beb3ee5b-e72c-4e5c-8874-f191312f10fd · Vilniaus apygardos administracinis teismas

Administracinė byla NrAdministracinė byla Nr. A556 - 2320/2011Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00477-2010-4Procesinio sprendimo kategorija 9.2.1.3; 9.3.5; 9.5 (S) LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS N U T A R T I SLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU 2011 m. rugsėjo 19 d.Vilnius Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iÅ¡ teisėjų  Romos Sabinos Alimienės, ArÅ«no Sutkevičiaus (pranešėjas) ir Vaidos Urmonaitės - Maculevičienės (kolegijos pirmininkė),    sekretoriaujant Gitanai AleliÅ«naitei,dalyvaujant pareiÅ¡kėjo atstovui advokatui Andriui Kaluinai,vieÅ¡ame teismo posėdyje apeliacine tvarka iÅ¡nagrinėjo administracinę bylÄ pagal pareiÅ¡kėjo uždarosios akcinės bendrovės „Expogalvijai“ apeliacinį skundÄ dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2010 m. lapkričio 5 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiÅ¡kėjo uždarosios akcinės bendrovės „Expogalvijai“ skundÄ atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui TelÅ¡ių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija n u s t a t ė: I. PareiÅ¡kėjas uždaroji akcinė bendrovė „Expogalvijai“ (toliau – ir pareiÅ¡kėjas, UAB „Expogalvijai“) su skundu (b. l. 1-11), kurį patikslino (b. l. 19-30), kreipėsi į teismÄ praÅ¡ydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Mokestinių ginčų komisija) 2010 m. sausio 25 d. sprendimÄ Nr. S-23-(7-397/2009), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI prie FM) 2009 m. spalio 23 d. sprendimÄ Nr. 69-294 ir TelÅ¡ių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Inspekcija) 2009 m. gegužės 22 d. sprendimo Nr. A6-6 dalį, o kitÄ dalį dėl papildomo 10 566 Lt PVM priskaičiavimo palikti galioti.PareiÅ¡kėjas nurodė, kad iÅ¡ dalies nesutinka su papildomai apskaičiuotu 746 599 Lt pridėtinės vertės mokesčiu (toliau – ir PVM) ir 151 464 Lt PVM delspinigių bei mano, jog nepagrįstai papildomai priskaičiuota buvo 736 033 Lt PVM.

Tvirtino, kad VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK teikiamų tarpininkavimo paslaugų reikėjo, kad bendrovė galėtų bendrauti su Olandijos Å«kininkais, aiÅ¡kintis jų planus ir poreikius, susijusius su verÅ¡elių auginimu, siÅ«lyti pirkti verÅ¡elius iÅ¡ UAB „Expogalvijai“, t. y surasti konkretų pirkėjÄ pareiÅ¡kėjo parduodamiems verÅ¡eliams. Surastas pirkėjas verÅ¡elius užsakydavo ir apmokėdavo per VAN DRIE B.V, o verÅ¡eliai bÅ«davo pristatomi pirkėjui tiesiogiai.

VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK tarpininkavimo paslaugos buvo realiai suteiktos UAB „Expogalvijai“ ir nėra jokio pagrindo jas laikyti realiai neįvykusiu sandoriu. PVM sumokėtas už realiai suteiktas VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK paslaugas buvo pagrįstai įtrauktas į UAB „Expogalvijai“ apskaitÄ . VerÅ¡elių transportavimas įvyko realiai, prieÅ¡ingai nei nurodyta patikrinimo akte. Jokių kitų VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK ir VEEHANDEL & VEETRANSPORT W.H. Van den Brink pervežtų verÅ¡elių transportavimo iÅ¡laidų (kitų vežėjų paslaugų, iÅ¡laidų savam transportui ar pan.) bendrovė nedeklaravo ir neapskaitė.

PareiÅ¡kėjo nuomone, pats verÅ¡elių pardavimo Olandijoje faktas yra pakankamas įrodymas, kad apskaitytos ir deklaruotos VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK ir VEEHANDEL & VEETRANSPORT W.H. Van den Brink paslaugos buvo realiai suteiktos. Sertifikatai kartu su važtaraščiais aiÅ¡kiai įrodo, kad transportavimo paslaugas realiai teikė bÅ«tent JAN VAN DEN BRINK, ir todėl VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK sÄ skaitos buvo pagrįstai įtrauktos į UAB „Expogalvijai“ apskaitÄ . Kadangi sandoriai yra realÅ«s ir susiję su apmokestinamųjų pajamų gavimu, su jais susijusios iÅ¡laidos buvo teisėtai ir pagrįstai priskirtos apmokestinamÄ jį pelnÄ mažinančioms sÄ naudoms, todėl papildomas pelno mokestis priskaičiuotas nepagrįstai.

Nepagrįstai sumažinus apmokestinamÄ jį pelnÄ mažinančius atskaitymus, atitinkamai padidinus UAB „Expogalvijai“ apmokestinamÄ jį pelnÄ , nuo jo buvo nepagrįstai priskaičiuoti mokėtinas socialinis mokestis ir Å¡io mokesčio delspinigiai. Kadangi laikotarpiu, už kurį apskaičiuotas mokestis, ir po jo einančiais laikotarpiais UAB „Expogalvijai“ pagrįstai deklaravo PVM permokas, mano, kad priskaičiuotas mokesčių sumas laiku nesumokėtais mokesčiais laikyti ir nuo jų skaičiuoti delspinigius nėra pagrindo.

UAB „Expogalvijai“ realiai buvo sumokėjusi daugiau mokesčių nei jai priklausė, tačiau Inspekcija patikrinimo akte ir sprendime priskaičiuodama delspinigius į atitinkamais laikotarpiais buvusias mokesčių permokas visiškai neatsižvelgė. Dėl to nurodyti delspinigiai laikytini priskaičiuotais nepagrįstai. Centrinis mokesčių administratorius skundžiamame sprendime dėl šių argumentų išvis nepasisakė. Be kita ko, nurodė, kad Inspekcija bendrovei paskyrė 30 procentų priskaičiuotų mokesčių sumų baudas.

Net jei bÅ«tų laikoma, kad mokesčiai buvo priskaičiuoti teisingai, akivaizdu, kad baudos dydis parinktas neteisingai: UAB „Expogalvijai“ bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi ir papildomai priskaičiuotas sumas iÅ¡ dalies pripažino. Mokestinių ginčų komisija sprendime nurodė, kad baudos dydis nustatytas pagrįstai, nes mokesčių administratorius tinkamai nustatė tiek atsakomybę didinančias, tiek jÄ mažinančias aplinkybes. Tačiau pareiÅ¡kėjas su Å¡iais argumentais nesutinka ir mano, kad nustatytos aplinkybės kvalifikuotos netinkamai.Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į skundÄ (b. l. 88-91) prašė skundÄ atmesti kaip nepagrįstÄ .Atsakovas nurodė, kad pareiÅ¡kėjo teisę į PVM atskaitÄ bei teisę į sÄ naudas, mažinančias apmokestinamÄ jį pelnÄ , neigė tuo, jog nustatė, kad Å«kinės operacijos įvardytos Olandijos įmonių vardu iÅ¡raÅ¡ytose sÄ skaitose faktÅ«rose realiai neįvyko.

Dėl paslaugų įsigijimo iš Olandijos įmonių buvo kreiptasi į Olandijos mokesčių administratorių. Olandijos centrinė ryšių įstaiga informavo, kad VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK savininkas J. V. d. B. (UAB „Expogalvijai“ direktoriaus B. v. d. B. tėvas) mirė (duomenys neskelbtini). Pateiktame atsakyme Olandijos mokesčių administratorius labai abejoja dėl bendros suteiktų paslaugų sumos, nes tarp likusių biuro dokumentų rasti tik keli vykdytus gabenimus patvirtinantys dokumentai, kurių suma daug mažesnė.

Nurodoma, kad įmonės biure nebuvo rasta jokių sÄ skaitų, užsakymų, sutarčių, transportavimo ar apmokėjimo dokumentų. Be to, nurodoma, kad VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK apskaitoje neapskaitė sandorių su pareiÅ¡kėju, neapskaičiavo, nedeklaravo ir nesumokėjo mokesčių nuo pajamų, gautų už tarpininkavimo ir transporto paslaugų teikimÄ . Gautame atsakyme Olandijos mokesčių administratorius daro iÅ¡vadÄ , kad pridėtos sÄ skaitos yra padirbtos. Dėl VEEHANDEL & VEETRANSPORT W.H. van den Brink Olandijos centrinė ryÅ¡ių įstaiga informavo, kad pagal vedamÄ apskaitÄ mokesčių mokėtojas yra smulkus prekybininkas.

Jis vykdo veiklÄ Olandijoje, vietos galvijų turguje perka ir parduoda nedidelį skaičių galvijų. Taip pat informavo, kad Olandijos mokesčių mokėtojas po tėvo J. V. d. B. mirties perėmė keletÄ nedidelių gyvulių pervežimų, bet tik Olandijos teritorijoje. Olandijos mokesčių administratorius nurodė, kad nerado įrodymų dėl jokių sandorių tarp mokėtojo ir pareiÅ¡kėjo, nei paslaugų teikimo, nei prekių tiekimų Europos Bendrijoje, taip pat įrodymų dėl sÄ skaitose nurodytų paslaugų teikimo.

Teigiama, kad nerasta užsakymų, sÄ skaitų, apmokėjimo, transportavimo dokumentų, kurie patvirtintų sandorius tarp Olandijos įmonės ir įmonės. Gautame atsakyme nurodoma, kad sÄ skaitose faktÅ«rose atvaizduoti sandoriai neįvyko. PareiÅ¡kėjo kartu su skundu atsakovui pateikti Olandijos asmenų pateikti raÅ¡tai neįrodo, kad parduodant verÅ¡elius Olandijos pirkėjams tarpininkavo Olandijos įmonės. Nors pateiktuose 8 raÅ¡tuose nurodoma, kad asmenys pirko verÅ¡elius iÅ¡ pareiÅ¡kėjo, tačiau raÅ¡tuose nėra pateikiama informacijos, jog sudarant pirkimo-pardavimo sutartis su bendrove buvo naudotasi tarpininkų paslaugomis.

Pareiškėjo pateikti eksportų registracijos žurnalai taip pat neįrodo, kad pareiškėjas veršelius Olandijos pirkėjams parduodavo tarpininkaujant Olandijos įmonėms. Atsakovo nuomone, VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK ir VEEHANDEL & VEETRANSPORT W.H. van den Brink vardu buvo įformintos realiai neįvykusios ūkinės operacijos ir pagal įformintus sandorius pridėtinė vertė nebuvo sukurta, ūkinės operacijos nebuvo atliekamos ir realiai tarp nurodytų ūkio subjektų neįvyko, išrašyti apskaitos dokumentai nepatvirtina tikrojo ūkinės operacijos turinio, todėl neturi juridinės galios, nes neatitinka Buhalterinės apskaitos įstatymo 13 straipsnio reikalavimų.

Todėl pagrįstai ir teisėtai buvo nuspręsta, kad pareiÅ¡kėjas pagal juridinės galios neturinčias sÄ skaitas faktÅ«ras neįgijo teisės į 736 033 Lt pirkimo PVM atskaitÄ . Vadovaujantis LVAT suformuota praktika, sprendžiant tokio pobÅ«džio bylas, pareiÅ¡kėjas pagal juridinės galios neturinčias sÄ skaitas faktÅ«ras neįgijo teisės į patirtų iÅ¡laidų priskyrimÄ sÄ naudoms, mažinančiomis apmokestinamÄ jį pelnÄ . Trečiasis suinteresuotas asmuo Inspekcija su pareiÅ¡kėjo skundu nesutiko (b. l. 85).

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2010 m. lapkričio 5 d. sprendimu (b. l. 138-143) pareiÅ¡kėjo skundÄ atmetė kaip nepagrįstÄ .Teismas konstatavo, kad ginčo objektas – mokesčio mokėtojo teisės į PVM atskaitÄ Ä¯gyvendinimas ir sÄ naudų pripažinimo leidžiamais atskaitymais sÄ lygos. Teisėjų kolegija pabrėžė, kad suformuotoje administracinių teismų praktikoje aiÅ¡kinant PVM įstatymo nuostatas, susijusias su PVM atskaita, o taip pat PVM sÄ vokÄ , pripažįstama, kad teisė į PVM atskaitÄ yra vienas iÅ¡ esminių PVM sistemos elementų, kuri paprastai negali bÅ«ti ribojama, tačiau teisės į PVM atskaitÄ ribojimÄ reikia skirti nuo mokesčių administratoriaus ir kitų mokestinių ginčų nagrinėjimo procese dalyvaujančių institucijų atliekamo tikrinimo, siejamo su atitinkamo Å«kio subjekto teisės į PVM atskaitÄ sÄ lygų buvimu.

Å ios sÄ lygos arba yra tiesiogiai įtvirtintos PVM įstatyme, arba tiesiogiai iÅ¡plaukia iÅ¡ PVM sistemos esmės. Taip pat akcentuojama, kad prielaida teisei į PVM atskaitÄ atsirasti yra mokesčio mokėtojo atlikti prekės įsigijimo ir su Å¡ia preke sukurtos pridėtinės vertės realizavimo veiksmai (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) nutartis administracinėje byloje Nr. A-8-953/2003). Prekės ar paslaugos įsigijimas ir jos panaudojimas PVM apmokestinamoms prekėms gaminti ar paslaugoms teikti turi bÅ«ti realus, t. y. tokie veiksmai turi bÅ«ti atlikti iÅ¡ tiesų, o ne vien užfiksuoti buhalterinės apskaitos dokumentuose.

PVM mokėtojams priklausančių sumokėti sumų atskaitymas galimas tik tuo atveju, kai Å¡ios sumos iÅ¡skirtos juridinę galiÄ turinčiuose dokumentuose, t. y. PVM sÄ skaitose faktÅ«rose arba Vyriausybės nustatytais atvejais kituose juridinę galiÄ turinčiuose apskaitos dokumentuose. Apskaitos dokumentų rekvizitų visuma turi patvirtinti, ar Å«kinė operacija įvyko, ar ji įvyko bÅ«tent tokiomis aplinkybėmis, kurios atspindėtos buhalterinės apskaitos dokumentuose. PVM sÄ skaita faktÅ«ra turi realiai atspindėti, kokia Å«kinė operacija, tarp kokių Å«kio subjektų ir kokiomis sÄ lygomis įvyko (LVAT 2005-12-30 nutartis administracinėje byloje Nr. A-11-1882/2005).

Ä®statymo reikalavimus atitinkančios PVM sÄ skaitos faktÅ«ros buvimas laikytinas teisės į PVM atskaitÄ tinkamo realizavimo sÄ lyga, tačiau aplinkybė, jog mokesčio mokėtojas turi įstatymo reikalaujamus formaliuosius rekvizitus turinčiÄ PVM sÄ skaitÄ faktÅ«rÄ , dar pati savaime nepagrindžia jo teisės į PVM atskaitÄ , jeigu turimų įrodymų visuma leidžia teigti, kad Å«kinė operacija neįvyko arba jos turinys yra ne toks, koks pavaizduotas buhalterinės apskaitos dokumentuose (LVAT iÅ¡plėstinės teisėjų kolegijos 2004-10-27 nutartis administracinėje byloje Nr. A-1-355/2004, LVAT nutartys administracinėse bylose Nr. A-8-283/2005, A-4-21/2005, A-15-538/2005, A-11-109/2007, A-17-711/2007, A-18-1040/2007).

Kolegijos nuomone, PVM sÄ skaitų faktÅ«rų rekvizitų tikrumas ir pakankamumas yra aplinkybės, kurios turi bÅ«ti vertinamos kiekvienu konkrečiu atveju, atsižvelgiant į tai, ar atitinkamo rekvizito trÅ«kumas, jo nenurodymas, yra esminis pažeidimas, susijęs su pardavėjo identifikavimu, Å«kinės operacijos tikrumu ir pan., ar tai tik akivaizdus apsirikimas, kurį galima iÅ¡taisyti nustatyta tvarka. Teisėjų kolegija pažymėjo, kad Buhalterinės apskaitos įstatyme įtvirtinta privalomųjų buhalterinės apskaitos dokumentų rekvizitų visuma turi patvirtinti, ar Å«kinė operacija įvyko, ir ar ji įvyko bÅ«tent tokiomis aplinkybėmis, kurios atspindėtos buhalterinės apskaitos dokumentuose.

Ä®statymo reikalavimus atitinkančios PVM sÄ skaitos faktÅ«ros buvimas laikytinas teisės į PVM atskaitÄ tinkamo realizavimo sÄ lyga, kuri pati savaime dar nepatvirtina teisės į PVM atskaitÄ buvimo. Å i teisė be kitų aplinkybių gali bÅ«ti įgyvendinta tik egzistuojant minėtų elementų visumai – teisės į PVM atskaitÄ prielaidai ir Å¡ios teisės tinkamo realizavimo sÄ lygai, iÅ¡ kurių neabejotinai pirmenybė yra teiktina atspindinčiai pačiÄ PVM sistemos esmę. Kolegija taip pat atkreipė dėmesį, kad jeigu buhalterinės apskaitos dokumentai, kuriais remdamasis mokesčių mokėtojas siekia įgyti teisę į PVM atskaitÄ , yra įforminti netinkamai, ir tai neleidžia nustatyti tikrojo Å«kinės operacijos turinio, įrodyti tikrÄ jį Å«kinės operacijos turinį turi į PVM atskaitÄ pretenduojantis mokesčių mokėtojas.

Nustačius, kad PVM sÄ skaita faktÅ«ra negali bÅ«ti laikoma patvirtinančia atitinkamo turinio Å«kinės operacijos buvimÄ , ji laikytina neturinčia juridinės galios. Aplinkybę, kad lemiamÄ reikÅ¡mę turi tikrasis Å«kinės operacijos turinys, o ne jos įforminimas atitinkamais buhalterinės apskaitos dokumentais, patvirtina ir Mokesčių administravimo įstatymo 10 straipsnis, kuris reglamentuoja turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ (LVAT iÅ¡plėstinės teisėjų kolegijos 2004-10-27 nutartis administracinėje byloje              Nr. A-1-355/2004, LVAT nutartys administracinėse bylose Nr. A-8-283/2005, A-4-21/2005,           A-15-538/2005, A-11-109/2007, A-17-711/2007, A-18-1040/2007).

Teisėjų kolegijos nuomone, anksčiau iÅ¡dėstyta pozicija turi bÅ«ti vadovaujamasi ir sprendžiant klausimÄ dėl sÄ naudų pripažinimo, leidžiamais atskaitymais. Teisėjų kolegija, iÅ¡samiai ir objektyviai iÅ¡tyrusi bei įvertinusi byloje surinktų įrodymų visumÄ , konstatavo, kad vertinti bylos aplinkybes kitaip, nei jas įvertino mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija, nėra jokio teisinio pagrindo. Mokesčių administratorius surinko pakankamai įrodymų, patvirtinančių, kad VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK ir VEEHANDEL & VEETRANSPORT W.H. van den Brink vardu iÅ¡raÅ¡yti buhalterinės apskaitos dokumentai laikytini neturinčiais juridinės galios ir nesuteikia pareiÅ¡kėjui teisės į PVM atskaitÄ , nes jais įformintos Å«kinės operacijos neįvykusios nurodytomis apskaitos dokumentuose sÄ lygomis.

PareiÅ¡kėjas nepateikė jokių objektyvių įrodymų, paneigiančių mokesčių administratoriaus patikrinimo metu nustatytas faktines aplinkybes bei surinktus įrodymus. Bendrovei neįrodžius Å«kinių operacijų realumo, ji prarado teisę atskaityti pirkimo PVM, iÅ¡skirto minėtose PVM sÄ skaitose faktÅ«rose, o taip pat ir iÅ¡laidas, pripažinti sÄ naudomis, mažinančiomis apmokestinamÄ jį pelnÄ . PareiÅ¡kėjas nepateikė nei teismui, nei mokesčių administratoriui jokių objektyvių įrodymų, kurie leistų konstatuoti Å«kinės operacijos realumÄ .

Teisėjų kolegijos nuomone, teismo posėdyje pateikti papildomi raÅ¡ytiniai įrodymai (Valymo ir dezinfekavimo pažymėjimas, Vidaus prekybos sertifikatas, MarÅ¡ruto planas) bei apklaustų liudytojų parodymai negali paneigti iÅ¡ Olandijos mokesčių inspekcijos gautos informacijos. Mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai pareiÅ¡kėjui apskaičiavo mokėtinas mokesčių sumas, taip pat jų delspinigius ir skyrė Å¡ių mokesčių baudas. Jokių esminių procedÅ«rinių pažeidimų nagrinėjant mokestinį ginÄÄ teisėjų kolegija nenustatė.

Teismas konstatavo, kad Mokestinių ginčų komisija, VMI prie FM ir Inspekcija teisingai aiÅ¡kino ir taikė materialinės teisės normas. III. PareiÅ¡kėjas apeliaciniu skundu (b. l. 146-156) praÅ¡o panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2010 m. lapkričio 5 d. sprendimÄ ir priimti naujÄ sprendimÄ â€“ pareiÅ¡kėjo skundÄ patenkinti.PareiÅ¡kėjas apeliacinį skundÄ grindžia tuo, kad byloje nagrinėjamas ginčas yra, visų pirma, dėl fakto, todėl teismas turėjo nurodyti, kokias su Å¡alių ginču susijusias aplinkybes jis laiko nustatytomis, kokiais įrodymais grindžia savo iÅ¡vadas, o taip pat argumentus dėl ko teismas atmeta vienus ar kitus įrodymus.

Teismo sprendime nėra motyvų dėl su pareiÅ¡kėjo apskaitytais tarpininkavimo ir vežimo sandoriais susijusių faktinių aplinkybių ir jas patvirtinančių konkrečių įrodymų. Teismui nemotyvuojant savo sprendimo, apeliantas neturi galimybės tinkamai įgyvendinti teisės į apeliacijÄ . Pažymi, kad Inspekcija priskaičiuodama delspinigius į atitinkamais laikotarpiais buvusias mokesčių permokas visiÅ¡kai neatsižvelgė. Teismas dėl Å¡ių argumentų nepasisakė. Taip pat nurodo, kad baudos dydis pagal Mokesčių administravimo įstatymÄ parinktas neteisingai.

 Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į pareiÅ¡kėjo apeliacinį skundÄ (b. l. 163-166) praÅ¡o pirmosios instancijos teismo sprendimÄ palikti nepakeistÄ , o apeliacinį skundÄ atmesti. Atsakovas atsiliepime nurodo iÅ¡ esmės tuos pačius argumentus, iÅ¡dėstytus atsiliepime į skundÄ pirmosios instancijos teismui. Trečiasis suinteresuotas asmuo Inspekcija atsiliepimu į apeliacinį skundÄ (b. l. 161) nurodo, kad Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas yra pagrįstas. Teisėjų kolegija k o n s t a t u o j a:

IV.              Apeliacinis skundas tenkintinas iÅ¡ dalies.              Administracinėje byloje mokestinio ginčo esmė yra ta, ar mokesčių administratorius pagrįstai nepripažino pareiÅ¡kėjo teisės į PVM atskaitÄ ir teisės įtraukti į leidžiamus atskaitymus, apskaičiuojant apmokestinamÄ jį pelnÄ , iÅ¡laidas pagal Olandijos įmonių VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK ir VEEHANDEL & VEETRANSPORT W.H. VAN DEN BRINK iÅ¡raÅ¡ytas PVM sÄ skaitas faktÅ«ras (įformintas transportavimo bei tarpininkavimo paslaugų įgijimas).

             Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje jau ne kartÄ pasisakyta dėl teisės į PVM atskaitÄ realizavimo sÄ lygų.              Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinė sesija 2004 m. spalio 27 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 yra pažymėjusi, kad „Įstatymo reikalavimus atitinkančios PVM sÄ skaitos faktÅ«ros buvimas laikytinas teisės į PVM atskaitÄ tinkamo realizavimo sÄ lyga, kuri pati savaime dar nepatvirtina teisės į PVM atskaitÄ buvimo.

Å i teisė be kitų aplinkybių gali bÅ«ti įgyvendinta tik egzistuojant minėtų elementų visumai – teisės į PVM atskaitÄ prielaidai ir Å¡ios teisės tinkamo realizavimo sÄ lygai, iÅ¡ kurių neabejotinai pirmenybė yra teiktina pirmajai, atspindinčiai pačiÄ PVM sistemos esmę. Taigi:             - aplinkybė, jog mokesčio mokėtojas turi įstatymo reikalaujamus formaliuosius rekvizitus turinčiÄ PVM sÄ skaitÄ faktÅ«rÄ , dar pati savaime nepagrindžia jo teisės į PVM atskaitÄ , jeigu turimų įrodymų visuma leidžia teigti, kad Å«kinė operacija neįvyko arba jos turinys yra ne toks, koks pavaizduotas buhalterinės apskaitos dokumentuose;             - aplinkybė, jog mokesčio mokėtojo turimoje PVM sÄ skaitoje – faktÅ«roje nėra nurodyti ar neteisingai nurodyti visi formalieji rekvizitai, dar pati savaime nepaneigia teisės į PVM atskaitÄ , jeigu įrodymų visuma leidžia teigti, kad įvyko bÅ«tent tokio turinio Å«kinė operacija, kuri atsispindi buhalterinės apskaitos dokumentuose“.             Taigi, nustačius, kad sandoriai (Å«kinės operacijos) realiai neįvyko, teisė į PVM atskaitÄ negali bÅ«ti realizuota.

Byloje ginčas kilęs iÅ¡ esmės dėl to, ar buvo teikiamos pareiÅ¡kėjui Olandijos įmonių tarpininkavimo ir transporto paslaugos. Mokesčių administratorius neigdamas pareiÅ¡kėjo teisę į PVM atskaitÄ tvirtina apie neįvykusias Å«kines operacijas, tuo tarpu mokesčių mokėtojas laikosi prieÅ¡ingos pozicijos ir teigia, kad Å«kinės operacijos realiai įvyko. Taigi yra aktualus įrodymų vertinimas, lemiantis Å¡ios dalies ginčo baigtį.              Mokesčių administratorius surinko atitinkamus įrodymus ir paneigė PVM sÄ skaitose faktÅ«rose nurodyto turinio Å«kinių operacijų įvykimÄ bei kartu Å¡ių PVM sÄ skaitų faktÅ«rų juridinę galiÄ .

Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius, atlikdamas pareiÅ¡kėjo mokestinį patikrinimÄ , įvertino ne tik pareiÅ¡kėjo buhalterinėje apskaitoje užfiksuotus duomenis apie Å«kines operacijas, tačiau papildomai surinktų faktinių duomenų pagrindu nustatė, kad Å«kinės operacijos su minėtais Å«kio subjektais realiai neįvyko. Ūkinių operacijų realumas įvertintas remiantis faktiniais duomenimis, nustatytais mokesčių administratoriaus patikrinimo metu ir Olandijos mokesčių administratoriaus pateiktos informacijos pagrindu.             Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegijos vertinimu, pareiÅ¡kėjo, kaip mokesčių mokėtojo, pateikti faktiniai duomenys nėra pakankami ir prieÅ¡tarauja mokesčių administratoriaus surinktiems įrodymams, leidžiantiems patvirtinti jo priimtÄ bei pirmosios instancijos teismo patvirtintÄ pozicijÄ .             Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 straipsnio 6 dalyje nustatyta, jog jokie įrodymai teismui neturi iÅ¡ anksto nustatytos galios, o teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimÄ , pagrįstÄ visapusiÅ¡ku, iÅ¡samiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto iÅ¡nagrinėjimu, vadovaujantis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais.

Tai reiÅ¡kia, kad įstatymo nustatytas įrodymų vertinimas, kaip materialios tiesos nustatymo procesas, grindžiamas subjektyviu faktoriumi – vidiniu įsitikinimu. Atkreiptinas dėmesys ir į tai, kad teismas net ir subjektyvaus pobÅ«džio aplinkybes paprastai gali nustatyti tik iÅ¡ objektyvių įrodymų, nustatytų objektyvių aplinkybių visumos.             Teisėjų kolegijos vertinimu, Å«kinių operacijų nebuvimas įrodytas administracinėje byloje surinktų faktinių duomenų visuma: paslaugų atlikimo realumÄ paneigia Olandijos mokesčių administratoriaus pateikta informacija, jog nei VEEHANDEL & VEETRANSPORT JAN VAN DEN BRINK, nei VEEHANDEL & VEETRANSPORT W.H.

VAN DEN BRINK sandorių su pareiÅ¡kėju apskaitoje neapskaitė, neapskaičiavo, nedeklaravo ir nesumokėjo mokesčių Olandijoje nuo pajamų, gautų už tarpininkavimo ir transporto paslaugų teikimÄ ; pareiÅ¡kėjas transportavimo paslaugų sutarčių su minėtomis Olandijos įmonėmis iÅ¡ viso nebuvo sudaręs; sÄ skaitose už tarpininkavimo paslaugas nurodytas tik verÅ¡elių kiekis, kaina ir suma, todėl neaiÅ¡ku, kokiems Olandijos pirkėjams buvo parduoti verÅ¡eliai, dėl kurių pardavimo buvo iÅ¡raÅ¡ytos ginčo sÄ skaitos faktÅ«ros; pareiÅ¡kėjas nepateikė jokių įrodymų (paslaugų priėmimo perdavimo aktų, suderinimo aktų, verÅ¡elių pirkėjų sÄ rašų, susiraÅ¡inėjimo dokumentų ar kitų dokumentų), iÅ¡ kurių bÅ«tų galima spręsti apie realų tarpininkavimo paslaugų suteikimÄ ; iÅ¡ pareiÅ¡kėjo pateiktų eksporto registracijos žurnalų, atsižvelgiant į tai, kad neatitinka Å¡iuose žurnaluose ir sÄ skaitose už tarpininkavimo paslaugas nurodytas verÅ¡elių skaičius, nėra galimybės spręsti, kad verÅ¡eliai Olandijos pirkėjams buvo parduoti tarpininkaujant minėtoms Olandijos įmonėms; nors pareiÅ¡kėjas pateikė 8 Olandijos asmenų raÅ¡tus, kuriuose nurodoma, kad asmenys pirko verÅ¡elius iÅ¡ pareiÅ¡kėjo, tačiau raÅ¡tuose nėra pateikiama informacijos, kad sudarant pirkimo – pardavimo sutartis su bendrove buvo naudotasi tarpininkų paslaugomis.

             Taigi minėtos PVM sÄ skaitos faktÅ«ros neįrodo jose nurodyto turinio Å«kinių operacijų realaus įvykimo, todėl neturi juridinės galios ir jomis negali bÅ«ti grindžiama PVM atskaita.             Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A1-355/2004, yra konstatuota, jog iÅ¡laidos, kurių pagrindu pripažįstamos sÄ naudos, turi bÅ«ti patvirtintos juridinę galiÄ turinčiais apskaitos dokumentais, kurie vertinami atsižvelgiant ir į tai, ar jie patvirtina tikrÄ jį įvykusios Å«kinės operacijos turinį.

Byloje konstatuota, kad Å«kinės operacijos neįvyko, o tai reiÅ¡kia, kad ir apmokestinamas pelnas negalėjo bÅ«ti sumažintas.Taigi Å¡ioje dalyje mokesčių administratoriaus ir pirmosios instancijos teismo sprendimas teisėtas bei pagrįstas.Teisėjų kolegija taip pat pažymi, kad pareiÅ¡kėjas skunde pirmosios instancijos teismui pateikė argumentus dėl netinkamo delspinigių ir baudų skaičiavimo. IÅ¡ pirmosios instancijos teismo skundžiamo sprendimo matyti, kad teismas sprendimo motyvuojamoje dalyje nepateikė argumentų pagrindžiančių teismo pozicijÄ , kad mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai pareiÅ¡kėjui apskaičiavo delspinigius ir baudas.

Taigi teismo sprendimas Å¡ioje dalyje yra nemotyvuotas, o tai yra besÄ lyginis pagrindas jo naikinimui (Administracinių bylų teisenos įstatymo 142 str. 2 d. 5 p.). Tai įpareigoja administracinę bylÄ grÄ Å¾inti Vilniaus apygardos administraciniam teismui nagrinėti iÅ¡ naujo, bet tik apimtimi dėl delspinigių ir baudų. Apeliacinės instancijos teismui pasisakius Å¡iuo klausimu ir patvirtinus mokesčių administratoriaus pozicijÄ , kaip teisėtÄ bei pagrįstÄ , iÅ¡ esmės bÅ«tų pažeista atitinkamo proceso dalyvio (-ių) teisė pasinaudoti teise į apeliacijÄ .

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 3 punktu, teisėjų kolegija n u t a r i a: PareiÅ¡kėjo uždarosios akcinės bendrovės „Expogalvijai“ apeliacinį skundÄ patenkinti iÅ¡ dalies. Vilniaus apygardos administracinio teismo 2010 m. lapkričio 5 d. sprendimÄ pakeisti.Vilniaus apygardos administracinio teismo 2010 m. lapkričio 5 d. sprendimo dalį dėl delspinigių ir baudų panaikinti ir Å¡ioje dalyje bylÄ perduoti pirmosios instancijos teismui nagrinėti iÅ¡ naujo.Kitoje dalyje teismo sprendimÄ palikti nepakeistÄ .Nutartis neskundžiama.

Teisėjai                                                                                      Roma Sabina Alimienė              ArÅ«nas Sutkevičius                                                                                                    Vaida Urmonaitė - Maculevičienė                         Â