P-602-118-12 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. P602-118/2012

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-03758-2010-9

Procesinio sprendimo kategorija 80.11; 80.13

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

2012 m. birželio 11 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Irmanto Jarukaičio, Veslavos Ruskan (pranešėja) ir Dalios Višinskienės (kolegijos pirmininkas) teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Respektas“ paduotą prašymą atnaujinti procesą administracinėje byloje Nr. A442-3080/2011 pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Respektas“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2010 m. rugpjūčio 23 d. sprendimu Nr. (21.26)-256-234 patvirtino 2010 m. liepos 15 d. patikrinimo aktą Nr. (2.26)-05-77-33 ir nurodymą pareiškėjui uždarajai akcinei bendrovei „Respektas“ (toliau – ir UAB „Respektas“) sumokėti 1 436 975 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) bei skyrė pareiškėjui 431 093 Lt PVM baudą.

Valstybinė mokesčių inspekcija prie Finansų ministerijos 2010 m. lapkričio 12 d. sprendimu Nr. 69-297 panaikino Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2010 m. rugpjūčio 23 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-234 dalį dėl 431 093 Lt PVM baudos, o kitą Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2010 m. rugpjūčio 23 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-234 dalį pakeitė ir vietoje nurodymo pareiškėjui sumokėti 1 436 975 Lt PVM sumažino pareiškėjui grąžintiną PVM 1 436 975 Lt suma.

Pareiškėjas skundu kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą ir prašė: 1) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2010 m. lapkričio 12 d. sprendimo Nr. 69-297 dalį, kuria sumažintas grąžintinas PVM 1 436 975 Lt suma; 2) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2010 m. rugpjūčio 23 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-234 dalį, kuria patvirtintas 2010 m. liepos 15 d. patikrinimo aktas Nr. (2.26)-05-77-33; 3) įpareigoti mokesčių administratorių grąžinti pareiškėjui 1 436 975 Lt PVM sumą.

Pareiškėjas nurodė, kad pagal 2006 m. sausio 27 d. pirkimo–pardavimo sutartį UAB „Gama“ pardavė jam statinio dalį, esančią (duomenys neskelbtini), Vilniuje, ir 2006 m. kovo 6 d. išrašė sąskaitą–faktūrą GAM Nr. 0000001. Vykdydama Mokestinių ginčų komisijos prie Vyriausybės 2009 m. gegužės 15 d. sprendimą Nr. S-131(7-80/2009), UAB „Gama“ 2009 m. gegužės 20 d. išrašė pareiškėjui kreditinę sąskaitą–faktūrą Nr. 00001 ir PVM sąskaitą–faktūrą GAMA Nr. 20090520, kurioje išskyrė 1 436 974,79 Lt PVM. UAB „Gama“ 2009 m. gegužės 20 d. sąskaitas–faktūras išrašė pagrįstai, nes pasikeitė sandorio aplinkybės, t. y. UAB „Gama“ sutiko su mokesčių administratoriaus nuomone, jog parduotas daiktas yra PVM objektas, todėl jai atsirado pareiga atitinkamai sutvarkyti apskaitą. Pareiškėjas nurodė, kad mokesčių administratorius nepagrįstai nusprendė, jog UAB „Gama“ neturėjo pagrindo išrašyti 2009 m. gegužės 20 d. kreditinės sąskaitos–faktūros ir PVM sąskaitos–faktūros, ir nepagrįstai nepripažino pareiškėjo teisės į UAB „Gama“ išskirto 1 436 974,79 Lt PVM atskaitą. Mokesčių administratorius padarė išvadą, jog pareiškėjas buvo nesąžiningas, tačiau tokią išvadą patvirtinančių įrodymų nėra. Pareiškėjas nurodė, kad nagrinėjamu atveju susidaro situacija, kurioje konstatuojama, jog pardavėjas UAB „Gama“ turi pareigą sumokėti pardavimo PVM, tačiau pareiškėjui, esančiam pirkėju ir faktiškai sumokėjusiam atitinkamą PVM sumą pardavėjui, neleidžiama atskaityti PVM. Tokiu būdu PVM objektas yra nepagrįstai apmokestinamas du kartus.

Atsakovas su pareiškėjo skundu nesutiko.

Atsakovas nurodė, kad nagrinėjamu atveju kreditinis apskaitos dokumentas buvo išrašytas nepagrįstai, nes tokiam išrašymui nebuvo Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 83 straipsnio 1 dalyje numatytų sąlygų (nesikeitė prekių vertė, kiekis, nebuvo suteikiamos nuolaidos, prekės nebuvo grąžintos, jų neatsisakyta, nesikeitė pirkėjo mokėtinas atlygis ir pan.). Be to, jei ir būtų sąlygos kreditinio dokumento išrašymui, atsižvelgiant į tai, kad ūkinės operacijos metu buvo išrašyta sąskaita–faktūra, kreditinis dokumentas turėtų būti kreditinė sąskaita–faktūra, o ne PVM sąskaita–faktūra. Taip pat atkreiptinas dėmesys, kad pirminio dokumento išrašymo metu (2006 m. kovo 6 d.) UAB „Gama“ nebuvo įregistruota PVM mokėtoja. Visos šios aplinkybės liudija, kad pareiškėjas negali 2009 m. gegužės 20 d. išrašytoje PVM sąskaitoje–faktūroje išskirto PVM traukti į PVM atskaitą. Pastarasis apskaitos dokumentas išrašytas pažeidžiant teisės aktų reikalavimus ir negali sukelti teisinių pasekmių. Atsakovas nurodė, kad taip pat šiuo atveju pareiškėjas nebuvo sąžiningas, nes žinojo arba turėjo galimybę žinoti, jog UAB „Gama“ nesumokės į biudžetą 2009 m. gegužės 20 d. PVM sąskaitoje–faktūroje išskirto PVM. UAB „Gama“ 2009 m. gegužės 20 d. (PVM sąskaitos–faktūros išrašymo dieną) buvo iškelta bankroto byla. 2009 m. lapkričio 24 d. buvo nuspręsta UAB „Gama“ likviduoti, o pareiškėjas ginčo PVM sąskaitą–faktūrą įtraukė į apskaitą 2010 m. sausio mėnesį, tai yra jau po to, kai UAB „Gama“ buvo likviduota. Informacija apie bankroto bylos eigą yra vieša, todėl turėjo būti žinoma ir pareiškėjui. Be to, pareiškėjo direktorius paaiškino, kad nesidomėjo, ar UAB „Gama“ sumokėjo PVM. Atsakovas nurodė, kad pareiškėjas 2010 m. sausio mėnesio PVM deklaracijoje nepagrįstai padidino grąžintiną PVM sumą 1 436 975 Lt, todėl šia suma turi būti mažinamas jam grąžintinas PVM.

Trečiasis suinteresuotas asmuo su pareiškėjo skundu taip pat nesutiko.

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2011 m. kovo 14 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

Teismas nurodė, kad UAB „Gama“ 2006 m. sausio 27 d. pirkimo–pardavimo sutartimi pardavė pareiškėjui nebaigtą statyti pastatą, esantį (duomenys neskelbtini), Vilniuje, ir 2006 m. kovo 6 d. išrašė pareiškėjui sąskaitą–faktūrą GAM Nr. 0000001 dėl 9 000 000 Lt sumos. Mokestinių ginčų komisija prie Vyriausybės, išnagrinėjusi mokestinį ginčą dėl Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2008 m. lapkričio 24 d. sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.26)-256-289 ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2009 m. kovo 4 d. sprendimo Nr. 69-42, 2009 m. gegužės 15 d. sprendimu Nr. S-131(7-80/2009) konstatavo, kad mokesčių administratoriai pagrįstai nuo 2006 m. sausio 27 d. sandoryje nurodytos nebaigtos statybos objekto pardavimo kainos bendrovei „Gama“ nurodė sumokėti į biudžetą 1 357 627 Lt PVM (Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 32 straipsnio 1 dalis).

UAB „Gama“ 2009 m. gegužės 20 d. išrašė pareiškėjui kreditinę sąskaitą–faktūrą Nr. 00001 dėl 9 000 000 Lt sumos už nebaigtos statybos objektą ir PVM sąskaitą–faktūrą GAMA Nr. 20090520 dėl 9 000 000 Lt sumos už nebaigtos statybos objektą, kurioje išskyrė 1 436 974,79 Lt PVM. 2010 m. vasario 25 d. pirminėje PVM deklaracijoje už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2010 m. sausio 31 d. pareiškėjas deklaravo 1 512 451 Lt įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo PVM, 1 512 451 Lt atskaitomą PVM, 63 242 Lt pardavimo PVM bei nurodė grąžintiną iš biudžeto PVM sumą – 1 449 209 Lt.

Tačiau mokesčių administratoriai šioje byloje ginčijamais sprendimais nepripažino pareiškėjo teisės į 2009 m. gegužės 20 d. PVM sąskaitoje–faktūroje GAMA Nr. 20090520 išskirto 1 436 974,79 Lt PVM atskaitą ir neleido jam atitinkamos PVM sumos susigrąžinti iš biudžeto. Teismas nurodė, kad, vadovaujantis Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 83 straipsnio 1 dalimi, Vyriausybės 2002 m. gegužės 29 d. nutarimu Nr. 780 patvirtintų Mokesčiams apskaičiuoti naudojamų apskaitos dokumentų išrašymo ir pripažinimo taisyklių 21, 22 ir 25 punktais, darytina išvada, jog nagrinėjamu atveju nebuvo teisinio pagrindo išrašyti PVM sąskaitą–faktūrą, nes nesikeitė parduotos prekės vertė arba kiekis, nebuvo suteikta nuolaidų, prekė nebuvo grąžinta, jos nebuvo atsisakyta, nesikeitė mokėtinas atlygis ir pan., anksčiau nebuvo išrašyta PVM sąskaita–faktūra.

Be to, UAB „Gama“ jau sandorio sudarymo metu, išrašydama pirminį mokestinį dokumentą ir jame neišskirdama PVM, parodė savo ketinimą pardavimo PVM nemokėti; UAB „Gama“ dėl ginčo sandorio jai apskaičiuoto PVM nesumokėjo ir vėliau; UAB „Gama“ 2009 m. gegužės 20 d. (PVM sąskaitos–faktūros išrašymo dieną) buvo iškelta bankroto byla, o 2009 m. lapkričio 24 d. nuspręsta šią bendrovę likviduoti; ginčo PVM sąskaitą–faktūrą pareiškėjas įtraukė į apskaitą tik 2010 m. sausio mėnesį, tai yra jau po to, kai UAB „Gama“ buvo likviduota.

Šios aplinkybės leidžia teigti, kad pareiškėjas turėjo galimybę žinoti ir faktiškai žinojo apie kontrahento (UAB „Gama“) nesąžiningumą, todėl prarado teisę į PVM atskaitą. Teismas nurodė, kad UAB „Gama“ ar pareiškėjo neįsiregistravimas PVM mokėtojais neturėtų daryti įtakos pareiškėjo teisės į PVM atskaitą atsiradimui (Europos Teisingumo Teismo 2010 m. spalio 21 d. sprendimas byloje Nr. C-385/09), tačiau pareiškėjas šiuo atveju netenkina kitų (prieš tai nurodytų) sąlygų teisei į PVM atskaitą atsirasti.

III. Apeliaciniu skundu pareiškėjas prašė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. kovo 14 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą, kuriuo patenkinti jo skundo reikalavimus.

Pareiškėjas nurodė, kad pirmosios instancijos teismo sprendimas nėra tinkamai motyvuotas, nes jame apsiribota mokesčių administratoriaus argumentų perrašymu, o pareiškėjo atsikirtimai liko visiškai neįvertinti. Be to, teismas sprendimą priėmė net neanalizavęs vieno svarbiausių dokumentų – 2006 m. sausio 27 d. pirkimo–pardavimo sutarties. Pareiškėjo prašymas išreikalauti šį dokumentą buvo nemotyvuotai atmestas. Pareiškėjas nurodė, kad UAB „Gama“ pagrįstai jam išrašė kreditinę sąskaitą–faktūrą ir PVM sąskaitą–faktūrą.

Toks atitinkamų pakeitimų įforminimas buvo objektyviai sąlygotas pačių mokesčių administratorių sprendimų, kuriais nustatyta, kad 2006 m. sausio 27 d. pirkimo–pardavimo sutartimi perleistas PVM objektas, o šio objekto kainos dalis apima PVM. Pirkėjo teisė atskaityti PVM yra absoliuti ir negali būti paneigta remiantis ūkinės operacijos įforminimo trūkumais. Pareiškėjas nurodė, kad šioje byloje neįrodyta, kad jis buvo nesąžiningas ir žinojo ar turėjo žinoti apie galimą UAB „Gama“ veiklos neteisėtumą, susijusį su sukčiavimu arba kita neteisėta veikla PVM prievolių vykdymo srityje.

Pirmosios instancijos teismo sprendimas yra grindžiamas tik hipotetinėmis pareiškėjo nesąžiningumo prielaidomis. Dar 2006 metais pagal 2006 m. sausio 27 d. pirkimo–pardavimo sutartį pareiškėjas atsiskaitė už PVM objektu laikytiną statinio dalį, o jo atsiskaitymas apėmė visus pardavėjo UAB „Gama“ mokėtinus mokesčius, įskaitant ir PVM (jei toks taikytinas). Pareiškėjas neturėjo jokio pagrindo spręsti, kad UAB „Gama“ nesumokės PVM ar kitų mokesčių nuo įvykdytos ūkinės operacijos. Teisės aktuose nėra įtvirtinta pareiga sutarties šaliai domėtis, ar kita šalis įvykdys valstybei mokestines prievoles.

Bankroto bylos iškėlimo faktas pats savaime nėra nesąžiningumo įrodymas. 2009 m. gegužės 20 d. PVM sąskaitos - faktūros išrašymo dieną nutartis dėl UAB „Gama“ bankroto bylos iškėlimo iš viso nebuvo įsiteisėjusi, o ir pačios bankroto bylos iškėlimas dar nereiškė, kad PVM nebus sumokėtas, nes tai priklauso nuo bankroto bylos eigos. Pareiškėjas neprivalėjo domėtis po sandorio UAB „Gama“ atliktais veiksmais ir bankroto bylos eiga. Nesąžiningumo įrodymas galėtų būti tik tos aplinkybės, kurios patvirtintų, jog pareiškėjas dar iki vykdant ūkinę operaciją ar jos metu žinojo ar turėjo žinoti apie UAB „Gama“ ketinimus nesumokėti PVM ar kitų mokesčių.

Tuo tarpu tokios aplinkybės šiuo atveju nėra nustatytos.

Atsiliepimu į apeliacinį skundą atsakovas prašė apeliacinį skundą atmesti.

Atsakovas nurodė, kad nagrinėjamu atveju 2009 m. gegužės 20 d. kreditinė sąskaita– faktūra ir PVM sąskaita–faktūra negalėjo būti išrašytos, nes nebuvo Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 83 straipsnio 1 dalyje numatytų sąlygų kreditinio apskaitos dokumento išrašymui (nesikeitė prekių vertė, kiekis, prekės nebuvo grąžintos, jų nebuvo atsisakyta, nesikeitė pirkėjo mokėtinas atlygis ir pan.). Be to, jei ir būtų sąlygos kreditinio dokumento išrašymui, atsižvelgiant į tai, kad ūkinės operacijos metu buvo išrašyta sąskaita–faktūra, kreditinis dokumentas turėtų būti kreditinė sąskaita–faktūra, o ne PVM sąskaita–faktūra (Vyriausybės 2002 m. gegužės 29 d. nutarimu Nr. 780 patvirtintų Mokesčiams apskaičiuoti naudojamų apskaitos dokumentų išrašymo ir pripažinimo taisyklių 25 punktas). Atsakovas nurodė, kad pareiškėjas neturi teisės 2009 m. gegužės 20 d. PVM sąskaitoje–faktūroje išskirto PVM traukti į PVM atskaitą, nes šis apskaitos dokumentas išrašytas pažeidžiant teisės aktų reikalavimus ir negali sukelti teisinių pasekmių. Be to, pareiškėjo teisę į PVM atskaitą paneigia ir nustatytas jo nesąžiningumas. Patikrinimo metu surinkti įrodymai ir nustatytos aplinkybės patvirtina, kad pareiškėjas žinojo arba turėjo galimybę žinoti, jog UAB „Gama“ nesumokės į biudžetą ginčo PVM sąskaitoje–faktūroje išskirto PVM.

Atsiliepimu į apeliacinį skundą trečiasis suinteresuotas asmuo taip pat prašė apeliacinį skundą atmesti.

IV. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2011 m. gruodžio 15 d. pareiškėjo apeliacinį skundą atmetė.

Teismas nurodė, jog ginčas šioje byloje kilo dėl to, ar pareiškėjas turi teisę į PVM atskaitą pagal UAB „Gama“ jam išrašytą 2009 m. gegužės 20 d. PVM sąskaitą–faktūrą GAMA Nr. 20090520. Pažymėjo, jog iš bylos matyti, kad šis apskaitos dokumentas buvo išrašytas kaip kreditinis apskaitos dokumentas 2006 m. kovo 6 d. sąskaita–faktūra GAM Nr. 0000001 įformintai nebaigtos statybos pardavimo ūkinei operacijai.

Teismas rėmėsi Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 83 straipsnio 1 dalimi ir nurodė, jog nagrinėjamu atveju jokių įstatymo normoje minimų mokėtino atlygio pasikeitimų neįvyko, nes 2009 m. gegužės 20 d. PVM sąskaitoje–faktūroje GAMA Nr. 20090520 nurodyta ta pati pareiškėjo pardavėjui mokėtina suma kaip ir 2006 m. kovo 6 d. sąskaitoje–faktūroje GAM Nr. 0000001 (9 000 000 Lt). Todėl nebuvo PVMĮ 83 straipsnio 1 dalyje numatyto pagrindo išrašyti kaip kreditinį dokumentą 2009 m. gegužės 20 d. PVM sąskaitą–faktūrą GAMA Nr. 20090520 ir pareiškėjas negali remtis šiuo apskaitos dokumentu, grįsdamas savo teisę į PVM atskaitą. Pažymėjo, jog iš 2009 m. gegužės 20 d. PVM sąskaitos–faktūros GAMA Nr. 20090520 turinio matyti, kad joje padaryto pakeitimo esmė yra ta, jog 2006 m. kovo 6 d. sąskaitoje–faktūroje GAM Nr. 0000001 nurodytas mokėtinas 9 000 000 Lt atlygis yra išskaidytas į 7 563 025,21 Lt sumą ir nuo jos apskaičiuotą 19 procentų PVM sumą – 1 436 974,79 Lt. Tačiau šis pakeitimas yra padarytas vien tik formaliai ir nėra pagrįstas jokiais realiai įvykusiais 2006 metais vykdytos ūkinės operacijos pasikeitimais, todėl jis negali būti laikomas pagrindu kreditinio dokumento išrašymui PVMĮ 83 straipsnio 1 dalies prasme.

Nurodė ir tai, jog pareiškėjas aiškina, kad kreditinis dokumentas buvo išrašytas mokesčių administratorių ir Mokestinių ginčų komisijos prie Vyriausybės sprendimų, kuriais bendrovei „Gama“ buvo nurodyta sumokėti pardavimo PVM nuo 2006 m. kovo 6 d. sąskaita–faktūra GAM Nr. 0000001 įformintos ūkinės operacijos, pagrindu. Tačiau, taip grindžiant kreditinio dokumento išrašymą, pareiškėjo pardavėjui mokėtinas pirkimo PVM turėtų būti apskaičiuojamas nuo 9 000 000 Lt, o ne nuo 2009 m. gegužės 20 d. PVM sąskaitoje–faktūroje GAMA Nr. 20090520 PVM nurodytos 7 563 025,21 Lt sumos ir pareiškėjas tuomet turėtų papildomai sumokėti pardavėjui atitinkamą pirkimo PVM sumą.

Iš dėl UAB „Gama“ priimtų Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2008 m. lapkričio 24 d. sprendimo Nr. (21.26)-256-289, Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2009 m. kovo 4 d. sprendimo Nr. 69-42 ir Mokestinių ginčų komisijos prie Vyriausybės 2009 m. gegužės 15 d. sprendimo Nr. S-131(7-80/2009) (prijungtos administracinės bylos Nr. I-2015-789/2009 b. l. 9-27) matyti, kad juose konstatuota, jog 2006 m. kovo 6 d. sąskaitoje–faktūroje GAM Nr. 0000001 nurodyta 9 000 000 Lt kaina yra be PVM, o bendrovei „Gama“ duotas nurodymas sumokėti PVM, kuris PVMĮ 92 straipsnio 1 dalyje numatyta tvarka apskaičiuotas būtent nuo 9 000 000 Lt sumos.

Konstatavo, jog todėl šiuo atveju 2009 m. gegužės 20 d. PVM sąskaitos–faktūros GAMA Nr. 20090520 išrašymas negali būti grindžiamas pareiškėjo minimais mokesčių administratorių ir Mokestinių ginčų komisijos prie Vyriausybės sprendimais dėl UAB „Gama“. Pažymėjo, jog pareiškėjas taip pat nurodo, kad, vertinant ginčo kreditinį dokumentą (2009 m. gegužės 20 d. PVM sąskaitą–faktūrą GAMA Nr. 20090520) ir jame atliktą PVM išskyrimą 9 000 000 Lt sumoje, reikia atsižvelgti į tarp jo ir UAB „Gama“ sudarytos 2006 m. sausio 27 d. pirkimo–pardavimo sutarties sąlygas.

Šios sutarties nuorašą pareiškėjas pateikė apeliacinės instancijos teismui, o jo atstovas apeliacinės instancijos teismo posėdyje konkrečiai rėmėsi minėtos sutarties 2.8 punktu, teigiančiu, jog visi pardavėjo (UAB „Gama“) mokami mokesčiai, įskaitant pajamų, pridėtinės vertės ir kitus, susiję su atitinkamo turto pardavimu, yra besąlygiškai įtraukti (įskaičiuoti) į turto pardavimo kainą. Sprendė, jog ši sutarties sąlyga nėra pakankamas įrodymas, patvirtinantis, jog minėta 9 000 000 Lt suma apima ir pirkimo PVM, nes tokia sąlyga iš esmės išreiškia tik bendro pobūdžio standartinę formuluotę, rodančią, jog pirkėjas neturi mokėti pardavėjui papildomų mokėjimų prie kainos, susijusių su mokesčiais, tačiau ji neatskleidžia, kokie konkretūs mokesčiai yra mokami dėl parduodamo konkretaus turto.

Apibendrino, jog konkrečius valstybei mokamus mokesčius parodo sudaromi apskaitos dokumentai, o nagrinėjamu atveju išrašyta 2006 m. kovo 6 d. sąskaita–faktūra GAM Nr. 0000001 liudija, kad PVM dėl ginčo turto pardavimo nebuvo ketinama mokėti ir kad joje nurodyta 9 000 000 Lt suma yra kaina be PVM (tą pripažino ir mokesčių administratoriai bei Mokestinių ginčų komisija prie Vyriausybės savo sprendimuose dėl UAB „Gama“).

V. Pareiškėjas 2012 m. kovo 15 d. pateikė prašymą dėl proceso atnaujinimo (t. II, b. l. 28 – 38), kuriuo prašo: 1) atnaujinti procesą administracinėje byloje Nr. A442-3080/2011 ir perduoti šią bylą iš naujo nagrinėti Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui; 2) atnaujinus procesą, kreiptis į Europos Sąjungos Teisingumo Teismą prašant išaiškinti: - ar Tarybos direktyvos 2006/112/EB 167-192 straipsniai (reglamentuojantys teisę į PVM atskaitą) gali būti aiškinami kaip neleidžiantys atskaityti pirkėjui pirkimo PVM tuo atveju, jeigu pirkėjas PVM mokėtojas nuperka daiktą iš pardavėjo neįsiregistravusio PVM mokėtoju, tačiau vėliau pardavėjas, mokesčių administratoriaus nurodymu, iš už daiktą sumokėtos kainos išskiria PVM ir jau įvykusiai aptartai ūkinei operacijai išrašo pirkėjui PVM sąskaitą - faktūrą, kurioje pirkėjo sumokėtą mokestį išskaido į PVM ir daikto kainą?; - ar konstatavimas, kad PVM sąskaitos faktūros, kurioje išskiriamas ūkinės operacijos metu išrašytos faktūros neišskirtas PVM, išrašymas po ūkinės operacijos atlikimo nesuteikia teisės pirkėjui atskaityti PVM, nes tokia PVM sąskaita faktūra neatitinka formalių nacionalinės teisės PVMĮ 83 straipsnio reikalavimų dėl atvejų, kuriais išrašomas kreditinis dokumentas, atitinka Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos reguliavimą?; 3) atnaujinus procesą, sustabdyti 2011 m. gruodžio 15 d. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutarties administracinėje byloje A442-3080/2011 vykdymą; 4) atnaujinus procesą, panaikinti 2011 m. gruodžio 15 d. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartį administracinėje byloje Nr. A442-3080/2011 ir pareiškėjo UAB „Respektas“ skundą tenkinti – panaikinti 2010 m. lapkričio 12 d. Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos sprendimo Nr. 69-297 dalį, kuria sumažintas UAB „Respektas“ grąžintinas PVM 1 436 975 Lt suma; panaikinti 2010 m. rugpjūčio 23 d. Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos sprendimo Nr. (21.26)-256-234 dalį, kuria patvirtintas 2010 m. liepos 15 d. teritorinio mokesčių administratoriaus patikrinimo aktas Nr. (21.26)-256-234; bei įpareigoti mokesčių administratorių grąžinti UAB „Respektas“ 1 436 975 Lt PVM sumą.

Prašymą atnaujinti procesą pareiškėjas grindžia šiais kertiniais argumentais:

1. Procesas turi būti atnaujintas, nes Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – ir LVAT) netinkamai taikė ir aiškino teisės normas, t. y. padarytas esminis materialinės teisės normų pažeidimas, nulėmęs neteisėtos nutarties priėmimą (ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 10 punktas). Apžvelgia LVAT praktiką, susijusią su proceso atnaujinimu šiuo pagrindu, bei nurodo, jog kartu su šiuo prašymu pateikia mokesčių srities specialistų – auditorių UAB „Rimess“ išvadą (toliau – ir Išvada), kaip įrodymą, kad LVAT nutartimi padarė esminį materialinės teisės normų pažeidimą – įskaitant, bet neapsiribojant, PVMĮ 83 ir 92 straipsnius.

Pažymi, jog išvadoje išaiškinta, kad pareiškėjas, kaip apmokestinamasis asmuo, nagrinėjamoje byloje tenkino visas esmines sąlygas atskaityti PVM, todėl turi turėti teisę atskaityti pirkimo PVM, kylantį iš 2006 m. sausio 27 d. nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutarties, sudarytos su UAB „Gama“. Išvadoje nurodoma, jog LVAT nutartimi nepripažindama pareiškėjui teisės į PVM atskaitą, - netinkamai interpretavo PVM atskaitos teisės aktų nuostatas, kaip užkertančias kelią pareiškėjui pasinaudoti teise į PVM atskaitą.

Tikina, jog nors LVAT, remdamasis PVMĮ 83 straipsniu, nutartyje ir nurodo, kad UAB „Gama“ neturėjo teisės išrašyti kreditinės sąskaitos faktūros (kuri sudarė vėliau galimybes išrašyti PVM sąskaitą faktūrą), tačiau auditorių Išvadoje nurodyta priešingai. Remiasi Išvados turiniu. Akcentuoja, jog mokesčių administratoriui įpareigojus UAB „Gama“ sumokėti PVM, sandorio kaina tapo 9 000 000 Lt atėmus PVM, t. y. 7 563 025 21 litų. Todėl, vadovaujantis PVM įstatymo 83 straipsnio 1 dalimi, t. y. pasikeitus nurodytai apmokestinamai vertei, atsirado įstatyminis reikalavimas išrašyti kreditinį dokumentą ir PVM sąskaitą-faktūrą (Buhalterinės apskaitos įstatymo 15 straipsnis, PVM įstatymo 83 straipsnis), kuriais ir buvo įforminami minėti aplinkybių pasikeitimai (PVM išskyrimas).

Vadinasi, po UAB „Gama“ atliktų korekcijų, pareiškėjas už perkamą objektą sumokėjo 7 563 025,21 litų jo kainos ir 1 436 974,79 Lt PVM, o ne 9 000 000 litų, ką šalys buvo susitarusios, tarpusavyje sudarytos sutarties 2.8 punktu, kuriame buvo nurodyta, kad PVM (jeigu tokį reikėtų mokėti) yra įtraukiamas į pareiškėjo sumokėtą 9 000 000 litų sumą. Teigia, jog sutarties šalys, sudarydamos minėtą sandorį, suklydo dėl jo apmokestinimo PVM. Pažymi, jog LVAT nutartyje, paneigdamas pareiškėjo teisę į atskaitą, vadovaujasi ir PVM įstatymo 92 straipsniu, teigdamas, jog UAB „Gama“ (išrašydama pareiškėjui sąskaitą) turėjo PVM apskaičiuoti ne nuo 7 563 025,21 litų sumos, bet nuo 9 000 000 litų sumos.

Tačiau toks teiginys yra nepagrįstas, nes pareiškėjas sumokėjo UAB „Gama“ 9 000 000 litų sumą, į kurią įėjo visi mokesčiai (įskaitant PVM, pagal 2006 m. sausio 27 d. sutarties punktą Nr. 2.8), todėl UAB „Gama“, gavusi nurodymą iš mokesčių administratoriaus išskirti PVM, - jį įvykdė, PVM sąskaitoje faktūroje nurodydama 7 561 025,21 Lt sumą ir 19 proc. PVM sumą (1 436 974,79 Lt). Atsižvelgiant į PVM įstatymo 92 straipsnį, UAB „Gama“, privalėdama sumokėti PVM į valstybės biudžetą, vadovaudamasi šia įstatymine nuostata tai ir padarė, o pareiškėjas įgijo teisę į PVM atskaitą.

Priduria, jog šį faktą patvirtina ir tai, jog pareiškėjo siekiamą atskaityti PVM jis yra patvirtinęs kaip kreditorinį reikalavimą UAB „Gama“ bankroto byloje. Be to, Vilniaus apygardos teismas 2009 m. gruodžio 9 d. nutartimi yra patvirtinęs Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus AVMI) kreditorinį reikalavimą tai pačiai PVM sumai, kurios pareiškėjui nėra šioje byloje leidžiama atskaityti. Vadinasi, LVAT, aiškindamas ir taikydamas teisės aktų dėl PVM nuostatas, tai daro nevienareikšmiškai.

Remiasi Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) 2008 m. gegužės 8 d. sprendimu byloje Ecotrade C-95/07 ir C-96/07; 2010 m. rugsėjo 30 d. sprendimu byloje Uszodaėpito C-392/09 ir kt., taip pat – 2010 m. spalio 21 d. sprendimu byloje Nidera Handelscompagnie BV C-385/09 ir ESTT 2004 m. balandžio 29 d. sprendimu byloje Terra Baubedarf-Handel GmbH C-152/02, kuriose šis teismas yra pasisakęs dėl teisės į PVM atskaitą. Taip pat remiasi PVMĮ 57 ir 58 straipsniais, direktyvos 2006/112/EB 17 straipsnio 2 dalies a punktu bei pabrėžia, jog pareiškėjas visas šiuose teisės aktuose numatytas sąlygas atitinka.

Akcentuoja, jog pagal LVAT ir ESTT praktiką, direktyvoje 2006/112/EB reglamentuota teisė į PVM atskaitą yra sudedamoji pridėtinės vertės mokesčio mechanizmo dalis, kuri negali būti ribojama bei ši teisė gali būti įgyvendinama visų apyvartos etapų atžvilgiu (remiasi ESTT 1991 m. liepos 11 d. sprendimu Lennartz C-97/90; 1998 m. sausio 15 d. sprendimu Ghent C-37/95). Teigia, jog būtent vadovaudamiesi aukščiau nurodytu Lietuvos Respublikos ir Europos Sąjungos teisiniu reguliavimu auditoriai ir padarė Išvadą, kad pareiškėjas, nebūdamas jokiais įrodymais nagrinėjamoje byloje pripažintu nesąžiningu, turi galimybę pasinaudoti teise į PVM atskaitą, t. y. turėdamas UAB „Gama“ išrašytą PVM sąskaitą-faktūrą, kurioje yra išskirtas pardavimo PVM, o atsižvelgiant į faktines sandorio aplinkybes, PVM sąskaitoje-faktūroje nurodytas nekilnojamas turtas buvo iš tikrųjų įsigytas iš UAB „Gama“, visa pirkimo kaina su PVM realiai sumokėta ir apskaitytas pareiškėjo finansinėje apskaitoje.

Apibendrina, jog administracinis procesas turi būti atnaujintas ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 10 punkte numatytu pagrindu, nes teismas, šioje byloje taikydamas teisės aktus, nepagrįstai priėjo išvadą, kad pareiškėjas neturi teisės į PVM atskaitą, - nors kaip minėta, jis turi PVM sąskaitą-faktūrą, įvyko ūkinė operacija, nenustatytas ir neįrodytas pareiškėjo nesąžiningumas.

2. LVAT nutartimi nukrypo nuo suformuotos Lietuvos Respublikos ir Europos Sąjungos teisminės praktikos (ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 12 punktas). Tikina, jog LVAT šioje byloje nukrypo nuo savo praktikos administracinėje byloje Nr. A442-2464/2011, kurioje teismas išaiškino, jog teisė atskaityti PVM yra absoliuti ir, nenustačius nesąžiningumo, šios teisės nepaneigia jokie formalūs trūkumai, nes svarbiausia yra ūkinės operacijos turinys, t. y. buvo perkamas ir parduodamas PVM apmokestinamas objektas ir buvo vėliau išskirtas PVM. Taip pat LVAT nukrypo nuo administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 pateikiamo paaiškinimo, jog aplinkybė, kad mokesčio mokėtojas turi teisės aktų reikalaujamus formaliuosius rekvizitus atitinkančią PVM sąskaitą faktūrą nepagrindžia jo teisės į PVM atskaitą tik tuomet, jeigu byloje surinktų įrodymų visuma leidžia teigti, kad atitinkama ūkinė operacija neįvyko arba jos turinys yra ne toks, koks pavaizduotas buhalterinės apskaitos dokumentuose.

Teigia, jog nagrinėjamoje byloje pareiškėjo sąžiningumas nenuginčytas, ūkinė operacija įvykusi ir jos pagrindu pareiškėjas disponuoja išrašyta PVM sąskaita faktūra, todėl nepripažįstant šiomis aplinkybėmis jo teisės į PVM atskaitą, LVAT pažeidė aukščiau nurodytą savo paties teisminę praktiką, ESTT praktiką ir teisės aktų reikalavimus. Priduria, jog aukščiau aptartų bylų nutarčių išvadas patvirtina ir naujausia LVAT praktika (pvz., LVAT 2012 m. vasario 17 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A556 - 418/2012; 2012 m. vasario 13 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-199/2012; 2012 m. vasario 2 d.

LVAT nutartis administracinėje byloje administracinėje byloje Nr. A442- 72/2012 ir kt.). Pažymi, jog pareiškėjas savo 2011 m. kovo 28 d. apeliaciniu skundu išreiškė įtarimus, kad sprendimai paneigti pareiškėjo teisę į PVM atskaitą gali būti susiję ir su tuo, kad VMI ir Vilniaus AVMI gali nepavykti atgauti iš UAB „Gama“ PVM (patvirtinto kaip kreditorinis reikalavimas), nes ši yra bankrutuojanti, - ir valstybė turėtų grąžinti pareiškėjui PVM, rizikuodama jo negauti iš bankrutuojančios UAB „Gama“. Nepaisant tokios paminėtos rizikos, ESTT praktikoje akcentuota, kad teisė į PVM atskaitą tokiu pagrindu negalėtų būti paneigiama.

Remiasi ESTT 2006 m. gegužės 11 d. sprendimu Technological Industries C-384/04 bei ESTT 2003 m. kovo 30 d. sprendimu Korkein hallinto-oikeus C-184/04, kuriame šis teismas išaiškino, jog net jei atitinkama veikla iš pradžių buvo neapmokestinama, ir dėl to nebuvo galimybės pasinaudoti teise į atskaitą, tačiau veikla vėliau tapo apmokestinama – tai atsiranda ir teisė į atskaitą. Tikina, jog šie sprendimai liudija ESTT liberalų požiūrį į PVM atskaitą, suteikiantį teisę asmenims atskaityti PVM, kai tokią galimybę tampa įmanoma realizuoti.

Taigi, nagrinėjamu atveju LVAT nutartimi ignoravo ESTT išaiškinimus, kurie patvirtina pareiškėjo teisę į PVM atskaitą bei nukrypo nuo savo ankstesnės praktikos formuojant neteisingą ir neteisėtą šioje byloje precedentą, kai mokesčių mokėtojas pirkėjas, būdamas sąžiningas ir turėdamas išrašytą PVM sąskaitą faktūrą, negali įgyvendinti savo teisės į PVM atskaitą.

3. Yra būtina kreiptis į ESTT dėl prejudicinio sprendimo. Šiuo aspektu nurodo, jog atsižvelgiant į tai, kad LVAT šioje byloje priimta nutartis negalės būti skundžiama bei iškilo Europos Sąjungos teisės dėl PVM atskaitos taikymo pareiškėjui klausimas, LVAT šioje byloje turi pareigą kreiptis dėl prejudicinio sprendimo į ESTT. Pažymi, jog nagrinėjamoje byloje didelę svarbą turi Europos Sąjungos teisės aktas – 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyva 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos bei ESTT praktika, - šiai bylai tinkamai išspręsti yra reikalinga kreiptis į ESTT dėl prejudicinio sprendimo.

Nurodo, jog Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 167 straipsnio, 168 straipsnio nuostatos įtvirtina, jog mokesčių mokėtojo teisė į PVM atskaitą atsiranda, atsiradus prievolei apskaičiuoti atskaitytiną PVM bei mokesčių mokėtojui disponuojant išrašyta sąskaita-faktūra. Pabrėžia, jog minėti direktyvos straipsniai įtvirtina beveik absoliučią teisę mokesčių mokėtojui į PVM atskaitą (jeigu, kaip minėta aukščiau, neįrodomas jo nesąžiningumas, o pareiškėjo nesąžiningumo mokesčių administratorius nėra nurodęs bei niekaip pagrindęs).

Argumentuoja, jog, kaip matyti iš šio prašymo turinio bei Tarybos direktyvoje 2006/112/EB įtvirtinto teisinio reglamentavimo, pareiškėjas tenkina visus reikalavimus teisei į PVM atskaitą įgyvendinti, jo veikla neatitinka direktyvos 176 straipsnio ribojimo, tačiau, nepaisant to, administracinių teismų sprendimais ši jo teisė tapo nepagrįstai apribota, dėl ko buvo pažeisti ne tik nacionaliniai, bet ir Europos Sąjungos teisės reikalavimai. Taigi, siekiant tinkamai išspręsti bylą ir nepažeisti Europos Sąjungos teisės bei pareiškėjo interesų, LVAT turėtų kreiptis į ESTT su prašymu išaiškinti, ar Tarybos direktyvos 2006/112/EB 167-192 straipsniai (reglamentuojantys teisę į PVM atskaitą) gali būti aiškinami kaip neleidžiantys atskaityti pirkėjui pirkimo PVM tuo atveju, jeigu pirkėjas PVM mokėtojas nuperka daiktą iš pardavėjo neįsiregistravusio PVM mokėtojo, tačiau vėliau pardavėjas, mokesčių administratoriaus nurodymu, iš už daiktą sumokėtos kainos išskiria PVM ir jau įvykusiai aptartai ūkinei operacijai išrašo pirkėjui PVM sąskaitą-faktūrą, kurioje pirkėjo sumokėtą mokestį išskaido į PVM ir daikto kainą.

Atsižvelgiant į tai, kad šioje byloje LVAT nustatė pareiškėjui draudimą atskaityti PVM tokiu pagrindu, kuris neįtvirtintas Europos Sąjungos teisėje (kaip ir Lietuvos) apskritai (Tarybos direktyva 2006/112/EB), t. y. LVAT nurodė, jog pareiškėjas negali atskaityti PVM todėl, kad pareiškėjo kontrahentas, LVAT nuomone, negalėjo išrašyti kreditinės sąskaitos faktūros (taisant apskaitos dokumento išrašymo metu padarytą, bet vėliau pastebėtą klaidą - PVM neišskyrimą), iškyla ir dar vieno paklausimo ESTT būtinybė. LVAT, kreipdamasis į ESTT turėtų pateikti paklausimą – ar konstatavimas, kad PVM sąskaitos faktūros, kurioje išskiriamas ūkinės operacijos metu išrašytos faktūros neišskirtas PVM, išrašymas po ūkinės operacijos atlikimo nesuteikia teisės pirkėjui atskaityti PVM, nes tokia PVM sąskaita faktūra neatitinka formalių nacionalinės teisės PVM įstatymo 83 straipsnio reikalavimų dėl atvejų, kuriais išrašomas kreditinis dokumentas, atitinka Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos reguliavimą?.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

VI. Prašymas atnaujinti procesą netenkintinas.

Proceso atnaujinimo institutas pagal savo paskirtį ir tikslus, kurių siekė įstatymų leidėjas, yra išimtinė procedūra, kuri taikoma tik ypatingais atvejais (siekiant pašalinti tam tikrus akivaizdžius ir esminius pažeidimus, padarytus sprendžiant bylą) bylose, užbaigtose įsiteisėjusiu teismo priimtu baigiamuoju aktu, griežtai laikantis ABTĮ IV skyriuje nustatytų proceso atnaujinimo sąlygų bei tvarkos, ir negali būti tapatinamas su apeliaciniu procesu, kuris reglamentuotas ABTĮ III skyriaus normomis. Įsiteisėjęs teismo sprendimas (bendrąja prasme), kuriuo byloje buvo išspręstas šalių ginčas, įgyja res judicata galią. Tai reiškia, kad šalių ginčas yra išspręstas galutinai ir negali būti revizuojamas įprastinėmis procesinėmis priemonėmis. Bylos, užbaigtos įsiteisėjusiu teismo sprendimu, nutarimu ar nutartimi, proceso atnaujinimas galimas tik per įstatymu apibrėžtą terminą ir tik tais pagrindais, kuriuos numato įstatymas.

ABTĮ 153 straipsnio 2 dalyje yra išvardinta dvylika konkrečių pagrindų, kuriems esant gali būti atnaujintas procesas administracinėje byloje. Asmuo, paduodantis prašymą dėl proceso atnaujinimo, turi šį prašymą pagrįsti įstatymų numatytais proceso atnaujinimo pagrindais. Prašymo dėl proceso atnaujinimo nepagrindus įstatymų numatytais proceso atnaujinimo pagrindais, procesas administracinėje byloje negali būti atnaujintas (ABTĮ 159 straipsnio 1 dalis).

Iš prašymo atnaujinti procesą motyvų matyti, jog trečiasis suinteresuotas asmuo procesą atnaujinti prašo, remdamasis ABTĮ 153 straipsnio 10 ir 12 punktais, taip pat grįsdamas savo prašymą atnaujinti procesą būtinybe kreiptis į Europos Sąjungos Teisingumo Teismą (toliau – ir ESTT) su prejudiciniu klausimu.

Pasisakydama dėl procesinių klausimų, teisėjų kolegija pažymi, kad pareiškėjas nepažeidė bendrųjo prašymo atnaujinti procesą termino (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) nutartis, kuria buvo užbaigtas administracinis ginčas, priimta ir įsiteisėjo 2011 m. gruodžio 15 d., o pareiškėjas prašymą padavė 2012 m. kovo 15 d., taigi nepraleidęs termino), todėl jo prašymas yra nagrinėtinas, analizuojant kiekvieną konkretų pareiškėjo, turinčio onus probandi (įrodinėjimo naštą) pagrįsti savo prašymą atnaujinti procesą, nurodytą proceso atnaujinimo pagrindą.

Dėl proceso atnaujinimo ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 10 punkto pagrindu

ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 10 punktas numato, jog procesas administracinėje byloje gali būti atnaujinamas, jeigu nustatoma, kad padarytas esminis materialinės teisės normų pažeidimas jas taikant, galėjęs turėti įtakos priimti neteisėtą sprendimą, nutarimą ar nutartį.

Kartu kolegija pažymi, kad šio punkto taikymas yra sietinas su tokio pažeidimo akivaizdumu. Tai reiškia, kad prašyme atnaujinti procesą šiuo pagrindu turi būti pateikti argumentai, kurie akivaizdžiai parodo, jog bylą nagrinėjęs teismas neteisingai aiškino byloje taikytiną materialinės teisės normą. Toks akivaizdumas procesą prašančio asmens turi būti specialiai aptartas ir argumentuotas. Pridurtina, jog pažeidimas yra akivaizdus, kai proceso atnaujinimo klausimą nagrinėjančiai teisėjų kolegijai nelieka pagrįstų abejonių dėl klaidingo teisės normų aiškinimo ir taikymo.

Akcentuotina ir tai, jog vien alternatyvaus teisės normų aiškinimo galimybė, nesant svarių argumentų dėl pirmojo aiškinimo klaidingumo, nesudaro

ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 10 punkte nurodyto proceso atnaujinimo pagrindo, nes kitaip nebūtų užtikrinamas įsiteisėjusio teismo sprendimo (nutarimo, nutarties) pagrindu susiklosčiusių teisinių santykių stabilumas. Taigi, proceso atnaujinimo institutas negali būti naudojamas kaip priemonė dar kartą pasibylinėti.

Nagrinėjamu atveju matyti, jog pareiškėjas savo prašymą atnaujinti procesą šiuo pagrindu iš esmės grindžia tuo, jog teismas, nagrinėdamas administracinę bylą, kurioje yra prašoma atnaujinti procesą, netinkamai pritaikė Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 83 ir 92 straipsnius, t. y. nepagrįstai interpretavo šias nuostatas, kaip užkertančias kelią pareiškėjui pasinaudoti teise į pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) atskaitą. Pareiškėjo manymu, pasikeitus nurodytajai apmokestinamajai vertei jo kontrahentas UAB „Gama“ turėjo teisę išrašyti kreditinį dokumentą, o būtent – 2006 m. kovo 6 d. sąskaitą-faktūrą GAM Nr. 0000001 dėl ginčo turto (nebaigtos statybos) pardavimo, todėl PVMĮ 83 straipsnis šioje situacijoje pažeistas nebuvo. Idant įrodytų netinkamą šių materialinės teisės normų pažeidimą pareiškėjas prie prašymo prideda mokesčių srities specialistų – auditorių UAB „Rimess“ išvadą (t. II, b. l. 45 – 49), kurioje pateikiama nuomonė, jog pareiškėjas turėjo teisę atskaityti pirkimo pridėtinės vertės mokestį, kylantį iš 2009 m. sausio 27 d. nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutarties, o LVAT netinkamai aiškino PVM atskaitos nuostatas.

Pirmiausia šiuo aspektu pažymėtina, jog pareiškėjo pateikta Išvada dėl pareiškėjo teisės į PVM atskaitą, kylančios iš sandorio dėl nebaigtos statybos įsigijimo, teismo nesaisto ir atspindi vien ją parengusių auditorių nuomonę. Be to, ir pačioje Išvadoje eksplicitiškai nurodoma, jog auditoriai „neatliko jokio atskiro faktinės situacijos tyrimo“, „nuomonė pateikiama <...> netiriant pirkėjo sąžiningumo aspektų“ bei „ši nuomonė <...> gali ir turi būti priimta tik kaip nuomonė <...>“. Atsižvelgiant į tai bei į bendrąjį iura novit curia (teisės normų aiškinimas ir taikymas ginčo santykiui yra bylą nagrinėjančio teismo prerogatyva) principą, teisėjų kolegija nevertina, jog šia Išvada buvo įrodytas esminis materialinės teisės normų pažeidimas. Pridurtina, jog teismas kritiškai vertina ir kitus pareiškėjo prašyme atnaujinti procesą išdėstytus argumentus – tokius kaip kreditinio dokumento parengimas ir PVM išskyrimas remiantis pareiškėjo 2006 m. sausio 27 d. pirkimo-pardavimo su kontrahentu UAB „Gama“ sutarties punktu Nr. 2.8, dėl kurio jau yra išsamiai pasisakyta LVAT 2011 m. gruodžio 15 d. nutartyje, taip pat – tai, jog pareiškėjas patvirtinto kreditorinį reikalavimą UAB „Gama“ bankroto byloje, ar tai, jog Vilniaus apygardos teismas 2009 m. gruodžio 9 d. nutartimi yra patvirtinęs Vilniaus apskrities AVMI kreditorinį reikalavimą tai pačiai PVM sumai, kurios pareiškėjui nėra šioje byloje leidžiama atskaityti, nes jie neįrodo minėtų teisės normų netinkamo pritaikymo akivaizdumo.

Pastebėtina ir tai, jog grįsdamas savo prašymą atnaujinti procesą ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 10 punktu pareiškėjas teismui teikia klaidingą prielaidą – t. y. jis akcentuoja, jog nebuvo jokiais įrodymais nagrinėjamoje byloje pripažintas nesąžiningu. Tačiau toks jo teiginys nėra teisingas, nes pirmosios instancijos teismo sprendimu, kurį apeliacinės instancijos teismas paliko galioti, nagrinėjamoje byloje buvo aiškiai konstatuota, jog bylos aplinkybių visuma leidžia spręsti, kad pareiškėjas turėjo galimybę ir faktiškai žinojo apie kontrahento (UAB „Gama“) nesąžiningumą, tad prarado teisę į PVM atskaitą. Taigi, nagrinėjamoje byloje expressis verbis buvo konstatuotas pareiškėjo nesąžiningumas, paneigiantis teisę į PVM atskaitą. Todėl prašyme atnaujinti procesą pateikiamų argumentų telkimas ties tinkamai išrašytos PVM sąskaitos-faktūros turėjimu, tokiu būdu akcentuojant, jog pareiškėjo teisė į PVM atskaitą nebuvo paneigta ir teismas klydo pritaikydamas PVMĮ teisės normas, tuo pačiu nepagrįstai tvirtinant apie byloje nenustatytą pareiškėjo nesąžiningumą, teisėjų kolegijos vertinimu, suteikia papildomą pagrindą minėtus pareiškėjo argumentus vertinti kritiškai.

Pastebėtina ir tai, jog Valstybinė mokesčių inspekcija prie Finansų ministerijos (toliau – ir Inspekcija) 2009 m. kovo 4 d. sprendimu, išnagrinėjusi mokestinį ginčą pagal UAB „Gama“ skundą, patvirtino Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos sprendimą, kuriuo buvo patvirtintas patikrinimo aktas ir UAB „Gama“ nurodyta sumokėti į biudžetą 1357627 Lt PVM ir su šiuo mokesčiu susijusias sumas. UAB „Gama“ atsisakius nuo skundo administracinėje byloje Nr. I-2015-789/2009 ir Vilniaus apygardos administraciniam teismui 2009 m. rugsėjo 23 d. nutartimi nutraukus bylą, Inspekcijos sprendimas tapo galutiniu administraciniu sprendimu, kuriuo buvo konstatuota UAB „Gama“ pareiga mokėti PVM. Inspekcijos 2009 m. kovo 4 d. sprendime yra konstatuota, kad pagal 2006 m. sausio 27 d. pirkimo-pardavimo sutartį už 9000000 Lt iš esmės buvo parduotas ne nebaigtas statyti pastatas, o įvyko teisių į valstybei priklausantį žemės sklypą perleidimo (pardavimo) sandoris; žemės nuomos teisė į žemės sklypo dalį, kurią užima nekilnojamasis turtas ir kuri būtina jam naudoti pagal paskirtį, visais atvejais pereina šio turto pirkėjui, todėl žemės nuomos teisės perdavimas yra neatsiejamai susijęs su nekilnojamojo turto nuosavybės perdavimu bei turi tiesioginę įtaką to turto vertei rinkoje; įvertinusi 2006 m. sausio 27d. pirkimo-pardavimo sutartyje įtvirtintus šalių ketinimus, vadovaudamasi ekonomine logika ir Mokesčių administravimo įstatymo 10 str., Inspekcija daro išvadą, kad UAB „Respektas“, sumokėjusi Pareiškėjui 9000000 Lt, siekė įsigyti teises į žemės sklypą, jog pagrindinis sandorio tikslas buvo įgyti teises disponuoti valstybinės žemės sklypu, parengus detalųjį planą bei gavus leidimą statyti daugiaaukščius gyvenamuosius pastatus su komercinėmis patalpomis. Inspekcija sprendime konstatavo, jog Vilniaus AVMI, įvertinusi atliekamų veiksmų ir nustatytų aplinkybių visumą, nustatė, kad minėtas sandoris ir ūkinė operacija (nekilnojamojo turto pardavimas) buvo sudaryti turint tikslą gauti mokestinės naudos, t. y. išvengti PVM mokėjimo; Vilniaus AVMI neapsiribojo formaliu UAB „Gama“ veiklos išraiškos vertinimu, o atkūrė iškreiptas aplinkybes, nustatė kitokią UAB „Gama“ veiksmų kokybinę išraišką.

Pirmosios instancijos teismas, padaręs išvadą, kad bylos aplinkybių visuma leidžia spręsti, kad pareiškėjas turėjo galimybę ir faktiškai žinojo apie kontrahento (UAB „Gama“) nesąžiningumą, tad prarado teisę į PVM atskaitą, be kita vertino, ir minėtą Mokestinių ginčų komisijos sprendimą, kuriame yra aprašyta pasibaigusio mokestinio ginčo pagal UAB „Gama“ skundą eiga bei rezultatas – padarytos minėtos išvados dėl 2006 m. sausio 27 d. sandorio tikslų, kurie nėra nurodyti sutarties tekste bei atsižvelgiant į minėtas išvadas priimtas galutinis administracinis sprendimas dėl PVM skaičiavimo.

Tokiu būdu pareiškėjas neįrodė, jog byloje, kurioje procesą siekiama atnaujinti, buvo padarytas esminis materialinės teisės normų pažeidimas ir šį procesą reikėtų atnaujinti ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 10 punkto pagrindu.

Dėl proceso atnaujinimo

ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 12 punkto pagrindu

Nagrinėjamoje byloje pareiškėjas taip pat prašo atnaujinti procesą

ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 12 punkto pagrindu. Pažymėtina, jog šiuo pagrindu procesas gali būti atnaujinamas, kai būtina užtikrinti vienodos administracinių teismų praktikos formavimą. Prašydamas atnaujinti procesą šiuo pagrindu, suinteresuotas asmuo turi pateikti teismui įrodymus, patvirtinančius, jog administracinių teismų praktika ginčijamu klausimu yra nevienoda, byloje, kurioje prašoma atnaujinti procesą, yra nukrypta nuo vieningos administracinių teismų praktikos arba teismų praktika formuojama klaidinga linkme.

Akcentuotina, jog teismų praktika taikant įstatymus kitose bylose gali būti teisingai pasiremta tik tuo atveju, jei bylų faktinės aplinkybės yra visiškai identiškos. Kiekvienoje konkrečioje byloje ginčo teisinius santykius reglamentuojančių teisės aktų konkrečios normos taikomos atsižvelgiant į kiekvienai individualiai bylai reikšmingų aplinkybių visumą (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. sausio 8 d. nutartis byloje Nr. P146-2/2010).

Šioje prašymo atnaujinti procesą dalyje pareiškėjas teigia, jog nagrinėjamu atveju buvo nukrypta nuo LVAT administracinėse bylose Nr. A442-2464/2011, Nr. A1-355/2004 ir kt., taip pat – nuo ESTT praktikos. Tačiau atkreiptinas dėmesys, jog pareiškėjo nurodomose bylose faktinės aplinkybės nėra identiškos, be to, pareiškėjas, cituodamas teismų praktiką, o ypač – akcentuodamas, jog teisė į PVM atskaitą negali būti paneigiama, kai ūkinė operacija yra įvykusi ir jos pagrindu pareiškėjas disponuoja išrašyta PVM sąskaita-faktūra, t. y. tokia teisė, nenustačius nesąžiningumo, negali būti paneigiama jokiais formaliais trūkumais, ir vėl remiasi klaidinga prielaida, jog nagrinėjamoje byloje pareiškėjo sąžiningumas nebuvo nuginčytas bei postuluoja, jog jis buvo sąžiningas. Šis, teismo vertinimu, kertinę reikšmę bylai turintis aspektas teisėjų kolegijai neleidžia daryti vienareikšmės išvados, jog nuo vieningos administracinių teismų praktikos iš tikrųjų buvo nukrypta. Be to, pareiškėjas remiasi teismo precedentais (dalis minėtų nutarčių), kurie buvo sukurti vėliau, negu priimta pareiškėjo ginčijama nutartis. Siekis užtikrinti vienodos administracinių teismų praktikos formavimą yra suprantamas kaip teismo pareiga vienodai nagrinėti bylas atsižvelgiant į suformuotą teismų praktiką, bet ne - į ateityje formuojamą teismų praktiką, kuri nėra statiškas dalykas, tačiau tai negali sudaryti pagrindo naujinti procesą išnagrinėtose bylose.

Todėl konstatuotina, kad pareiškėjas asmuo neįrodė, jog teismas nukrypo nuo suformuotos administracinių teismų praktikos ir pagrindo atnaujinti procesą, vadovaujantis ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 12 punktu, nagrinėjamu atveju nėra.

Dėl būtinybės kreiptis į ESTT dėl prejudicinio sprendimo

Teisėjų kolegija pažymi, jog pareiškėjo teiginys, kad nagrinėjamu atveju iškilo būtinybė kreiptis į ESTT dėl prejudicinio sprendimo nėra savarankiškas pagrindas atnaujinti procesą ABTĮ 153 straipsnio prasme. Iš prašymo atnaujinti procesą turinio matyti, jog pareiškėjas būtinybę kreiptis į ESTT, prašant priimti prejudicinį sprendimą, sieja su Tarybos direktyvos 2006/112/EB straipsnių, įtvirtinančių teisę į PVM atskaitą (167-192 straipsniai) aiškinimu bei būtinybe išsiaiškinti, ar inter alia nebuvo pažeisti Europos Sąjungos teisės reikalavimai, paneigiant jo teisę į PVM atskaitą.

Šiuo aspektu teisėjų kolegija pažymi, jog pagrindinė prejudicinio sprendimo, o kartu ir kreipimosi į ESTT dėl tokio sprendimo priėmimo, funkcija – garantuoti vienodą Europos Bendrijos teisės taikymą ir aiškinimą visose ES valstybėse narėse. Taip pat nurodytina, jog tik pats bylą nagrinėjantis teismas ir tik bylos nagrinėjimo metu gali nuspręsti, ar ESTT išaiškinimas konkrečiu atveju yra svarbus bylai (ABTĮ 4 straipsnio 3 dalis). Tuo tarpu proceso šalys turi procesinę teisę tokio kreipimosi prašyti, kuria, kaip matyti, konkrečiu atveju proceso metu pareiškėjas nepasinaudojo. Iš bylos medžiagos taip pat matyti, jog šiuo atveju bylą nagrinėjusiems teismams jokių abejonių dėl būtinybės kreiptis į ESTT, tokiu būdu siekiant išvengti skirtingo Europos Bendrijos teisės aiškinimo ir nevienodo jos taikymo ES valstybėse narėse neiškilo, todėl dėl aukščiau išdėstytų motyvų nenustačius esminio materialinės teisės normos pažeidimo, kuris suponuotų tokios būtinybės kreiptis į ESTT prašant pateikti prejudicinį sprendimą nepaisymą proceso metu, bei proceso neatnaujinus, nėra pagrindo pareiškėjo prašymą tenkinti ir šioje dalyje.

Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, darytina išvada, jog pareiškėjo prašymas dėl proceso atnaujinimo yra nepagrįstas įstatymo numatytais proceso atnaujinimo pagrindais, todėl atmestinas, o procesas administracinėje byloje Nr. A442-3080/2011 neatnaujintinas.

Neatnaujinus proceso nėra pagrindo tenkinti ir kitus pareiškėjo prašyme keliamus reikalavimus.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 159 straipsnio 1 dalimi, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Respektas“ prašymo dėl proceso atnaujinimo netenkinti.

Atsisakyti atnaujinti procesą administracinėje byloje Nr. A442-3080/2011 pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Respektas“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Irmantas Jarukaitis

Veslava Ruskan

Dalia Višinskienė