bd51585077bc11e5b7eba10a9b5a9c5f · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr

Administracinė byla Nr. A442-1826/2012

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01679-2011-0

Procesinio sprendimo kategorijos 9.1.1.3

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2012 m. birželio 21 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinė teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Stasio Gagio (kolegijos pirmininkas), Dainiaus Raižio (pranešėjas), Virginijos Volskienės,

sekretoriaujant Lilijai Andrijauskaitei,

dalyvaujant pareiškėjui G. Š.,

pareiškėjo atstovui advokatui Arūnui Skuolevičiui,

viešame teismo posėdyje apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo G. Š. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. gruodžio 8 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo G. Š. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Finansų ministerijos, dalyvaujant trečiajam suinteresuotam asmeniui Klaipėdos apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai, dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. Atlikusi pareiškėjo ūkio mokestinį patikrinimą, Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Klaipėdos apskrities VMI) 2010 m. lapkričio 16 d. patikrinimo akte Nr. A-18-19 konstatavo, kad pareiškėjo 2003-2006 m. vykdyta miesto apželdinimo ir želdinių priežiūros veikla nepriskiriama žemės ūkio veiklai vykdomai ūkininko ūkyje, todėl iš šios veiklos gautoms pajamoms Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 17 straipsnio 1 dalies 25 punkte nustatyta lengvata netaikoma. Patikrinimo aktu pareiškėjui papildomai apskaičiavo 204 856 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) ir 141 985 Lt GPM delspinigių.

Klaipėdos apskrities VMI 2011 m. sausio 25 d. sprendimu Nr. (6.5)-103 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ patvirtino minėtą patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 204 856 Lt GPM, 141 985 Lt GPM delspinigių ir 20 486 Lt GPM baudą.

Valstybinės mokesčių inspekcija (toliau – ir atsakovas, VMI), išnagrinėjusi pareiškėjo skundą, 2011 m. balandžio 26 d. sprendimu Nr. 68-56 patvirtino Klaipėdos apskrities VMI 2011 m. sausio 25 d. sprendimą Nr. (6.5)-103.

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK), išnagrinėjusi pareiškėjo skundą, 2011 m. liepos 13 d. sprendimu Nr. S-166(7-112/2011) patvirtino VMI 2011 m. balandžio 26 d. sprendimą Nr. 68-56.

Pareiškėjas skundu ir patikslintu skundu kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, prašydamas panaikinti MGK 2011 m. liepos 13 d. sprendimą Nr. S-166(7-112/2011), VMI 2011 m. balandžio 26 d. sprendimą Nr. 68-56 ir Klaipėdos apskrities VMI 2011 m. sausio 25 d. sprendimą Nr. (6.5)-103.

Pareiškėjas nurodė, kad VMI 2011 m. balandžio 26 d. sprendime Nr. 68-56 netinkamai aiškino ir taikė įstatymų normas, todėl nepagrįstai pareiškėjo pajamas, gautas iš žaliųjų plotų želdinimo, apmokestino GPM. Pareiškėjo tvirtinimu, tai, kad 99,6 proc. pajamų pareiškėjas gavo už Ekonominės veiklos rūšių klasifikatoriaus (toliau – ir EVRK) sekcijos 01 skyriuje 01.4 grupėje nurodytas paslaugas (žaliųjų plotų želdinimas ir jų priežiūra), kurios buvo teikiamos ne žemės ūkio veiklos subjektams ir ne ūkininko valdomoje žemės ūkio paskirties žemėje, nėra pagrindas netaikyti GPMĮ nustatytos lengvatos. Pareiškėjo teigimu, apželdinimo veikla yra paslauga žemės ūkiui nepriklausomai nuo to, kam ji yra teikiama.

Atsakovas su pareiškėjo skundu nesutiko.

Atsiliepime nurodė, kad pareiškėjas visas 2003-2006 m. gautas pajamas iš vykdomos specializuotos sodininkystės veiklos bei iš vykdomos žaliųjų plotų želdinimo ir želdinių priežiūros paslaugų veiklos deklaravo kaip neapmokestinamąsias pajamas. Mokesčių administratorius konstatavo, jog tam, kad būtų taikoma GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 25 punkte numatyta mokesčio lengvata, paslaugos turi būti teikiamos ne bet kokiam subjektui, o tik žemės ūkio veiklos subjektui, tačiau patikrinimo metu nustatyta, kad iš esmės visos pareiškėjo pajamos gautos už paslaugas, suteiktas juridiniams asmenims, nevykdantiems žemės ūkio veiklos. Nurodė, kad pagal Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 2 straipsnio 26 dalyje žemės ūkio veikla, be kita ko, laikytinas ir paslaugų teikimas, nurodytas su Lietuvos Respublikos žemės ūkio ministru suderintame ir Lietuvos Respublikos finansų ministro patvirtintame Paslaugų žemės ūkiui, kurioms taikoma pelno mokesčio lengvata, sąraše. Pažymėjo, kad pareiškėjo teiktos žaliųjų plotų želdinimo bei želdinių priežiūros paslaugos į šį sąrašą nėra įtrauktos. Atsakovo manymu, pareiškėjo gautoms pajamoms negali būti taikomas lengvatinis mokesčio tarifas, o pareiškėjo gautos pajamos, vadovaujantis GPMĮ nuostatomis, apmokestinamos kaip kita savarankiška veikla.

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2011 m. gruodžio 8 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

Pirmosios instancijos teismas nurodė, kad, sprendžiant, ar pareiškėjas turi teisę 2003-2006 m. gautoms pajamoms taikyti GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 25 punktą ir jų neapmokestinti GPM, visų pirma, turi būti nustatyta, ar jo vykdyta veikla yra žemės ūkio veikla, ir tokiu atveju, ar žemės ūkio veikla buvo vykdoma ūkininko ūkyje. Sistemiškai išanalizavęs Lietuvos Respublikos žemės ūkio ir kaimo plėtros įstatymo, Paslaugų žemės ūkiui sąrašo, patvirtinto Lietuvos Respublikos žemės ūkio ministro 2002 m. gruodžio 31 d. įsakymu Nr. 528 „Dėl paslaugų žemės ūkiui sąrašo patvirtinimo“, bei Statistikos departamento direktoriaus 2002 m. gruodžio 16 d. įsakymu Nr. 252 patvirtinto atnaujinto Ekonominės veiklos rūšių klasifikatoriaus nuostatas, pripažino, kad žemės ūkio veikla laikytinos tik tokios paslaugos šiai veiklai, kurios teikiamos žemės ūkio veiklos subjektui. Teismas nustatė, kad ūkio subjektai, kuriems pareiškėjas teikė paslaugas, nevykdė ir nevykdo žemės ūkio veiklos ir nėra žemės ūkio subjektai, todėl konstatavo, kad pareiškėjo ūkio suteiktos paslaugos nėra paslaugos žemės ūkiui, todėl nepripažintinos žemės ūkio veikla. Spręsdamas, ar pajamos, gautos iš žemės ūkio veiklos, buvo vykdomos ūkininko ūkyje, pažymėjo, kad tam, jog žemės ūkio veikla būtų pripažinta vykdoma ūkininko ūkyje, ji turi būti vykdoma registre įregistruotoje žemės ūkio paskirties ir (arba) miško žemėje. Atsižvelgęs į byloje nustatytas faktines aplinkybes, teismas konstatavo, kad pareiškėjo 2003-2006 m. vykdyta veikla neatitiko minėtų sąlygų, todėl nepripažintina kaip vykdyta ūkininko ūkyje. Vadovaudamasis nurodytais motyvais, teismas sprendė, kad mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjo gautas pajamas už 2003-2006 m. teiktas želdinimo ir želdinių priežiūros paslaugas priskyrė apmokestinamosioms pajamoms. Sprendė, kad pareiškėjui bauda ir delspinigiai paskirti pagrįstai.

III. Apeliaciniu skundu pareiškėjas prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. gruodžio 8 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo skundą tenkinti.

Pareiškėjas remiasi iš esmės analogiškais argumentais, nurodytais skunde pirmosios instancijos teismui. Papildomai nurodo, kad buvo nepagrįstai neatsižvelgta į GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 25 punkto komentarą, iš kurio aišku, kad ūkininko teiktos paslaugos žemės ūkiui yra žemės ūkio veikla, net jeigu jos teikiamos ir ne žemės ūkio veiklos subjektams ir ne ūkininko valdomoje žemės ūkio paskirties žemėje. Todėl mano, kad šį mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos neteisingai traktuoja, kad sąvoka paslauga žemės ūkiui yra tas pats, kas paslauga žemės ūkio veiklos subjektui. Pažymi, kad ūkininko ūkis nėra geografiškai apibrėžtas, ūkininko ūkiu laikytina ūkio gamybinių vienetų visuma. Pareiškėjo manymu, kad ūkininko pajamos būtų neapmokestinamos GPM, keliamas tik vienas reikalavimas – pajamos turi būti gautos iš žemės ūkio veiklos. Nurodo, kad skverų, parkų, kapinių ir kitų žaliųjų plotų želdinimas ir želdinių priežiūra pagal EVRK 1.1 redakciją yra žemės ūkio veikla ir to pakanka, kad pajamos gautos iš šios veiklos būtų neapmokestinamos.

Atsakovas su pareiškėjo apeliaciniu skundu nesutinka.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. Apeliacinis skundas netenkintinas.

Ginčas administracinėje byloje yra kilęs dėl mokesčių administratoriaus išvados, jog pareiškėjo 2003-2006 m. gautoms pajamoms apmokestinti netaikytina GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 25 punkte numatyta mokesčio lengvata.

Nuo 2003 m. sausio 1 d. fizinių asmenų gautų pajamų apmokestinimą reglamentuoja GPMĮ, kurio 17 straipsnio 1 dalies 25 punkte nurodoma, kad neapmokestinamosios pajamos yra ūkininko ir ūkio narių gautos pajamos už ūkininko ūkyje, įregistruotame Ūkininko ūkio įstatymo nustatyta tvarka, vykdomą žemės ūkio veiklą. Nuo 2006 m. gruodžio 31 d. įsigalioja nauja GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 25 punkto redakcija, kurioje numatyta, kad neapmokestinamosios pajamos yra ūkininko ir jo partnerių gautos pajamos už ūkininko ūkyje, įregistruotame Lietuvos Respublikos ūkininko ūkio įstatymo nustatyta tvarka, vykdomą žemės ūkio veiklą bei pajamos, gautos realizavus kitą žemės ūkio paskirties žemėje pačių išaugintą ar išaugintiną ir perdirbtą produkciją.

Pagal Lietuvos Respublikos ūkininko ūkio įstatymo 2 straipsnio 3 d. ūkininko ūkis – tai ūkininko turtinių ir asmeninių neturtinių teisių bei prievolių visuma. Ūkininku laikytinas fizinis asmuo, kuris vienas arba su partneriais verčiasi žemės ūkio veikla ir miškininkyste, o jo ūkis yra įregistruotas Ūkininkų ūkių registre. Ūkininko partneriai yra fiziniai asmenys (ūkininko sutuoktinis, pilnamečiai šeimos nariai ar kiti fiziniai asmenys), kurie kartu su ūkininku verčiasi žemės ūkio veikla pagal sudarytą jungtinės veiklos (partnerystės) sutartį (2 str. 2 d.) Ūkininkas žemės ūkio veiklai naudoja nuosavybės teise turimą ir (arba) nuomos, panaudos ar kitais pagrindais valdomą žemės ūkio paskirties ir (arba) miško žemę bei (arba) vandens telkinius (4 str. 2 d.). Ūkis turi būti įregistruotas Ūkininkų ūkių registre ūkininko vardu (6 str. 1 d.).

Žemės ūkio veiklos sąvokos nei GPMĮ, nei Ūkininko ūkio įstatyme apibrėžtos nėra, todėl nagrinėjamu atveju kaip teisės aiškinimo šaltiniu turėtų būti vadovaujamasi Žemės ūkio ir kaimo plėtros įstatymo (nagrinėjamai bylai aktuali redakcija) 2 straipsnio 28 dalyje įtvirtinta nuostata, kad žemės ūkio veikla yra veikla, apimanti žemės ūkio produktų gamybą ir apdorojimą, savo pagamintų ir apdorotų žemės ūkio produktų perdirbimą, maisto produktų gamybą ir šių produktų realizavimą, taip pat paslaugų žemės ūkiui teikimą, tačiau žemės ūkio veikla nelaikoma maisto produktų gamyba iš ne savo pagamintų ir apdorotų žemės ūkio produktų ir šių produktų realizavimas. To paties įstatymo 2 straipsnio 24 dalyje nurodyta, kad žemės ūkio produktai – pagaminti, apdoroti ar perdirbti augalininkystės, gyvulininkystės, paukštininkystės, žvėrininkystės, bitininkystės ir žuvininkystės produktai bei natūraliai užaugę arba užauginti miško uogos, vaistažolės, grybai, skirti tiesioginiam vartojimui arba tolesniam apdorojimui ar perdirbimui gaminant maisto produktus ar ne maisto prekes.

Pagal Žemės ūkio ir kaimo plėtros įstatymo 2 straipsnio 18 dalies nuostatas, paslaugos žemės ūkiui – Žemės ūkio ministerijos patvirtintame sąraše numatyta su žemės ūkiu susijusi veikla. Paslaugoms žemės ūkiui, kurioms taikoma gyventojų pajamų mokesčio lengvata, priskiriamos Lietuvos Respublikos žemės ūkio ministro įsakymu nustatytos paslaugos. 2002 m. gruodžio 31 d. Lietuvos Respublikos žemės ūkio ministro įsakymu Nr. 528 „Dėl paslaugų žemės ūkiui sąrašo patvirtinimo“ patvirtinto paslaugų žemės ūkiui sąrašo 1 punkte paslaugoms žemės ūkiui priskiriamos EVRK A sekcijos 01 skyriuje 01.4 grupėje nurodytos paslaugos. Pagal EVRK A sekcijos 01 skyriuje 01.4 grupėje nurodytos paslaugos yra žemės ūkio ir gyvulininkystės paslaugų veikla, išskyrus veterinariją; dekoratyvinė sodininkystė, o šiuo konkrečiu atveju 01.41.10, 01.41.20, 01.41.30 pogrupiuose nustatytos paslaugos – augalų apsaugos nuo ligų, kenkėjų ir piktžolių žemės ūkio paslaugų veikla; skverų, parkų, kapinių ir kitų žaliųjų plotų želdinimas ir želdinių priežiūra; žemės ūkio augalų tręšimas mineralinėmis ir organinėmis trąšomis.

Išdėstytų teisės normų sisteminė analizė suponuoja išvadą, kad tiek pareiškėjo tikrinamo laikotarpio pradžioje, tiek pabaigoje (2003-2006 m.) pajamų neapmokestinimas buvo siejamas su ūkininko ūkyje vykdoma žemės ūkio veikla. Nors, atsižvelgiant į EVRK A sekcijos 01 skyriuje 01.4 grupės nuostatas, pareiškėjo teiktos paslaugos atitinka minėtoje grupėje nurodytas žemės ūkio paslaugas, tačiau kartu aiškinamos GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 25 punkto ir Žemės ūkio ir kaimo plėtros įstatymo 2 straipsnio 28 ir 18 dalių nuostatos sudaro pagrindą spręsti, kad tokio pobūdžio žemės ūkio paslaugas ūkininkas turi teikti žemės ūkiui, t. y. kaip pagrįstai sprendė mokesčių administratorius ir pirmosios instancijos teismas, paslaugos žemės ūkiui turi būti teikiamos išimtinai žemės ūkio subjektui.

Žemės ūkio subjekto sąvoką apibrėžia Žemės ūkio ir kaimo plėtros įstatymo 2 straipsnio 29 dalis, kurioje nurodoma žemės ūkio veiklos subjektas – asmuo, įregistruotas įstatymų ar kitų teisės aktų nustatyta tvarka ir užsiimantis žemės ūkio veikla.

Vadovaudamasi administracinėje byloje pateikta medžiaga, teisėjų kolegija nustatė, kad želdinimo ir želdinių priežiūros paslaugas pareiškėjo ūkis teikė: AB „Klaipėdos keliai“, UAB „Constructus“, VĮ „Klaipėdos regiono keliai“, Lietuvos jūreivystės kolegijai, S. D. įmonei „Grindenė“, UAB „Pušų alėja“, UAB „Žalyna ir partneriai“, UAB „Žalyna“ ir Bruzdeilyno ŽŪ AKB bei kitoms įmonėms (Komisijos byla, t. I, b. l. 34-35). Taip pat nustatyta, kad minėtos įmonės nevykdė ir nevykdo žemės ūkio veiklos ir nėra žemės ūkio subjektai Žemės ūkio ir kaimo plėtros įstatymo 2 straipsnio 29 dalies prasme. Teisėjų kolegija atkreipia dėmesį, kad pats pareiškėjas patvirtino, jog minėtos paslaugos buvo teikiamos komerciniams subjektams ir valstybės įmonėms (b. l. 160-162), todėl, atsižvelgiant į aukščiau pateiktą teisės normų aiškinimą bei nurodytas faktines aplinkybes, teisėjų kolegija konstatuoja, jog pareiškėjo suteiktos paslaugos nebuvo teiktos žemės ūkio subjektams, todėl nepripažintinos žemės ūkio veikla.

Byloje taip pat nustatyta, kad Ūkininko ūkio registre įregistruotame žemės ūkio paskirties sklype, esančiame adresu (duomenys neskelbtini), vykdyta dekoratyvinių augalų medelyno veikla (Komisijos byla, t. I, b. l. 34). Tuo tarpu želdinių apželdinimo ir priežiūros paslaugas pareiškėjas teikė Klaipėdos m., Palangos m. ir Klaipėdos raj. juridiniams asmenims, nenaudodamas nei žemės ūkio paskirties žemės, įregistruotos pareiškėjo ūkio vardu, nei šioje žemėje išaugintų žemės ūkio produktų. Pažymėtina, kad šią aplinkybę patvirtino ir pats pareiškėjas 2010 m. lapkričio 15 d. paaiškinime (Komisijos byla, t. I, b. l. 17-38).

Atsižvelgusi į nurodytas faktines aplinkybes, teisėjų kolegija sutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, kad byloje pateiktos informacijos pakanka padaryti išvadai, jog pareiškėjo vykdyta želdinių apželdinimo ir priežiūros paslaugų veikla nepriskirtina žemės ūkio veiklai, vykdomai ūkininko ūkyje, o priskirtina kitai pareiškėjo vykdomai veiklai, kadangi veiklos vykdymo vieta turi būti ūkininko ūkio valdoma žemės ūkio paskirties žemė, įregistruota Ūkininkų ūkio registre, o žemės ūkio veiklai vykdyti turi būti naudojama Ūkininkų ūkio registre registruota žemės ūkio paskirties ar miško žemė.

Remdamasi išdėstytais motyvais, teisėjų kolegija atmeta pareiškėjo apeliaciniame skunde nurodytus argumentus, jog ūkininko teiktos paslaugos žemės ūkiui yra žemės ūkio veikla, net jeigu jos teikiamos ne žemės ūkio veiklos subjektams ir ne ūkininko valdomoje žemės ūkio paskirties žemėje. Teisėjų kolegijos vertinimu, toks situacijos aiškinimas neatitiktų GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 25 punkto nuostatos, jog neapmokestinamos pajamomis pripažintinos pajamos, gautos už ūkininko ūkyje, įregistruotame Ūkininko ūkio įstatymo nustatyta tvarka, vykdomą žemės ūkio veiklą.

Teisėjų kolegija sprendžia, kad mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjo gautas pajamas už 2003–2006 m. teiktas želdinimo ir želdinių priežiūros paslaugas priskyrė apmokestinamosioms pajamoms, nuo kurių apskaičiavo ir nurodė į biudžetą sumokėti GPM.

Remdamasi tuo, kad išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai aiškino ir taikė nagrinėjamam ginčui aktualias teisės aktų nuostatas. Teisėjų kolegija nenustatė pagrindo naikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą apeliaciniame skunde pateikiamais argumentais, todėl pirmosios instancijos teismo sprendimas paliktinas nepakeistas, o apeliacinis skundas atmestinas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Pareiškėjo G. Š. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. gruodžio 8 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Stasys Gagys

Dainius Raižys

Virginija Volskienė