2016-02-29 Nr. AB-4872-3-61-3-01029-2014-2 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinės byla Nr

Administracinė byla Nr. eA-427-442/2016

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01029-2014-2

Procesinio sprendimo kategorija 9.1; 9.10

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2016 m. vasario 29 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Anatolijaus Baranovo, Dainiaus Raižio (pranešėjas) ir Virginijos Volskienės (kolegijos pirmininkė), teismo posėdyje rašytinio proceso ir apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. balandžio 2 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo A. V. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, tretiesiems suinteresuotiems asmenims Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai, R. V. dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. Pareiškėjas pateikė teismui skundą, kuriame prašė panaikinti: 1) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2014 m. sausio 24 d. sprendimą Nr. S-21 (7-170/2013); 2) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2013 m. liepos 18 d. sprendimą Nr. 68-126; 3) VMI 2013 m. liepos 25 d. sprendimą „Dėl 2013 m. liepos 18 d. sprendimo Nr. 68-126 klaidos ištaisymo“ Nr. 68-134; 4) Šiaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Šiaulių AVMI) 2013 m. gegužės 14 d. sprendimą Nr. 44.1-55/2011-21. Taip pat prašė kreiptis į Lietuvos Respublikos Konstitucinį Teismą su prašymu ištirti, ar Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 96 straipsnio 1 dalis ir 139 straipsnio 1 dalis neprieštarauja Lietuvos Respublikos Konstitucijos 23 straipsniui, 31 straipsnio 5 daliai, 46 straipsnio 1 daliai ir teisinės valstybės principui.

Paaiškino, kad mokesčių administratorius ir Komisija skundžiamuose sprendimuose nepagrįstai konstatavo, jog pareiškėjo išlaidos negali būti grindžiamos 2005 m. gegužės 2 d. mokesčių administratoriui pateikta vienkartine šeimos 2013 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracija (toliau – ir turto deklaracija). Tiek Komisijos, tiek mokesčių administratoriaus argumentai, kad pareiškėjo išlaidos negali būti grindžiamos turto deklaracija, prieštarauja teisės aktams, nes, jei nuolatinis Lietuvos gyventojas Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo (toliau – ir VGTDĮ) nustatyta tvarka deklaravo šiame įstatyme nurodytą turtą, vadinasi, šiuo turtu gali būti pagrindžiami kito turto įsigijimo šaltiniai.

Tokiai išvadai yra pagrindas atsižvelgiant į VGTDĮ 4 straipsnio 2 dalį, kurioje numatyta, kad tik tuo atveju, jei nuolatinis Lietuvos gyventojas VGTDĮ nustatyta tvarka turto nedeklaravo, šiuo turtu negali būti pagrindžiami kito turto įsigijimo šaltiniai. Pagal MAĮ 80 straipsnio 2 dalį, mokesčių administratorius savo iniciatyva gali pašalinti tik formalius mokesčio deklaracijos trūkumus, jeigu dėl to nesikeičia mokesčių mokėtojo mokestinė prievolė. Tačiau mokesčių administratorius savo iniciatyva ir nesant jokio įstatyminio pagrindo nusprendė, kad turto deklaracijoje pareiškėjo sutuoktinės deklaruota suma yra ne 447 000 Lt, o 50 000 Lt.

Tokie mokesčių administratoriaus veiksmai yra neteisėti ir nepagrįsti. Todėl nėra jokio pagrindo nesivadovauti tokia turto deklaracija, kokią pateikė pareiškėjas ir jo sutuoktinė. Atsižvelgiant į MAĮ 68 straipsnio 1 dalį, mokesčių administratorius galbūt ir būtų galėjęs perskaičiuoti atitinkamas sumas, jei jis tai būtų pradėjęs daryti 2008 metais arba anksčiau. Mokesčių administratorius nei pareiškėjui, nei jo sutuoktinei nedavė jokio privalomo nurodymo pateikti paaiškinimus apie deklaruoto turto įsigijimo šaltinius ir juos pagrįsti, kaip tai numatyta MAĮ 33 straipsnio 13 punkte bei VGTDĮ 4 straipsnio 3 dalyje.

Pareiškėjo teigimu, mokesčių administratorius įpareigojo pareiškėją ir jo sutuoktinę pateikti duomenis, kurių jie pagal galiojančius teisės aktus kaupti neprivalėjo. Tokiu būdu buvo pažeisti MAĮ 36 straipsnio 8–9 punktai, taip pat teisingumo ir protingumo principai. Paaiškino, kad pareiškėjas, siekdamas gauti 1988–1999 mokestinių metų dokumentus ir informaciją, susijusią su jo pateiktomis deklaracijomis, pranešimais, pažymomis apie gautas pajamas, patirtas išlaidas, sumokėtus mokesčius, kreipėsi į Šiaulių AVMI Radviliškio poskyrį.

Tačiau jam buvo atsakyta, kad jo prašomi dokumentai yra saugomi 10 metų, todėl duomenys apie pareiškėjui išduotus patentus ir sumokėtus mokesčius už prašomą laikotarpį (1989–1999 metus) yra sunaikinti. Mokesčių administratorius nepagrįstai jam tenkančią įrodinėjimo naštą perkėlė pareiškėjui ir jo sutuoktinei. Tokiu būdu buvo pažeistos MAĮ 67 straipsnio 1 dalies nuostatos.

Skundžiami aktai grindžiami spėliojimais ir prielaidomis, kad pareiškėjo ir jo sutuoktinės pateiktoje turto deklaracijoje deklaruota suma yra ne 447 000 Lt, o 50 000 Lt. Mokesčių administratorius savo skaičiavimus grįsdamas duomenimis iš tų laikotarpių, už kuriuos pareiškėjas ir jo sutuoktinė neprivalo saugoti dokumentus, nesudarė sąlygų tinkamai gintis. Tokiu būdu, mokesčių administratorius grubiai pažeidė procedūras, numatytas MAĮ 33 straipsnio 13 punkte, o įrodymai, surinkti pažeidžiant numatytas procedūras, neatitinka leistinumo kriterijaus ir jais negalima vadovautis.

Taip pat nurodė, kad jo atžvilgiu negalėjo būti taikomas išlaidų metodas, nes Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintos „Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklės“ (toliau – ir Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklės) nenumato galimybės skaičiavimus atlikti dėl 1993–2009 metų laikotarpio. Mokesčių administratorius nenustatė, kokios rūšies pajamas tariamai gavo pareiškėjas, todėl nėra pagrindo taikyti didesnįjį gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) tarifą pareiškėjo atžvilgiu.

Mokesčių administratorius tariamai gautoms pajamoms 2007 ir 2008 metais turėjo taikyti 0 proc. arba 15 proc. tarifą (ne 27 proc. ir 24 proc), o 2009 metais – 0 arba 15 proc. Kadangi visi mokesčių teisės aktų prieštaravimai ar neaiškumai aiškinami mokesčių mokėtojo naudai (MAĮ 3 straipsnio 5 dalis), mokesčių mokėtojui turėtų būti taikomas palankiausias tarifas. Šiuo atveju – 0 proc. tarifas. Nurodė, kad mokesčių administratorius neturėjo teisinio pagrindo pareiškėjo atžvilgiu pradėti mokestinį patikrinimą dėl Privalomojo sveikatos draudimo (toliau – ir PSD) įmokų ir apskaičiuoti PSD įmokų, PSD įmokų delspinigių ir PSD įmokų baudą, nes apie PSD įmokų patikrinimą pareiškėjas nebuvo informuotas teisės aktų nustatyta tvarka.

Mokesčių administratorius, apskaičiuodamas tariamas mokestines prievoles pareiškėjui, nepagrįstai netaikė neapmokestinamojo pajamų dydžio (toliau – ir NPD) ir papildomojo neapmokestinamojo pajamų dydžio, kuris taikomas turint nepilnamečių vaikų pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 20 straipsnį. Pareiškėjo teigimu, jam mokestinės baudos paskirtos neteisėtai. Pagal Viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 35 straipsnį, gali būti taisomos tik techninės klaidos. Tuo tarpu VMI 2013 m. liepos 25 d. sprendime yra ištaisyta ne techninė klaida, o iš esmės priimtas naujas sprendimas, kuriuo nustatytos papildomos prievolės pareiškėjui, t. y. paskirtos baudos.

Pareiškėjo nuomone, mokesčių administratorius, priskaičiuodamas pareiškėjui ir delspinigius (kurie sudaro daugiau nei pusę priskaičiuotų mokesčių sumos), ir baudą už tą patį pažeidimą (tariamą mokesčių nemokėjimą), baudžia du kartus. Tai prieštarauja Lietuvos Respublikos Konstitucijos 35 straipsnio 1 daliai, kur pasakyta, kad niekas negali būti baudžiamas už tą patį nusikaltimą antrą kartą.

Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos pateikė teismui atsiliepimą į pareiškėjo skundą, kuriame prašė pareiškėjo skundą atmesti.

Paaiškino, kad mokesčių administratorius savo kontrolės veiksmų atlikimo metu turi teisę atlikti atitinkamų deklaracijų vertinimo veiksmus, kurių metu konstatuojamos aplinkybės, susijusios su tuo, ar deklaracijose deklaruoti atitinkami duomenys yra teisingi ar ne. Mokesčių administratoriaus kontrolės veiksmų atlikimo metu (R. V. mokestinio patikrinimo, mokestinio tyrimo bei operatyvaus patikrinimo metu) nustatyta, kad pastaroji negalėjo turėti vienkartinėje šeimos turėto turto deklaracijoje deklaruotų 447 000 Lt likučio. Atkreipė dėmesį į tai, kad MAĮ 36 straipsnio 5 ir 6 punktuose numatyta, jog mokesčio mokėtojas turi teisę dalyvauti mokestinio patikrinimo procese ir teikti paaiškinimus bei atsikirtimus dėl patikrinimo akto. Tokia mokesčio mokėtojo teisė yra suprantama kaip absoliuti ir nėra ribojama. Pagal MAĮ 67 straipsnyje įtvirtintas taisykles, įrodinėjimo pareiga yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo.

Pažymėjo, kad pareiškėjo ir jo sutuoktinės banko įstaigų sąskaitose nebuvo duomenų apie dideles šeimos turimas pinigų sumas. Mokesčių administratorius taip pat neturėjo duomenų apie pareiškėjo šeimos keistas pinigų sumas (keičiant rublius į talonus ir litus). Pareiškėjas ir jo sutuoktinė nurodydami pajamas iš siuvimo, ūkio veiklos ir pan., teigė, jog produkciją realizavo Rusijoje, Latvijoje, Baltarusijoje, tačiau nepateikė nei vieno dokumento, kuris pagrįstų minėtas aplinkybes. Esant tokiai faktinei aplinkybei, mokesčių administratorius būtų turėjęs tai patvirtinančius dokumentus, nes vadovaujantis galiojusiu Pinigų išleidimo įstatymu pinigus keičiančios institucijos apie fizinius asmenis, kuriems keičiama daugiau kaip 100 minimalių gyvenimo lygių (MGL) dydžio suma, privalėjo pranešti VMI ir kitoms kompetentingoms institucijoms. Pareiškėjo pateikti duomenys nesutapo su teritorinio mokesčių administratoriaus gauta pareiškėjo individualios įmonės archyvine byla. Nesant įrodymų (dokumentų), patvirtinančių pareiškėjo sutuoktinės teiginius, kad buvo augintos daržovės, taip pat atsižvelgus į pateiktus nenuoseklius pareiškėjo sutuoktinės paaiškinimus, o daržovių auginimo faktą paneigus mokesčių administratoriaus apklaustiems asmenims, teritorinis ir centrinis mokesčių administratorius pripažino, jog argumentai dėl pajamų gavimo iš prekybos daržovėmis yra gynybinė pozicija.

Tai, kad 2012 m. birželio 18 d. pavedimo tikrinti Nr. 35-39 pirmajame lape nebuvo įrašytas PSD įmokų tikrinimas, nėra esminė aplinkybė, yra formalaus pobūdžio ir neturi esminės reikšmės vietos mokesčių administratoriaus ir centrinio mokesčio administratoriaus priimtiems sprendimams. Tuo labiau, kad PSD įmokų apskaičiavimas yra tiesiogiai susijęs su GPM mokesčio baze. Tik nustačius tikslią GPM mokesčio bazę, galimas PSD įmokų apskaičiavimas. VMI nurodė, kad pareiškėjui delspinigiai buvo apskaičiuoti vadovaujantis MAĮ nuostatomis, o Šiaulių AVMI 2013 m. gugužės 14 d. sprendime detaliai nurodyta, kaip buvo apskaičiuoti GPM ir PSD įmokų delspinigiai. Pabrėžė, kad MAĮ 100 ir 141 straipsniuose įtvirtintas baigtinis atleidimo nuo delspinigių pagrindų sąrašas, tačiau pareiškėjas jokių įrodymų, patvirtinančių šiose normose nurodytas aplinkybes, nepateikė.

Trečiasis suinteresuotas asmuo R. V. teismui pateikė atsiliepimą į pareiškėjo skundą, kuriame pareiškėjo skundą prašė tenkinti. Savo poziciją pagrindė iš esmės analogiškais motyvais, kurie buvo nurodyti pareiškėjo pateiktame skunde. Patikino, kad pajamas įgijo iš turėtų darbo santykių ir ūkinės komercinės veiklos. Pabrėžė, kad ginčijami mokesčių administratoriaus sprendimai yra priimti vadovaujantis neobjektyviais bei realybės neatitinkančiais duomenimis.

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2015 m. balandžio 2 d. sprendimu pareiškėjo skundą tenkino iš dalies – panaikino VMI 2013 m. liepos 18 d. sprendimą Nr. 68-126, VMI 2013 m. liepos 25 d. sprendimą Nr. 68-134 ir Komisijos 2014 m. sausio 24 d. sprendimą Nr. S-21 (7-170/2013) bei įpareigojo VMI iš naujo išnagrinėti pareiškėjo A. V. skundą dėl Šiaulių AVMI 2013 m. gegužės 14 d. sprendimo Nr. 44.1-55/2011-21.

Pirmosios instancijos teismas nurodė, kad nors mokesčių administratorius atliekamo mokestinio patikrinimo metu rėmėsi papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui), tai niekaip negali būti vertinama kaip MAĮ 68 straipsnio nustatyto termino pažeidimas. Todėl pareiškėjo skundo motyvai, kad mokestinis patikrinimas buvo atliktas pažeidžiant MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatas, yra nepagrįsti ir atmestini.

VMI 2013 m. liepos 18 d. sprendimas, kuriuo pareiškėjui buvo perskaičiuotos mokestinės nepriemokos, patvirtina, kad mokesčių administratoriaus nustatytas R. V. 2005 m. sausio 1 d. piniginių lėšų likutis (48 001 Lt) buvo perkeltas pareiškėjui, t. y. vertintas kaip jo turimos piniginės lėšos. Pareiškėjui mokestinės nepriemokos apskaičiuotos įvertinus tai, kad jo bei jo sutuoktinės pajamų ir išlaidų balansas 2007, 2008 ir 2009 metais buvo neigiamas, t. y. išlaidos viršijo turėtų piniginių lėšų ir gautų pajamų sumą.

Todėl pareiškėjui apskaičiuojant mokestines nepriemokas buvo įvertintas jo bei jo sutuoktinės mokestiniam ginčui aktualiu laikotarpiu patirtų išlaidų ir turimo turto bei gautų piniginių lėšų balansas, tačiau mokestinės prievolės nustatytos tik pareiškėjui. Tokios mokesčių administratoriaus išvados prieštarauja Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje pateiktiems išaiškinimams apie tai, kad abu sutuoktiniai privalo atsakyti už jiems kylančias mokestines prievoles. Atsižvelgęs į išdėstytus argumentus, teismas pripažino, kad VMI 2013 m. liepos 18 d. sprendimu Nr. 68-126 ginčo santykius reglamentuojančių teisės aktų nuostatas taikė netinkamai, minėtas sprendimas Viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnio 1 dalies prasme yra nepagrįstas ir neteisėtas, todėl naikintinas.

Remiantis tais pačiais motyvais panaikintas ir Komisijos 2014 m. sausio 24 d. sprendimas Nr. S-21 (7-170/2013) bei VMI 2013 m. liepos 25 d. sprendimas Nr. 68-134, kuriuo iš dalies keičiamas VMI 2013 m. liepos 18 d. sprendimas Nr. 68-126. Konstatavus, kad skundžiamas VMI 2013 m. liepos 18 d. sprendimas Nr. 68-126 yra nepagrįstas, todėl naikintinas, o mokestinė byla grąžinama VMI, teismas pažymėjo, jog kitų pareiškėjo skunde bei atsakovo atsiliepime nurodytų aplinkybių ir argumentų vertinimas šioje administracinėje byloje iš esmės nėra teisiškai reikšmingas.

III. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos pateikė teismui apeliacinį skundą, kuriame prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir palikti galioti Komisijos 2014 m. sausio 24 d. sprendimą Nr. S-21 (7-170/2013), VMI 2013 m. liepos 18 d. sprendimą Nr. 68-126, VMI 2013 m. liepos 25 d. sprendimą „Dėl 2013 m. liepos 18 d. sprendimo Nr. 68-126 klaidos ištaisymo“ Nr. 68-134 bei Šiaulių AVMI 2013 m. gegužės 14 d. sprendimą Nr. 44.1-55/2011-21.

Atkreipia dėmesį, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinė teisėjų kolegija 2013 m. sausio 7 d. sprendime administracinėje byloje Nr. A-602-2280/2012 pažymėjo, jog nors sutuoktinių pajamos laikomos bendrąją jungtine sutuoktinių nuosavybe pagal Civilinio kodekso nuostatas, tai nėra pakankamas pagrindas pripažinti, kad šias pajamas yra gavę kiekvienas iš sutuoktinių GPMĮ nuostatų prasme. Toks plečiamas GPMĮ 3 straipsnio, sistemiškai taikomo kartu su to paties įstatymo 8 straipsnio 2 dalies 1 punktu, aiškinimas akivaizdžiai neatitiktų šių nuostatų vertinimo kitų GPMĮ nuostatų kontekste. Todėl vien tik aplinkybė, kad ginčo pajamos pagal privatinės teisės nuostatas yra bendroji sutuoktinių nuosavybė, savaime nėra pagrindas išvadai apmokestinimo GPM prasme, jog pareiškėjas ir jo sutuoktinė ginčo pajamas gavo lygiomis dalimis.

VMI nesutinka su pirmosios instancijos teismo sprendime pateikta išvada, kad pareiškėjui mokestinės nepriemokos apskaičiuotos įvertinus tai, jog jo bei jo sutuoktinės pajamų ir išlaidų balansas 2007, 2008 ir 2009 metais buvo neigiamas. Pareiškėjo sutuoktinės atžvilgiu 2011 m. spalio 12 d. buvo atliktas GMP ir PSD įmokų patikrinimas dėl mokėtinų įmokų laikotarpiu nuo 2009 m. gruodžio 31 d. iki 2015 m. sausio 1 d., kurio metu mokesčių administratorius nustatė, kad R. V. turėjo pakankamai lėšų savo ir dukros patirtoms ir būtinoms išlaidoms dengti, todėl mokesčių įstatymų pažeidimų nenustatė bei papildomų mokesčių į biudžetą neapskaičiavo. Pažymi, kad pareiškėjo sutuoktinės gautos pajamos ir patirtos išlaidos buvo analizuojamos nevertinant, kad ji galėjo skolinti pinigines lėšas pareiškėjui. Atsakovas perskaičiavo pareiškėjo mokestinę bazę dėl mokėtinų mokesčių 2008–2009 metais, neįvertindamas jo sutuoktinės išlaidų, kurios viršijo pajamas (neperkeldamas minusinio balanso likučio), o atsižvelgdamas tik į tam tikro laikotarpio galimą piniginių lėšų likutį (perkeldamas tik teigiamą balanso likutį). Todėl ribojimų, numatytų MAĮ 118 straipsnio 1 dalyje, atlikti pakartotinį pareiškėjo sutuoktinės mokestinį patikrinimą pagrindu perkelta tik teigiama jo sutuoktinės balanso dalis, tokiu būdu mažinant pareiškėjui mokestinės bazės dydį. Atkreipia dėmesį, kad pareiškėjo gautas pajamas sudarė pajamos iš jo individualios įmonės, gyvenant santuokoje su R. V. dalis turto buvo parduodama arba įgyjama vieno sutuoktinio vardu. Apibendrindama išdėstytus argumentus, VMI laikosi pozicijos, kad mokesčių mokėtoju GPMĮ prasme yra pareiškėjas, o ne kiti asmenys (sutuoktinė).

Pareiškėjas pateikė teismui atsiliepimą į atsakovo VMI apeliacinį skundą, kuriame prašo atsakovo apeliacinį skundą atmesti.

Teigia, kad VMI nurodytos aplinkybės niekaip nepaneigia prezumpcijos, kad turtas yra pareiškėjo ir jo sutuoktinės bendroji nuosavybė, o bendros turto dalys lygios. Todėl nepaneigta ir tai, kad sutuoktiniai mokesčių administratoriaus priskaičiuotus mokesčius turėtų mokėti lygiomis dalimis. Atsakovas įrodymų, kad pareiškėjo ir jo sutuoktinės bendras turtas yra padalintas ar bendrosios jungtinės nuosavybės teisė pasibaigusi kitu būdu, nepateikė. Įgytas turtas buvo skirtas bendriems sutuoktinių poreikiams tenkinti. Išlaidos buvo atliekamos siekiant patenkinti kasdienius šeimos poreikius. Pareiškėjo sutuoktinė duodavo ir atskirus rašytinius sutikimus dėl įnašų įnešimo į individualią pareiškėjo įmonę. Todėl ginčo pajamos ir ekonominė nauda iš pajamų, kurių gavimo esą nepagrindė dokumentais, buvo gauta abiejų sutuoktinių. Pažymi, kad nesvarbu, ar vieno, ar abiejų sutuoktinių vardu įgytas turtas, jis vis tiek Civilinio kodekso 3.88 straipsnio 1 dalies 1 punkto pagrindu yra bendroji jungtinė nuosavybė. Pabrėžia, kad mokestinės bazės dydis nebuvo sumažintas perpus, t. y. tiek, kiek būtų sumažinta, jei būtų vadovaujamasi sutuoktinių bendro turto dalių lygybės principu. Taip pat toks pareiškėjo sutuoktinės teigiamos balanso dalies perkėlimas pareiškėjui patvirtina, kad ginčo pajamos buvo vertinamos kaip abiejų sutuoktinių pajamos. Pirmosios instancijos teismas nevertino argumentų, įrodančių pareiškėjo skundo pagrįstumą (t. y., kad mokesčių administratorius nepagrindė GPMĮ nustatytų tarifų taikymo; mokesčių administratorius nesurinko įrodymų, paneigiančių turto deklaracijoje nurodytų duomenų teisingumą; mokestinis patikrinimas buvo atliktas pažeidžiant MAĮ nuostatas). Pareiškėjas atkreipia dėmesį ir į tai, kad nors teismas pasisakė dėl mokestinio patikrinimo laikotarpio, tačiau netinkamai taikė bei aiškino MAĮ 68 straipsnio nuostatas ir klaidingai įvertino mokestinio patikrinimo pradžią. Teismas klaidingai nurodė, kad mokestinis patikrinimas pareiškėjo atžvilgiu pradėtas 2012 metais. Pagal MAĮ 68 straipsnio 1 dalį, mokesčių administratorius mokesčius pareiškėjo atžvilgiu galėjo apskaičiuoti ar perskaičiuoti tik dėl 2007–2012 metų laikotarpio, nes mokestinis patikrinimas pareiškėjo atžvilgiu pradėtas 2012 metais. Tuo tarpu mokesčių administratorius skaičiavo pareiškėjo pajamas 1993–2009 metų laikotarpiu.

Trečiasis suinteresuotas asmuo R. V. teismui pateikė atsiliepimą į atsakovo VMI apeliacinį skundą, kuriame atsakovo apeliacinį skundą prašo atmesti kaip nepagrįstą. Savo poziciją grindžia iš esmės analogiškais motyvais, kurie buvo pateikti atsiliepime į pareiškėjo skundą. Pabrėžia, kad bendrą ūkį su pareiškėju veda nuo 1991 m. Apie sutuoktinių bendrą gyvenimą dar nesusituokus bei vedamą bendrą ūkį žinojo ir mokesčių administratoriaus pareigūnas.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV. Nagrinėjamas mokestinis ginčas iš esmės yra kilęs dėl to, ar pagrįstai mokesčių administratoriai nustatė, kad 2007-2009 m. laikotarpiu pareiškėjas gavo 259519 Lt apmokestinamųjų pajamų, nuo kurių neapskaičiavo, nedeklaravo ir nesumokėjo gyventojų pajamų mokesčio.

Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, atlikusi pareiškėjo mokestinį patikrinimą, surašė 2013 m. vasario 28 d. patikrinimo aktą Nr. 35-39.

Šiaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcija 2013 m. gegužės 14 d. sprendimu Nr.44.1-55/2011-21 minėtą patikrinimo aktą patvirtino iš dalies ir nurodė pareiškėjui sumokėti: 71171 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), 37312 Lt GPM delspinigių, 7117 GPM baudą, 2501 Lt privalomojo sveikatos draudimo (toliau – ir PSD) įmokų, 812 Lt PSD įmokų delspinigių ir 250 Lt PSD įmokų baudą.

Valstybinės mokesčių inspekcija prie Finansų ministerijos, išnagrinėjusi pareiškėjo skundą, 2013 m. liepos 18 d. sprendimu Nr. 68-126 minėtą Šiaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2013 m. gegužės 14 d. sprendimą pakeitė bei nurodė pareiškėjui sumokėti 62560 Lt GPM, 1191 Lt PSD įmokų, apskaičiuoti 33727 Lt GPM delspinigių ir 387 Lt PSD įmokų delspinigių. Pareiškėjas taip pat buvo atleistas nuo 6256 Lt GPM delspinigių ir 116 Lt PSD įmokų delspinigių mokėjimo.

Valstybinė mokesčių inspekcija prie Finansų ministerijos 2013 m. liepos 25 d. sprendimu Nr. 68-134 nusprendė papildyti 2013 m. liepos 18 d. sprendimo Nr. 68-126 nustatomąją dalį 4 punktu ir skyrė pareiškėjui 6 256 Lt GPM baudą ir 119 Lt PSD įmokų baudą.

Mokestinių ginčų komisija, išnagrinėjusi mokestinį ginčą pagal pareiškėjo skundą, 2014 m. sausio 24 d. sprendimu Nr. S-21(7-170/2013) patvirtino nurodytus Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2013 m. liepos 18 d. ir 2013 m. liepos 25 d. sprendimus.

Papildomas GPM, PSD įmokos bei su GPM ir PSD įmokomis susijusios sumos buvo apskaičiuotos dėl to, jog mokesčių administratoriai nustatė, kad pareiškėjas realiais pajamų šaltiniais nepagrindė patirtų išlaidų: 2007 m. – 68723 Lt, 2008 m. – 170946 Lt, 2009 m. – 19850 Lt.

Pirmosios instancijos teismas, išnagrinėjęs šią administracinę bylą, priėjo išvadą, kad apskaičiuojant mokestines nepriemokas pareiškėjui buvo įvertintas jo bei jo sutuoktinės R. V. mokestiniam ginčui aktualiu laikotarpiu patirtų išlaidų ir turimo turto bei gautų piniginių lėšų balansas, tačiau mokestinės prievolės nustatytos tik pareiškėjui, todėl pirmosios instancijos teismo nuomone, tokios mokesčių administratoriaus išvados prieštarauja teisės aiškinimo praktikai, suformuluotai Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2013 m. sausio 7 d. nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A602-2280/2012.

Konstitucinis Teismas yra konstatavęs, kad Konstitucijoje įtvirtintas teisinės valstybės principas suponuoja jurisprudencijos tęstinumą. Konstitucinis Teismas taip pat yra pabrėžęs, kad užtikrinant iš Konstitucijos kylantį teismų praktikos vienodumą (nuoseklumą, neprieštaringumą), taigi ir jurisprudencijos tęstinumą, lemiamą reikšmę (be kitų svarbių veiksnių) turi šie veiksniai: teismai, priimdami sprendimus atitinkamų kategorijų bylose, yra saistomi savo pačių sukurtų precedentų – sprendimų analogiškose bylose; žemesnės instancijos teismai, priimdami sprendimus atitinkamų kategorijų bylose, yra saistomi aukštesnės instancijos teismų sprendimų – precedentų tų kategorijų bylose. Teismų, priimančių sprendimus atitinkamų kategorijų bylose, susisaistymas savo pačių sukurtais precedentais (sprendimais analogiškose bylose) bei žemesnės instancijos teismų, priimančių sprendimus atitinkamų kategorijų bylose, susaistymas aukštesnės instancijos teismų sprendimais (precedentais tų kategorijų bylose) neišvengiamai suponuoja tai, kad minėti teismai turi vadovautis tokia atitinkamų teisės nuostatų (normų, principų) turinio, taip pat šių teisės nuostatų taikymo samprata, kokia buvo suformuota ir kokia buvo vadovaujamasi taikant tas nuostatas (normas, principus) ankstesnėse bylose, inter alia anksčiau sprendžiant analogiškas bylas (Konstitucinio Teismo 2006 m. kovo 28 d. nutarimas).

Teismų įstatymo 33 straipsnio 2 dalis nustato, kad nagrinėdami bylas, teismai taip pat vadovaujasi oficialiai paskelbtais Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo nutarimais ir atsižvelgia į Aukščiausiojo Teismo biuletenyje paskelbtas šio teismo nutartis bei Vyriausiojo administracinio teismo biuletenyje paskelbtus šio teismo sprendimus, nutarimus ir nutartis. Šio straipsnio 4 dalyje nurodyta, kad teismai, priimdami sprendimus atitinkamų kategorijų bylose, yra saistomi savo pačių sukurtų teisės aiškinimo taisyklių, suformuluotų analogiškose ar iš esmės panašiose bylose. Žemesnės instancijos teismai, priimdami sprendimus atitinkamų kategorijų bylose, yra saistomi aukštesnės instancijos teismų teisės aiškinimo taisyklių, suformuluotų analogiškose ar iš esmės panašiose bylose. Administracinių bylų teisenos įstatymo 13 straipsnio 1 dalis nustato, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas formuoja vienodą administracinių teismų praktiką aiškinant ir taikant įstatymus.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2013 m. sausio 7 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-2280/2012 yra paskelbta Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo biuletenyje Nr. 25, 2013, todėl pirmosios instancijos teismas pagrįstai vadovavosi šioje nutartyje suformuluotomis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo normų aiškinimo taisyklėmis, juolab, kad administracinės bylos Nr. A602-2280/2012 faktinės aplinkybės yra panašios į nagrinėjamos bylos faktines aplinkybes.

Tačiau, teisėjų kolegijos nuomone, pirmosios instancijos teismas neteisingai aiškino ir taikė ginčo teisinius santykius reguliuojančias teisės normas, atsižvelgdamas ne į visumą minėtoje Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. sausio 7 d. nutartyje suformuluotų Gyventojų pajamų mokesčių įstatymo nuostatų aiškinimo taisyklių.

Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 3 straipsnis (2002 m. liepos 2 d. įstatymo Nr. IX-1007 redakcija, galiojusi iki 2008 m. gruodžio 30 d.) nustatė, kad pajamų mokestį moka pajamų gavęs gyventojas. Šiuo metu galiojanti Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 3 straipsnio redakcija (2008 m. gruodžio 23 d. įstatymo Nr. XI-111 redakcija, galiojanti nuo 2008 m. gruodžio 30 d.) numato, kad pajamų mokestį moka pajamų gavęs ir (arba) pajamų uždirbęs gyventojas.

Gyventojų pajamų mokesčio 8 straipsnio 2 dalies (2004 m. balandžio 8 d. įstatymo Nr. IX-2103 redakcija) 1 punktas nustato, kad pajamų, išskyrus pozityviąsias pajamas bei priskiriamas Europos ekonominių interesų grupės pajamas, gavimo momentu laikomas momentas, kai pajamos bet kokia forma faktiškai gaunamos.

Pirmosios instancijos teismas, priimdamas skundžiamą sprendimą, besąlygiškai vadovavosi Civilinio kodekso 3.117 straipsnio 1 dalimi, kuri numato, jog preziumuojama, kad sutuoktinių bendro turto dalys yra lygios. Tačiau nesiaiškino, ar nagrinėjamoje byloje nėra kokių nors objektyvių duomenų, leidžiančių netaikyti prezumpcijos dėl sutuoktinių turto teisinio statuso teisiniuose santykiuose, kuriuos reguliuoja mokesčių teisės normos.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas minėtoje 2013 m. sausio 7 d. nutartyje nurodė, kad Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 8 straipsnio 2 dalies 1 punkte (2004 m. balandžio 8 d. įstatymo Nr. IX-2103 redakcija) numatytu atveju gyventojų pajamų mokesčio mokėtoju pripažįstamas gyventojas, kuris faktiškai bet kokia forma gavo pajamų, kurios yra gyventojų pajamų mokesčio objektas jų gavimo momentu. Aplinkybė, jog atitinkamos pajamos laikytinos bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe pagal Civilinio kodekso nuostatas, nėra pakankama pripažinti, kad šias pajamas faktiškai yra gavę kiekvienas iš sutuoktinių Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nuostatų prasme. Toks plečiamasis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 3 straipsnio (2002 m. liepos 2 d. įstatymo Nr. IX-1007 redakcija), skaitomo kartu su to paties įstatymo 8 straipsnio 2 dalies 1 punktu (2004 m. balandžio 8 d. įstatymo N r. IX-2103 redakcija), aiškinimas akivaizdžiai neatitiktų šių nuostatų vertinimo kitų Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nuostatų kontekste. Gyventojų pajamų mokesčio mokėtoju gali būti pripažįstamas tik konkretus fizinis asmuo (gyventojas), o ne jų daugetas.

Pagal suformuotą Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką vieno sutuoktinio gautos pajamos nebūtinai Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo prasme turi būti laikomos abiejų sutuoktinių lygiomis dalimis gautomis pajamomis. Nagrinėjamu atveju, pirmosios instancijos teismas visapusiškai ir objektyviai neišsiaiškinęs visų bylai reikšmingų aplinkybių, iš esmės remdamasis tik Civilinio kodekso 3.117 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta prezumpcija priėjo išvadą, kad nagrinėjamu atveju ne tik pareiškėjas, bet ir jo sutuoktinė privalo atsakyti už kylančias mokestines prievoles. Taigi pirmosios instancijos teismas neteisingai aiškino ginčo teisinius santykius reguliuojančias Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo normas.

Administracinių bylų teisenos įstatymo 81 straipsnis nustato, kad nagrinėdami administracines bylas, teisėjai privalo aktyviai dalyvauti tiriant įrodymus, nustatant visas bylai svarbias aplinkybes ir visapusiškai, objektyviai jas ištirti.

Pirmosios instancijos teismas šios procesinės normos reikalavimų nevykdė, nes išsamiai netyrė bylai svarbių aplinkybių, nevertino, ar vietos mokesčių administratoriaus surinkti įrodymai patvirtina tas aplinkybes, kuriomis tiek mokesčių administratoriai, tiek Mokestinių ginčų komisija rėmėsi priimant šioje byloje ginčijamus sprendimus.

Kadangi pirmosios instancijos teismas netinkamai aiškino ir taikė materialiosios teisės normas, pažeidė procesinės teisės normas ir dėl šios pažaidos galėjo būti neteisingai išspręsta byla, todėl skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas naikintinas, o byla perduotina pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Nagrinėjant bylą iš naujo, pirmosios instancijos teismas, nustatęs bylai svarbias aplinkybes, jas visapusiškai ir objektyviai ištyręs, turėtų įvertinti, ar mokesčių administratorius surinko pakankamai objektyvių duomenų, leidžiančių mokestinio patikrinimo metu nustatytas apmokestinamąsias pajamas, kurios nebuvo apskaičiuotos ir deklaruotos, pripažinti tik pareiškėjo gautomis pajamomis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo prasme.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. balandžio 2 d. sprendimą panaikinti ir bylą perduoti pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Anatolijus Baranovas

Dainius Raižys

Virginija Volskienė