39. Nagrinėjamoje byloje nustatyta, kad panaikinus pirmosios instancijos sprendimą ir šią bylą nutraukus, lieka galioti Komisijos sprendimas, kuriuo yra panaikintas mokesčių administratoriaus sprendimas. Byla teisme nėra nagrinėjama iš esmės, tačiau yra priimamas procesinis sprendimas užbaigti bylos nagrinėjamą dėl procesinio pobūdžio aplinkybių buvimo/nebuvimo (negalėjo būti pradėtas teismo procesas), šis procesinis sprendimas yra palankus pareiškėjui. Teisėjų kolegija, įvertinusi ginčo kilimo priežastis bei bylos išnagrinėjimo rezultatą, sprendžia, kad galutinis procesinis sprendimas yra priimamas pareiškėjo naudai, todėl pareiškėjui turėtų būti atlyginamos jo turėtos bylinėjimosi išlaidos.

40. Prašyme priteisti bylinėjimosi išlaidas pareiškėjas prašo priteisti iš viso 1 800 Eur už apmokėtas advokato N. J. teisines paslaugas. Kartu su prašymu dėl bylinėjimosi išlaidų atlyginimo priteisimo yra pateiktos sąskaitos faktūros už suteiktas paslaugas ir jų apmokėjimą patvirtinantys įrodymai.

41. Skundas Komisijai surašytas 2017 m. sausio 10 d., užpraėjusio ketvirčio vidutinis mėnesinis bruto darbo užmokestis šalies ūkyje tuo metu buvo 793,30 Eur. Taigi pareiškėjo prašoma priteisti suma (793,30x0,3=237,99) viršija Rekomendacijų 8.1 punkte nustatytą dydį. Teismas, atsižvelgdamas į tai, kad pareiškėjas nepagrindė didesnės nei Rekomendacijose nustatytos sumos už skundo (pareiškimo) spręsti ginčą ne teisme surašymą (Rekomendacijų 8.1 p.), pareiškėjo prašomą priteisti sumą už skundo dėl VMI sprendimo surašymą mažina iki Rekomendacijose nustatytos maksimalios sumos – 237,99 Eur.

42. Pareiškėjas prašo priteisti iš viso 300 Eur už pasirengimą ir dalyvavimą 2017 m. vasario 21 d. Komisijos posėdyje, kuris truko 1,5 val., o pasirengimo posėdžiui trukmė nurodyta 1 val. Iš Komisijos bylos medžiagos (I t., b. l. 72) matyti, kad 2017 m. vasario 21 d. posėdis truko 45 min., taigi, vadovaujantis Rekomendacijų 8.19 ir 10 punktais, pareiškėjo prašymas priteisti 180 Eur už atstovavimą 2017 m. vasario 21 d. posėdyje mažinamas ir priteisiamas Rekomendacijų 8.19 punkte nustatytas maksimalus dydis – 79,33 Eur (793,30x0,1=79,33). Pareiškėjo atstovas prašo priteisti 120 Eur už pasirengimą Komisijos posėdžiui, tačiau pažymėtina, kad išlaidos už ruošimąsi posėdžiui nepriteisiamos, kadangi tokios teisinės paslaugos vertinamos kaip sudedamoji atstovavimo posėdyje dalis (žr., pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2014 m. gruodžio 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A662-2322/2014).

43. Pareiškėjas prašo priteisti 420 Eur už atsiliepimo į VMI skundą dėl Komisijos sprendimo rengimą nagrinėjant ginčą Vilniaus apygardos administraciniame teisme administracinėje byloje Nr. eI-3121-811/2017 ir 120 Eur už pasirengimą bei dalyvavimą teismo posėdyje administracinėje byloje Nr. eI-3121-811/2017. Iš pateiktos išklotinės matyti, kad pareiškėjas už atsiliepimo į VMI skundą rengimą patyrė 360 Eur ir 60 Eur už atsakovo atstovo pasirengimą paruošti skundą. Vadovaujantis Rekomendacijų 8.2 punktu, už atsiliepimo surašymą maksimali pareiškėjui priteistina suma gali būti 2057 Eur (822,80x2,5=2057). Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjo pašoma priteisti išlaidų suma už atsiliepimo surašymą ir pasirengimą (iš viso 420 Eur) yra beveik penkis kartus mažesnė nei Rekomendacijose nustatyta maksimali galima priteisti suma, taip į LVAT išaiškinimą, kad pasirengimas skundo rašymui gali būti sudėtine skundo parengimo paslaugos dalimi, todėl patirtos išlaidos (60 Eur) už minėtas pasiruošimo paslaugas gali būti traktuojamos kaip išlaidos už vieną teisinę paslaugą – skundo parengimą (žr., pvz., LVAT 2012 m. birželio 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A858-1245/2012; 2019 m. gegužės 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-246-575/2019). Taigi pareiškėjui priteistina prašoma 420 Eur suma už atsiliepimo į VMI skundą teismui dėl Komisijos sprendimo surašymą. Iš 2017 m. rugsėjo 11 d. PVM sąskaitos faktūros ir išklotinės matyti, kad pareiškėjas už 1 val. atstovavimą (pasirengimą ir dalyvavimą teismo posėdyje Vilniaus apygardos administraciniam teisme) patyrė 120 Eur, kurią ir prašo priteisti. Tačiau iš Lietuvos teismų informacinės sistemos Liteko matyti, kad 2017 m. rugsėjo 4 d. teismo posėdis (administracinėje byloje Nr. eI-3121-811/2017) truko 26 min., taigi vadovaujantis Rekomendacijų 9 punktu, šios išlaidos nėra priteistinos. Minėta, kad išlaidos už ruošimąsi posėdžiui nepriteisiamos, kadangi tokios teisinės paslaugos traktuojamos kaip sudedamoji atstovavimo teismo posėdyje dalis.

44. Dėl pareiškėjo prašymo priteisti 480 Eur už atsiliepimo į VMI apeliacinį skundą (surašytas 2017 m. spalio 23 d.) rengimą, pažymėtina, kad nors atsakovo apeliacinis skundas tenkinamas iš dalies, tačiau galutinis teismo sprendimas yra palankus pareiškėjui, nes Komisijos sprendimas lieka galioti. Todėl pagal Rekomendacijų 8.11 punktą galima maksimali priteisti suma už atsiliepimo į apeliacinį skundą parengimą yra 1090,31 Eur (838,70x1,3=1090,31). Taigi pareiškėjui priteistini prašomi 480 Eur už atsiliepimo į VMI apeliacinį skundą surašymą.

45. Atsižvelgiant į nurodytas aplinkybes, pareiškėjui iš atsakovo VMI priteistina iš viso 1217,32 Eur už patirtas atstovavimo išlaidas (t. y. 737,32 Eur atstovavimo ikiteisminėse ginčų sprendimo institucijose ir pirmosios instancijos teisme išlaidos bei 480 Eur už atstovavimo apeliacinės instancijos teisme išlaidos). Šių išlaidų dydis, kaip minėta, neviršija Rekomendacijose nustatytų dydžių, taip pat nepažeidžia teisingumo, protingumo ir sąžiningumo principų.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 5 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. rugsėjo 7 d. sprendimą panaikinti ir administracinę bylą nutraukti.

Priteisti iš atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos pareiškėjui „Transfera Logistics OU“ 1217,32 Eur (vieną tūkstantį septyniolika eurų, 32 ct) bylinėjimosi išlaidų.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Arūnas Dirvonas

Veslava Ruskan

Milda Vainienė