2020-12-09 Nr. AB-24536-3-61-3-03395-2018-4 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-1870-442/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-03395-2018-4

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.3; 12.13.1.2

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2020 m. gruodžio 9 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Artūro Drigoto (kolegijos pirmininkas), Dainiaus Raižio (pranešėjas) ir Virginijos Volskienės,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo E. K. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. balandžio 9 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo E. K. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjas E. K. (toliau – ir pareiškėjas) su skundu kreipėsi į teismą, prašydamas panaikinti: 1) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2018 m. rugsėjo 11 d. sprendimo Nr. S-149(7-11/2018) (toliau – ir Komisijos sprendimas) dalį, kuria patvirtintas Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, ir centrinis mokesčių administratorius) 2017 m. gruodžio 8 d. sprendimas; 2) panaikinti VMI 2017 m. gruodžio 8 d. sprendimą Nr. (21.63-32) FR0682-454 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ (toliau – ir VMI sprendimas); 3) atleisti E. K. nuo apskaičiuotų 50 912,74 Eur gyventojo pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) delspinigių ir 3 766,34 Eur privalomojo socialinio draudimo įmokų (toliau – ir PSDĮ) arba sumažinti jų dydį 70 proc.; 4) sumažinti paskirtos baudos dydį iki 10 proc.; 5) priteisti patirtas bylinėjimosi išlaidas.

2. Pareiškėjas paaiškino, kad iš viso po skundžiamo Komisijos sprendimo priėmimo pareiškėjui apskaičiuota 159 828,59 Eur mokesčių ir su jais susijusių sumų. VMI ir Komisija netinkamai ir neobjektyviai įvertino į bylą pateiktus esminę įrodomąją galią turinčius dokumentus, formaliais pagrindais atsisakė pripažinti faktiškai įvykusius įvykius, sprendžiant klausimą dėl galimybės atleisti pareiškėją nuo apskaičiuotų delspinigių, nukrypo nuo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos ir išaiškinimų, kas sudaro pagrindą teigti, kad Komisija bylą išnagrinėjo paviršutiniškai, neobjektyviai ir dėl to priėmė neteisėtą ir nepagrįstą sprendimą.

3. Pareiškėjas, akcentuodamas Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo doktriną, kad kiekvienas asmuo turi teisę į tinkamą procesą, nurodė, jog pareiškėjo atžvilgiu vykusiame baudžiamajame procese (teisminio proceso Nr. 1-01-2-00091-2011-8) 2013 m. sausio 18 d. buvo priimtas ir vėlesnėje proceso stadijoje panaikintas apkaltinamasis nuosprendis, kuriuo pareiškėjui buvo paskirta kriminalinė bausmė – 100 MGL (13 000,00 Lt arba 3 765,06 Eur) bauda. Vadinasi, pareiškėjui mokestiniame procese buvo paskirta 42,45 kartus didesnė sankcija (159 828,59 Eur mokesčių ir su jais susijusių sumų) negu prieš tai vykusiame baudžiamajame procese.

4. Nors Komisija yra ikiteisminė mokestinius ginčus nagrinėjanti institucija, jos veiklai taikomi nepriklausomumo ir nešališkumo principai. Nagrinėjamu atveju pareiškėjo mokestinis patikrinimas buvo pradėtas 2011 m. kovo 8 d. ir baigtas 2017 m. spalio 31 d. patikrinimo aktu. Du Komisijos nariai – pranešėja R. S. ir V. V. – pareiškėjo mokestinio patikrinimo laikotarpiu ėjo aukštas pareigas VMI (R. S. – VMI teisės departamento apeliacijų skyriaus vyriausioji specialistė, V. V. – VMI viršininko pavaduotoja). Pareiškėjo įsitikinimu, aukščiau išvardinti faktai turėtų būti priskirti prie kitokių aplinkybių, įvardintų Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2004 m. rugsėjo 2 d. nutarimu Nr. 1119 patvirtintų Komisijos nuostatų 26 punkte, kurios gali turėti įtakos Komisijos nario nešališkumui.

5. Komisijos sprendimo dalis, paneigianti 400 000 Lt paskolos gavimo faktą iš senelio, yra grindžiama prielaidomis ir spėlionėmis, visiškai neatsižvelgiant į tiesioginius ir objektyvius pareiškėjo pateiktus įrodymus bei paaiškinimus. Tai, kad po senelio J. K. mirties vienintelis vekselio egzempliorius, buvęs pas jį, kaip vekselio davėją, iki šios dienos nebuvo surastas, negali būti laikomas vieninteliu ir pakankamu įrodymu, paneigiančiu pinigų perdavimo faktą. Tuo atveju jei beveik 400 000 Lt suma nebuvo perduota pareiškėjui, šios išlaidos turėtų atsispindėti pareiškėjo senelių išlaidose, turto įsigijime. Tačiau mokesčių administratorius teigdamas, kad 400 000 Lt nebuvo perduoti pareiškėjui, nenurodo, kur šie pinigai galėjo būti panaudoti, taip pat nenurodo, iš kur tokią ženklią sumą pareiškėjas galėjo gauti savarankiškai. Pareiškėjas pateikė ir pati VMI surinko visus tiesioginius ir netiesioginius įrodymus, išskyrus vekselio originalą, tačiau Komisija teigia, kad šie įrodymai nepakankami, remdamasi tik prielaidomis. Apie pareiškėjo senelių ir pareiškėjo sudarytą sandorį žinojo tik artimieji giminaičiai, nėra kitų asmenų, kurie galėtų patvirtinti šio sandorio realumą. Kadangi po senelio mirties išnyko asmuo, kuris pareiškėjui perdavė lėšas, o pareiškėjo senelė į jas nepretendavo, vadovaujantis turinio viršenybės prie formą principu, laikytina, kad pareiškėjas iš senelio gavo 400 000 Lt paskolą, kurią, pareiškėjo senelei nereikalaujant grąžinti, galima kvalifikuoti kaip dovaną. Šiuo atvejo atsakovas nevykdė Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 67 straipsnio 1 dalyje nustatytos pareigos tinkamai pagrįsti pareiškėjui apskaičiuotus mokesčius.

6. Pareiškėjo teigimu, mokesčių administratoriaus išvados, kad pareiškėjas, veikdamas pagal 2006 m. rugpjūčio 2 d. įgaliojimą Nr. 9206, 2008–2009 metais į Č. D. sąskaitą įnešdavo savo pinigus, yra nepagrįstos. Pinigus pagal įgaliojimą į Vilniuje esantį Nordea banko filialą pareiškėjas įnešdavo dėl to, kad Alytuje nebuvo šio banko filialo. Pagal su Č. ir V. D. sudarytą nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutartį pareiškėjas turėjo sumokėti 400 000 Lt avansą, o visa likusi suma turėjo būti sumokėta iki 2010 m. gruodžio 31 d. Tarp šalių nebuvo susitarta dėl mokėjimo išdėstymo per laikotarpį nuo 2007 m. gruodžio 29 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d., t. y. pareiškėjas negalėjo įnešinėti dalinio atsiskaitymo į Č. D. banko sąskaitą. Pareiškėjas visą skolos sumą (likusius 6 000 000 Lt) turėjo grąžinti iki paskutinės termino dienos, o pareiškėjui jos negrąžinus, Č. D. kreipėsi į teismą dėl sutarties nutraukimo. Pareiškėjas dėl to, kad tinkamai neatsiskaitė su Č. ir V. D., pagal taikos sutartį turi sumokėti 492 000 Lt palūkanų ir jokia į Č. D. sąskaitą pareiškėjo įnešta suma nebuvo užskaityta kaip įsiskolinimo už įsigytą nekilnojamąjį turtą dalis, 400 000 Lt avansas liko kaip bauda dėl neįvykdyto sandorio. Pareiškėjo sudarytas sandoris turėjo labai aiškią ekonominę logiką, kurioje matyti ir pareiškėjo, ir Č. D. ekonominiai interesai, kurie nebuvo įgyvendinti dėl pasaulinės finansų krizės.

7. Nors V. D. VMI teiktuose paaiškinimuose nurodė, jog pati asmeniškai pareiškėjui jokių pinigų įnešti į banko sąskaitą nedavė, tačiau Č. D. paaiškinimuose nebuvo nurodęs, kad pinigus asmeniškai perdavė jo sutuoktinė, o tik teigė, kad perduodami pareiškėjui pinigai priklausė arba jam, arba jo žmonai kaip sutuoktiniams. Pareiškėjas turėjo tikslą padėti Č. D., kadangi jis sutiko laukti visos likusios pinigų sumos už parduotą turtą (6 mln. litų), pareiškėjas turėjo realių pasiūlymų parduoti šį turtą brangiau, atsiskaityti su pardavėjais, ateityje teikti paslaugas Č. D. priklausančioms įmonėms. VMI ir Komisijos sprendimas šioje dalyje grindžiamas tik prielaidomis ir aplinkybe, jog buvo sudaryta pirkimo-pardavimo sutartis. Nei Komisija, nei mokesčių administratorius nepateikė jokių objektyvių ir neginčytinų įrodymų, kad pareiškėjas turėjo papildomų nenustatytų pajamų, kad į Č. D. sąskaitą įnešinėjo savo, o ne Č. D. pinigus. Be to, nei Komisija, nei VMI negalėjo nevertinti pareiškėjo atžvilgiu atliktame ikiteisminiame tyrime ir baudžiamojoje byloje surinktos medžiagos ir nustatytų aplinkybių. Nei vienas byloje surinktas įrodymas nebuvo paneigtas, priešingai – remiantis visais byloje surinktais dokumentais nustatyta, kad pareiškėjo veikoje nebuvo nusikalstamos veikos sudėties. Be to, Komisija taip pat rėmėsi ikiteisminio tyrimo metu asmenų teiktais paaiškinimais, tačiau šališkai ir nepagrįstai juos vertino nepalankiai pareiškėjui.

8. Pareiškėjo įsitikinimu, Komisijos sprendime nurodoma aplinkybė, kad pareiškėjas rašytiniais įrodymais nepagrindė, jog buvo išlaikomas tėvų, yra neteisėta. Komisija ar mokesčių administratorius, norėdamas įrodyti, kad pareiškėjas studijų metu nebuvo išlaikomas tėvų, turėtų nurodyti kitus galimus pareiškėjo pragyvenimo šaltinius arba kitas aplinkybes, kurios leistų teigti, kad pareiškėjas galėjo turėti tokių šaltinių. Pareiškėjas advokato padėjėju tapo nuo 2006 metų, prieš tai trumpai dirbo vienoje įmonėje, kuomet baigė studijas Vilniaus universitete. Pareiškėjas iki pat 2006 metų buvo visiškai išlaikomas tėvų ir šios išvados nepaneigia, kad jis savo vardu galėjo patirti išlaidų (rezervuotų butą, įsivestų internetą, mokėtų už studijas ir pan.). Komisija nepateikė jokių kitų argumentų, kodėl pareiškėjo jo studijų metu negalėjo išlaikyti jo tėvai. Nei atsakovas, nei Komisija neturėjo teisės apsiriboti abstrakčiu teiginiu, kad tai tik gynybinė pareiškėjo pozicija, ir nepateikti jokių įrodymų savo teiginiui pagrįsti.

9. Pareiškėjo teigimu, nepagrįsta Komisijos sprendimo dalis, kurioje nurodoma, kad mokestinis patikrinimas buvo sustabdytas pareiškėjo, o ne mokesčių administratoriaus iniciatyva, todėl pareiškėjas atleidžiamas tik nuo 30 proc. per 11 metų apskaičiuotų delspinigių. Pareiškėjo mokestinis patikrinimas buvo pradėtas 2011 m. kovo 8 d. ir sustabdytas 2011 m. gegužės 9 d., t. y. po dviejų mėnesių nuo mokestinio patikrinimo pradžios. Patikrinimas buvo atnaujintas 2017 m. gegužės 4 d. ir baigtas 2017 m. spalio 31 d. Mokesčių administratorius turi jam priskirtą diskrecijos teisę stabdyti arba nestabdyti mokestinį patikrinimą dėl objektyvių aplinkybių – kai jam užbaigti reikia informacijos, kai reikalinga informacija, surinkta baudžiamojoje byloje. MAĮ neįtvirtina mokesčių mokėtojo teisės stabdyti, atnaujinti ar pratęsti mokestinį patikrinimą. Pareiškėjo teigimu, VMI viršininko 2004 m. gegužės 5 d. įsakymu Nr. VA-87 patvirtintose Mokestinių patikrinimų atlikimo ir jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklėse (toliau – ir Patikrinimų taisyklės) taip pat įtvirtintas vienintelis atvejis, kai mokestinis patikrinimas gali būti stabdomas mokesčių mokėtojo iniciatyva – kai mokesčių mokėtojas pateikia motyvuotą prašymą sustabdyti mokestinį patikrinimą dėl svarbių priežasčių (pavyzdžiui, dėl mokėtojo komandiruotės į užsienį, ligos ir pan.) ir nėra galimybės įgaliojimus atstovauti mokesčių mokėtojui suteikti kitam asmeniui (36 punkto 3 dalis).

10. Kadangi nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius pagal pareiškėjo pateiktą prašymą pripažino, kad neturi galimybės užbaigti mokestinio patikrinimo tol, kol nėra užbaigtas ikiteisminis tyrimas, sprendimą stabdyti pareiškėjo mokestinį patikrinimą dėl vykstančio ikiteisminio tyrimo priėmė mokesčių administratorius, o mokesčių mokėtojui dėl to negali kilti jokių neigiamų pasekmių. Tuo atveju, jei mokesčių administratorius manė, kad mokestinio patikrinimo užbaigimui nėra būtina laukti baudžiamosios bylos pabaigos, jis bet kuriuo momentu 2011–2017 metais galėjo atnaujinti mokestinį patikrinimą savo iniciatyva. Komisija nesivadovavo MAĮ 100 straipsnyje įtvirtintais atleidimo nuo delspinigių pagrindais ir protingumo, teisingumo kriterijais. Pareiškėjas turėtų būti atleistas nuo 70 proc. priskaičiuotų delspinigių.

11. Kadangi Komisija nenustatė pareiškėjo pažeidimų pakartotinumo, sistemingumo, kitų sunkinančių aplinkybių, pareiškėjas geranoriškai bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, todėl jam pakirta bauda mažintina iki minimalios – 10 proc.

12. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į pareiškėjo skundą prašė jį atmesti.

13. VMI paaiškino, kad pareiškėjo atstovai Komisijos posėdyje nušalinimo skunde minimiems komisijos nariams nereiškė. Nė vienas iš nurodytų asmenų nedalyvavo nei atliekant patikrinimą, nei priimant sprendimus, todėl pozicija dėl galimo šališkumo yra išimtinai formalaus pobūdžio, siekiant dirbtinai sukelti abejones dėl sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo.

14. Patikrinimo metu buvo nustatyta, kad pareiškėjas, siekdamas paaiškinti sumokėto 400 000 Lt avanso pajamų gavimo kilmę, nurodė, kad 2007 m. gruodžio mėnesį jo senelis J. K. surašyto paprastojo vekselio pagrindu jam perdavė 400 000 Lt, kuriuos pareiškėjas panaudojo avansui sumokėti pagal 2007 m. gruodžio 29 d. nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutartį. Pareiškėjas vekselio nepateikė ir nurodė, kad minėtas vekselis buvo surašytas vienu egzemplioriumi, kuris liko pas senelį, po senelio mirties vekselio nesurado. Komisija sutiko su VMI išvada, jog pareiškėjas nepateikė pakankamų ir neginčijamų įrodymų, kurie pagrįstų, kad jis realiai grynaisiais pinigais gavo ginčo paskolą.

15. Pareiškėjas savo poziciją dėl 400 000 Lt perdavimo grindė tik savo ir artimų giminaičių paaiškinimais, jokie kiti rašytiniai dokumentai, patvirtinantys nurodytų lėšų perdavimą, nebuvo pateikti nei mokesčių administratoriui, nei baudžiamąją bylą nagrinėjusiems teismams, nei Komisijai. V. K. ir A. M. K. paaiškinimai negali būti laikomi tiesioginiais įrodymais, pagrindžiančiais pareiškėjo nurodytas aplinkybes, nes šie asmenys nedalyvavo J. K. perduodant pinigus pareiškėjui, be to, jie yra artimi pareiškėjo giminaičiai, kurie gali būti suinteresuoti nurodyti pareiškėjui palankias bei jo poziciją patvirtinančias aplinkybes. Paveldėjimo teisės 2010 m. gruodžio 16 d. liudijime, kurio pagrindu A. M. K. paveldėjo J. K. turtą, nėra nurodyta jokių kreditorinių reikalavimų pareiškėjo atžvilgiu. Tokių įrodymų nebuvimas reiškia, kad pareiškėjas neįrodė savo teiginių pagrįstumo, o tuo pačiu ir nepaneigė mokesčių administratoriaus surinktų įrodymų, bei jų pagrindu padarytų išvadų.

16. Mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas į Č. D. sąskaitas, esančias Nordea Bank Finland Plc Lietuvos skyriuje, grynaisiais 2008 metais įnešė 191 362,24 Lt, 2009 metais – 342 425,44 Lt. Laikytina, kad pareiškėjas įnešė savo pinigines lėšas, o ne perduotas Č. D. Pastarasis asmuo turėjo atsiskaitomąsias sąskaitas kituose bankuose, kurių filialai buvo Alytuje ir kuriuose disponavo piniginėmis lėšomis, taip pat galėjo pinigines lėšas įnešti į minėtus bankus ir pervesti į Nordea Bank Finland Plc Lietuvos skyrių.

17. Patikrinimo metu įvertinus Pareiškėjo 2003 m. gruodžio 31 d. deklaruotą 66 000 Lt piniginių lėšų likutį ne banke, 2004–2005 metais patirtas 48 393,40 Lt išlaidas, buvo nustatyta, kad pareiškėjo piniginių lėšų likutis ne banke 2006 m. sausio 1 d. galėjo sudaryti iki 17 606,60 Lt. Pareiškėjo argumentas jog deklaruotų piniginių lėšų pareiškėjas nenaudojo, o buvo išlaikomas tėvų yra nepagrįstas jokiais rašytiniais byloje esančiais įrodymais, todėl laikytinas pareiškėjo gynybine pozicija. Pareiškėjas nei paaiškinimuose mokesčių administratoriui, nei ikiteisminį tyrimą atliekantiems asmenims, nei baudžiamąją bylą nagrinėjusiems teisėjams nebuvo nurodęs, kad jį iki pat 2006 m. birželio mėn. išlaikė tėvai. To nenurodė ir jo tėvas V. K., duodamas parodymus pareiškėjo atžvilgiu iškeltoje baudžiamojoje byloje.

18. VMI, skirdama pareiškėjui baudą, nurodė, jog ginčo byloje egzistuoja tiek atsakomybę lengvinančios, tiek sunkinančios aplinkybės. Lengvinančioms yra priskirtos patikrinimo metu nustatytos aplinkybės, jog pareiškėjas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, o sunkinančiomis yra pripažįstamos patikrinimo metu nustatytos aplinkybės, kad buvo nustatyti išlaidų ir pajamų neatitikimai, nenustatyti pagrįsti pareiškėjo pajamų šaltiniai, todėl apskaičiuojant GPM ir PSD įmokas taikytos MAĮ 70 straipsnio nuostatos. Nenustatyta, jog švelninančių aplinkybių būtų buvę daugiau ir suponuojančių mažesnės nei vidurkis baudos skyrimą. Mokestinės prievolės dydis buvo apskaičiuotas remiantis MAĮ 70 straipsnio nuostatomis ne dėl mokesčių administratoriaus kaltės, bet pareiškėjo, kaip mokesčių mokėtojo, netinkamai vykdytų pareigų apskaičiuojant ir deklaruojant gautas pajamas. Atsižvelgus į tai, nebuvo ir teisinio pagrindo skirti pareiškėjui nei maksimalaus, nei minimalaus GPM ir PSD įmokų baudos dydžio.

II. 19. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2019 m. balandžio 9 d. sprendimu pareiškėjo E. K. skundą atmetė.

20. Teismas nustatė, kad Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2011 m. kovo 8 d. pavedimu vyriausiajam specialistui pavedė atlikti pareiškėjo E. K. mokestinį patikrinimą; nuo 2011 m. gegužės 9 d. mokestinis patikrinimas sustabdytas iki kol bus gauta informacija iš teisėsaugos institucijų; VMI atliko pareiškėjo GPM ir PSDĮ patikrinimą už 2006–2009 metų laikotarpį ir 2017 m. spalio 31 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (21.60-32)FR0680-457 (toliau – ir Patikrinimo aktas); VMI 2017 m. gruodžio 8 d. sprendimu patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui į VMI sąskaitą sumokėti 74 457,84 Eur GPM ir 6 426,67 Eur PSDĮ, taip pat apskaičiavo 72 732,74 Eur GPM delspinigių ir 5 380,34 Eur PSDĮ delspinigių bei skyrė 22 337 Eur (30 proc.) GPM baudą ir 1 928 Eur (30 proc.) PSDĮ baudą; pareiškėjas, nesutikdamas su VMI sprendimu pateikė skundą Komisijai, kuri ginčijamu sprendimu patvirtino VMI sprendimą ir atleido pareiškėją nuo 21 820 Eur GPM delspinigių ir 1 614 Eur PSDĮ delspinigių mokėjimo.

21. Teismas pažymėjo, kad ginčijamas ir Komisijos patvirtintas VMI sprendimas priimtas vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi, taip pat VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 4.1 papunkčiu.

22. Teismas atmetė kaip nepagrįstus ir deklaratyvius skundo argumentus dėl Komisijos narių nešališkumo. Teismo vertinimu, pareiškėjas nenurodė jokių objektyvių priežasčių, patvirtinančių, kad Komisijos narės V. V. ir R. S. Komisijos bylos nagrinėjimo ir sprendimo priėmimo metu buvo šališkos ir turėjo nusišalinti. Teismas pažymėjo, kad nei V. V., nei R. S. nedalyvavo priimant mokesčių administratoriaus sprendimus pareiškėjo atžvilgiu, Komisijos posėdžio metu nušalinimų Komisijos nariams pareiškėjas taip pat nereiškė.

23. Vertindamas VMI išvados, kad pareiškėjo senelis J. K. 400 000 Lt paskolos pareiškėjui nesuteikė, pagrįstumą, teismas pažymėjo, jog aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo ar nebuvo perduotos, gali būti įrodinėjamos ir tiesioginiais, ir netiesioginiais įrodymais, tačiau tokio pobūdžio bylose išvada apie tai, kad mokesčių mokėtojas nepagrindė pajamų, neturėtų būti daroma vien netiesioginių įrodymų pagrindu. Teismas nustatė, kad pareiškėjas, siekdamas pagrįsti 2007 m. gruodžio 29 d. sutarties pagrindu sumokėtų 400 000 Lt (avanso) kilmę, paaiškino, kad 2007 m. gruodžio mėnesį jo senelis J. K., surašyto paprastojo vekselio pagrindu, jam perdavė 400 000 Lt, kuriuos pareiškėjas panaudojo avansui sumokėti pagal minėtą sutartį. Įvertinęs šiuos ir vėliau VMI bei baudžiamojoje byloje teiktus pareiškėjo paaiškinimus, A. M. K. VMI teiktus paaiškinimus, kad visus piniginius reikalus su jai ir sutuoktiniui priklausančiu turtu tvarkė J. K., teismas darė išvadą, kad pareiškėjas 400 000 Lt sumos iš senelio J. K. pinigų gavimo faktą grindžia tik savo paties ir artimųjų giminaičių paaiškinimais, pareiškėjas nei mokesčių administratoriui, nei Komisijai ar teismui nepateikė jokių rašytinių tiesioginių įrodymų, kurie pagrįstų realų 400 000 Lt pinigų gavimo faktą, be to, pareiškėjas šios nurodomos iš senelio gautos pinigų sumos nedeklaravo.

24. Pažymėjęs, kad pareiškėjas, pasirinkdamas finansines operacijas grynaisiais pinigais ir šių pajamų nedeklaruodamas atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijose, prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos, teismas darė išvadą, kad pareiškėjas nepagrindė, jog senelis J. K. suteikė jam 400 000 Lt paskolą ar dovaną, o vien su mokesčių mokėtoju susijusių asmenų paaiškinimai nėra pakankamas pagrindas konstatuoti pinigų gavimo ar perdavimo pareiškėjui faktą. Nors byloje nebuvo ginčo dėl to, kad pareiškėjo senelis J. K. turėjo finansines galimybes suteikti pareiškėjui 400 000 Lt paskolą (kuri, pareiškėjo teigimu, po senelio mirties, kvalifikuotina kaip dovana), vien tai nepagrindė, jog šie pinigai pareiškėjui buvo realiai perduoti.

25. Analizuodamas skundo argumentus, susijusius su 2008–2009 metais į Č. D. sąskaitą įnešamus grynuosius pinigus, teismas nustatė, jog 2006 m. rugpjūčio 2 d. Č. D. įgaliojo E. K. valdyti, naudoti, disponuoti savo nuožiūra visomis jam priklausančiomis piniginėmis lėšomis banko sąskaitose Nordea Bank Finland Plc Lietuvos skyriuje. Įvertinęs Č. D. paaiškinimus, kad piniginių lėšų perdavimas pareiškėjui nebuvo įforminamas jokiais dokumentais, kad Č. D. Nordea Bank Finland Plc Alytuje neturėjo savo padalinio, todėl jis įgaliojo E. K. tvarkyti banko sąskaitas, įnešti į šias sąskaitas jų su sutuoktine grynuosius pinigus, kad E. K. įnešinėjo Č. D. ir jo sutuoktinės ne banke turėtus grynuosius pinigus, skirtus paskolos ir palūkanų periodinėms įmokoms sumokėti, kad pareiškėjas buvo skolingas Č. D. ir V. D. buvo skolingas už žemės sklypą ir namą, tačiau V. D. teigimu, ji asmeniškai pareiškėjui jokių pinigų įnešimui niekada nebuvo davusi, teismas darė išvadą, jog pareiškėjas jokiais objektyviais įrodymais nepagrindė ekonominės logikos periodiškam pinigų įnešimui į Č. D. banko sąskaitą. Teismas konstatavo, jog E. K. į Č. D. banko sąskaitas Nordea Bank Finland Plc Lietuvos skyriuje įnešamos lėšos buvo ne Č. D., tačiau paties pareiškėjo E. K..

26. Teismo vertinimu, pareiškėjo teiginiai, jog jis padėjo Č. D., nes vertino jį kaip potencialų klientą, buvo pareiškėjo gynybinė poziciją, kadangi paprastai advokato padėjėjo ir kliento santykiams nėra būdingas papildomų asmeninių paslaugų teikimas. Atsižvelgęs į aplinkybę, jog pareiškėjas turėjo įsiskolinimą Č. D. pagal 2017 m. gruodžio 29 d. nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutartį, bet vis tiek teikė jam neatlygintinas paslaugas, teismas konstatavo, jog tokie veiksmai neatitiko jokios ekonominės logikos. Teismas pažymėjo, jog Č. D. nekilo objektyvių kliūčių pačiam įnešti pinigus į banko sąskaitą Nordea Bank Finland Plc Lietuvos skyriuje Vilniuje. Nurodęs, kad Č. D. ir V. D. pateikti paaiškinimai dėl pareiškėjui perduodamų pinigų nesutampa, teismas atmetė pareiškėjo skundo argumentus dėl netinkamo šių paaiškinimo vertinimo VMI ir Komisijoje.

27. Byloje buvo nustatyta, kad pareiškėjas 2003 m. gruodžio 31 d. turėjo 66 000 Lt piniginių lėšų likutį ne banke. Įvertinęs byloje esančius rašytinius įrodymus, susijusius su pareiškėjo išlaidomis (įmokomis už studijas, advokato padėjėjo įmokomis, rezervavimo įmokas už ketinamą įsigyti nekilnojamąjį turtą), VMI apskaičiuotas vartojimo išlaidas 2004–2005 metais, teismas pažymėjo, jog pareiškėjas nepateikė dokumentų, pagrindžiančių faktiškai patirtas vartojimo išlaidas minėtu laikotarpiu, todėl darė išvadą, jog mokesčių administratorius teistai ir pagrįstai jas apskaičiavo remdamasis statistiniais rodikliais, o toks apskaičiavimas leido tiksliausiai ir objektyviausiai atlikti pareiškėjo patirtų vartojimo išlaidų įvertinimą.

28. Teismas kaip nepagrįstus ir neįrodytus atmetė pareiškėjo teiginius, jog iki pat 2006 metų, kol tapo advokato padėjėju, jis buvo išlaikomas tėvų, kadangi pareiškėjas nepateikė jokių objektyvių duomenų, kurie patvirtintų, kad pareiškėją iki 2006 metų išlaikė tėvai, o jis turimas lėšas ne banke laikė nenaudojamas. Byloje nebuvo nei iš tėvų įvykdytų bankinių pavedimų pareiškėjui, nei jokių kitų dokumentų, kurie pagrįstų aplinkybes apie pareiškėjo išlaikymą. Pažymėjęs, kad pagal MAĮ 67 straipsnio reikalavimus atveju mokesčių administratoriui apskaičiavus pareiškėjo piniginių lėšų likutį 2006 m. sausio 1 d., o pareiškėjui nepateikus faktinių duomenų, kurie paneigtų mokesčių administratoriaus padarytas išlaidas dėl pareiškėjo piniginių lėšų likučio, teismas sprendė, kad pareiškėjas realiai patyrė VMI nurodytas vartojimo ir kitas išlaidas, todėl mokesčių administratorius pagrįstai apskaičiavo, kad pareiškėjo piniginių lėšų likutis ne banke 2006 m. sausio 1 d. galėjo sudaryti iki 17 606,60 Lt.

29. Įvertinęs aplinkybes, susijusias su pareiškėjo mokestinio patikrinimo pradžia, sustabdymu ir trukme, teismas pažymėjo, kad būtent pareiškėjas inicijavo mokestinio tyrimo sustabdymą, todėl nėra pagrindo teigti, kad mokestinis patikrinimas sustabdytas mokesčių administratoriaus iniciatyva. Teismo vertinimu, Komisijos ginčijamu sprendimu atleidus pareiškėją nuo 30 proc. delspinigių mokėjimo, protingumo, teisingumo, sąžiningumo ir proporcingumo principai pažeisti nebuvo. Pareiškėjas, prašydamas stabdyti mokestinį patikrinimą iki ikiteisminio tyrimo pabaigos, galėjo tikėtis, kad tokio prašymo pagrindu sustabdytas mokestinis patikrinimas užsitęs. Teismas taip pat pritarė Komisijos sprendime išdėstytai pozicijai, kad mokestinio patikrinimo metu nustatyta tiek pareiškėjo atsakomybę lengvinančių, tiek atsakomybę sunkinančių aplinkybių, todėl paskirta 30 proc. bauda atitiko MAĮ 139 straipsnio 1 dalyje nurodytas baudų ribas ir teisingumo, protingumo bei sąžiningumo principus.

30. Apibendrinęs byloje nustatytas aplinkybes, teismas konstatavo, kad mokesčių administratorius ir Komisija išsamiai ir objektyviai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, vadovaudamiesi įstatymu ir teismų praktika, įvertino byloje esančius duomenis, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstus bei teisingus sprendimus, kurių naikinti skunde nurodytais motyvais bei dar labiau mažinti pareiškėjui paskirtų sankcijų nebuvo pagrindo.

31. Nusprendęs atmesti pareiškėjo skundą, teismas nurodė, kad jis neįgijo teisės į bylinėjimosi išlaidų atlyginimą, todėl netenkino pareiškėjo prašymo šias išlaidas atlyginti.

III. 32. Pareiškėjas E. K. apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. balandžio 9 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo skundą tenkinti ir panaikinti Komisijos sprendimo dalį, kuria patvirtintas VMI sprendimas, VMI sprendimą, atleisti pareiškėją nuo apskaičiuotų 50 912,74 Eur GPM ir 3 766,34 PSDĮ delspinigių arba sumažinti jų dydį 70 proc., sumažinti paskirtą baudą iki 10 proc. ir priteisti pirmosios instancijos teisme patirtas bylinėjimosi išlaidas.

33. Pareiškėjas tvirtina, kad pirmosios instancijos teismas iš esmės tik pritarė atsakovo ir Komisijos sprendimams, tačiau neatskleidė bylos esmės ir nepasisakė dėl visų skunde išdėstytų argumentų, tinkamai jų nevertino.

34. Skunde buvo nurodoma Konstitucinio Teismo jurisprudencija dėl traukiamo teisinėn atsakomybėn asmens procesinių garantijų, t. y. garantija į teisingą bylos nagrinėjimą, ir turėjo būti įvertinas aspektas dėl pareiškėjo pareigos mokesčių administratoriui pateikti informaciją, tokios pareigos apimties ir jos ribų (pareiškėjui tenkančios įrodinėjimo naštos), tačiau to nei viena mokestinį ginčą nagrinėjusi institucija, įskaitant ir pirmosios instancijos teismą, neatliko.

35. Pareiškėjo teigimu, mokesčių administratorius neturėjo pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, dėl šios priežasties su pareiškėju vedė derybas dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo, tačiau šalims nesusitarus vėlesnėje mokestinio ginčo eigoje visa įrodinėjimo našta buvo perkelta pareiškėjui. Atsižvelgdamas į teismų praktiką dėl įrodinėjimo pareigos mokestiniuose teisiniuose santykiuose paskirstymo tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo, pareiškėjas teigia, jog įrodinėjimo pareigos paskirstymo taisyklės mokesčių administravimo procedūroje nesuteikia pakankamų mokesčių mokėtojo teisių garantijų, jeigu jis dėl objektyvių, nuo jo nepriklausančių priežasčių, negali pateikti įrodymų, pagrindžiančių nustatyto mokesčio dydžio neteisingumą. Apelianto atžvilgiu taikytos mokestinės sankcijos savo dydžiu (griežtumu) prilygsta kriminalinėms bausmėms, todėl įrodymų vertinimas taikant taisyklę „labiau tikėtina atitinkamą faktą buvus, nei jo nebuvus“, kuri būdinga civiliniam procesui, nagrinėjamoje administracinėje byloje yra nepateisinamas.

36. Pirmosios instancijos teismas nenagrinėjo skundo argumentų (į juos neatsakė) (1.1–1.9 punktai), susijusių su pareiškėjo senelio J. K. paskolintomis (perduotomis) piniginėmis lėšomis, o tik pritarė atsakovo ir Komisijos išvadoms. Pareiškėjas dėl objektyvių priežasčių (senelio, kurio žinioje buvo vienintelis piniginę operaciją patvirtinantis įrodymas – vekselis, mirties) prarado galimybę tiesioginiu įrodymu – senelio J. K. paaiškinimais – pagrįsti nustatyto mokesčio dydžio neteisingumą. Vien dėl taip susiklosčiusios situacijos bausti pareiškėją ir visą riziką dėl įrodinėjimo naštos perkelti jam – neteisinga ir neproporcinga. Pirmosios instancijos teismas nepagrįstai nurodė, kad iš senelių gautos pajamų sumos pareiškėjas nedeklaravo, o tai, neva patvirtina VMI išvadą, jog šios lėšos nebuvo pareiškėjui perduotos, kadangi pareiškėjui teisės aktai nenustatė pareigos teikti turto deklaraciją, be kita ko, joje deklaruoti gautas paskolas.

37. Pirmosios teismas taip pat nenagrinėjo skundo argumentų, susijusių su piniginių lėšų įnešimu į Č. D. banko sąskaitas, apsiribodamas abstrakčia formuluote, jog tokie pareiškėjo argumentai laikytini subjektyvaus pobūdžio. Tačiau analogišką formuluotę dėl subjektyvaus pobūdžio argumentų galima naudoti ir vertinant pirmosios instancijos teismo pateiktą pritarimą Komisijos sprendimo motyvams. Pareiškėjas atkreipia dėmesį, jog pirmosios instancijos teismas išreikalavo ir prie nagrinėjamos bylos medžiagos prijungė Č. ir V. D. sprendimus dėl mokestinių patikrinimų aktų tvirtinimo, priimtus Kauno AVMI, iš kurių galima spręsti, kad ta pati institucija skirtingai vertino, kam priklausė pareiškėjo į Č. D.banko sąskaitas, esančias Nordea Bank Finland Plc Lietuvos skyriuje, grynaisiais pinigais 2008–2009 metais įnešinėtos piniginės lėšos. Pareiškėjo atveju buvo konstatuota, jog tai pareiškėjo vykdytas atsiskaitymas dalimis už iš Č. ir V. D. įsigytą nekilnojamąjį turtą, vykdytas iš neaiškių šaltinių gautomis lėšomis, todėl jos buvo apmokestintos. Tačiau Č. ir V. D. atžvilgiu vykdytų mokestinių patikrinimų atveju šios lėšos buvo priskiriamos Č. ir V. D. išlaidoms. Pareiškėjas pirmosios instancijos teismo posėdžio metu prašė išreikalauti Kauno AVMI priimtų Č. ir V. D. patikrinimo aktų ir sprendimų dėl patikrinimo aktų tvirtinimo priedus, tačiau pirmosios instancijos teismas tokį prašymą atmetė. Taip pat niekuo nepagrįstas pirmosios instancijos teismo vertinimas, jog pareiškėjo neatlygintina pagalba Č. D. yra tik gynybinė pozicija.

38. Dėl pirmosios instancijos teismo išvadų, susijusių su piniginių lėšų likučio 2006 m. sausio 1 d. nustatymu, pareiškėjas pažymi, kad pareiškėjo jokie teisės aktai neįpareigojo kaupti ir turėti jo vartojimo išlaidas pagrindžiančius dokumentus, juo labiau vartojimo, kuris vyko daugiau negu prieš 15 metų. Apeliantui visiškai nesuprantama, kaip jis turėtų įrodyti, kad studijų metais jis buvo išlaikomas tėvų.

39. Pareiškėjas nesutinka su pirmosios instancijos teismo išvadomis dėl priskaičiuotų delspinigių ir baudos. Mokestinio patikrinimo metu pareiškėjo atžvilgiu buvo pradėtas baudžiamasis procesas dėl neteisėto praturtėjimo iš esmės dėl tų pačių faktų. Todėl pareiškėjas, siekdamas, jog prieš jį vykstančiame baudžiamajame persekiojime nebūtų panaudoti jo paties mokesčių administravimo procedūrų metu pateikti duomenys ir dokumentai (teisė atsisakyti duoti parodymus prieš save), paprašė VMI mokestinį patikrinimą sustabdyti, toks pareiškėjo elgesys buvo teisėtas ir proporcingas, todėl už tai pareiškėjas neturėtų būti baudžiamas. Paskirta bauda prilygsta kriminalinei bausmei ar ją viršija, ji neatitinka protingumo, teisingumo kriterijų, nes nenustatyti jokie pareiškėjo veiksmai, kurie galėtų būti vertinami kaip aplinkybės, sunkinančios mokesčių mokėtojo atsakomybę.

40. Pareiškėjo atžvilgiu vykusiame baudžiamajame persekiojime tuometinė VMI viršininko pavaduotoja V. V, kuri vėliau kaip Komisijos narė nagrinėjo pareiškėjo skundą dėl VMI sprendimo, teikė mokesčių administratoriaus apie pareiškėją surinktą informaciją (VMI 2011 m. spalio 10 d. raštas Nr. (12.25-31-3)-R-9408 „Dėl informacijos pateikimo“, kurį pareiškėjas prideda). Tai patvirtina skundo argumentus, kad jo mokestinį ginčą nagrinėjusi Komisija pareiškėjui neužtikrino nepriklausomumo ir nešališkumo garantijų.

41. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą prašo jį atmesti. Atsakovas atsiliepimą iš esmės grindžia tais pačiais argumentais, kuriuos nurodė atsiliepime į pareiškėjo skundą pirmosios instancijos teismui. Pirmosios instancijos teismo sprendimas yra išsamus, motyvuotas ir pagrįstas, todėl jo naikinti apeliacinio skundo argumentais nėra pagrindo.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 42. Nagrinėjamoje byloje mokestinis ginčas kilo dėl nurodymų pareiškėjui sumokėti 74 457,84 Eur GPM ir 6 426,67 Eur PSD įmokų bei su šiuo mokesčiu ir įmokomos susijusias sumas, mokesčių administratoriui nustačius, jog pareiškėjo 2006–2009 metais patirtos išlaidos viršijo jo gautas pajamas.

43. Pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) ABTĮ 140 straipsnio 1 dalį teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Pažymėtina, kad byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei nenustatyti sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

44. Europos Žmogaus Teisių Teismo (toliau – ir EŽTT) ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktikoje ne kartą akcentuota, jog teismo pareiga pagrįsti priimtą sprendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą, o atmesdamas apeliacinį skundą, apeliacinės instancijos teismas gali tiesiog pritarti žemesnės instancijos teismo priimto sprendimo motyvams (žr., pvz., EŽTT 1994 m. balandžio 19 d. sprendimą byloje Van de Hurk prieš Nyderlandus (pareiškimo Nr. 16034/90); 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimą byloje Helle prieš Suomiją (pareiškimo Nr. 20772/92); LVAT 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-355/2011).

45. VMI, atlikusi pareiškėjo mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d., surašė 2017 m. spalio 31 d. patikrinimo aktą Nr. (21.60-32)FR0680-457.

46. VMI 2017 m. gruodžio 8 d. sprendimu Nr. (21.63-32)FR0682-454 patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 74 457,84 Eur GPM ir 6 426,67 Eur PSD įmokų, 72 732,74 Eur GPM delspinigių ir 5 380,34 Eur PSD įmokų delspinigių bei skyrė 22 337 Eur GPM baudą ir 1 928 Eur PSD įmokų baudą.

47. Mokestinių ginčų komisija, ikiteismine tvarka išnagrinėjusi mokestinį ginčą pagal pareiškėjo skundą, 2018 m. rugsėjo 11 d. sprendimu Nr. S-149 (7-11/2018) patvirtino VMI 2017 m. gruodžio 8 d. sprendimą Nr. (21.63-32) FR0682-454 ir atleido pareiškėją nuo 21 820 Eur GPM delspinigių ir 1 614 Eur PSD įmokų delspinigių mokėjimo.

48. Įrodymai administracinėje byloje yra visi faktiniai duomenys, kurie priimti bylą nagrinėjančio teismo ir kuriais remdamasis teismas įstatymų nustatyta tvarka konstatuoja, kad yra aplinkybių, pagrindžiančių proceso šalių reikalavimus bei atsikirtimus, ir kitokių aplinkybių, turinčių reikšmės bylai teisingai išspręsti, arba kad jų nėra (ABTĮ 56 straipsnio 1 dalis).

49. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje yra pažymėta, jog mokesčių administratorius, užtikrindamas, kad būtų tinkamai mokami mokesčiai, ir nustatydamas mokestinių prievolių atsiradimui reikšmingas aplinkybes, gali naudoti visas prieinamas įrodinėjimo priemones, kurių naudojimo įstatymai nedraudžia. Nei Mokesčių administravimo įstatymas, nei kiti įstatymai nenustato tokio ribojimo, kuris neleistų mokesčių administratoriui remtis ikiteisminio tyrimo metu užfiksuotais duomenimis. Atitinkami ikiteisminio tyrimo duomenys gali būti panaudojami ir įrodinėjimo procese administraciniame teisme, nes ABTĮ 56 straipsnio 2 dalis, nustatant bylai reikšmingas aplinkybes, leidžia remtis įvairiais dokumentais ir kitais rašytiniais įrodymais, neribodama šių įrodinėjimo priemonių sąrašo. Pažymėtina, kad mokestiniais aspektais reikšmingi ikiteisminio tyrimo duomenys mokestinio patikrinimo metu bei nagrinėjant mokestinį ginčą yra naudojami ne tam tikrų asmenų baudžiamosios atsakomybės klausimo išsprendimui, bet mokestinių prievolių atsiradimui reikšmingų aplinkybių nustatymui. Šie duomenys yra tiriami ir vertinami ne baudžiamojo proceso požiūriu, o pagal administracinio proceso įrodinėjimo taisykles, kaip ir bet kurie kiti administraciniame procese pateikti įrodymai (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. kovo 1 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1420/2012; 2012 m. spalio 22 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1498/2012; 2016 m. birželio 30 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-887-442/2016).

50. Mokesčių administravimo procedūroje mokesčių administratoriaus panaudoti Baudžiamojo proceso kodekso nustatyta tvarka surinkti duomenys yra tik viena iš įrodinėjimo priemonių, kurių įrodomoji reikšmė vertinama kartu mokesčių administravimo procedūros metu surinktais įrodymais, taip pat ir tais įrodymais, kuriuos mokesčių administravimo procedūros ar mokestinio ginčo nagrinėjimo metu pateikė mokesčių mokėtojas.

51. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nenurodė jokių aplinkybių, patvirtinančių tai, kad jam buvo kliudoma pateikti faktinius duomenis, pagrindžiančius jo nesutikimą su mokesčių administratoriaus išvadomis dėl papildomų mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo. Taigi vien tai, jog mokesčių administratorius ginčijamam sprendimui pagrįsti rėmėsi ikiteisminio tyrimo metu surinktais duomenis nėra pagrindas pripažinti, jog mokestinio patikrinimo ir mokestinio ginčo nagrinėjimo procese buvo pažeistos pareiškėjo teisės, įtvirtintos Mokesčių administravimo įstatyme, teisės aktuose reglamentuojančiose mokestinių ginčų nagrinėjimą, o taip pat jo teisės, įtvirtintos Žmogaus teisių ir pagrindinių laisvių apsaugos konvencijos 6 straipsnyje.

52. Pirmosios instancijos teismas skundžiamame sprendime įvertino visas esmines skunde nurodytas aplinkybes, kuriomis pareiškėjas grindė skundo reikalavimus, išvadas pagrindė įstatymo nustatyta tvarka surinktais ir teisminio bylos nagrinėjimo metu patikrintais įrodymais. Pagal ABTĮ 56 straipsnio 6 dalį, teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu visų bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Jokie įrodymai teismui neturi iš anksto nustatytos galios. Teisėjų kolegija, įvertinusi nagrinėjamoje byloje surinktų faktinių duomenų visumą prieina išvadą, jog nėra pagrindo konstatuoti, kad pirmosios instancijos teismas pažeidė įrodymų vertinimo taisykles ir, remdamasis byloje esančiais įrodymais neteisingai nustatė bylai reikšmingas aplinkybes. Teisėjų kolegija iš esmės sutinka su pirmosios instancijos teismo atliktu įrodymų vertinimu bei teisės normų taikymu, pritaria skundžiamo pirmosios instancijos teismo sprendimo motyvams ir jų nebekartoja.

53. MAĮ 67 straipsnio 1 dalis nustato, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Šio straipsnio 2 dalyje numatyta, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos.

54. Aiškindamas šių teisės normų turinį Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas ne kartą yra konstatavęs, kad jomis įrodinėjimo pareiga (onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius privalo tam tikrais duomenimis pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Tuo tarpu mokesčių mokėjas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuoto mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pateikti duomenis, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai. Nustačius, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė. Mokesčių mokėtojas, norėdamas paneigti mokesčių administratoriaus apskaičiuotą konkretų mokestį, privalo pateikti pagrįstus argumentus ir juos pagrindžiančius naujus įrodymus, sąlygojančius nustatyto mokesčio dydžio neteisingumą (žr., pvz., 2010 m. lapkričio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1527/2010; 2010 m. spalio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1147/2010; 2011 m. gruodžio 22 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-912/2011; 2012 m. gegužės 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1601/2012; 2015 m. spalio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1021-442/2015).

55. Mokesčių administratorius patikrinimo metu nustatė, kad pareiškėjas į Č. D. sąskaitas, esančias Nordea Bank Finland Plc Lietuvos skyriuje, grynaisiais 2008 metais įnešė 191 362,24 Lt, o 2009 m. – 342 425,44 Lt. Pareiškėjo teigimu, į Č. D. banko sąskaitą 2008–2009 m. buvo įnešamos Č. D. priklaususios piniginės lėšos, kurias pareiškėjas įnešdavo 2006 m. rugpjūčio 2 d. išduoto įgaliojimo Nr. 9206 pagrindu. Šiuo įgaliojimu Č. D. įgaliojo pareiškėją valdyti, naudoti, disponuoti savo nuožiūra visomis jam priklausančiomis piniginėmis lėšomis banko sąskaitose Nordea Bank Finland Plc Lietuvos skyriuje.

56. Įrodinėjimo pareigos mokesčių administravimo procedūrose bei mokestinių ginčų nagrinėjimo procese paskirstymo tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo kontekste pareiškėjas privalėjo įrodyti, jog jo į Č. D. sąskaitą banke įmokėtos minėtos pinigų sumos priklausė būtent šiam asmeniui. Be įgaliojimo, pareiškėjo, Č. D. bei jo sutuoktinės V.D. bendro pobūdžio paaiškinimų, pareiškėjas nepateikė jokių kitų objektyvių įrodymų, patvirtinančių teisiškai reikšmingą aplinkybę, jog realiai gavo iš Č. D. pinigų sumas įmokėjimui į banko sąskaitą. Pareiškėjo skunde, paduotame pirmosios instancijos teismui, išdėstytos subjektyvaus pobūdžio aplinkybės dėl pinigų, įmokėtų į Č. D. sąskaitą, nesant šias aplinkybes patvirtinančių duomenų, įrodinėjimo aspektu neturi esminės reikšmės, todėl pirmosios instancijos teismas neprivalėjo detaliai atsakyti į visus pareiškėjo skunde išdėstytus samprotavimus. Tokių objektyvių faktinių duomenų nebuvimas įrodymų vertinimo prasme reiškia, kad pareiškėjas neįrodė savo teiginių pagrįstumo, o tuo pačiu ir nepaneigė mokesčių administratoriaus surinktų įrodymų bei jų pagrindu padarytų išvadų apie tai, jog minėtos į Č. D. sąskaitą banke įmokėtos pinigų sumos priklausė pareiškėjui.

57. Pirmosios instancijos teismas visas aplinkybes, susijusias su minėtomis piniginėmis lėšomis, visapusiškai ištyrė, motyvuotai nurodė, dėl ko byloje esantys įrodymai (pareiškėjo, Č. D. ir V. D. paaiškinimai) nepatvirtina pareiškėjo nurodytos pozicijos apie tai, kad į paminėtą banko sąskaitą įmokėtos pinigų sumos priklausė Č. D..

58. Pareiškėjas nepateikė jokių faktinių duomenų, jog realiai gavo 400 000 Lt iš savo senelio J. K.. Tai, kad, pareiškėjo teigimu, po senelio J. K. mirties dingo šios sumos gavimą patvirtinantis vekselis, pagal MAĮ 67 straipsnio negali būti pagrindas pareiškėją atleisti nuo pareigos faktiniais duomenimis pagrįsti realų piniginių lėšų gavimo faktą. Net ir nesant vekselio pareiškėjas minėtų lėšų realaus gavimo faktą galėjo įrodinėti kitomis leistinomis įrodinėjimo priemonėmis, tačiau pareiškėjas jokių faktinių duomenų, tiesiogiai patvirtinančių minėtos pinigų sumos gavimo faktą, išskyrus savo paaiškinimą, nepateikė. Byloje esančiame pareiškėjo senelės A. M. K. (J. K. sutuoktinės) paaiškinime irgi nėra nurodytas aiškus ir kategoriškas patvirtinimas, jog J. K. paskolino pareiškėjui 400 000 Lt. Nesant objektyvių faktinių duomenų apie minėtos pinigų sumos perdavimą pareiškėjui, aplinkybė, jog J. K. turėjo galimybę tokią pinigų sumą paskolinti, nėra pakankama realiam minėtos pinigų sumos faktui patvirtinti. Todėl pirmosios instancijos teismas priėjo pagrįstą išvadą, kad pareiškėjo ir jo artimųjų giminaičių paaiškinimai apie iš J. K. gautą 400 000 Lt sumą nepagrindžia šios sumos gavimo fakto.

59. Apskaičiuodamas pareiškėjo 2004–2005 metų vartojimo išlaidas, mokesčių administratorius rėmėsi Statistikos departamento namų ūkio vartojimo išlaidų ūkio nariui rodikliais. Pareiškėjas nepateikė faktinių duomenų bei neįrodė, kad buvo patirtos daug mažesnės išlaidos negu nurodyta pateiktuose Statistikos departamento duomenyse, taip pat nepagrindė jokiais faktiniais duomenimis, kad minėtu laikotarpiu jam buvo teikiamas tėvų išlaikymas. Nors pareiškėjas apeliaciniame skunde nurodė, kad jokie teisės aktai jo neįpareigojo kaupti ir turėti jo vartojimo išlaidas pagrindžiančius dokumentus, todėl dėl objektyvių priežasčių negalėjo jų pateikti, tačiau ši aplinkybė nėra pagrindas atleisti pareiškėją nuo įrodinėjimo pareigos, numatytos MAĮ 67 straipsnio 2 dalyje, vykdymo.

60. Pareiškėjas apeliaciniame skunde iš esmės nenurodo naujų aplinkybių dėl delspinigių skaičiavimo ir baudos skyrimo, kurių nebūtų įvertinęs pirmosios instancijos teismas. Teisėjų kolegija sutinka su pirmosios instancijos teismo argumentais dėl delspinigių skaičiavimo ir paskirtos baudos teisėtumo bei pagrįstumo, todėl jų nekartoja ir detaliai nevertina apeliacinio skundo argumentų dėl šių aplinkybių.

61. Nors skundžiamo pirmosios instancijos teismo sprendime yra nurodoma, kad pirmosios instancijos teismas pritaria ginčijamame Mokestinių ginčų komisijos sprendime nustatytoms aplinkybėms, tačiau pirmosios instancijos teismas, spręsdamas dėl bylai reikšmingų faktinių aplinkybių nustatymo ir ištyrimo vien tokiu konstatavimu neapsiriboja. Teismo išvados dėl faktinių aplinkybių nustatymo pagrįstos išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių išaiškinimu, tinkamai įvertintais įrodymais, motyvuotai nurodant, kurios aplinkybės, turinčios bylai esminės reikšmės, yra nustatytos ir kurios nenustatytos, atsakyta į visus esminius pareiškėjo skundo argumentus. Todėl skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas atitinka ABTĮ 86 straipsnio reikalavimus.

62. Pažymėtina ir tai, jog asmeniui kreipusis į teismą po to, kai ginčas buvo išnagrinėtas išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijos, teisme yra sprendžiamas ginčas ne dėl išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijos sprendimo, bet dėl pažeistos teisės ar įstatymų saugomo intereso. Pirmosios instancijos teismas neatlieka kvazi apeliacinės funkcijos tikrindamas išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijos sprendimo teisėtumą ir pagrįstumą, o sprendžia ginčą dėl teisės iš esmės (žr. pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2020 m. kovo 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-3620-415/2020; 2020 m. balandžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-622-442/2020).

63. Taigi nagrinėjamu atveju ginčas dėl pareiškėjo pažeistos teisės ar įstatymo saugomo intereso buvo sprendžiamas teisme. Ginčijamas Mokestinių ginčų komisijos sprendimas neturi esminės reikšmės, nes šiuo atveju pareiškėjo pažeistų teisių ar įstatymo saugomo intereso gynimo garantijas užtikrina ne išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijos sprendimas, o teisminis procesas. Šio mokestinio ginčo kontekste, sprendžiant dėl komisijos narių nešališkumo, tiesiogiai netaikyti teismo nešališkumo kriterijai. Pirmosios instancijos teismas, įvertinęs pareiškėjo skunde nurodytas aplinkybes dėl kai kurių Mokestinių ginčų komisijos narių šališkumo pagrįstai sprendė, jog byloje nėra duomenų, kurie suponuotų išvadą, kad šios komisijos nariai, priimant ginčijamą sprendimą, galėjo būti suinteresuoti vienokiu ar kitokiu sprendimo rezultatu.

64. Atsižvelgiant į išdėstytus argumentus panaikinti ar pakeisti skundžiamą pirmosios instancijos teismo sprendimą pareiškėjo apeliaciniame skunde išdėstytais motyvais nėra pagrindo, todėl skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas, o pareiškėjo apeliacinis skundas atmetamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo E. K. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. balandžio 9 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Artūras Drigotas

Dainius Raižys

Virginija Volskienė