2020-04-15 Nr. AB-7396-3-61-3-01693-2018-3 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-962-438/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01693-2018-3

Procesinio sprendimo kategorija 12.6.1

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2020 m. balandžio 15 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Romano Klišausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas), Dainiaus Raižio ir Virginijos Volskienės,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo D. V. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. lapkričio 19 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo D. V. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

nustatė:

I. 1. Pareiškėjas D. V. su skundu kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, prašydamas panaikinti: 1) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2018 m. balandžčio 20 d. sprendimą Nr. S-67 (7-278/2017); 2) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2017 m. spalio 27 d. sprendimą Nr. 68-173; 3) Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2017 m. rugsėjo 1 d. sprendimą Nr. (7.46-4.7.2)-FR0682-359.

2. Pareiškėjas paaiškino, kad nesutinka su ginčijamais sprendimais, nes neteisėtais veiksmais gautos pajamos negali būti traktuojamos kaip pajamos Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 2 straipsnio 14 dalies prasme, t. y. realiai nėra GPM objekto, kadangi jos gautos neteisėtu būdu iš nusikalstamos veikos. Pareiškėjo nuomone, neteisėta veikla – tai veikla, kuri tampa draudžiama tik pažeidus įstatymo reikalavimus, nustatytus siekiant verstis tam tikra legalia veikla, pvz., tinkamai neįregistravus tokios veiklos statuso. Šiuo atveju asmens veikla bus legali, tačiau pats veiklos vykdymas bus neteisėtas. Todėl nusikalstamos veikos vykdymas yra draudžiamas ir už tokios veiklos vykdymą atsakomybę numato Lietuvos Respublikos baudžiamasis kodeksas (toliau – ir BK). Lyginant neteisėtą ir nusikalstamą veiką, galima skirti vieną bendrą bruožą – asmuo, užsiimdamas tokiomis veiklomis, siekia vieno tikslo – ekonominės naudos sau, o gautos pajamos iš šių veiklų vertinamos skirtingai: pajamos iš konkrečios nusikalstamos veikos nėra apmokestinamos, o konfiskuojamos / grąžinamos teisėtam savininkui. Neteisėtos veiklos atveju taikoma administracinė ar baudžiamoji atsakomybė, priklausomai nuo veiklos vykdymo masto. Tokiu atveju mokesčių administratorius nepagrįstai priskaičiuoja nesumokėtas mokestines prievoles valstybei.

3. Pareiškėjo manymu, pagal GPMĮ ir Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) nuostatas, apmokestinamosiomis pajamomis laikomos tokios pajamos, į kurias asmuo turi reikalavimo teisę ir dėl tokių pajamų neturi kilti jokia būtinybė ar reikalavimas tokias pajamas grąžinti. Apmokestinamosioms pajamoms yra priskiriamos ir pajamos, gautos iš neteisėtos veiklos, kurios nėra konfiskuojamos ar kitu būdu apribotas disponavimas jomis, įvykdžius mokesčių administratoriaus priskaičiuotas nesumokėtas mokestines prievoles valstybei.

4. Nuosprendis yra įsiteisėjęs ir privalomas vykdyti. Lietuvos apeliacinis teismas 2017 m. sausio 6 d. nuosprendžiu baudžiamojoje byloje Nr. 1A-22-449/2017 iš dalies pakeitė Kauno apygardos teismo 2015 m. balandžio 1 d. nuosprendį baudžiamojoje byloje Nr. 1-19-582/2015, nekeisdamas pareiškėjui inkriminuojamų nusikalstamų veikų pagal BK 183 straipsnio 2 dalį kvalifikavimo bei pakeitė nusikalstama veika padarytos turtinės žalos dydį BUAB „Vanesos statyba“, konstatuodamas, kad turtinės žalos suma siekia 1 662 422,54 Eur. Šiuo nuosprendžiu buvo tenkintas BUAB „Vanesos statyba“ civilinis ieškinys ir priteista 1 662 422,54 Eur suma. Todėl tenkinus civilinį ieškinį, buvo išspręstas bendrovės žalos atlyginimo klausimas. Pareiškėjo gautos pajamos, įvykdžius nusikalstamą veiką, netapo jo asmeninėmis lėšomis, jis neįgijo reikalavimo teisės į pasisavintas bendrovės pinigines lėšas – 1 662 422,54 Eur sumą. Esant tokioms aplinkybėms, mokesčių administratoriaus sprendimas, įpareigojantis pareiškėją sumokėti 206 953,49 Eur GPM, apskaičiuotą nuo piniginių lėšų, priklausančių minėtai bendrovei, yra nepagrįstas ir neteisėtas.

5. Pareiškėjas skunde nesutiko su mokesčių administratoriaus pozicija dėl mokesčių mokėtojo pareigos gautas nusikalstamu būdu pajamas deklaruoti GPMĮ nustatyta tvarka, nes tai būtų vertinama kaip parodymų davimas prieš save. Europos Žmogaus Teisingumo Teismas (toliau – ir EŽTT) 1993 m. vasario 25 d. byloje Funke prieš Prancūziją konstatavo, kad vertimas pateikti duomenis mokesčių administratoriui apie neteisėtos veiklos pajamas yra vertimas duoti parodymus prieš save. Teismas, remdamasis Žmogaus teisių ir pagrindinių laisvių apsaugos konvencijos (toliau ir Konvencija) 6 straipsniu, pripažino Prancūzijos sprendimą pažeidžiančiu šias procesines garantijas. Lietuvos įstatymuose nėra įstatyminės nuostatos, įtvirtinančios, kad nusikalstamą veiką vykdančio asmens duomenys yra renkami išskirtinai mokesčių mokėjimo kontrolės tikslais ir jie jokiu pagrindu nėra perduodami teisėsaugos institucijoms. Todėl VMI sprendimas, kuriuo buvo pripažinta pareiškėjo pareiga deklaruoti iš nusikalstamos veikos gautas pajamas, pažeidžia Lietuvos Respublikos Konstitucijos 31 straipsnio 3 dalyje įtvirtintą draudimą versti duoti parodymus prieš save, Konvencijos 6 straipsnio ir Lietuvos Respublikos baudžiamojo proceso kodekso (toliau – ir BPK) 21–22 straipsnio nuostatas.

6. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjos skundą prašė jį atmesti.

7. Atsakovas nurodė, kad mokestinio patikrinimo metu, vadovaujantis Lietuvos apeliacinio teismo 2017 m. sausio 6 d. nuosprendžiu baudžiamojoje byloje Nr. 1A-22-449/2017, šios baudžiamosios bylos medžiaga ir kita vietos mokesčių administratoriaus surinkta informacija, patvirtina, kad 2007–2008 m. pareiškėjas iš UAB „Vanesos statyba“ banko sąskaitų bei šios įmonės kasos paėmė ir į asmeninę sąskaitą pervedė iš viso 10 635 011 Lt minėtos įmonės piniginių lėšų, iš jų: 2007 m. – 5 117 312 Lt, t. y. 48,12 proc. visos sumos; 2008 m. – 5 517 699 Lt, t. y. 51,88 proc. visos sumos. Lietuvos apeliacinis teismas nustatė, kad nuteistasis D. V. (pareiškėjas) iš UAB „Vanesos statyba“ 2007–2008 m. iš viso pasisavino 5 744 066 Lt piniginių lėšų. Vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio, VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 „Dėl Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių patvirtinimo“ patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) nuostatomis bei taikant šiose taisyklėse numatytą ekonominių modelių metodą, įvertinus minėtas 2007 m. ir 2008 m. paimtų piniginių lėšų proporcijas (2007 m. - 48,12 proc., 2008 m. - 51,88 proc.), konstatuota, kad pareiškėjas iš UAB „Vanesos statyba“ gavo tokias pajamų sumas: 2007 m. - 2 764 045 Lt (5 744 066 Lt x 0,4812), 2008 m. – 2 980 021 Lt (5 744 066 Lt x 0,5188)

8. Pareiškėjo 2008 m. iš UAB „Vanesos statyba“ gauta 2 980 021 Lt suma – tai kitos su darbo santykiais nesusijusios ir ne individualios veiklos pajamos, kurios pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamos A klasės pajamoms. Įvertinus minėtoje baudžiamojoje byloje nustatytas aplinkybes, taip pat patikrinimo metu surinktus duomenis, vadovaujantis MAĮ 10 ir 69 straipsnių nuostatomis, pagrįstai buvo konstatuota, kad mokestį išskaičiuojančio asmens UAB „Vanesos statyba“ neįvykdyta prievolė išskaičiuoti mokesčių mokėtojo mokestį ir jį sumokėti į biudžetą tenka pareiškėjui.

9. Pareiškėjo nurodytos teisės aktų nuostatos, draudžiančios versti asmenį duoti prieš save parodymus, yra taikytinos baudžiamojo proceso metu, o ne administruojant mokesčius. Pagal MAĮ 8 straipsnio 1 dalies nuostatas, kiekvienas mokesčių mokėtojas privalo mokėti mokesčių įstatymų nustatytus mokesčius, laikydamasis mokesčių teisės aktuose nustatytos mokesčio apskaičiavimo ir mokėjimo tvarkos. Mokesčių surinkimas, kaip ne kartą yra pažymėję Lietuvos Respublikos Konstitucinis Teismas bei Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, yra susijęs su viešojo intereso apsauga, nes taip yra gaunama lėšų visos visuomenės poreikiams tenkinti. Nemokant mokesčių, viešasis interesas yra pažeidžiamas, o subjektas, tiesiogiai ar netiesiogiai prisidedantis prie mokesčių nemokėjimo, mokesčių teisės prasme elgiasi nesąžiningai. Tokiu būdu pažeidžiami ir mokesčių visuotinio privalomumo, mokesčių mokėtojų lygybės principai, nes mokesčių nemokantys subjektai konkurencine prasme atsiduria geresnėje padėtyje nei juos mokantys (pvz., Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2003 m. lapkričio 17 d. nutarimas, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A575-3519/2011; 2011 m. lapkričio 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A575-3528/2011; 2011 m. gruodžio 29 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A575-3632/2011 ir kt.). Todėl, atsakovo vertinimu, pareiškėjo teiginiai, kad mokesčių mokėtojai, gavę pajamas iš nusikalstamų veikų, turėtų būti kaip nors privilegijuojami, akivaizdžiai paneigia visus pirmiau minėtus apmokestinimo teisinio reglamentavimo ir taikymo principus bei viešąjį interesą.

II. 10. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2018 m. lapkričio 19 d. sprendimu pareiškėjo D. V. skundą atmetė.

11. Teismas nustatė, kad 2007–2008 m. pareiškėjas iš bendrovės „Vanesos statyba“ banko sąskaitų bei iš šios bendrovės kasos paėmė ir į asmeninę sąskaitą pervedė iš viso 10 635 011 Lt minėtos bendrovės piniginių lėšų, iš jų: 2007 m. - 5 117 312 Lt, t. y. 48,12 proc. visos sumos; 2008 m. - 5 517 699 Lt, t. y. 51,88 proc. visos sumos. Pareiškėjas iš bendrovės 2007–2008 m. iš viso pasisavino 5 744 066 Lt, todėl pareiškėjas iš bendrovės gavo pajamas: 2007 m. – 2 764 045 Lt (5 744 066 Lt x 0,4812), 2008 m. – 2 980 021 Lt (5 744 066 Lt x 0,5188). Mokesčių administratorius 2017 m. spalio 27 d. sprendimu patvirtino Kauno AVMI 2017 m. rugsėjo 1 d. sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kuriuo nurodyta pareiškėjui sumokėti į biudžetą 206 953,49 Eur GPM, 60 687,59 Eur GPM delspinigius. Sprendime konstatuota, kad pareiškėjas, eidamas UAB „Vanesos statyba“ vadovo bei kasininko pareigas, pasisavino jam patikėtą minėtos bendrovės didelės vertės svetimą turtą – 5 744 066,50 Lt sumą, ir ne tik nulėmė bendrovės bankrotą bei padarė didelės turtinės žalos kreditoriams, tačiau ir išvengė bendrovei, kaip mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, tenkančios prievolės išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą GPM. Todėl prievolė sumokėti GPM tenka ne tik mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, bet ir gyventojui (pareiškėjui), kuris, piktnaudžiaudamas mokesčių įstatymais, faktiškai gavo mokestinę naudą, t. y. pajamų (pasisavintų piniginių lėšų), nuo kurių nebuvo išskaičiuotas ir sumokėtas GPM. Pareiškėjas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus sprendimu, pateikė skundą MGK, kuri, išnagrinėjusi jo skundą, 2018 m. balandžio 20 d. MGK sprendimu patvirtino VMI 2017 m. spalio 27 d. sprendimą, konstatuodama, kad mokesčių administratorius byloje surinko pakankamai įrodymų, patvirtinančių pareiškėjo mokestinės prievolės atsiradimo pagrindą ir jos dydį, detaliai išanalizavo ir teisingai vertino surinktų įrodymų visumą, tinkamai taikė ginčo teisinius santykius reglamentuojančias teisės normas, taigi, skundžiamas VMI sprendimas yra teisėtas ir pagrįstas.

12. Teismas nesutiko su pareiškėjo teiginiais, jog nusikalstamu būdu gautos (pasisavintos) iš UAB „Vanesos statyba“ piniginės lėšos negali būti pripažintos GPM objektu, ir nurodė, kad pagal ginčui aktualiu laikotarpiu galiojusio GPMĮ 5 straipsnio 1 dalį, GPM objektas yra gyventojo pajamos, o šio straipsnio 2 dalyje nurodyta, kad nuolatinio Lietuvos gyventojo pajamų mokesčio objektas yra pajamos, kurių šaltinis yra Lietuvoje ir ne Lietuvoje, išskyrus šio straipsnio 3 dalyje nurodytą atvejį. GPMĮ 2 straipsnio 14 dalyje pajamos apibrėžiamos kaip pozityviosios pajamos, priskiriamos Europos ekonominių interesų grupės pajamos, nutraukus gyvybės draudimo sutartis ar išstojus iš pensijų fondo grąžinamos įmokos (ar jų dalis), atlygis už atliktus darbus, suteiktas paslaugas, už perduotas ar suteiktas teises, už parduotą ar kitaip perleistą, investuotą turtą ar lėšas ir (arba) kita nauda pinigais ir (arba) natūra, išskyrus tam tikrus atvejus.

13. Teismas sprendė, kad, priešingai nei teigė pareiškėjas, pajamos, kaip GPM objektas, įstatymu nėra siejamas su pajamų gavimo teisėtumu ir / ar neteisėtumu, todėl pajamomis laikomos visos gyventojo gautos piniginės lėšos ir / ar nauda. Be to, GPMĮ 2 straipsnio 14 dalyje patvirtintas baigtinis sąrašas atvejų, eliminuojančių gautos naudos (piniginių lėšų) priskyrimą pajamoms, kaip GPMĮ objektui. Pareiškėjas skunde teismui nenurodė, kuri įstatyminė nuostata leidžia jo per tikrintą mokestinį laikotarpį gautų piniginių lėšų nevertinti kaip GPMĮ objekto. Pareiškėjo skunde nurodomą argumentą, kad nusikalstamu būdu gautos lėšos turės būti perduotos (sugrąžintos) UAB „Vanesos statyba“ Kauno apygardos teismo 2015 balandžio 1 d. nuosprendžio pagrindu ir tai eliminuoja jų vertinimą pajamomis pagal GPMĮ 2 straipsnį, teismas atmetė kaip nepagrįstą nei fakto, nei teisės taikymo prasme.

14. GPMĮ 2 straipsnio 14 dalyje nėra įtvirtintas pajamų teisėtumo kriterijus. Pajamomis, kaip GPM objektu, laikytinos visos gyventojo gautos piniginės lėšos ar nauda, išskyrus GPMĮ 2 straipsnio 14 dalyje išvardintas išimtis. Byloje nustatyta aplinkybė, kad pareiškėjas faktiškai gavo pinigines lėšas (šios aplinkybės pareiškėjas ir neginčija), neabejotinai leidžia daryti išvadą, kad pastarasis neteisėtai gautomis piniginėmis lėšomis disponavo ir / ar turėjo realią galimybę jomis disponuoti kaip savomis ir iš to turėjo naudą, o tai visiškai atitinka GPMĮ 2 straipsnio 14 dalyje įtvirtintą pajamų, kaip GPM objekto, apibrėžimą. Tai, kad vėliau pareiškėjas turės šią sumą atitinkančias išlaidas, teismo vertinimu, nelemia priešingos išvados. Teismo įsitikinimu, kitoks GPMĮ nuostatų traktavimas, tik teisėtai gautų pajamų pripažinimas GPM objektu, prieštarautų mokesčių mokėtojų lygybės, mokesčių visuotinio privalomumo principams (MAĮ 7 ir 8 str.) ir neteisėtais būdais gaunantys pajamas atsidurtų konkurencine prasme geresnėje padėtyje, nei teisėtas pajamas gaunantys ir GPM mokantys asmenys. Teismų praktikoje mokestinė atsakomybė ir baudžiamoji atsakomybė yra atskirtos ir gali egzistuoti vienu metu, kilti dėl vieno ir to paties veiksmo ar jo rezultato (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. rugsėjo 8 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-2100/2012). Todėl pareiškėjo patraukimas baudžiamoje atsakomybėn ir įpareigojimas atlyginti nusikaltimu padarytą žalą neeliminuoja jo pareigos sumokėti mokesčius nuo neteisėtai gautų piniginių lėšų, iš kurių pareiškėjas neabejotinai gavo naudos.

15. Teismas pažymėjo, kad GPMĮ imperatyviai įtvirtinta mokesčių mokėtojo prievolė, gavus apmokestinamųjų pajamų, jas deklaruoti, nuo jų apskaičiuoti bei sumokėti į biudžetą GPM minėto įstatymo nustatyta tvarka ir terminu (GPMĮ 27 str. 1 d.), todėl tai negali būti aiškinamas kaip vertimas duoti parodymus prieš save.

16. Pareiškėjas nepateikė jokių objektyvių duomenų, paneigiančių mokesčių administratoriaus nustatytas faktines aplinkybes ir / arba galėjusių nulemti kitokį jų vertinimą, nei tai padarė VMI ir MGK.

17. Įvertinęs ginčijamų sprendimų turinius, teismas sprendė, kad jie atitinka Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 8 straipsnio reikalavimus, nes yra pagrįsti objektyviais duomenimis ir teisės aktų normomis, taikomos priemonės motyvuotos, sprendimuose nebuvo apsiribota vien tik nuorodomis į teisės aktų nuostatas, aiškiai išdėstytos faktinės aplinkybės, jos susietos su taikomomis teisės normomis.

III. 18. Pareiškėjas D. V. apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. lapkričio 19 d. sprendimą ir jo skundą tenkinti.

19. Pareiškėjo nuomone, teismas neatskyrė pajamų gavimo teisėtumą sąlygojančių aplinkybių – neteisėtą veiklą ir pajamas iš tokios veiklos bei uždraustą įstatymo veiklą ir pajamas iš tokios veiklos. Neteisėta veikla – tai veikla, kuri tampa draudžiama tik pažeidus įstatymo reikalavimus, nustatytus verstis tam tikra legalia veikla. Šiuo atveju asmens veikla bus legali, tačiau pats veiklos vykdymas bus neteisėtas. Nusikalstamos veiklos vykdymas yra draudžiamas per se ir už tokios veiklos vykdymą atsakomybę numato BK. Lyginant neteisėtą ir įstatymo uždraustą nusikalstamą veiklą, galima skirti vieną bendrą bruožą – asmuo, užsiimdamas tokiomis veiklomis, siekia vieno tikslo – ekonominės naudos sau, todėl tiek vykdydamas neteisėtą, tiek vykdydamas uždraustą įstatymu veiklą, asmuo gauna pajamų, tačiau šios pajamos vertinamos skirtingai: a) pajamos iš konkrečios uždraustos nusikalstamo veiklos yra ne apmokestinamos, o konfiskuojamos / grąžinamos teisėtam savininkui; b) kai nustatoma, jog asmuo vertėsi neteisėta veikla, jam pritaikoma administracinė ar baudžiamoji atsakomybė priklausomai nuo veiklos vykdymo masto, bet kartu mokesčių administratorius priskaičiuoja nesumokėtas mokestines prievoles valstybei. Pareiškėjo teigimu, pajamų, gautų iš uždraustos veiklos, pripažinimas GPMĮ objektu, tuo pačiu pripažįstant jas viešomis ir teisėtai naudojamomis civilinėje apyvartoje iš esmės prieštarautų teisinės valstybės principui bei BK nuostatoms.

20. Pripažįstant iš uždraustos veiklos įgytas lėšas mokesčių administravimo objektu, asmuo, iš šios veiklos gavęs pajamas, įgyja prievoles, reglamentuojamas GPMĮ, ir prievoles, kylančias iš Lietuvos Respublikos civilinio kodekso normų. Šiuo atveju bendra pareiškėjo prievolių suma – 1 869 376,03 Eur (1 662 422,54 Eur (pasisavinta suma) + 206 953,49 Eur (gyventojų pajamų mokestis)). Tuo tarpu asmuo, gavęs pajamas – atlygį – už atliktus darbus, suteiktas paslaugas, perduotas ar suteiktas teises, parduotą, kitaip perleistą ar investuotą turtą ar lėšas, taip pat kita natūra ar pinigais gautą naudą, t. y. gavęs pajamas ne iš uždraustos veiklos, įgyja tik prievoles, kylančias iš GPMĮ (tame tarpe ir iš neteisėtos veiklos).

21. GPMĮ nuostatų traktavimas išskiriant dvi mokesčių mokėtojų grupes – turinčius reikalavimo teisę į gautas pajamas ir neturinčius reikalavimo teisės į gautas iš uždraustos veiklos pajamas – iš esmės pažeidžia mokesčių mokėtojų lygybės principą, įtvirtintą MAĮ 6–8 straipsniuose.

22. Pareiškėjas pažymi, jog Lietuvos teisinėje bazėje, reglamentuojančioje mokesčių mokėjimo tvarką, mokesčių mokėtojų pareigas, nėra įstatyminės nuostatos, kuria būtų užtikrinta mokesčių mokėtojų grupės (gaunančių pajamas iš uždraustos veiklos) konstitucinių principų, įtvirtintų Konstitucijos 31 straipsnio 3 dalyje, įgyvendinimas. Nesant tokių įstatyminių nuostatų, pirmosios instancijos teismo sprendimas, kuriuo buvo pripažinta nuteistojo D. V. pareiga deklaruoti iš nusikalstamos veikos gautas pajamas, pažeidžia Konstitucijos 31 straipsnio 3 dalyje įtvirtintą draudimą versti duoti parodymus prieš save, Konvencijos 6 straipsnio ir BPK 21 bei 22 straipsnių nuostatas.

Teisėjų kolegija

konstatuoja:

IV. 23. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2018 m. balandžio 20 d. sprendimo Nr. S-67 (7-278/2017); Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2017 m. spalio 27 d. sprendimo Nr. 68-173 ir Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2017 m. rugsėjo 1 d. sprendimo Nr. (7.46-4.7.2)-FR0682-359. Šiais sprendimais pareiškėjui priskaičiuota sumokėti į biudžetą 267 641,08 Eur suma, iš kurių 206 953,49 Eur GPM suma, o likusi – 60 687,59 Eur suma, GPM delspinigiai. Mokestinė bauda neskirta, atsižvelgus į pareiškėjui paskirtą kriminalinę bausmę Lietuvos apeliacinio teismo 2017 m. sausio 6 d. nuosprendžiu baudžiamojoje byloje Nr. 1A-22-449/2017.

24. Mokesčių administratoriaus sprendimai priskaičiuoti iš pareiškėjo minėtus mokesčius iš esmės grindžiami tuo, kad pareiškėjo 2008 m. iš UAB „Vanesos statyba“ gauta 2 980 021 Lt suma – tai kitos su darbo santykiais nesusijusios ir ne individualios veiklos pajamos, kurios pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamos A klasės pajamoms (Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 22 str. 2 d. 1 p.), todėl remiantis MAĮ 10 ir 69 straipsnių nuostatomis mokestį išskaičiuojančio asmens, UAB „Vanesos statyba“, neįvykdyta prievolė išskaičiuoti mokesčių mokėtojo mokestį ir jį sumokėti į biudžetą, gali būti perkelta pareiškėjui.

25. A klasei priskirtinos pajamos, nuo kurių mokestį apskaičiuoti, išskaičiuoti ir pervesti į biudžetą privalo mokestį išskaičiuojantis asmuo. Pagal MAĮ 2 straipsnio dalį mokestį išskaičiuojantis asmuo – tai subjektas, kuriam mokesčių teisės aktuose nustatyta prievolė išskaičiuoti mokesčių mokėtojo mokestį ir jį sumokėti į biudžetą. Vadinasi mokestį išskaičiuojantis asmuo paprastai pakeičia mokesčių mokėtoją, t. y. jam MAĮ nuostatos, reglamentuojančios atsakomybę už mokesčio įstatymuose numatytų pareigų nevykdymą taikomos analogiškai kaip ir mokesčių mokėtojui, išimtys galimos tik tiesiogiai specialiai numatytais atvejais.

26. Galimybė reikalauti mokestinės prievolės, kylančios iš A klasės gyventojo pajamų, įvykdymo tiesiogiai iš mokesčio mokėtojo, o ne iš mokestį išskaičiuojančio asmens, yra administracinių teismų praktikoje pripažįstama išimtis iš bendros taisyklės, įtvirtintos GPM įstatymo 23 straipsnyje. Ši išimtis gali būti taikoma tik išskirtiniais atvejais, remiantis MAĮ 69 straipsnio nuostatomis, t. y., kai nustatomi juridinę reikšmę turintys faktai - mokestinė nepriemoka susidarė dėl mokesčių mokėtojo sukčiavimo, piktnaudžiavimo teise ar kitų teisei prieštaraujančių veiksmų, apie kuriuos pirmasis (mokestį išskaičiuojantis) asmuo, veikdamas sąžiningai ir rūpestingai, nežinojo ir negalėjo žinoti ir kai mokestinių santykių dalyviai tikslingai siekia perkelti mokesčių mokėjimą mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, kuris dėl mokumo problemų (pvz., gresiančio bankroto) šių prievolių akivaizdžiai negalės įvykdyti. Šis juridinę reikšmę turinčių faktų nustatymas, priklauso nuo konkrečios bylos individualių aplinkybių, kurios ir apsprendžia šių juridinę reikšmę turinčių faktų buvimą arba ne (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. lapkričio 12 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-715/2013; 2016 m. sausio 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-153-438/2016; 2017 m. liepos 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017; 2020 m. kovo 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-3430-438/2020).

27. Įsiteisėjusiu Lietuvos apeliacinio teismo 2017 m. sausio 6 d. nuosprendžiu baudžiamojoje byloje Nr. 1A-22-449/2017 nustatyta, kad 2007–2008 m. pareiškėjas iš bendrovės „Vanesos statyba“ pasisavino 5 744 066 Lt. Be to, laikotarpiu nuo 2007 m. balandžio 16 d. iki 2008 m. balandžio 8 d., dirbdamas UAB „Vanesos statyba“, įm. k 300053397, adresas (duomenys neskelbtini), direktoriumi ir būdamas atsakingu už UAB „Vanesos statyba“ veiklą, sąmoningai blogai ją valdydamas - pasisavindamas 5 744 066, 5 Lt įmonės apyvartinių lėšų, kurios galėjo būti panaudotos pajamoms gauti bei bendrovės įsiskolinimams padengti, apsunkino atsiskaitymą laiku su tiekėjais ir kreditoriais, padarė lemiamą įtaką bendrovės mokumui bei sutrukdė siekti pagrindinio bendrovės tikslo – pelno gavimo, tuo nulėmė UAB „Vanesos statyba“ bankrotą bei padarė didelės turtinės žalos kreditoriams: Kauno apskrities VMI, VSDFV Kauno skyriui – 897 660,30 Lt, UAB „Vanesos statyba“ darbuotojams – 603 788,20 Lt ir kitiems juridiniams asmenims – 5 578 805,48 Lt.

28. Šioje baudžiamojoje byloje nustatyta ir tai, kad pareiškėjas 2008 m. spalio 9 d. Kauno apygardos teisme inicijavo bankroto bylos UAB „Vanesos statyba“ iškėlimą, kuri Kauno apygardos teismo 2008 m. lapkričio 6 d. nutartimi UAB „Vanesos statyba“ atžvilgiu ir buvo iškelta.

29. Šie pareiškėjo veiksmai įrodo, kad jis tyčia siekė sukurti tokią mokestinę teisinę situaciją, jog mokestį išskaičiuojantis asmuo - UAB „Vanesos statyba“ taptų nemoki bei bankrutuotų, o tuo pačiu negalėtų įvykdyti mokestinių prievolių biudžetui net ir tuo atveju, jei jo neteisėtai pasisavintos lėšos iš UAB „Vanesos statyba“, būtų priteistos pastarajai iš pareiškėjo, nes byloje duomenų, kad pareiškėjas atlygino žalą šiai įmonei, ar jos buvo išieškotos iš jo priverstinai, nėra. Tokių aplinkybių nenurodo ir pareiškėjas.

30. Visa tai apibendrinus darytina išvada, kad šį ginčą nagrinėjusios institucijos bei atsakovas pagrįstai ir teisingai nustatė, jog egzistuoja teisinės prielaidos ir sąlygos, leidžiančios taikyti MAĮ 69 straipsnio nuostatas ir gyventojų pajamų mokestį išieškoti ne iš mokestį išskaičiuojančio asmens (UAB „Vanesos statyba“), o iš šio mokesčio mokėtojo (pareiškėjo) tiesiogiai. Pažymėtina ir tai, kad priešingas vertinimas nagrinėjamu atveju būtų susijęs su teisingumo, protingumo ir sąžiningo mokesčių mokėjimo principų pažeidimu, kadangi gyventojas, kuriam numatyta pagrindinė mokesčių mokėjimo pareiga, fiktyviai, motyvuodamas vieninteliu tikslu – mokestinės naudos siekiu, perkelia gyventojų pajamų mokesčio mokėjimą kitam subjektui ir taip piktnaudžiauja savo mokestinėmis teisėmis. Įgyvendindamas savo teises ir naudodamasis savo laisvėmis, žmogus privalo laikytis Lietuvos Respublikos Konstitucijos ir įstatymų, nevaržyti kitų žmonių teisių ir laisvių. Taigi teisė neturėtų ginti asmens, kuris piktnaudžiauja mokesčių teisės aktais. Konstitucinis Teismas 2003 m. lapkričio 17 d. nutarime pažymėjo, kad mokesčiai turi būti apskaičiuojami sąžiningai, kad draudžiama mokesčio įstatymo nustatytą prievolę pažeisti piktnaudžiavimu, kad esant piktnaudžiavimui mokesčio administratorius, nustatydamas mokesčio bazę, atkuria iškreiptas ar slepiamas aplinkybes, kad mokesčių mokėtojas turi konstitucinę pareigą sąžiningai mokėti mokesčius. Teisingumo ir protingumo principai reikalauja, kad nesąžiningas mokesčių mokėtojas neturėtų nepagrįstai gauti mokestinės naudos ir išvengti atsakomybės vien dėl to, kad įstatymu yra nustatyta taisyklė, numatanti mokestį išskaičiuojančiam asmeniui bendro pobūdžio pareigą išskaičiuoti ir sumokėti mokestį nuo A klasės pajamų už mokesčio mokėtoją (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. rugsėjo 22 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A442-965/2010; 2010 m. balandžio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-359/2010).

31. Aptartas teisinis reglamentavimas bei faktinės šios bylos aplinkybės lemia ir tai, kad pareiškėjo argumentai dėl skirtingo pajamų, gautų iš neteisėtos ar nusikalstamos veiklos ir pan., vertinimo ir apmokestinimo, nagrinėjamu atveju yra neaktualūs, todėl jie neanalizuojami bei į juos neteikiami atsakymai.

32. Nepagrįsti ir tie pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai, kuriais teigiama, kad jam priskaičiavus mokėtinus į biudžetą mokesčius ir teismo nuosprendžiu paskyrus kriminalinę bausmę yra pažeistas dvigubo baudimo draudimo principas. Minėta, kad pareiškėjui mokestinės baudos atsakovas ginčijamais sprendimais neskyrė, o papildomai priskaičiuoti mokesčiai yra mokestinė prievolė, kurią pareiškėjas turi įvykdyti, kaip ir bet kurią kitą civilinę teisinę prievolę, o ne jo nubaudimas kokia tai bausme.

33. Apibendrinus darytina išvada, kad pirmosios instancijos teismas priėmė pagrįstą bei teisingą sprendimą, dėl ko tenkinti apeliacinį skundą jame nurodytais nėra pagrindo (ABTĮ 140 str. 1 d.).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo D. V. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. lapkričio 19 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Romanas Klišauskas

Dainius Raižys

Virginija Volskienė